100 17 98
200 17 79
Gemeinde: L.________
ZPV-Nr.: ________
Eröffnung: 15.3.2018PKA/CLE/cbi
STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN
Sitzung vom 13. März 2018
Es wirken mit: Präsident Kästli, Fachrichter Bütikofer und Rom sowie Leumann und Mion als Gerichtsschreiber
In der Rekurs- und Beschwerdesache
von
A.________ und B.________, L.________
vertreten durch
C.________GmbH
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern
betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2014
hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:
1. A.________ (Rekurrent) ist unter der Bezeichnung "A.________Marketing" (nicht im Handelsregister eingetragen) selbstständig erwerbstätig. Zudem ist er Geschäftsführer der D.________GmbH, deren Zweck gemäss Handelsregisterauszug namentlich "Vermittlung, Handel, Marketing und Beratung in der Uhrenindustrie, Handel mit Uhren und deren Bestandteilen" umfasst. Die Stammanteile der D.________GmbH werden zu 99 % von B.________ (Rekurrentin) und zu 1 % vom Rekurrenten gehalten.
2. Weil A.________ und B.________ (zusammen: Rekurrenten) trotz Mahnung keine Steuererklärung für das Jahr 2014 eingereicht hatten, wurden sie von der Steuerverwaltung des Kantons Bern, ________ (Steuerverwaltung), mit Verfügungen vom 8. März 2016 nach Ermessen auf ein steuerbares Einkommen von CHF 100'000.-- bei den kantonalen Steuern und von CHF 105'000.-- bei der direkten Bundessteuer veranlagt (Akten Vorinstanz, pag. 59-57). Dagegen erhoben die Rekurrenten, vertreten durch die C.________GmbH (Vertreterin), am 15. März 2016 Einsprache und reichten die Steuererklärung nach (pag. 60; 56-42). Mit Einspracheentscheiden vom 7. März 2017 veranlagte die Steuerverwaltung das steuerbare Einkommen auf CHF 104'602.-- bei den kantonalen Steuern und auf CHF 109'780.-- bei der direkten Bundessteuer (pag. 76-73). Das steuerbare Vermögen wurde auf CHF 430'533.-- festgesetzt. Die Steuerverwaltung machte namentlich eine Wertberichtigung auf Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (Debitoren) in der Höhe von CHF 100'000.-- rückgängig, die der Rekurrent in der Erfolgsrechnung der A.________Marketing (Beilage 1 zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 24.4.2017) verbucht hatte.
3. Gegen die Einspracheentscheide hat die Vertreterin im Namen und Auftrag der Rekurrenten mit Eingabe vom 8. März 2017 Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) erhoben. Sie beantragt, die erwähnte Wertberichtigung auf den Debitoren im vollen Umfang von CHF 100'000.-- zu berücksichtigen und macht geltend, dass die im Wert reduzierten Forderungen aufgrund eines seit Jahren andauernden Rechtsstreits "ganz oder teilweise stark" gefährdet seien.
4. Die Steuerverwaltung hat sich am 24. April 2017 vernehmen lassen und die Abweisung von Rekurs und Beschwerde beantragt. Sie erachtet die geschäftsmässige Begründetheit der Wertberichtigung auf den Debitoren als nicht nachgewiesen, namentlich auch deshalb, weil für die D.________GmbH seit ihrer Gründung im Jahr 2012 keine Steuererklärungen oder Jahresrechnungen eingereicht worden seien. Weiter weist die Steuerverwaltung darauf hin, dass gemäss den vorhandenen Akten auch die Kreditoren zu berichtigen sein dürften.
5. Die Vernehmlassung der Steuerverwaltung ist am 25. April 2017 der Vertreterin zur Stellungnahme zugesandt worden. Weder die Vertreterin noch die Rekurrenten haben sich dazu geäussert.
