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100.2018.357/358U

ARB/ROC/ROS

Verwaltungsgericht des Kantons Bern

Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil vom 7.Mai 2019

Verwaltungsrichter Burkhard, Abteilungspräsident

Verwaltungsrichterin Arn De Rosa, Verwaltungsrichter Keller

Gerichtsschreiber Röthlisberger Brandenburg

A.________ und B.________

Beschwerdeführende

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern

Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern

Beschwerdegegnerin

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern

Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2003-2007; Nachsteuern (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 18. September 2018; 100 17 439-443, 200 17 369-373)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.05.2019, Nrn. 100.2018.357/ 358U, Seite 1

Sachverhalt:

A.

A.________ ist Alleinaktionär der bis Ende 2007 in Zug domizilierten C.________ AG (heute: … AG mit Sitz in D.________) und der im Kanton Bern ansässigen E.________ AG. Nachdem die Steuer­verwaltung des Kantons Zug diverse geldwerte Leistungen der C.________ AG an A.________ gemeldet hatte, leitete die Steuer­verwaltung des Kantons Bern am 27. November 2012 hinsichtlich der Kantons- und Gemeindesteuern sowie der direkten Bundessteuer 2002-2007 ein Straf- und Nachsteuerverfahren ein. Mit Verfügungen vom 21. April 2017 rechnete sie insgesamt Fr. 434'100.-- als Einkommen auf, dar­unter geschäftsmässig nicht begründete Auslagen von Fr. 225'335.50, welche die C.________ AG der E.________ AG für die Miete von Büro­räumlichkeiten bezahlt hatte. Gestützt darauf erhob die Steuer­verwaltung von A.________ und B.________ Nach­steuern in der Höhe von insgesamt Fr. 156'473.70 bei den Kantons- und Ge­meindesteuern 2002-2007 und Fr. 58'507.25 bei der direkten Bundes­steuer 2002-2007. Die dagegen erhobenen Einsprachen wies sie am 29. Sep­tember 2017 ab. Das Steuerhinterziehungsverfahren wurde am 21. April 2017 wegen drohender Verjährung eingestellt bzw. aufgehoben.

B.

Am 30. Oktober 2017 gelangten A.________ und B.________ mit Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). Sie beantragten die Aufhebung der Ein­sprache­entscheide vom 29. September 2017 soweit ihnen Miet­auf­wendungen der C.________ AG an die E.________ AG als geld­werte Leistungen auf­gerechnet worden sind. Mit Entscheiden vom 18. Sep­tember 2018 hiess die StRK die Rechtsmittel teilweise gut und hob die Einsprache­entscheide betreffend die Kantons- und Gemeinde­steuern sowie die direkte Bundessteuer 2002 zufolge Eintritts der Ver­jährung auf. Hinsicht­lich der Kantons- und Gemeindesteuern sowie der direkten Bundessteuer 2003-2005 hiess sie Rekurs und Beschwerde in­so­weit gut, als sie einen Arbeits­zimmerabzug zuliess. Im Übrigen wies sie beide Rechtsmittel ab, so­weit sie darauf eintrat.

C.

In einer einzigen Rechtsschrift vom 20. Oktober 2018 haben A.________ und B.________ Verwaltungsgerichtsbeschwerde er­hoben. Sie beantragen die Aufhebung der Entscheide der StRK hin­sicht­lich der Kantons- und Gemeindesteuern sowie der direkten Bundes­steuer 2003-2007 soweit die Mietzinsaufwendungen betreffend. Das auf­ge­rechnete Einkommen sei um folgende Beträge zu reduzieren und die Sache zur Neuveranlagung an die Steuerverwaltung zurückzuweisen:

« […]

2003: Fr. 36'000.--

2004: Fr. 40'000.--

2005: Fr. 40'000.--

2006: Fr. 40'000.--

2007: Fr. 33'335.50»

Mit Verfügung vom 25. Oktober 2018 hat der Abteilungspräsident die Ver­fahren be­treffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundes­steuer vereinigt.

Die StRK und die Steuerverwaltung des Kantons Bern beantragen mit Ver­nehm­lassung vom 6. Dezember 2018 bzw. Beschwerdeantwort vom 13. De­zember 2018 die Abweisung der Beschwerden. Die Eid­ge­nössische Steuerverwal­tung hat sich nicht vernehmen lassen.

Am 13. Februar 2019 haben A.________ und B.________ weitere Bemerkungen eingereicht.

Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge­setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] so­wie Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Voll­zug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Beschwerde­führenden haben am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teil­genommen, sind durch die angefochtenen Entscheide besonders be­rührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG). Auf die im Übrigen form- und frist­gerecht eingereichten Beschwerden ist einzutreten.

1.2 Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeinde­steuern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Ver­waltungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um zwei ver­schiedene Steuern handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten Verfahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3).

1.3 Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).

2.

