Art. 9 StG; Art. 5 Abs. 2 CG; Art. 55 StV; coupon tax; ex officio assessment and prescription: where the taxpayer fails to perform self-assessment, the Federal Tax Administration may determine the coupon tax debt by separate decision without the need for criminal evasion proceedings. Prescription must be considered ex officio and is interrupted when the tax authority unmistakably asserts a specific tax claim; a final appealable assessment is not required. Mere investigative or control measures, such as requests for documents, do not suffice. The limitation period begins according to Art. 9 StG and applies equally to coupon tax under Art. 2 CG. In the concrete case, the claim relating to the transfer of the GmbH participation had become time-barred (consid. 1-4).
12' Verwaltungs-und DiszipliDarrecht. kreise, gewohnheitsmässige Entgegennahme von Mitteln (BGE 60 I S. 378) Q4er sonstige Umstände, die auf einen bestimmten zeitlichen oder sachlichen Zusammenhang, auf planmässige Ausgabe der Titel zur Abwicklung eines bestimmten Finanzprogramms schliessen lassen (BGE 7i I S.393). 2. -Hier hat man es offensichtlich mit derart plan- mässig ausgegebenen Schuldurkunden zu tun. Die Ein- wohnergemeinde Kerns wendet sich seit Jahren, wenn ein Finanzbedarf eintritt, an ihre Einwohner, nimmt von ihnen Darlehen entgegen in Beträgen von Fr. 500.-, Fr. 1000.-, Fr. 2000.-und mehr und stellt darüber Schuldurkunden aus oder sie nimmt, im. Rahmen des jeweiligen Bedarfes Darlehen an, wenn sie ihr angeboten werden. Heute sind über 30 Titel im. Umlauf. Einer der- artigen Mittelbeschaffung kann der Charakter der Kollek- tivität im Sinne der Rechtsprechung nicht wohl abgespro- chen werden. Das gemeinsame Merkmal, das die Planmäs- sigkeit und den sachlichen Zusammenhang kennzeichnet, liegt hier u. a. in der RegeImässigkeit, die darauf schliessen lässt, dass die Ausgabe solcher Schuldurkunden zur Ge- wohnheitgeworden ist: Es ist nicht gelegentlich einmal ein einzelnes Darlehen aufgenommen worden, sondern es wer- den je nach Bedarf oder Angebot von Fall zu Fall, einzelne oder mehrere Titel ausgegeben. Nach einer Zusammenstel- lungin der Einsprache wurden z. B. auf deI1l. Januar 1933 Fr. 75,000.-in 5 Posten, 1934 Fr. 28,000.-in 3 Posten aufgenommen; von da an fallen die Ausgabedaten nicht mehr zusammen, sondern verteilen sich auf das ganze Jahr :
und 1936 wurde je ein Titel ausgestellt, 193'1: 4, 1938 : 6 (wovon 2 auf den nämlichen Zeitpunkt, die übrigen verstreut), 1939: 2, 1940: I, 1941 : 2, 1942: 2, 1943: 8, 1944 : 2 und 1945 : 4. In den Jahren 1933 und 1934 wurden offenbar die Mittel für bestimmte Gemeindeaufgaben auf- gebracht und zwar schon damals kollektiv duroh Inan- spruchnahme einer Mehrzahl von Darlehensgebern und durch Ausstellung der entsprechenden Titel; später wurde I B1JJ1d5srechtliche Abgaben. N0 15.