6. Mit Schreiben vom 8. September 2017 hat die Steuerrekurskommission der Vertreterin diverse Fragen zum Sachverhalt gestellt. Diese wurden von den Rekurrenten mit Schreiben vom 9. Oktober 2017 selber beantwortet unter Beilage eines Schiedsurteils vom 17. März 2017 (siehe E. 3 hiernach).
7. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Auf den detaillierten Inhalt der genannten Rechtsschriften und weiteren Unterlagen wird, soweit für den vorliegenden Entscheid von Bedeutung, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.
Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermögensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Die Rekurrenten sind im vorinstanzlichen Verfahren mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen. Sie sind daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb einzutreten.
Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt, da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).
2. Auslöser für den vorliegenden Rechtsstreit ist eine vom Rekurrenten in der Jahresrechnung der A.________Marketing erfolgsmindernd verbuchte Wertberichtigung auf den Debitoren in der Höhe von CHF 100'000.--, die von der Steuerverwaltung nicht akzeptiert worden ist. Dieser Sachverhalt betrifft das vom Rekurrenten erzielte Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit, das im Folgenden von der Steuerrekurskommission beurteilt wird. Die übrigen von den Rekurrenten erzielten Einkünfte sind ebenso wenig Gegenstand des Verfahrens wie die Gewinn- und Kapitalveranlagung der D.________GmbH.
3. Am Ursprung der strittigen Wertberichtigung stand ein missglückter Handel mit Uhrwerken in den Jahren 2012 und 2013. Dieser führte letztlich zu einem privatrechtlichen Schiedsverfahren vor einem von der "Swiss Chambers' Arbitration Institution" eingesetzten Einzelrichter (im Folgenden: Schiedsgericht). Am Schiedsverfahren beteiligt waren der Rekurrent und die D.________GmbH als Beklagte sowie die F.________SA als Klägerin. Das ausführliche Urteil des Schiedsgerichts vom 17. März 2017 wurde vom Rekurrenten am 9. Oktober 2017 bei der Steuerrekurskommission eingereicht. Die folgende Darstellung des Sachverhalts stützt sich, nebst den übrigen Unterlagen, auf die Feststellungen des Schiedsgerichts.
1. Im Jahr 2012 gelangte die F.________SA an den Rekurrenten und beauftragte diesen mit der Beschaffung einer beträchtlichen Anzahl mechanischer Uhrwerke der G.________SA. Der F.________SA war es infolge Lieferbeschränkungen seitens der G.________SA offenbar nicht möglich, auf offiziellem Weg die gewünschte Anzahl an G.________-Uhrwerken zu beschaffen (Schiedsurteil, Ziff. 78). Insgesamt bestellte die F.________SA beim Rekurrenten und bei der D.________GmbH 15'350 Uhrwerke zum Preis von rund CHF 2.0 Mio (Rekursbeilagen 5, 11 und 15, Nummerierung durch Steuerrekurskommission). Die F.________SA überwies dem Rekurrenten und der D.________GmbH Anzahlungen in der Höhe von total CHF 905'580.--, was sich aus drei mit 16. September 2013 datierten Schuldanerkennungen ergibt (Rekursbeilagen 6, 12 und 16; siehe auch Schiedsurteil, Ziff. 88-91):
| Datum | ** Betrifft** | ** Anzahl** | ** Preis total** | ** Anzahlung** |
|---|---|---|---|---|
| 31.08.2012 | Rekurrent | 650 | 126'360 | 63'180 |
| 25.10.2012 | Rekurrent | 8'000 | 1'036'800 | 518'400 |
| 24.01.2013 | D.________GmbH | 6'700 | 868'320 | 324'000 |
| Total | ** 15'350** | ** 2'031'480** | ** 905'580** |
Der Rekurrent konnte die von der F.________SA bestellten Uhrwerke nicht selber liefern. Er versuchte, diese bei der in Deutschland domizilierten H.________GmbH zu beschaffen. In den Akten finden sich zwei von der H.________GmbH an den Rekurrenten ausgestellte Rechnungen sowie Belege über die vom Rekurrenten an die H.________GmbH überwiesenen Anzahlungen (Rekursbeilagen 17-19, 21-23; Schiedsurteil, Ziff. 92):
| Datum | ** Betrifft** | ** Anzahl** | ** Preis total** | ** Anzahlung** |
|---|---|---|---|---|
| 05.11.2012 | Rekurrent | 8'000 | 800'000 | 400'000 |
| 11.01.2013 | D.________GmbH | 6'700 | 445'550 | 215'011 |
| Total | ** 14'700** | ** 1'245'550** | ** 615'011** |
Vergleicht man die beiden Tabellen, fällt auf, dass für die erste von der F.________SA beim Rekurrenten bestellte Tranche von 650 Uhrwerken offenbar kein Auftrag an die H.________GmbH erfolgte. Wie es sich damit verhält, muss vorliegend indes nicht weiter geprüft werden.