Im Streit liegen die Nachsteuern betreffend die Kantons- und Gemeinde­steuern sowie die direkte Bundessteuer der Steuerjahre 2003-2007. Zu Gunsten der Steuerpflichtigen ist von Amtes wegen zu prüfen, ob in Be­zug auf alle oder einzelne Steuerperioden die Verjährung eingetreten ist (vgl. etwa BGE 138 II 169 E. 3.4). – Das Recht, ein Nachsteuerverfahren ein­zuleiten, erlischt zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranla­gung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Ver­anlagung unvoll­ständig ist (Art. 207 Abs. 1 StG; Art. 152 Abs. 1 DBG). Das Recht, die Nachsteuer festzusetzen, erlischt 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich bezieht (Art. 207 Abs. 3 StG; Art. 152 Abs. 3 DBG). Die Nachsteuerverfahren sind mit dem Schreiben der Steuer­verwaltung vom 27. November 2012 (Vorakten StV [act. 6B] pag. 133) und damit in Bezug auf sämtliche strittige Steuerjahre (2003-2007) rechtzeitig eingeleitet worden (vgl. auch angefochtene Entscheide E. 3.1). Hingegen ist betreffend das Steuerjahr 2003 die Veranlagungs­verjährung eingetreten: Diese begann am 1. Januar 2004 zu laufen und endete am 31. Dezember 2018, womit der Nachsteueranspruch am 1. Ja­nu­ar 2019, während Hän­gigkeit des verwaltungsgerichtlichen Ver­fahrens, ver­wirkt ist. Diesbezüglich sind die Beschwerden gutzuheissen und die an­gefochtenen Entscheide ersatzlos aufzuheben, soweit sie die Nach­steuern für das Jahr 2003 be­treffen (Ziffern 3 und 4 der ange­fochtenen Ent­scheide). Zu prüfen bleiben die Nachsteuern 2004-2007.

3.

3.1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuer­behörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unter­blieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Ver­brechen oder ein Vergehen zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Art. 206 Abs. 1 StG; Art. 151 Abs. 1 DBG). Ein Verschulden der steuerpflichtigen Person bildet keine Voraus­setzung hiefür, entbehrt die Nachsteuer doch eines pönalen Charakters. Als neue Tatsachen oder Beweismittel im Sinn von Art. 206 Abs. 1 StG bzw. Art. 151 Abs. 1 DBG gelten in der Regel solche, die zwar schon zum Zeitpunkt der Veranlagung existierten, der Veranlagungs­behörde jedoch erst im Nachhinein bekannt werden. Dabei ist in der Regel der Aktenstand bei der Eröffnung der Veranlagung massgebend, wo­bei die gesamten Ak­ten der steuerpflichtigen Person zu berück­sichtigen sind. Als neu gilt, was zu diesem Zeitpunkt nicht aus den Akten er­sichtlich war (BVR 2014 S. 404 E. 3.1.2; BGer 2C_651/2017 und 2C_652/2017 vom 2.11.2017 E. 2.1, 2C_458/2014 und 2C_459/2014 vom 26.3.2015, in StE 2015 B 97.41 Nr. 29 E. 2.1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 151 N. 17).

3.2 Es ist unbestritten, dass die Beschwerdeführenden in den Steuer­erklärungen 2004-2007 gewisse geldwerte Leistungen der C.________ AG an den Beschwerdeführer nicht deklariert hatten und die Steuer­verwaltung davon erstmals durch die Meldung der Steuer­verwaltung des Kantons Zug im November 2010 Kenntnis erlangte (vgl. vorne Bst. A). Nicht streitig ist zudem, dass die Beschwerdeführenden bei Ein­leitung der Nachsteuerverfahren am 27. November 2012 für die Steuer­jahre 2004-2007 bereits rechtskräftig veranlagt waren (vgl. zum Ganzen angefochtene Entscheide E. 9.1). Damit liegt insoweit eine neue Tat­sache im Sinn von Art. 206 Abs. 1 StG bzw. Art. 151 Abs. 1 DBG vor, die die Steuerverwaltung zur Einleitung eines Nachsteuerverfahrens be­rechtigte. Die Beschwerdeführenden stellen sodann nicht grundsätzlich in Frage, dass die Steuerverwaltung diese geldwerten Leistungen als Ein­kommen aufrechnen durfte, soweit die Veranlagungen unvollständig aus­ge­fallen waren. Streitig ist einzig, ob auch die Mietzinszahlungen der C.________ AG an die E.________ AG beim Einkommen der Be­schwerde­führenden aufzurechnen sind (vgl. vorne Bst. C). Unbestritten ge­blieben sind die angefochtenen Entscheide ferner, soweit die Vor­instanz den Abzug für die Nutzung eines Arbeitszimmers in der Privat­wohnung für die Jahre 2004 und 2005 gewährt hat (vgl. vorne Bst. B f.; an­gefochtene Entscheide E. 9 bzw. 9.2).

4.

