Art. 35 zürch. Steuergesetz; holding privilege and participation in a commandite partnership. A limited partner is, from the standpoint of civil law and Zurich wealth and income taxation, a participant in the partnership and not a mere creditor. It is therefore not arbitrary to refuse the holding-company privilege to an Aktiengesellschaft whose only activity consists in holding and administering a commandite contribution in a trading partnership. The purpose of the privilege is primarily to mitigate double taxation between participation and operating companies; it does not necessarily extend to a corporation's participation as commandite in a partnership, especially where the partnership activity is attributable pro rata to the company itself. Privilege provisions of exceptional character are in principle to be construed restrictively (consid. 1-2).
LF. . . . . Loi federale. LP . Loi federale sur la poursuite pour dettes et la feillite. OJF Organisation judiciaire federale. ORI Ordonnance sur Ia realisatiou forcee des immeubIes. C. Abbreviazlonl itallan8. ce. . . . .. Codice civile svizzero. CO. . . . .. Codice delle obbligazioni. Cpc Codice di procedura civile. Cpp Codice di procedura penale. GAD. . . .. Legge sulla giurisdizione amministrativa e discipli- nare. LF. Legge federale. LEF . Legge esecuzioni e fallimenti. OGF . . . " Organizzazione giudiziaria fooerale. A. STAATSRECHT -DROlT PUBLIC I. GLEICHHEIT VOR DEM GESETZ (RECHTSVERWEIGERUNG) EGALITE DEV ANT LA LOI (DENI DE JUSTICE)
St tsrecht. ten . Die Steuerkommission der Gemeinde Zürich lehnte aber die Gewährung dieses Privilegs ab und entschied, dass die Rekurrentin für das Jahr 1930 einen Ertrag von ..... Fr. und ein Kapital von . ... Fr. als Erwerbs-. gesellschaft nach 29 des Steuergesetzes versteuern müsse. Die Rekurrentin beschwerte sich hierüber bei der kantonalen Rekurskommission und über deren abwei- senden Entscheid bei der Oberrekurskommission des Kantons Zürich. Diese wies. die Beschwerde am 8. Juli 1933 ab. Sie verwies zunächst auf ihren Entscheid vom 15. April 1932, worin über die Besteuerung der Rekurrentin für das Jahr 1929 folgendes ausgeführt ist: Es kann keinem Zweifel unterliegen, dass die Be- schwerdeführerin des Holdingprivilegs nicht teilhaftig wäre, wenn ihre Geschäftstätigkeit ausschliesslich darin bestehen würde, in Zürich ein eigenes Teppichhandels- geschäft als Einzelinhaberin zu betreiben. Sie wäre in diesem Fall ohne weiteres zu den Erwerbsgesellschaften im Sinne von 29 StG und nicht zu den Gesellschaften nach 35 zu zählen. Nicht anders dürfte die Entscheidung lauten, wenn die Beschwerdeführerin einer zürcherischen Teppichhandelsfirma als Kollektivgesellschafterin ange- hören würde. Das zürcherische Steuerrecht steUt den Teilhaber einer KoJIektivgesellschaft auf gleiche Stufe wie den Einzelgeschäftsinhaber. So besteht nach 2 Ziff. 3 lit. a StG für einen auswärtigen Teilhaber einer zürcheri- schen Kollektivgesellschaft die hiesige Steuerpflicht genau so wie für den auswärtigen Inhaber einer hiesigen Einzelfirma. Ebenso wird in Zürich in übereinstimmung mit der allgemeinen schweizerischen Anschauung der Ertrag eines Anteils an einer Kollektivgesellschaft wie der Ertrag eines Einzelunternehmens als Einnahme aus Geschäft und Gewerbe und nicht etwa als Kapitalertrag aufgefasst (BLUMENSTEIN, Steuerrecht, S. 182 N. 39). Entsprechend dieser Gleichstellung von EinzeIgeschäfts- inhaber und Kollektivgesellschafter wäre einer Aktien- gesellschaft, welche sich ausschliesslich als Kollektiv- Gleichheit Yor dem Gesetz (Reehtsverweigerung). Xo 1. 