2. Weil in der Folge die H.________GmbH keine Uhrwerke lieferte, sahen sich der Rekurrent und die D.________GmbH ausserstande, ihren Verpflichtungen gegenüber der F.________SA nachzukommen. Diese annullierte daher mit Schreiben vom 11. November 2013 die Bestellungen und forderte vom Rekurrenten die Anzahlungen von CHF 581'580.-- zurück, zuzüglich einer Konventionalstrafe von CHF 77'760.--, total ausmachend CHF 659'360.-- (Rekursbeilage 4). Die Forderungen gegenüber der D.________GmbH beliefen sich auf CHF 324'000.-- (Rekursbeilage 13). Der Rekurrent und die D.________GmbH forderten ihrerseits mit Schreiben vom 13. November 2013 die an die H.________GmbH überwiesenen Anzahlungen zurück und machten zugleich Konventionalstrafen und weitere Forderungen geltend. Insgesamt beliefen sich die Forderungen des Rekurrenten gegenüber der H.________GmbH auf CHF 502'000.-- (Rekursbeilage 20) und diejenigen der D.________GmbH auf CHF 289'607.50 (Rekursbeilage 24).
3. In den Akten finden sich drei von der F.________SA am 5. Dezember 2013 unterzeichnete Betreibungsbegehren betreffend die hiervor genannten Forderungen gegenüber dem Rekurrenten und der D.________GmbH (Rekursbeilagen 3, 8 und 14). Die Betreibungen scheinen indes nicht weiterverfolgt worden zu sein (Schiedsurteil, Ziff. 99). Vielmehr vereinbarten die F.________SA und der Rekurrent, gemeinsam gegen die H.________GmbH, deren Geschäftsführer I.________ sowie gegen J.________ (alias K.________) vorzugehen. Bei Letzterem soll es sich um den eigentlichen Drahtzieher handeln, der I.________ als eine Art Strohmann eingesetzt hat. Gegen J.________ wurde in Deutschland offenbar wiederholt wegen Diebstahls und Betrug ermittelt (Schiedsurteil, Ziff. 82 und 83). In der Absicht, das rechtliche Vorgehen in Deutschland dadurch zu erleichtern, dass nur eine geschädigte Partei auftritt, zedierte der Rekurrent mit Schreiben vom 5. Juni 2014 seine gesamte Forderung gegenüber der H.________GmbH von CHF 502'000.-- an die D.________GmbH (Rekursbeilage 28). Mit finanzieller Unterstützung durch die F.________SA wurden in Deutschland ein Privatdetektiv und ein Rechtsanwalt engagiert und im Namen der D.________GmbH zivil- und strafrechtliche Schritte eingeleitet (Schiedsurteil, Ziff. 100 und 101; Strafanzeige vom 3.11.2014, Rekursbeilage 30).