4.1 Der Besteuerung als Einkommen unterliegen insbesondere geld­werte Vorteile aus Beteiligungen aller Art (Art. 24 Abs. 1 Bst. c StG; Art. 20 Abs. 1 Bst. c DBG). Zu den Letzteren zählen auch die so­ge­nannten verdeckten Gewinnausschüttungen. Es handelt sich dabei um Leistungen einer Gesellschaft an die Inhaberschaft von Beteiligungs­rechten oder dieser nahestehende Personen, denen keine oder keine ge­nügende Gegenleistung gegenübersteht und die einer an der Gesell­schaft nicht beteiligten Drittperson nicht oder nur in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären (BGE 144 II 427 E. 6.1, 140 II 88 E. 4.1; VGE 2017/115/116 vom 11.3.2019 E. 2.2, 2017/197/198 vom 18.6.2017 E. 2.1; vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, Art. 58 N. 96 ff.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 20 N. 140 ff.; Reich/Weidmann, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schwei­zeri­schen Steuer­recht, 3. Aufl. 2017, Art. 20 DBG N. 46 ff.). Fer­ner wird vor­aus­gesetzt, dass der entsprechende Charakter der Leistung für die Ge­sell­schafts­organe erkennbar war (BGE 144 II 427 E. 6.1, 140 II 88 E. 4.1; VGE 2015/131/132 vom 24.9.2015 E. 3.5.1, 2010/366/367 vom 13.9.2011 E. 3.1). Verdeckte Gewinnausschüttungen an nahestehende Personen werden nach der sog. Dreieckstheorie so behandelt, wie wenn sie nicht direkt, sondern über die an der Gesellschaft Beteiligten fliessen würden. Die Dreieckstheorie findet grundsätzlich auch bei verdeckten Vorteils­zuwendungen zwischen Schwestergesellschaften Anwendung, indem die Zu­wendung zum einen als Ausschüttung an die Beteiligungsinhaberin bzw. den Beteiligungsinhaber, zum andern als verdeckte Kapitaleinlage bei der empfangenden Gesellschaft behandelt wird (vgl. zum Ganzen BGE 138 II 57 E. 4.2; BGer 2C_674/2015 und 2C_675/2015 vom 26.10.2017 E. 7.1, 2C_862/2011 und 2C_863/2011 vom 13.6.2012, in StE 2012 B 72.14.2 Nr. 39 E. 2.2; VGE 2010/366/367 vom 13.9.2011 E. 3.4).

4.2 Ob der Anteilsinhaberschaft eine solche geldwerte Leistung zuge­kommen ist, beurteilt sich anhand eines Drittvergleichs (sog. Grundsatz des «dealing at arm's length»); bei diesem ist aufgrund aller konkreten Um­stände des Einzelfalls zu prüfen, ob das Geschäft in gleicher Weise mit einer Drittperson abgeschlossen worden wäre, die mit der Gesell­schaft nicht verbunden ist (vgl. BGE 140 II 88 E. 4.1, 138 II 57 E. 2.2; VGE 2017/115/116 vom 11.3.2019 E. 2.2, 2017/197/198 vom 18.6.2017 E. 2.1; Peter Locher, a.a.O., Art. 58 N. 103; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 20 N. 142; Reich/Weidmann, a.a.O., Art. 20 DBG N. 47 und 50). Bei von einer Gesellschaft getätigten Ausgaben kann das Kriterium der geschäftsmässigen Begründetheit der Aufwendungen weit­gehend die Funktion des Drittvergleichs übernehmen (BGE 138 II 57 E. 4.2; BGer 2C_543/2008 vom 27.3.2009 E. 2, 2P.153/2002 und 2A.358/2002 vom 29.11.2002, in StE 2003 B 72.14.2 Nr. 31 E. 3.2; VGE 2010/366/367 vom 13.9.2011 E. 3.2, 2009/66/67 vom 26.11.2009 E. 3.2; Reto Heuberger, Die verdeckte Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktien­rechts und des Gewinnsteuerrechts, Diss. Bern 2001, S. 184, 228 f., 232 f.; Brülisauer/Mühlemann, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommen­tar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 58 DBG N. 182). Die geschäftsmässige Begründetheit einer Aufwen­dung beurteilt sich an­hand des unternehmerischen Zwecks. Eine Aufwen­dung ist grund­sätzlich dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem Be­trieb und dem da­mit verfolgten Zweck der Gewinnerzielung in einem kau­sa­len Zu­sammen­hang steht (vgl. BGE 143 II 8 E. 3, 138 IV 47 [6B_453/2011 vom 20.12.2011] nicht publ. E. 5.3, 113 Ib 114 E. 2c; BGer 2C_820/2016 vom 26.4.2017 E. 2). Nicht vorausgesetzt wird, dass eine Aufwendung tat­sächlich erforderlich ist. Insbe­sondere erfolgt eine Aufrechnung nicht schon dann, wenn die Steuerpflichtigen ungeschickt disponie­ren. Es ge­nügt, dass ein objektiver Zusammenhang zwischen der Aufwendung und der Unternehmenstätigkeit besteht, wobei die blosse Möglichkeit einer Ge­winnerzielung ausreicht (vgl. zum Ganzen VGE 2017/322/323 vom 12.3.2019 E. 2.2, 2016/122/123 vom 5.12.2017 E. 2.2 [bestätigt durch BGer 2C_52/2018 vom 23.3.2018]; Brülisauer/Mühlemann, a.a.O., Art. 58 DBG N. 182 ff.).