die Aufnahme der Darlehen nicht mehr auf bestil:n.IDte Zeitpunkte konzentriert, es lebte sich die fortlaufende Entgegennahme von Geldern für Gemeindezwecke ein. Eine solche fortlaufende Entgegennahme von Geldern ist aber ebenfalls kollektive Mittelbeschaffung. Sie ist recht eigentlich die Form, der die Ausgabe von Kassenobliga- tionen entspricht. Dass die Anzahl der Darlehen und damit die Zahl der in Umlauf gesetzten Titel durch den Finanz- bedarf der Gemeinde begrenzt ist, die Titel daher nioht eine sehr grosse Zahl (BGE 71 I S. 393) annehmen. ändert daran nichts. Eine sehr grosse Zahl von Schuld- urkunden lässt unter Umständen auf Planmässigkeit der Mittelbeschaffung schliessen. Die Planmässigkeit kann aber auch aus andern Gesichtspunkten hervorgehen. Hier ist sie nach den oben gemachten Feststellungen gegeben. Die Schuldurkunden der Beschwerdeführerin sind daher mit Recht als Kassenobligationen angesprochen worden und die eidgenössische Stempelabgabe auf den Titeln und die Couponabgabe auf den Zinsen wird geschuldet. Die Be- rechnung ist nicht bestritten. Ob die Beschwerdeführerin die durch Ausgabe von mit Stempelabgaben belasteten Kassenobligationen erhaltenen Mittel auf anderem Wege abgabefrei hätte beschaffen können, kann dahingestellt bleiben. Es muss dabei sein Bewenden haben, dass ein Weg gewählt wurde, den das Gesetz den Abgaben unterwirft. 15. Auszug aus dem Irrten vom 9. Mai 1947 i. S. Verwaltungs- gesellschaft der Fabrik X gegen eidg. Steuerverwaltung.
126 Verwaltungs-und Disziplinarrecht. b) Die Verjährung der Abgabe ist von Amtes wegen zu beachten (Erw. 1). Sie wird durch Geltendmachung des Abgabe- anspruches unterbroChen (Erw. 3, 4). .
128 VerwaltuDgs-und DiszipIinarreoht. Aktiven des Fabrikationsbetriebes, Liquidierung der Be- teiligung an der G.m.b.H. und Überlassung des Reinge- winns des Geschäftsjahres 1937/1938 erbracht habe, Cou- ponabgaben von Fr. 430,983.95 zu zahlen. Der Entscheid wurde auf Einsprache hin am 20. Juli 1946 bestätigt. O. -Die Verwaltungsgesellschaft der Fabrik X. erhebt Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit den Anträgen, der Einspra.cheentscheid sei aufzuheben und es sei festzustel- len, dass die Beschwerdeführerin die darin festgesetzte Couponsteuer nicht schulde; eventuell sei die Abgabe angemessen herabzusetzen. Zur Begründung wird ausge- führt: Der angefochtene Entscheid sei nicht auf gesetzliche Weise zusta.ndegekommen. Im. Couponsteuerrecht sei für den Fall, dass der Steuerpflichtige die Selbstveranlagung unterlässt, eine amtliche Einschätzung nicht vorgesehen; vielmehr sei lediglich die Einleitung eines Strafverfahrens wegen Steuerhinterziehung zulässig. Wenn die Steuerverwaltung schon eine amtliche Ver- anlagung vornehme, habe sie auch von Amtes wegen zu prüfen, ob ein Steueranspruch überhaupt noch bestehe. Hier sei dies für die im Jahre 1938 erbrachten Leistungen infolge Verjährung nicht derFa.ll. Die fünf jährige Ver- jährungsfrist (Art. 9 StG in Verbindung mit Art. 2 CG) habe am 1. Januar 1939 begonnen und sei am 31. Dezember 1943 zu Ende gegangen. Der Steueranspruch sei jedoch erstmals mit der Veranlagung vom 6. April 1944, somit zu spät, geltena gefuacht worden. Man habe es mit einer Pra.eklusivfiiSi zu tun, die nicht unterbrochen werden könne. D. -Die eidg. Steuerverwaltungbea.ntragt, die Be- schwerde sei abzuweisen. Das Bundesgericht zieht in Erwä( Ung .- t. -Die Einwendungen, der angefochtene Entscheid sei nicht in einem ,gesetzmässigen Verfahren zustande geko:m.nien und die geforderten Abgaben seien zum Teil ' ! Bundesrechtliehe Abgaben. N0 15.