3 gesellschafterin eines Teppichhandelsunternehmens be- tätigen würde, die Anwendung von 35 StG ebenso zu versagen, wie sie gegenüber einer Aktiengesellschaft, die Einzelinhaberin eines Teppichhandelsgeschäftes wäre, abge- lehnt werden müsste. Was aber für die Aktiengesellschaft als Kollektivgesellschafterin gilt, hat im gleichen Masse für eine Aktiengesellschaft zu gelten, deren Geschäftstä- tigkeit wie die der Beschwerdeführerin einzig im Besitz und in der Verwaltung einer Kommanditeinlage besteht. Das schweizerische Obligationenrecht betrachtet nach über- wiegender Anschauung von Literatur und Praxis den Kommanditär wie den Kollektivgesellschafter als Teil- . haber und nicht etwa als Gläubiger (vgl. BACHMANN, Kommentar zu OR 590 Anm. 1). In übereinstimmung hiemit behandelt das zürcherische Steuerrecht, zum mindesten soweit das Einkommens-und Vermögens-, bezw. Ertrags-und Kapitalsteuerrecht in Frage steht, nicht nur den . Kollektivgesellschafter, sondern auch den Kommanditär als Geschäftsteilhaber . Der auswärtige Kommanditär einer hiesigen Gesellschaft wird in 2 Ziff. 3 lit. a StG neben dem Kollektivgesellschafter als hier steuerpflichtig genannt. Ebenso erscheint in Zürich das Einkommen aus einem Kommanditanteil als Geschäfts- einkommen und nicht etwa als Kapitalertrag (vgl. BLU- MENSTEIN, Steuerrecht, S. 182 N. 39). Diese Erwägungen führen zur Besteuerung der Beschwerdeführerin nach 29 und nicht nach 35 StG. . .. Das Ergebnis, das damit gewonnen wird, steht mit der Entstehungsgeschichte von 35 im Einklang. Man wollte mit 35, wie in der Beschwer- de an sich nicht bestritten wird, in erster Linie die Doppel- besteuerung von Beteiligungsgesellschaften und Betriebs- gesellschaften vermeiden (WETTSTEIN , Die Steuerreform im Kanton Zürich, S. 124/25, 127 ; vgl. auch RICHARD, Kommentar, S. 118). Diesem Grundgedanken entspricht die Nichtanwendung des Holdingprivilegs auf die Be- schwerdeführerin ; es fehlt bei ihr, da die Kommandit- gesellschaft Forster Oie. nicht Steuersubjekt ist und
daher für die fragliche Kommanditeinlage keine Steuern bezahlt, ein Bedürfnis nach Erleichterung der Steuerlast in dem besonderen Sinne von 35 (vgl. BLUMENSTEIN, Steuerrecht, S. 285 ; BLAu, Die Holdinggesellschaften in der Steuergesetzgebung, Vierteljahrsschrift für schweizeri- sches Abgaberecht, Bd. 6, S. 310; OURTI, Aktiengesell- schaft und Holdinggesellschaft, S. 267). Schliesslich ist der Rekurskommission auch insofern zuzustimmen, als sie darauf aufmerksam macht, dass bei Anwendung von 35 auf Fälle wie den vorliegenden auswärtige Komman- ditäre hiesiger Firmen lediglich eine nach 35 zu behan- de1nde Aktiengesellschaft einzuschieben brauchten, um der zürcherischen Steuerpflicht für das hier arbeitende Kapital und dessen Ertrag zur Hauptsache zu entgehen (vgl. BLAU, Vierteljahrsschrift für schweizerisches Abga- berecht, Bd. 6, S. 308 ). Sodann bemerkte lie Oberrekurskommission . bei ihrem Entscheide vom 8. Juli 1933 noch: In dieser Hinsicht (gegenüber den Einwendun- gen der Rekurrentin) ist zunächst festzustellen, dass die Gleichstellung der Beteiligung an einer Kollektivgesell- schaft mit dem Betrieb eines Einzelgeschäftes . . . in keiner Weise abhängt vom Vorliegen einer Geschäfts- führungs- oder Vertretungsbefugnis des Gesellschafters. Die Beschwerdeführerin macht hier einen Unterschied, für den sie weder eine gesetzliche