4.3 Die Steuerbehörde trägt grundsätzlich die Beweislast für steuer­begründende und -erhöhende Tatsachen und die steuerpflichtige Person für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen (vgl. BGE 144 II 427 E. 2.3.2, 143 II 661 E. 7.2, 121 II 257 E. 4c/aa; BVR 2011 S. 241 E. 4.1, 2009 S. 465 E. 3; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 123 N. 77 ff.). Zu beachten ist dabei die Mitwirkungspflicht der steuer­pflichtigen Person im System der ge­mischten Veranlagung (vgl. Art. 164 ff. StG; Art. 123 ff. DBG; Art. 41 ff. StHG). Der aus Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG bzw. Art. 58 Abs. 1 Bst. a DBG abgeleitete Grundsatz der Mass­geblichkeit der Handelsbilanz kommt zum Tragen, wenn die steuer­pflichtige Person sachliche Gründe bzw. genügende Tatsachen für die ge­schäfts­mässige Begründetheit eines erfolgswirksam verbuchten Auf­wand­postens anführen kann (vgl. BGer 2C_472/2015 und 2C_473/2015 vom 14.9.2016 E. 3.3.3, 2C_273/2013 und 274/2013 vom 16.7.21013 E. 3.3, 2C_862/2011 und 2C_863/2011 vom 13.6.2012, in StE 2012 B 72.14.2 Nr. 39 E. 2.4; VGE 2016/71/72 vom 17.8.2017 E. 2.3, 2013/128/129 vom 5.12.2014 E. 3.3). Der Steuerbehörde obliegt dagegen der Nachweis dafür, dass der von der Gesellschaft erbrachten Leistung keine oder keine an­gemessene Gegenleistung gegenübersteht. Ist ein solches Miss­verhältnis dargetan, begründet dies steuerrechtlich die Ver­mutung für das Vor­liegen einer verdeckten Gewinnausschüttung. In diesem Fall ist es Sache der steuerpflichtigen Person, die aus dem Miss­verhältnis be­gründete Vermutung zu entkräften und ihrerseits die ge­schäftsmässige Be­gründet­heit der fraglichen Aufwendung nachzuweisen (vgl. BGE 140 II 88 E. 7, 121 II 257 E. 4c/aa; BGer 2C_16/2015 vom 6.8.2015, in StE 2015 A 21.12 Nr. 16 E. 2.5.5, 2C_644/2013 vom 21.10.2013 E. 3.2; VGE 21866 vom 9.1.2007, in StE 2007 B 72.13.22 Nr. 47 E. 3.2; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 123 N. 86, auch zum Folgenden). Wurde auf Stufe Gesellschaft eine verdeckte Gewinn­ausschüttung rechts­kräftig festgestellt, begründet dies ein gewichtiges Indiz dafür, dass bei der Beteiligungsinhaberin bzw. beim Beteiligungs­inhaber ebenfalls eine geld­werte Leistung vorliegt. Ist die steuerpflichtige Person gleichzeitig Organ der Gesellschaft, hat sie Bestand und Höhe der von der Steuer­verwaltung behaupteten geldwerten Leistung detailliert zu bestreiten (vgl. BGer 2C_736/2018 vom 15.2.2019 E. 2.2.2, 2C_489/2018 und 2C_490/2018 vom 13.7.2018, in ASA 87 S. 118 E. 2.2.5, 2C_16/2015 vom 6.8.2015, in StE 2015 A 21.12 Nr. 16 E. 2.5.6 ff. mit Hinweisen).

5.