4. Am 23. Dezember 2014 wurde zwischen der D.________GmbH, dem Rekurrenten (bzw. dessen Einzelunternehmen A.________Marketing) sowie der F.________SA ein Abtretungsvertrag ("contrat de cession") abgeschlossen (Rekursbeilage 10). Darin bestätigte der Rekurrent die Gültigkeit der am 5. Juni 2014 erfolgten Zession der Forderungen gegenüber der H.________GmbH an die D.________GmbH und dehnte diese auf allfällige Forderungen gegenüber I.________ und J.________ aus (Ziff. 17: "A.________Marketing confirme en tant que besoin la cession en faveur de D.________GmbH, le 05.06.2014, de ces créances à l'encontre de H.________GmbH. Pour autant que des créances s'avèrent exister également contre I.________ et J.________ alias K.________, elles sont également cédées à D.________GmbH"). Weiter wurde vereinbart, dass sämtliche Forderungen der D.________GmbH gegen die H.________GmbH, I.________ und J.________ in der Höhe von mindestens CHF 896'907.50 an die F.________SA übertragen werden (Ziff. 18: "Par la présente, D.________GmbH cède à F.________SA, selon l'article 164 ss CO, toutes ses créances contre H.________GmbH, I.________ et J.________ alias K.________, d'un montant total d'au moins CHF 896'907.50"). In Ziff. 20 wurde sodann festgehalten, dass die Forderungsübertragung an die F.________SA an Zahlungsstatt erfolge, so dass deren Schuldner D.________GmbH, A.________Marketing und der Rekurrent vollständig entlastet würden ("La cession intervient en paiement de toutes créances de F.________SA contre A.________Marketing et A.________ […] et contre D.________GmbH […] de sorte que les débiteurs D.________GmbH, A.________Marketing et A.________ s'en trouvent complètement déchargés"). Der Grund für diese Abtretung lag offenbar darin, dass die Parteien davon ausgingen, dass die D.________GmbH ohne diese Massnahme infolge Überschuldung die Bilanz hätte deponieren müssen und Konkurs gegangen wäre. Dies wollte man verhindern und es der F.________SA zugleich ermöglichen, in eigenem Namen weiter gegen die deutschen Geschäftspartner vorzugehen (Schiedsurteil, Ziff. 108 und 109). Ziff. 23 des Vertrags regelte schliesslich das Vorgehen im Streitfall: Zunächst war eine Mediation nach dem Reglement der ________ Industrie- und Handelskammer vorgesehen. Bliebe diese erfolglos, wäre der Streit endgültig durch einen alleine entscheidenden Schiedsrichter zu beurteilen.
5. Am 25. November 2015 reichte die F.________SA ein Mediationsgesuch (Requête en médiation) bei der ________ Industrie- und Handelskammer ein und verlangte die Annullierung des Abtretungsvertrags vom 23. Dezember 2014 und die Zahlung von CHF 938'340.-- plus Zinsen (Ziff. 3 des Mediationsgesuchs, Rekursbeilage 1). Nach offenbar erfolglosen Mediationsbemühungen gelangte die F.________SA am 4. Juli 2016 ans Schiedsgericht (Ziff. 20 des Schiedsurteils). Dieses wies mit Urteil vom 17. März 2017 sämtliche Rechtsbegehren der F.________SA vollumfänglich ab (Ziff. 1 des Dispositivs: "F.________SA est déboutée de toutes ses conclusions").
6. Mit dem Urteil des Schiedsgerichts vom 17. März 2017 ist rechtsverbindlich festgestellt worden, dass der Rekurrent aus dem angestrebten Handel mit G.________-Uhrwerken weder Verbindlichkeiten gegenüber der F.________SA noch Forderungen gegenüber der H.________GmbH und ihre Hintermänner mehr hat. Im Folgenden ist zu prüfen, wie sich dies auf die hier strittige Steuerveranlagung für das Jahr 2014 auswirkt.