verjährt, sind erstmals in der Beschwerde an das Bundes- gericht erhoben worden. Gleichwohl müssen sie zugelassen werden. Sie betreffen rechtliche Gesichtspunkte, die von Amtes wegen zu berücksichtigen sind und deshalb vor dem Verwaltungsgericht noch geltend gemacht werden können, selbst wenn die Vorinstanz sich damit nicht be- fasst hat. Das gilt auch für die Bestimmungen über die Verjährung in Art. 9 Abs. 1 und Abs. 2lit. c StG, die nach Art. 2 Abs. 1 CG auf die Couponabgaben ahwendbar sind. Sie wirken sich freilich zugunsten des Abgabepflichtigen aus, indem sie ihn gegen Belästigung durch Ansprüche aus lange zurückliegender Zeit schützen. Doch steht das öffentliche Interesse im Vordergrund. Der Staat hat die Verjährung für seine eigenen Forderungen vorgesehen. Seine Behörden werden durch diese Ordnung gebunden; sie können sie bei der Einforderung der Leistung nicht unbeachtet lassen (IM HOF, JOEHR und LANDMANN, Komm. zum StG, S. 162). Hiefür kommt, nichts darauf an, ob es sich um eine eigentliche) Verjährung oder um eine gesetzliche Befristung handelt. Gewiss schllesst Art. 142 OR, auf den BLUMENSTEIN (Schweiz. Steuerrecht I, S. 302) zur Begründung seiner abweichenden Auffassung verweist, die Berücksichtigung der Verjährung von Amtes wegen aus. Die Stempelgesetzgebung enthält aber keine solche Bestimmung. Ihr öffentlichrechtlicher Charakter lässt es nicht zu, dass die Praxis eine Regelung einführt, die sich an jene zivilrechtliehe Vorschrift anlehnt. 2. -Nach Art. 5 Ahs. 2 CG sind Gegenstand der Couponabgabe auch Urkunden zum Bezuge oder zur Gut- schrift solcher geläwerlier Leistungen der Aktiengesell- schaft an die Inhaber gesellscb.aftlicher Beteiligungsrechte, die sich nicht als Rückzahlung der dividendenberechtigten Anteile am einbezahlten Grundkapital darstellen. Gemäss Art. 10 lit. b daselbst verfallt die.hiefür geschuldete Ab- gabe bei Verfall der Leistungen. Die Form. der Abgabe- entrichtung ist in Art. 55 StV geordnet. Danach hat die Aktiengesellschaft, als Abgabepflichtige (Art. 11 CG), 9 AS 73 I -1947
130 Verwaltungs. und Dinplinarrecht. der eidg. Steuerverwaltung binnen 15 Tagen nach der Genehmigung der Jahresrechnung oder dem Verfall der Leistungen eine Aufstellung mit bestimmten Angaben und zugleich die Abgabe zu überweisen. Die Steuerverwaltung hat die Erfüllung der Abgabepflicht zu überwachen. Andere amtliche Organe haben dabei mitzuwirken (Art. 6 StG, Art. 2 Abs. I CG). Die Kontrollbefugnisse'der Steuer- verwaltung sind in Art. 8 Abs. 2 StG (in Verbindung mit Art. 2 Abs. I CG) und Art. 4 StVeingehend geregelt. Ihrer Zuständigkeit zur Aufsieht und 'Kontrolle entspricht es, dass sie von sich aus oder auf Antrag des Abgabepflichtigen die Entscheide trifft, welche die Erhebung der Abgabe nötig macht (Art. 8 Abs. I StG). Entscheide sind nach Art. 3 Abs. I St V namentlich zu fallen, wenn ein Beteiligter für bestimmte Tatbestände die amtliche Feststellung des Besrehens oder des Umfanges der Abgabepflicht verlangt oder wenn der Abgabepflichtige die im Anmelde-, Abrech- nungs-" oder Kontrollverfahren erfolgenden Beanstandun- gen nicht anerkennt. Stellt ein Entscheid fest, dass und in welcher Höhe für eine Leistung die Couponabgabe ge- s,chuldet ist, so tritt er an die Stelle der unterlassenen oder mangelhaften ( Selbstveranlagung . In diesem Sinne kennt auch die Stempelgesetzgebung eine amtliche Veranlagung, ähnlich wie z. B. das