5.1 Die C.________ AG erhielt zwischen 1999 und 2000 den Auftrag zum Aufbau und zur Führung des weltweiten Internetauftritts der … AG (heute sowie nachfolgend: F.________ AG). Der Auftrag war während mehreren Jahren das wichtigste bzw. einzige Mandat der Ge­sellschaft, das den Beschwerdeführer persönlich im Umfang einer Voll­zeit­stelle beschäftigte. Er war direkt der Geschäftsführung der F.________ AG unterstellt, konnte in deren Namen und auf deren Rechnung Auf­träge an Dritte erteilen und zeichnete für das interne Budget ver­ant­wortlich. Das Mandat umfasste nebst dem Unterhalt mehrerer Webseiten und dem Aufbau eines Online-Vertriebskonzepts auch Marketing und Werbung, wobei namentlich die Beziehungen des Be­schwerdeführers zum Luxusgüter- und Lifestylemarkt von Bedeutung waren. Der Be­schwerde­führer hielt sich im Rahmen seiner Tätigkeit für die F.________ AG auch im Ausland auf, namentlich in den USA, wo er an An­lässen teilnahm und Kundenkontakte pflegte. Entschädigt wurde die C.________ AG mit einer monatlichen Pauschale von Fr. 25'000.‑‑, wobei die projektbezogenen Auslagen zusätzlich abgegolten wurden (vgl. zum Ganzen Ergänzung zu Rekurs und Beschwerde vom 31.1.2018 S. 5, Vor­akten StRK [act. 6A] pag. 234 ff.; Schreiben vom 29.9.2000 und vom 13.6.2008, Vorakten StV pag. 195 f. bzw. 197 f.). Die am 27. April 2000 ins Handelsregister eingetragene C.________ AG mietete an ihrem Sitz in Zug ein Büro für monatlich Fr. 200.-- (vgl. Handels­registerauszug; Notizen von … vom 26.5.2015, Urteil des Verwaltungsgerichts des Kan­tons Zug vom 28.09.2010 S. 13 f. und Kontoblätter Mietaufwand 2002-2007, Vorakten StV pag. 151 ff., 190 ff. und 456 ff.). Bereits per 1. Ja­nuar 2000 mietete die C.________ AG von der E.________ AG in D.________ drei Büroräume mit einer Gesamtfläche von rund 96m2 so­wie einen Archivraum und Einstellhallen­plätze (vgl. Beschwerde S. 9) für jähr­lich Fr. 36'000.-- bzw. Fr. 40'000.-- ab dem 3. Januar 2004 (vgl. Mietvertrag vom 27.12.1999, BB V-7 bzw. Vor­akten StV pag. 455 ff.). Dem­ent­sprechend verbuchte die C.________ AG in den Steuerperioden 2004-2007 nebst der Miete für ihr Büro in Zug die hier strittigen Miet­zins­aufwendungen von jährlich Fr. 40'000.-- bzw. von Fr. 33'335.50 im Jahr 2007 (vgl. vorne Bst. C; angefochtene Entscheide E. 6; Kontoblätter Miet­aufwand 2004-2007, BB V-7 bzw. Vorakten StV pag. 461 ff.). Die E.________ AG war nicht Eigentümerin der Büro­räume, sondern mietete diese für jährlich Fr. 18'444.-- von einem Dritt­unternehmen (vgl. Miet­vertrag vom 29.3.2000, Vorakten StV pag. 392 ff.).

5.2 Bereits die Steuerverwaltung des Kantons Zug erachtete die Miet­zins­aufwendungen der C.________ AG als geschäftsmässig nicht be­gründet, weshalb sie eine entsprechende Aufrechnung des steuerbaren Rein­gewinns vornahm. Das Verwaltungsgericht des Kantons Zug be­stätigte auf Beschwerde hin diese Aufrechnung. Es wies darauf hin, dass die Gesellschaft an ihrem Geschäftssitz in Zug bereits über ein Büro ver­füge. Unter diesen Umständen und mit Blick auf die tatsächlichen Akti­vi­täten der Gesellschaft bzw. ihres Inhabers sei nicht nachvollziehbar, wes­halb sie in D.________ auf weitere Räume angewiesen sei, die sie zu einem überhöhten Preis mieten müsse (vgl. VGer ZG vom 28.09.2010 S. 3 und 13 f., Vorakten StV pag. 190 ff.). Die Steuerverwaltung folgte der Auf­fassung der Zuger Behörden und rechnete die verdeckte Vorteils­zuwendung zwischen den Schwestergesellschaften den Beschwerde­führenden in Anwendung der Dreieckstheorie (vorne E. 4.1) als Ein­kommen auf (vgl. Einspracheentscheide). Auch die StRK hielt die geltend ge­machten Mietzinsaufwendungen der C.________ AG für geschäfts­mässig nicht begründet und bestätigte im Wesentlichen die Einsprache­entscheide (vgl. vorne Bst. B; angefochtene Entscheide E. 8 und 9).

5.3 Die Beschwerdeführenden stellen die Anwendung der Dreiecks­theorie nicht grundsätzlich in Frage, machen aber geltend, dass die strittigen Mietzinsaufwendungen geschäftsmässig begründet seien und da­her keine verdeckte Gewinnausschüttung vorliege. Dafür tragen sie die Be­weislast: Die von der C.________ AG an ihre Schwestergesellschaft be­zahlte Miete ist mit jährlich Fr. 40'000.-- mehr als doppelt so hoch wie der von jener bezahlte Preis (Fr. 18'444.--). Die geltend gemachten Auf­wendungen sind mithin offensichtlich nicht marktüblich, weshalb es an den Steuerpflichtigen liegt, deren geschäftsmässige Begründetheit nach­zu­weisen. Hinzu kommt, dass die verdeckte Gewinnausschüttung auf Stufe Gesellschaft rechtskräftig festgestellt worden ist (vgl. Vernehm­lassung der Steuerverwaltung vom 15.3.2018 S. 8, Vorakten StRK [act. 6A], pag. 303 ff.; Notiz der StV vom 23.2.2017 S. 1, Vorakten StV pag. 372 f.). Die Beschwerdeführenden haben Bestand und Höhe der vor­ge­nommenen Aufrechnungen damit detailliert zu bestreiten (vgl. vorne E. 4.3).