4. Der Rekurrent ist als selbstständig Erwerbender mit einem Umsatz von weniger als CHF 500'000.-- seit Inkrafttreten des revidierten Rechnungslegungsrechts per 1. Januar 2013 nicht (mehr) zur Buchführung und Rechnungslegung gemäss dem Schweizerischen Obligationenrecht (OR; SR 220) verpflichtet. Er muss hingegen über die Einnahmen und Ausgaben sowie über die Vermögenslage Buch führen, wobei die Grundsätze der ordnungsgemässen Buchführung sinngemäss gelten (Art. 957 Abs. 2 Ziff. 1 und Abs. 3 OR). Steuerrechtlich verhält es sich so, dass ein selbstständig Erwerbender, der freiwillig Buch führt, gleich behandelt wird wie wenn er dazu verpflichtet wäre (Art. 21 Abs. 5 StG i.V.m. Art. 85 StG bzw. Art. 18 Abs. 3 DBG i.V.m. Art. 58 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 135 zu Art. 18 DBG). Dies bedeutet namentlich, dass der buchhalterisch ausgewiesene Gewinn grundsätzlich auch für die steuerliche Gewinnermittlung massgebend ist ("Massgeblichkeitsprinzip", vgl. Brülisauer/Mühle-mann in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl., 2017, N. 8 ff. zu Art. 58 DBG). Dies gilt jedoch nur dann, wenn die Bücher nach den zwingenden Vorschriften des Handelsrechts ordnungsgemäss geführt werden (Brülisauer/Mühlemann, a.a.O., N. 12 zu Art. 58 DBG).
1. Die Bilanz des Rekurrenten hat sich in den Jahren 2011 bis 2014 wie folgt entwickelt (Beilage 1 zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung, einzelne Positionen zusammengefasst):
| 2011 | ** 2012** | ** 2013** | ** 2014** | |
|---|---|---|---|---|
| Flüssige Mittel | 77.34 | 67'503.44 | 4'284.85 | 0.00 |
| Debitoren | 0.00 | 400'000.00 | 400'000.00 | 402'160.00 |
| Delkredere | 0.00 | -20'000.00 | -40'000.00 | -140'000.00 |
| Übrige Aktiven | 1'100.00 | 24'961.40 | 23'553.05 | 23'454.05 |
| Aktiven | ** 1'177.34** | ** 472'464.84** | ** 387'837.90** | ** 285'614.05** |
| Kreditoren | 155.80 | 618'173.70 | 618'173.70 | 618'173.70 |
| Übriges Fremdkapital | 6'160.40 | 9'223.53 | 5'164.61 | 3'648.45 |
| Eigenkapital | -27'844.21 | -171'074.67 | -224'990.98 | -245'215.05 |
| Gewinn/Verlust | 22'705.35 | 16'142.28 | -10'509.43 | -90'993.05 |
| Passiven | ** 1'177.34** | ** 472'464.84** | ** 387'837.90** | ** 285'614.05** |
2. Der Rekurrent verbuchte im Jahr 2012 die von ihm an die H.________GmbH überwiesenen Anzahlungen als Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (Debitoren) in den Aktiven und die von der F.________SA erhaltenen Anzahlungen als Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (Kreditoren) in den Passiven. Dass die geleisteten und erhaltenen Anzahlungen nicht über die Erfolgsrechnung, sondern erfolgsneutral über die Bilanz verbucht wurden, ist korrekt. Allerdings hätten dazu anstelle der "regulären" Debitoren- und Kreditorenkonten spezielle Anzahlungskonten verwendet werden sollen (Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung [HWP], Buchführung und Rechnungslegung, 2014, S. 156 f. und 206 f.). In der für den vorliegenden Entscheid relevanten Bilanz per 31. Dezember 2014 sind beide Positionen immer noch enthalten, wobei der Rekurrent den Bilanzwert seiner Forderung gegenüber der H.________GmbH über das Delkredere-Konto um CHF 100'000.-- reduziert hat (zusätzlich zu den bereits in den beiden Vorperioden verbuchten Wertberichtigungen von kumuliert CHF 40'000.--). Dass die Steuerverwaltung diese Wertberichtigung nicht akzeptiert hatte, war Auslöser für das vorliegende Rekurs- und Beschwerdeverfahren. Angesichts des in E. 3 hiervor dargelegten Sachverhalts ist indes offensichtlich, dass die im Jahr 2014 vorgenommene Wertberichtigung nicht nur gerechtfertigt, sondern vielmehr zu gering ausgefallen war. Spätestens als sich beim Rekurrenten der Verdacht erhärtet hatte, Opfer eines Betrugs geworden zu sein, musste er ernsthaft mit einem Totalausfall der Forderung rechnen. Dementsprechend hätte er diese in Befolgung des handelsrechtlichen Vorsichtsprinzips (HWP, S. 38) vollständig abschreiben müssen. Die Strafanzeige gegen I.________ datiert vom 3. November 2014. Damit musste per Bilanzstichtag 31. Dezember 2014 davon ausgegangen werden, dass die der H.________GmbH überwiesenen CHF 400'000.-- mit grosser Wahrscheinlichkeit uneinbringlich bleiben würden.