Vorschrift anzurufen, noch eine aus a11gemeinen C1esichtspunkten abzuleitende sachliche Begründung zu geben vermag. Damit fällt auch ihr Versuch dahin, die Stellung des Kommanditärs aus Rücksicht darauf, dass ihm eine gesellschaftsrechtliche Geschäftsführungs-: und Vertretungsmacht fehlt, derjenigen eines bIossen Kapitalbeteiligten gleichzuordnen . . . Was sodann die Bemerkungen der Beschwerde zur Frage der Doppelbesteuerung anbetrifft, so soll betont werden, dass der von der Beschwerdeführerin genannte unbeschränkt haftende Gesellschafter Forster selbstverständlich nur seinen eigenen Anteil am Vermögen der Forster Oie. Gleichheit vor dem Gesetz (Rechtsverweigerung). No l. 5 und ebenso nur die auf ihn selber entfallenden Erträgnisse dieses Geschäftes zu versteuern hat, während er für die der Mgana A.-G. zukommenden Werte nicht eingeschätzt werden darf. Richtig ist dagegen allerdings, dass die Kommandite der Afgana A.-G. mit dem dazugehörenden Ertrag infolge der von der Oberrekurskommission vertre- tenen Auffassung einmal bei der Beschwerdeführerin selber und dann im Ergebnis nochmals bei deren Aktionären zur Steuer herangezogen werden muss. Die hierin liegende Doppelbesteuerung ist jedoch ein Anwendungsfall der vom Gesetz ausdrücklich gewollten zweimaligen Erfassung der Aktiengesellschaft einerseits und der Aktionäre anderseits, nicht ein Fall der' Doppelbesteuerung von Beteiligungs-und Betriebsgesellschaften, mit deren Ver- meidUng sich 35 StG entgegen der Bestreitung der Beschwerdeführerin tatsächlich allein befasst I). B. -Gegen diesen Entscheid hat die A.-G. Afgana die staatsrechtliche Beschwerde ergriffen mit dem Antrag, es sei in Gutheissung der staatsrechtlichen Beschwerde unsere Gesellschaft nur als Holdinggesellschaft im Sinne des 35 des Gesetzes betreffend die direkten Steuern vom 25. November 1917 steuerpflichtig zu erklären, sodass unsere Gesellschaft nur eine Kapitalsteuer von % 0/00 des steuerpflichtigen Kapitals zu entrichten hat . Die Rekurrentin macht geltend, es bilde Willkür, dass sie nach 29, statt nach 35 des Steuergesetzes besteuert werde, und führt zur Begründung aus : Sie sei zweifellos eine Trustgesellschaft oder Holdingkompagnie im Sinne der zuletzt genanntenBestimmung, weil sie sich ausschliess- lieh und dauernd an einer andern Unternehmung beteilige und diese Beteiligung verwalte. Dass ein Kommandit- kapital als Beteiligung. an einem andern Unternehmen anzusehen sei, könne nicht ernsthaft bestritten werden. Eine solche liege vor, sobald sich jemand an einer Gesell- schaft beteilige. Bloss wenn die Rekurrentin sich in der Weise an einer Kollektivgesellschaft beteiligte, dass sie diese, nach aussen verträte, so würde es sich nicht um eine
blosse Kapitalbeteiligung handeln und wäre daher die Rekurrentin nicht nach 35, sondern nach. 29 des Steuer- gesetzes steuerpflichtig. Ganz unverständlich sei die Berufung der Oberrekurskommission darauf, dass ein auswärtiger Teilhaber einer zürcherischen Kollektiv-oder Kommanditgesellschaft gleich wie ein auswärtiger Inhaber einer hiesigen Einzelfirma zu besteuern sei. 35 des Steuer- gesetzes wolle nicht nur die Doppelbesteuerung von Beteiligungsgesellschaften und Betriebsgesellschaften, SOn- dern jede Doppelbesteuerung vermeiden, sobald die Voraussetzungen dazu vorhanden seien. Das treffe hier zu, weil Otto Forster, das unbeschränkt haftende Mitglied der Gesellschaft Forster Oie., der Steuerpflicht unterliege und ferner sämtliche Aktionäre und