5.4 Was die Beschwerdeführenden gegen die Aufrechnung der Miet­zins­auslagen als geldwerte Leistungen vorbringen, genügt diesen An­forderungen nicht:

5.4.1 Die Beschwerdeführenden machen geltend, mit dem Mietzins von jähr­lich Fr. 40'000.-- bzw. Fr. 3'333.-- pro Monat werde nebst der eigent­lichen Raummiete auch das Zurverfügungstellen der kompletten Büro­infrastruktur, wie «Telefoneinrichtungen, Netzwerk und Internetzugang, Mobiliar, Büromaschinen wie Computer, Fotokopierer etc.» abgegolten, eben­so der Unterhalt, die Reparatur und der Ersatz der Büroinfrastruktur (vgl. Beschwerde S. 6 und 9). Sie nehmen damit Bezug auf eine im Nach­steuer­verfahren eingereichte Tabelle, wonach sich der monatliche Miet­zins aus Fr. 1'733.33 für Räume, Fr. 1'000.-- für Büroinfrastruktur und Fr. 600.-- für Betriebsaufwendungen zusammensetze (vgl. Ergänzung zu Rekurs und Beschwerde vom 31.1.2018 S. 7 [BB V-7] mit Verweis auf das Schreiben der Treuhand … AG vom 13.4.2017 bzw. die Tabelle «Miet- und Werbebeiträge» vom 16.3.2017, BB V-7 bzw. Vorakten StV pag. 393 bzw. 395 f.). Die Beschwerdeführenden reichen allerdings keinen einzigen Beleg für die angeblich zur Verfügung gestellte Büro­infrastruktur und die behaupteten Betriebsaufwendungen ein. Sie führen ihre insgesamt sehr pauschal gehaltene Erklärung nicht weiter aus und legen insbesondere nicht dar, weshalb die weiteren Gegenleistungen der E.________ AG, die mit dem Betrag von monatlich Fr. 3'333.-- ab­ge­golten werden sollen, im Mietvertrag mit der C.________ AG nicht er­wähnt werden (vgl. Mietvertrag vom 27.12.1999, BB V-7 bzw. Vorakten StV pag. 455 f.; vgl. auch angefochtene Entscheide E. 9; Einsprache­entscheide S. 4). Auch zur Höhe des Mietzinses für den Archivraum und für die im Mietvertrag nicht aufgeführten Einstellhallenplätze fehlen jeg­liche Angaben (vgl. auch angefochtene Entscheide E. 9). Genauere Infor­ma­tionen zur angeblich gemieteten Büroinfrastruktur und deren Unter­halts­kosten wären umso nötiger gewesen, als die C.________ AG in den Jahren 2004-2007 in ihren Bilanzen «Einrichtungen», «Mobiliar», «Büro­maschinen» und «EDV-Anlagen» als eigene Aktiven aufführte und in den Erfolgs­rechnungen nebst dem Posten «Raumaufwand» von jähr­lich rund Fr. 40'000.-- zusätzlich erhebliche Auslagen für Verwaltung, Informatik und übrigen Betriebsaufwand verbuchte (vgl. Bilanzen und Er­folgs­rechnungen der C.________ AG 2004-2007, Vorakten StV pag. 295-274). Es ist nicht nachvollziehbar und wird von den Beschwerdeführenden nicht dar­getan, in welchem Verhältnis diese bereits berücksichtigten Auf­wendungen zu den umstrittenen Auslagen stehen. Den Beschwerde­führenden gelingt es mithin nicht, die Höhe und Zusammensetzung der ver­buchten Mietzinsaufwendungen plausibel zu erklären.