Warenumsatzsteuerrecht (BGE 72 I 120). Die Behauptung der Beschwerdeführerin, die eidg. Steu- erverwaltung könne der Unterlassung der Selbstveran- lagung . nur durch Einleitung eines Strafverfahrens wegen Steuerhinterziehung (Art. 12, 15 CG) begegnen, ist irr- tümlich. Wird ein Strafverfahren eröffnet, so kann frei- linh e hinterzogene Abgabe in der gleichen Verfügung WIe die Strafe festgesetzt werden (Art. 61 ff. StG, Art. 279 ff. BStrP). Notwendig ist es aber nicht; die amtliche Ver- anlagung kann auch durch besondere Verfügung getroffen werden. Eine solche selbständige Einschätzung wird da- durch nicht ausgeschlossen, dass ein Strafverfahren unter- bleibt, wofür gute Gründe bestehen können. Auch in die- Bundesrechtliehe Abgaben. N° 16. 131 sem Falle kann und muss die Steuerverwaltung über Be- stand.und Umfang der Abgabepflicht entscheiden. Gerade dieses Verfahren ist hier eingeschlagen worden. Davon, dass es den gesetzlichen Vorschriften widerspreche, kann keine Rede sein. 3. -Nach Art. 9 Abs. I StG verjähren die Stempel- abgaben in fünf Jahre . Der Beginn der Frist ist in Abs. 2 geregelt. Für die Couponabgabe ist er auf den Schluss des Jahres, in welchem sie zur Zahlung fällig wird, festgesetzt (lit.c daselbst, Art. 2 Abs. I CG). Im übrigen ordnet das Gesetz die Verjährung der Stempelabgaben nicht näher. Daraus ist geschlossen worden, dass es sich nicht um eine ( eigentliche Verjährung , sondern um eine gesetzliche Befristung des Abgabeanspruches handle und dass' daher insbesondere die fünf jährige Frist nicht unterbrochen werden könne (BLUMENSTEIN,'Komm. zum StG, S. 32 ff., Schweiz. Steuerrecht I, S. 304 Anm. 53). Dagegen nehmen andere Kommentatoren an, die Frist des Art. 9 StG sei, wie jede andere Verjährungsfrist, der Unterbrechung fähig (IM HOF, JOEHB. und LANDMANN, S. 161 f.; AM- STUTZ und WYSS, S. 28 f.). Die richtige Lösung kann indessen nicht allein durch Ableitungen aus Unterschei- dungen der Rechtslehre gefunden werden; denn es kommt auf den Sinn 'der besonderen Ordnung des Art. 9 StG an. Würde der Auffassung Blumensteins gnfolgt, so liesse sich die Konsequenz schwerlich vermeiden, dass auch eine vor dem Ablauf der fünf Jahre amtlich festgestellte und ein- geforderte Abgabe verjähren würde, wenn sie nicht vor dem Ende dieser Frist einginge; sieht. doch Art. 9 StG auch die Betreibung nicht ausdrücklich als Unterbre- chungsgrund vor. In der Tat nimmt BLUMENSTEIN (Komm. S. 34, Schweiz. Steuerrecht I, S. 304) diesen Standpunkt ein, indem er ausführt, der Steuerschuldner könne sich der Eintreibung der Abgabe nach dem Ablauf der Frist mit Erfolg widersetzen. Dann hätte es aber der Pßichtige - zumal angesichts der Eigenart der Stempelabgaben, die zum Unterschied von den periodisch veranlagten direkten
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Verwaltungs-und l isziplinarrecht. steuern der behördlichen Festsetzung nicht bedürfen, son- dern von ihm beim Vorliegen des gesetzlichen Tatbestandes unmittelbar kraft GeSetzes, spontan zu entrichten sind - weitgehend in der Hand, durch widerspenstiges und tröle- risohes Verhalten im Anmelde-, Abrechnungs-, Kontroll-, Einsprache- und Beschwerdeverfahren (Art. 7, 8 StG in Verbindung mit Art. 2 Abs. 1 CG; Art. 1 ff. StV) die Ver- jährung herbeizuführen, namentlich da, wo Leistungen nach Art. 5 Abs. 2 CG in Frage stehen; dies selbst dann, wenn die eidg. Steuerverwaltung die regelmässigen Kon- trollen in