3. Weiter ist zu beachten, dass der Rekurrent seine Forderungen gegenüber der H.________GmbH mit Schreiben vom 5. Juni 2014 an die D.________GmbH zediert hat. Im entsprechenden Dokument (Rekursbeilage 28) ist erwähnt, dass ein allfälliger Zahlungseingang an den Rekurrenten zu überweisen wäre. Insofern kann man von einer Art Inkassozession ausgehen. Dies würde bedeuten, dass der Rekurrent anstelle der Forderungen gegen die H.________GmbH eine solche gegen die D.________GmbH hätte verbuchen müssen. Dies ändert indes nichts am wesentlichen Sachverhalt, wie sich aus folgender Erwägung ergibt.
4. Mit Vertrag vom 23. Dezember 2014 wurden sämtliche Forderungen der D.________GmbH und des Rekurrenten gegenüber der H.________GmbH, I.________ und J.________ an die F.________SA abgetreten (siehe E. 3.4 hiervor). Im Gegenzug erklärte die F.________SA den Verzicht auf die ihr gegenüber dem Rekurrenten und der D.________GmbH zustehenden Forderungen. In der Bilanz des Rekurrenten hätten per Ende 2014 demnach weder Forderungen gegenüber den (vermeintlichen) deutschen Lieferanten (bzw. gegenüber der D.________GmbH als Inkassobeauftragte) noch Verbindlichkeiten gegenüber der F.________SA aufgeführt werden dürfen. Allerdings reichte Letztere am 25. November 2015 ein Mediationsgesuch bei der Neuenburger Industrie- und Handelskammer ein, mit dem Ziel, den Abtretungsvertrag vom 23. Dezember 2014 zu annullieren. Das dadurch entstandene Prozessrisiko hätte in der Buchhaltung des Rekurrenten die Bildung einer angemessenen Rückstellung erfordert (HWP, a.a.O., S. 215). Durch das Urteil des Schiedsgerichts vom 17. März 2017 steht mittlerweile jedoch fest, dass die Bemühungen der F.________SA, den Vertrag vom 23. Dezember 2014 rückgängig zu machen, definitiv gescheitert sind. Dementsprechend wäre eine allfällig gebildete Rückstellung für Prozessrisiken im Jahr 2017 wieder aufzulösen.
5. Im Übrigen ist noch darauf hinzuweisen, dass in der Buchhaltung des Rekurrenten weder die ihm von der F.________SA in Rechnung gestellte Konventionalstrafe von CHF 77'760.-- (Rekursbeilage 4) als Aufwand noch die vom Rekurrenten an die H.________GmbH fakturierte Konventionalstrafe von CHF 102'000.-- (Rekursbeilage 20) als Ertrag verbucht worden waren. Die Buchhaltung des Rekurrenten erweist sich somit in mehrerer Hinsicht als nicht ordnungsgemäss. Dementsprechend kann bei der Ermittlung des steuerbaren Erfolgs aus selbstständiger Erwerbstätigkeit und des steuerbaren Eigenkapitals nicht auf den Jahresabschluss pro 2014 abgestellt werden.