Obligationäre der Rekurrentin, die aUe im Kanton Zürich wohnten, für ihre Aktien und Obligationen und deren Ertrag besteuert würden. O. -Die Oberrekurskommission und der Regie- rungsrat des Kantons Zürich haben die Abweisung der Beschwerde beantragt. Das Bunde8gericht zieht in Erwägung : Der angefochtene Entscheid der. Oberrekurskommission beruht auf der Annahme, dass eine Aktiengesellschaft, wenn sie sich als Kommanditärin bei einer Kommandit- gesellschaft beteiligt, die ein Warenhandelsgeschäft be- treibt, damit nicht eine Betciligung an einer andern Unternehmung im Sinne des 35 d. zürch. Steuergesetzes verwalte. In dieser Annahme lässt sich keine Willkür erblicken. Die genannte Bestimmung sagt nicht, was unter Beteiligung an andern Unternehmungen zu verstehen sei. Sie spricht wohl von solchen Untern;hmun- gen im Gegensatz zu eigenen ; es ist aber keineswegs ohne weiteres klar, dass das Geschäft einer Kommanditgesell- schaft nur von den geschäftsführenden, unbeschränkt haftenden Gesellschaftern als ihr eigenes betrachtet werden: kann, für den Kommanditär dagegen als das eines andern Gleichheit vor dem Gesetz. (Rechtsverweigerung). No 1. 7 gelten muss. Nach der unbestrittenen Annahme der Oberrekurskommission ist der Kommanditär vom Stand- punkt des Zivilrechts, wie des zürcherischen Vermögens- und Einkommenssteuerrechts aus als Teilhaber der Kom- manditgesellschaft, nicht als Gläubiger der Gesellschaft oder der unbeschränkt haftenden Gest'llschafter zu betrach- ten. Er gilt desh 1lb gleich diesen als Eigentümer oder Inhaber des der Gesellschaft gehörigen Vermögens (vgl. WIELAND, Handelsrecht I S. 391, 733, 755, 598 ff.) und die zur Vertretung befugten GeSellschafter handeln J wenn sie im Namen der Gesellschaft Geschäfte abschliessen, selbstverständlich auch im Namen des Kommanditärs als Mitgliedes der Gesellschaft. Demnach erscheint das Geschäft einer Kommanditgesellschaft zum mindesten anteilsmässig vom Standpunkte des Zivilrechts und des zürcherischen Vermögens- und Einkommenssteuerrechts aus auch als solches des Kommanditärs. Das zeigt sich, wie die Oberrekurskommission mit Recht hervorgehoben hat, insbesondere darin, dass der auswärtige Kommanditär einer zürcherischen Gesellschaft nach 2 Ziff. 3 litt. a des zürch. Steuergesetzes neben dem unbeschränkt haften- den Gesellschafter im Kanton Zürich steuerpflichtig ist und das Einkommen aus seinem Kommanditanteil hier als Geschäftseinkommen und nicht etwa als blosser Kapitalertrag versteuert werden muss. Zudem lässt sich gewiss die Auffassung vertreten, dass es dem Grund und Zweck des 35 des Steuergesetzes nicht entspreche, wenn die Beteiligung einer als Kominanditärin auftretenden Gesellschaft als solche an einer andern ) Unternehmung behandelt wird. Nach der unbestrittenen Feststellung der Oberrekurskommis"!ion will die genannte Vorschrift in erster Linie die Doppelbesteuerung von Beteiligungs-und Betriebsgesellschaften vermeiden oder abschwächen und handelt es sich nicht um ein derartiges Verhältnis, wenn eine Aktiengesellschaft, wie im vorlie- genden Falle, ein Mitglied einer andern Gesellschaft als Kommanditärin bildet . Die Rekurrentin macht allerdings