kürzeren Zeitabständen als bisher vornähme. Das kann aber nicht der Sinn des Art. 9 StG sein. Zu einem praktisch befriedigenden Ergebnis führt allein die An- nahme, dass die Steuerverwaltung die Verj ährungsfrist durch Geltendmachung des Abgabeanspruches unterbre- chen kann. Gerade die Geltendmachung, Einforderung der Steuer ist es ja, welche in Art. 9 StG zeitlich begrenzt wird. Die Bestimmung will verhindern, dass nach Ablauf der Frist noch mit Abgabeforderungen gerechnet werden muss, die bis dahin nicht erhoben worden sind. Dieser Zweck erheischt nicht, dass die Einforderung binnen der fünf Jaln'e durchgeführt sein muss; es genügt, dass sie während dieSes Zeitraums begonnen wird. Die entsprechenden Be- stimmungen anderer Erlasse des Bundes, namentlich be- treffend indirekte Steuern,. sehen denn auch ausdrücklich vor, dass die Steuerverjährung durch (( jede auf Geltend- machung des Anspruches gerichtete Handlung (so Art. 5 des Ausgleichsteunrbeschlusses) oder jede Einforderungs- handlung (z. B. Art. 28 des Warenumsatzsteuerbeschlus- ses, Art. 24 des Luxussteuerbeschlusses ; Art. 6bis des Ver- rechnungssteuerbe'schlusses (VStB), der sich mit dem nun aufgehobenen Art:' 144 des Wehrsteuerbeschlusses (WStB) deckt; vgl. auch Art. 128 WStB) unterbrochen wird. Diese Vorschriften setzen die Verjährungsfrist ebenfalls auf fünf Jahre fest. Zudem betrifft Art. 6bis VStB, gleich wie früher Art. 144 WStB, teilweise dieselben Leistungen wie Art. 9 StG, wie aus Art. 4 VStB (und Art. 141 WStB) her- Bundesroohtliche Abgaben. Na 15.
vorgeht, wo insbesondere auf Art. 5 CG verwiesen wird; auch sind für die Verrechnungssteuer, wie vordem für die Quellenwehrsteuer, in weitem Umfange die Verfahrensvor- schriften der Stempelgesetzgebung massgebend (Art. 2 Aha. 3, Art. 6ter VStB; entsprechend Art. 140 Abs. 2, Art. 145 WStB). Es besteht kein zureiohender Grund für eine abweichende Ordnung der Abgabeverjährung im Stempelsteuerrecht ; handelt es sich doch hier und in jenen Bestimmungen anderer Erlasse um das gleiohe Insti- tut, die Verjährung der Steuer infolge Unterlassung einer Geltendmaohung während eines bestimmten Zeitraumes. Für die Frage, welohe Unterbrechungsgründe zuzulassen sind, kann nicht einfaoh auf die Regelung im Zivilrecht (Art. 135 OR) abgestellt werden, da man es mit Ansprüohen aus öffentlichem Rechte zu tun hat. Dem Wesen der Ver- jährung des Art. 9 StG entspricht es jedenfalls, dass sie durch Geltendmachung des Abgabeanspruches unterbro- ohen wird. Der Abgabeanspruch ist geltend gemacht, sobald die eidg. Steuerverwaltung dein. Abgabepflichtigen unzweideutig mitteilt, dass naoh ihrer Auffassung ein Tat- bestand, der in der Mitteilung konkret zu umsohreiben ist, der Abgabe unterliege. Nicht notwendig ist, dass der Tat- bestand bereits nach allen Richtungen abgeklärt sei. Er muss aber im wesentlichen festgelegt werden, damit der Pflichtige genau, weiss, worum es sich handelt. Somit braucht die Abgabe noch nicht endgültig ziffermässig fest- gesetzt zu werden. Es bedarf zur Geltendmaohung auch keines einsprachefahigen Entscheides gemäss Art. 8 Abs.! und 3 StG und Art. 3 St V. Ein solcher ist nach dem System des Stempelste,uerrechts nicht in allen Fällen erforderlich; er wird insbesondere unterbleiben, wenn der Abgabepflich- tige im Anmelde-, Abreohnungs-oder Kontrollverfahren die Beanstandungen der eidg. Steuerverwaltung aner- kennt. Schon eine bloss provisorische Mitteilung kann mithin die Verjährung unterbrechen, sofern sie nur den erwähnten Anforderungen genügt. Dagegen sind blosse Untersucliungsmassnahmen, welche die SteuerverwaItung