5. Die Steuerrekurskommission verfügt bei der Überprüfung einer Veranlagung über die gleichen Befugnisse wie die Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren (Art. 198 Abs. 2 StG; Art. 142 Abs. 4 DBG). Sie kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und nach Anhören der steuerpflichtigen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil abändern (Art. 199 Abs. 2 StG; Art. 143 Abs. 1 DBG). Die Rekurrenten sind von der Steuerrekurskommission mit Schreiben vom 8. September 2017 auf die Möglichkeit einer Korrektur der Veranlagung zu ihren Ungunsten infolge Löschung der Verbindlichkeiten gegenüber der F.________SA hingewiesen worden. In der Antwort vom 9. Oktober 2017 haben sie erklärt, dass diese Verbindlichkeiten Ende 2014 noch Bestand gehabt hätten. Dies trifft indes nicht zu, wie sich aus dem in E. 4.4 hiervor Ausgeführten ergibt. Daher sind per Ende 2014 sowohl die Forderungen des Rekurrenten gegenüber der H.________GmbH als auch seine Verbindlichkeiten gegenüber der F.________SA erfolgswirksam aus der Bilanz zu entfernen:
| Debitoren gemäss Bilanz (nach Delkredere) | 262'160.00 | Kreditoren gemäss Bilanz | 618'173.70 | |
|---|---|---|---|---|
| Davon Forderungen ggn. H.________GmbH | -260'000.00 | Davon Schulden ggn. F.________SA | -581'580.00 | |
| Restbestand Debitoren | 2'160.00 | Restbestand Kreditoren | 36'593.70 |
Diese Korrekturen wirken sich folgendermassen auf den steuerbaren Erfolg aus selbstständiger Erwerbstätigkeit und auf das steuerbare Eigenkapital aus:
| Erfolg gemäss Erfolgsrechnung | -90'993.05 | Eigenkapital gemäss Bilanz | -245'215.05 | |
|---|---|---|---|---|
| Korrektur Debitoren | -260'000.00 | Steuerbarer Erfolg | 230'586.95 | |
| Korrektur Kreditoren | 581'580.00 | |||
| Steuerbarer Erfolg | ** 230'586.95** | ** Steuerbares Eigenkapital** | -14'628.10 |
Auf eine Korrektur der nicht verbuchten Konventionalstrafen (siehe E. 4.5 hiervor) kann verzichtet werden, denn die damit verbundene Erhöhung von Aufwand und Ertrag würde durch eine entsprechende Erhöhung der zu korrigierenden Debitoren- und Kreditorenpositionen wieder neutralisiert. Weiter erübrigen sich in den Folgeperioden die Bildung und Auflösung einer Rückstellung für Prozessrisiken, da nunmehr feststeht, dass der Abtretungsvertrag vom 23. Dezember 2014 rechtlich Bestand hat.