5.4.2 Die Beschwerdeführenden halten daran fest, dass die C.________ AG für ihre Geschäftstätigkeit die Büros in D.________ be­nötigt habe und verweisen auf mehrere schriftliche «Zeugenaussagen» (vgl. Beschwerde S. 6 f. und 8). Vor den Vorinstanzen haben die Be­schwerde­führenden in diesem Zusammenhang vorgebracht, die Ge­schäfts­tätigkeit des Beschwerdeführers für die C.________ AG habe nicht nur aus Reisen und der Pflege von Kundenkontakten bestanden. Er habe sich an 90 bis 123 Tagen pro Jahr im Ausland aufgehalten und die rest­liche Zeit in seinem Büro in der Schweiz verbracht (vgl. Stellungnahme der Beschwerdeführenden vom 5.4.2018 S. 4 [BB V-12] sowie Ergänzung zu Rekurs und Beschwerde vom 31.1.2018 S. 9 f. inkl. Tabelle zu den USA-Aufenthalten von A.________, BB V-7 bzw. Vorakten StRK pag. 159 ff. und 234 ff.). Weiter haben die Beschwerdeführenden der Steuer­verwaltung mehrere Schreiben von Geschäftspartnern eingereicht, in denen diese nachträglich mit jeweils ähnlichem Wortlaut bestätigen, dass in den Büroräumlichkeiten der C.________ AG in D.________ regel­mässig Sitzungen und Besprechungen stattgefunden hätten (vgl. Beilagen B1-5 zur Einsprache, BB V-7 bzw. Vorakten StV pag. 439 ff.). Es ist un­be­stritten, dass der Beschwerdeführer auch in der Schweiz beruflich tätig war, zumal sowohl die C.________ AG als auch ihr Hauptkunde, die F.________ AG, in der Schweiz domiziliert sind (vgl. auch Schreiben vom 29.9.2000 und vom 13.6.2008, Vorakten StV pag. 195 f. bzw. 197 f.). Weiter wurde der geltend gemachte Abzug für die Nutzung eines Zimmers in der Wohnung der Beschwerdeführenden für berufliche Zwecke ausdrücklich anerkannt (vgl. vorne E. 3.2). Damit ist die ge­schäfts­mässige Begründetheit der geltend gemachten Mietzinszahlungen zwischen den Schwestergesellschaften jedoch keineswegs nach­ge­wiesen: Die Beschwerdeführenden bleiben bis heute eine Erklärung schuldig, weshalb die Räumlichkeiten in D.________ von der E.________ AG angemietet und dann an die C.________ AG untervermietet worden sind. In wirtschaftlicher Hinsicht ist für diese Vorgehensweise kein ver­nünftiger Grund ersichtlich.

5.4.3 Ebenfalls ungeklärt geblieben sind die zahlreichen Unstimmig­keiten zum Mietverhältnis, auf die die Vorinstanzen hingewiesen haben. So hat gemäss Mietvertrag das Mietverhältnis am 1. Januar 2000 be­gonnen, obschon die Hauptvermieterin die Räumlichkeiten der E.________ AG erst ab dem 1. April 2000 zur Verfügung stellte. Zudem war ge­mäss Hauptmietvertrag eine Untervermietung nicht vorgesehen (vgl. an­gefochtene Entscheide E. 9; Mietverträge vom 27.12.1999 und 29.3.2000, Vorakten StV pag. 455 ff. bzw. 392 ff.) und ist die erforderliche schrift­liche Zustimmung der Hauptvermieterin nicht aktenkundig (vgl. je­doch nachträgliche Bestätigung vom 19.1.2018, BB V-7 bzw. Vorakten StRK pag. 68). Ebenso wenig leuchtet ein, weshalb die Post der C.________ AG an die E.________ AG umgeleitet wurde und die C.________ AG in D.________ über keinen eigenen Telefonanschluss ver­fügte (vgl. diverse Belege der Post, BB V-7 bzw. Vorakten StV pag. 445 bzw. 434 ff.; Einspracheentscheide S. 3). Die Beschwerde­führenden lösen diese Widersprüche nicht auf, sondern werfen im Gegen­teil weitere Fragen auf, indem sie erklären, die E.________ AG habe eine der­artige Büroinfrastruktur gar nicht benötigt (vgl. Beschwerde S. 7) bzw. sei im fraglichen Zeitraum operativ nicht bzw. nur beschränkt tätig gewesen (vgl. Einsprache S. 3; Ergänzung zu Rekurs und Be­schwerde vom 31.1.2018 S. 10 [BB V-7]; Schreiben der Treuhand … AG vom 13.4.2017 S. 1 f., BB V-7 bzw. Vorakten StV pag. 395 f.). Sollte dies zu­treffen, wäre umso weniger nachvollziehbar, weshalb die C.________ AG den Mietvertrag nicht direkt mit der Hauptvermieterin ab­geschlossen hat.