134 Verwaltungs. und Disziplinarrecht. in Ausübung ihrer Kontrollpßicht nach Art. 8 Aha. 2 StG und Art. 4 St V vornimmt, noch keine Geltendmachung ; s e bereiten diese lediglich vor. 4. - Im vorliegenden Falle sind von den geldwerten Leistungen, für welche die Couponabgabe gefordert wird, drei im Jahre 1938 und eine im Jahre 1939 erbracht worden. Die Frist für die Verjährung der Abgabe auf der letzten Leistung hat somit am 31. Dezember 1939 begon- nen. Die Beschwerdeführerin anerkennt anscheinend, dass diese Abgabe nicht verjährt ist. Mit Recht. Offensichtlich ist hier die Verjährung spätestens durch den einsprache- :tahigen Entscheid vom 6. April 1944 unterbrochen worden. In bezug auf die übrigen Leistungen hat die Verjährungs- frist am 31. Dezember 1938 angefangen. Sie ist unterbro- chen worden, sofern die eidg. Steuerverwaltung die betref- fenden Abgaben in genügend bestimmter Form bereits vor Ende 1943 eingefordert hat. Die Voraussetzung trifft zu für die Abgaben auf den Leistungen, welche die Beschwer- deführerin durch die am 21. März 1938 vorgenommene Abtretung. von Aktiven des Fabrikationsbetriebes und die Überlassung des in der Zeit vom 1. Mai 1937 bis zum 21. März 1938 erzielten Reingewinns vollzogen hat. Diese Leistungen hat die eidg. Steuerverwaltung 1m. Schreiben vQm 1. Dezember 1943 an die Beschwerdeführerin und in der beigelegten Aufstellung ausdrücklich als der Abgabe unterliegende Tatbestände bezeichnet und dafür damals und im Schreiben vom 20. Dezember 1943, gestützt auf die Festsetzung des Umfanges der geldwerten Leistungen in jener Aufstellung, eine Nachsteuerforderung geltend gemacht. Allerdings hat sie die Abgaben vorerst nur pro- visorisch, widerruflich, festgesetzt, um der Beschwerde- führerin Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben; erst durch den Entscheid vom 6. April 1944 hat sie die For- derung endgültig beziffert und dementsprechend die Frist für die Einsprache eröffnet. Das ändert aber nichts daran, dass die Beschwerdeführerin bereits vor dem Schluss des Jahres 1943 auf Grund der Mitteilungen der eidg. Steuer- BundesreohtlichEi Abgaben. N0 16.
verwaltung nicht daliiber im Zweifel sein konnte, dass diese schon damals für die erwähnten Leistungen eine Abgabeforderung geltend machte. Dagegen hat die eidg. Steuerverwaltung den Abgabe- anspruch für die Abtretung der Beteiligung an der G.m.b.H. erst nach dem 31. Dezember 1943 geltend gemacht. Vor- her hat sie, im Schreiben vom 1. Dezember 1943, lediglich dieVorlegung der Belnge über diesen Tatbestand verlangt. Das war keine Emforderungshandlung, sondern eine blosse Vorbereitung dazu, eine Massnahme im Kontrollverfahren. Daher, ist die Abgabeforderung um Fr. 8469.30, das Betreffnis, das auf die Abtretung dieser Beteiligung ent- fällt, auf Fr. 422,514.65 herabzusetzen. . . . . . . . . . . . .'. . Demnach erkennt das Bu.ndesgericht : Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, indem die geforderte Couponabgabe auf Fr. 422,514.65 herabgesetzt wird. Das weitergehende Begehren wird abgewiesen. 16. Urteil vom 7. März 1947 i. S. kant. Wehl'steuerve.rwaltUDfl St. Gallen gegen X. Weh1'8teUer :
L'ammontare dell'imposta nazionale sottmtto al fisco, come pure 1a multa., non fruttano interesse.