6. Auf den ersten Blick mögen die Steuerfolgen für die Rekurrenten unangemessen erscheinen. Sie machen in der Eingabe vom 9. Oktober 2017 denn auch geltend, "durch die beiden Betrüger aus Deutschland alles eingebüsst" zu haben. Es kann jedoch nicht ausser Acht gelassen werden, dass der Rekurrent von der F.________SA insgesamt CHF 581'580.-- erhalten hatte, selber aber nur CHF 400'000.-- an die H.________GmbH überwies (jeweils ohne die über die D.________GmbH abgewickelten Transaktionen). Weil sowohl die bezahlten als auch die erhaltenen Anzahlungen steuerneutral verbucht worden sind (dies zu Recht, siehe E. 4.2 hiervor), ist die Differenz von CHF 181'580.-- bis anhin nicht versteuert worden. Dieser Betrag entspricht in etwa der vorzunehmenden Aufrechnung von rund CHF 230'000.--, vermindert um die vom Rekurrenten bereits in den Jahren 2012 und 2013 steuerreduzierend verbuchten Wertberichtigungen von kumuliert CHF 40'000.-- (siehe E. 4.2 hiervor). In der Bilanz sind per Ende 2014 keine flüssigen Mittel ausgewiesen. Es kann davon ausgegangen werden, dass der Rekurrent die Differenz zwischen den erhaltenen und geleisteten Anzahlungen zu einem grossen Teil für private Zwecke verwendet hat, verbuchte er doch in den Jahren 2012 bis 2014 Privatbezüge von insgesamt rund CHF 245'000.--, während im gleichen Zeitraum nur rund CHF 54'000.-- aus Geschäftstätigkeit zugeflossen waren (vereinfacht: verbuchter Erfolg zuzüglich Wertberichtigungen):
| Kumulierter Erfolg gemäss Bilanz | -85'360.20 |
|---|---|
| Verbuchte Wertberichtigungen | 140'000.00 |
| Erwirtschaftete Mittel | ** 54'639.80** |
| Verbuchte Privatbezüge | -245'709.04 |
| Differenz erw. Mittel - Privatbezüge | -191'069.24 |
Auch aufgrund dieser Überlegungen erweisen sich die in vorheriger Erwägung erläuterten Korrekturen beim steuerbaren Erfolg aus selbstständiger Erwerbstätigkeit und beim steuerbaren Eigenkapital als gerechtfertigt. Rekurs und Beschwerde sind demnach abzuweisen und die Sache ist zur Neuveranlagung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückzuweisen. Diese wird dabei auch allfällige Auswirkungen des vorliegenden Sachverhalts auf den Vermögenssteuerwert der Beteiligung der Rekurrenten an der D.________GmbH zu berücksichtigen haben.
7. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Rekurrenten kostenpflichtig. Sie haben die gesamten Verfahrenskosten zu tragen (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Da die Rekurrenten im vorliegenden Fall unterliegen, werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]).
Aus diesen Gründen wird erkannt:
1. Der Rekurs wird abgewiesen. Der steuerbare Erfolg aus selbstständiger Erwerbstätigkeit wird auf CHF 230'586.-- und das steuerbare Eigenkapital auf minus CHF 14'628.-- festgesetzt. Die Sache wird zur Neuveranlagung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen.
2. Die Beschwerde wird abgewiesen. Der steuerbare Erfolg aus selbstständiger Erwerbstätigkeit wird auf CHF 230'586.-- festgesetzt. Die Sache wird zur Neuveranlagung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen.
3. Die Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pauschalgebühr von CHF 3'000.--, werden den Rekurrenten zur Bezahlung auferlegt.
4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.
5. ** Gegen den Entscheid betreffend die kantonalen Steuern kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011Bern, Beschwerde erhoben werden.** Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist ** in 3-facher Ausfertigung** einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das ** Rechtsbegehren** und die ** Begründung** zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen.
Gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011Bern, Beschwerde erhoben werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist ** in 3-facher Ausfertigung** einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15. Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das ** Rechtsbegehren** und die ** Begründung** zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen.
Wird beim Verwaltungsgericht für die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer Beschwerde erhoben, können diese, soweit den gleichen Gegenstand betreffend, in einer gemeinsamen Rechtsschrift eingereicht werden. Sie hat insbesondere die jeweiligen Rechtsbegehren sowie die ** Begründungen** zu enthalten.
6. Zu eröffnen an:
- C.________GmbH zuhanden von A.________ und B.________
- Steuerverwaltung des Kantons Bern
- Eidgenössische Steuerverwaltung
- Gemeinde L.________
IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN
Der PräsidentDer Gerichtsschreiber
KästliLeumann