5.4.4 Schliesslich bringen die Beschwerdeführenden vor, die Steuer­verwaltung des Kantons Zug habe von Beginn an gewusst, dass die C.________ AG an ihrem Sitz in Zug keine eigenen Mitarbeitenden be­schäftigt habe. Die Zuger Behörden hätten diese Situation jahrelang zu ihrem eigenen Vorteil gebilligt. Selbst wenn diese Ausführungen zutreffen sollten, ändert dies nichts in Bezug auf die Frage nach der geschäfts­mässigen Begründetheit der hier interessierenden Mietauslagen. Zum einen wäre dem Beschwerdeführer unbenommen gewesen, eine Be­triebs­stätte im Kanton Bern auszuweisen oder den Unternehmenssitz hier­her zu verlegen, soweit dies den tatsächlichen Verhältnissen besser ent­sprochen hätte. Zum anderen könnte aus der angeblich unterbliebenen Nutzung des Büros in Zug nicht automatisch auf die geschäftsmässige Be­gründetheit der Miete der Räume in D.________ geschlossen werden. Die Beschwerdeführenden bleiben den Nachweis schuldig, dass der Be­schwerde­führer im Rahmen seiner Tätigkeit für die C.________ AG bzw. die F.________ AG nebst dem Arbeitszimmer in der Privatwohnung (und dem Büro in Zug) zwei geräumige Büros, ein Sitzungszimmer und einen Archivraum in D.________ benötigte. Entgegen der Ansicht der Be­schwerde­führenden (vgl. Beschwerde S. 7 f.) liegen die steuerlichen Vor­teile für die ansonsten nicht plausible Untermiete auf der Hand: So konnte ein nicht unerheblicher Teil der Erträge aus der offenbar gewinn­bringenden Tätigkeit der C.________ AG zur E.________ AG ver­schoben werden, die in den betreffenden Jahren keinen steuerbaren Ge­winn erzielte (vgl. Einspracheentscheide S. 4). Zu Recht haben die Vor­instanzen bei diesen Gegebenheiten geschlossen, der wahre Grund für das Mietverhältnis zwischen den Schwestergesellschaften liege darin, dass beide vom Beschwerdeführer beherrscht würden bzw. er mass­gebend an ihnen beteiligt sei.

5.5 Die Beschwerdeführenden vermögen mithin weder ihre Vor­gehens­weise noch den Bestand der geltend gemachten Mietzins­aufwendungen in nachvollziehbarer Weise zu erklären. Selbst wenn in den Räumlichkeiten in D.________ gewisse Aktivitäten im Zusammenhang mit der Geschäftstätigkeit der C.________ AG stattgefunden haben sollten, bleibt völlig unklar, welche Aufwendungen damit verbunden ge­wesen wären. Damit gelingt den Beschwerdeführenden der erforderliche Nach­weis für eine erfolgreiche Anfechtung der strittigen Aufrechnungen nicht. Die Beschwerden erweisen sich als unbegründet und sind – soweit die Steuerperioden 2004-2007 betreffend – abzuweisen.

6.

Bei diesem Ausgang der Verfahren obsiegen die Beschwerdeführenden zu rund einem Fünftel; die Verfahrenskosten sind ihnen deshalb im Um­fang von vier Fünfteln aufzuerlegen. Die übrigen Verfahrenskosten werden nicht erhoben (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 und 2 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundes­gesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Ver­waltungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]).

Zufolge der teilweisen Aufhebung der Entscheide der Steuerrekurs­kommission sind die Kosten der vorinstanzlichen Verfahren neu zu ver­legen. Entsprechend ihrem Obsiegen im Umfang von einem Drittel sind den Beschwerdeführenden die Verfahrenskosten gemäss Art. 144 Abs. 1 DBG bzw. Art. 102 VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 1 StG im Umfang von zwei Dritteln aufzuerlegen (Gutheissung betreffend zwei von sechs Steuer­jahren). Die übrigen Verfahrenskosten werden nicht erhoben (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 2 VRPG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 VwVG; Art. 102 VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 4 StG).

Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2003 bis 2007 wird teil­weise gutgeheissen. Der Entscheid der Steuerrekurs­kommission des Kantons Bern vom 18. September 2018 wird in Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuern 2003 aufgehoben. Im Übrigen wird die Be­schwerde abgewiesen.

2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2003 bis 2007 wird teilweise gut­geheissen. Der Entscheid der Steuerrekurskommis­sion des Kan­tons Bern vom 18. September 2018 wird in Bezug auf die direkte Bundes­steuer 2003 aufgehoben. Im Übrigen wird die Be­schwerde ab­ge­wiesen.

3. a)Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine Pauschalgebühr von Fr. 6'000.--, werden den Beschwerde­führenden zu vier Fünfteln, ausmachend Fr. 4'800.-- auferlegt; die übrigen Kosten werden nicht erhoben.

b) Die Kosten für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission, be­stimmt auf eine Pauschalgebühr von Fr. 3'000.--, werden den Be­schwerde­führenden zu zwei Dritteln, aus­machend Fr. 2'000.-- auf­erlegt; die übrigen Kosten werden nicht er­hoben.

4. Für die Verfahren vor dem Verwaltungsgericht und der Steuerrekurs­kommission werden keine Parteikosten gesprochen.

5. Zu eröffnen:

-den Beschwerdeführenden

-der Steuerverwaltung des Kantons Bern

-Steuerrekurskommission des Kantons Bern

der Eidgenössischen Steuerverwaltung

Der Abteilungspräsident:Der Gerichtsschreiber:

Rechtsmittelbelehrung

Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ge­mäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundes­gericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.