Staat .. recht. geltend, dass 35 im vorliegenden Fall deshalb anwendbar sei, weiler noch gegen weitere Doppelbesteuerung Schutz bieten wolle. Allein eine solche kann auf Grund der angefochtenen Steuertaxation lediglich darin liegen, dass die Rekurrentin für ihr Kapital und ihren Ertrag besteuert wird und zugleich ihre Aktionäre von den Aktien die Vermögenssteuer und von den Dividenden die Einkommens- steuer entrichten müssen ; denn die Kommanditgesellschaft Forster Cie. bildet kein besonderes Steuersubjekt und ihr unbeschränkt haftender Gesellschafter wird nicht für das ganze Vermögen und Einkommen der Gesellschaft, sondern nur für seinen Anteil daran besteuert. Die erwähnte wirtschaftliche Doppelbesteuerung, worüber sich die Rekurrentin beklagt, beruht nun auf einer für alle Aktiengesellschaften -geltenden Regel des Steuer- gesetzes, die nicht gegen Bundesrecht verstösst (BGE 50 I S. 18 Erw. 1). Es ist begreiflich, wenn 35 des Steuer- gesetzes von dieser Regel eine Ausnahme für den Fall macht, dass eine Betriebsaktiengesellschaft dauernd eine Beteiligungsaktiengesellschaft zum Aktionär hat, da sonst eine dreifache (wirtschaftliche) Besteuerung einträte und eine blosse Beteiligungsaktiengesellschaft selbst keine Handels-oder Produktionstätigkeit ausübt, sondern mehr nur eine Art von Vermögensverwaltung betreibt und daher auch ihren Sitz leicht verlegen kann (vgl. BLUMEN- STEIN, Schweiz. Steuerrecht S. 2.84 H. ; BLAU, Die Holding- gesellschaften in der Steuergesetzgebung, Vierteljahr- schrift für schweiz. Abgaberecht Bd. 6 S. 310 H. ; CURTI, Aktien-und Holdinggesellschaft S. 222 H., 231 f., 276). Die Rekurrentin gibt aber keinen Grund an, weshalb die gleiche Ausnahme auch dann gelten . sollte, wenn eine Aktiengf'sellschaft ein nicht geschäftsführendes Mitglied einer Kollektiv-oder Kommanditgesellschaft ist. Wohl nehmen auch in diesem Falle die Organe der Aktiengesell- schaft nicht aktiv nach aussen an der Handels-oder Produktionstätigkeit der Kollekti --oder Kommandit- gesellschaft teil; aber diese Tätigkeit erscheint nichts- Gleichheit vor dem Gesetz (Rechtsverweigenmg). Xo 2.
destoweniger zivil-und steuerrechtlich anteilsmässig als e i gen e s Geschäft der Aktiengesellschaft und eine dreifache Besteuerung kommt dabei nicht in Frage. Die Oberrekurskommission konnte den Standpunkt der Rekurrentin auch wegen der damit verbundenen Gefahr der Steuerumgehung ablehnen, wie sie es am Schluss der Begründung ihres Entscheides vom 15. April 1932 getan hat. Dazu kommt, dass Bestimmungen, wie 35 des zürch. Steuergesetzes, die zu Gunsten bestimmter Steuerpflichti- ger eine Ausnahme von der regelmässigen Steuerpflicht machen und insofern ein Privileg aufstellen, im allgemennen eher einschränkend ausgelegt werden müssen, zumal wenn sie, wie das bei der genannten Vorschrift zutrifft, einen neuen Rechtsgrundsatz eingeführt haben. Demnach erkennt das Bundesge1'icht : Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Auszug aus dem Urteil vom 17. März 1934 i. S. Zingre-Erzinger gegen Spar-und .Lelhkasse 'l'hun. Art. 304 und 307 SchKG: Voraussetzungen des Anspruchs von Schuldnern und Gläubigern auf rechtliches Gehör im Verfahren vor der erst-und der zweitinstanzlichen Nachlasshehörde. A. -Den Eheleuten Zingre-Erzinger wurde vom Kreis- gerichtsausschuss 0 berengadin im April 1933 eine N achlass- stundung gewährt, die dann zwar aus formellen Gründen wieder aufgehoben, aber im .Juli 1933 von neuem erteilt wurde. Im Anschluss an die erste Nachlasstundung hatte die Leihkasse Thun eine Forderung angemeldet, die sie auch nach Erneuerung der Nachlasstundung aufrecht erhielt ; unter Einspruch gegen die Genehmigung des Nachlass- vertrags. Die Genehmigung wurde aber am 10. Oktober 1933 vom Kreisgerichtsausschuss Oberengadin dennoch erteilt.