AHV contributions on privileged liquidation gainsKI-generiert

9C_16/2024

Urteil vom 11. März 2025

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichterin Moser-Szeless, Präsidentin,
Bundesrichter Stadelmann, Parrino,
Gerichtsschreiberin Stanger.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
vertreten durch Rechtsanwalt Michael Zgraggen,
Beschwerdeführer,

gegen

Ausgleichskasse Zug,
Baarerstrasse 11, 6300 Zug,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Alters- und Hinterlassenenversicherung,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug vom 20. November 2023 (S 2022 4).

Sachverhalt:

A.

Der 1951 geborene A.________ hat seinen Wohnsitz in U.________/AG und betrieb bis ins Jahr 2017 in V.________/ZG eine Fahrschule. Die Ausgleichskasse Zug, der A.________ als Selbständigerwerbender angeschlossen war, verfügte am 30. Januar 2017 für das Jahr 2017 Akontobeiträge in der Höhe von Fr. 4'801.80 basierend auf einem beitragspflichtigen Einkommen von Fr. 48'200.-. Da die Jahresrechnung 2017 von A.________ einen Gewinn von Fr. 12'524.25 ergeben hatte, korrigierte die Ausgleichskasse Zug mit Verfügung vom 7. Mai 2018 die Beitragserhebung und ging neu von einem beitragspflichtigen Einkommen von Fr. 0.- aus. Nachdem das kantonale Steueramt Aargau der Ausgleichskasse für das Jahr 2017 ein Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. 410'226.- und ein im Betrieb investiertes Eigenkapital von Fr. 229'785.- gemeldete hatte, setzte die Ausgleichskasse Zug mit Verfügung vom 20. Oktober 2021 und Einspracheentscheid vom 1. Dezember 2021 die AHV-Beiträge, basierend auf einem beitragspflichtigen Einkommen von Fr. 434'100.-, auf Fr. 44'597.15 fest.

B.

Die von A.________ hiergegen erhobene Beschwerde wies das Verwaltungsgericht des Kantons Zug mit Urteil vom 20. November 2023 ab, soweit es auf sie eintrat.

C.

Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt A.________, das vorinstanzliche Urteil vom 20. November 2023 sowie der Einspracheentscheid der Ausgleichskasse vom 1. Dezember 2021 seien aufzuheben und die Sache sei zur Neuberechnung der AHV-Beiträge an die Vorinstanzen zurückzuweisen.

Erwägungen:

1.

Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 f. BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Dennoch prüft es - offensichtliche Fehler vorbehalten - nur die in seinem Verfahren gerügten Rechtsmängel (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG). Es legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann deren Sachverhaltsfeststellung von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1, Art. 105 Abs. 2 BGG).

2.

2.1. Gemäss Art. 4 Abs. 1 AHVG werden die Beiträge der erwerbstätigen Versicherten in Prozenten des Einkommens aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit festgesetzt. Vom Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit wird nach Art. 8 AHVG ein Beitrag des Selbständigerwerbenden erhoben. Für Selbständigerwerbende wird der Beitragssatz nach Massgabe der sinkenden Beitragsskala gemäss Art. 21 AHVV (SR 831.101) bestimmt.

2.2. Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit ist gemäss Art. 9 Abs. 1 AHVG jedes Erwerbseinkommen, das nicht Entgelt für in unselbständiger Stellung geleistete Arbeit darstellt. Als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 9 Abs. 1 AHVG gelten nach Art. 17 AHVV alle in selbständiger Stellung erzielten Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit, einschliesslich der Kapital- und Überführungsgewinne nach Art. 18 Abs. 2 DBG (SR 642.11) und der Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken nach Art. 18 Abs. 4 DBG, mit Ausnahme der Einkünfte aus zu Geschäftsvermögen erklärten Beteiligungen nach Art. 18 Abs. 2 DBG.
Art. 17 AHVV nimmt die in Art. 18 Abs. 1 DBG verwendeten Begriffe wieder auf und verweist überdies bezüglich der Kapital- und Überführungsgewinne auf Art. 18 Abs. 2 DBG sowie hinsichtlich der Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken auf Art. 18 Abs. 4 DBG. Dies führt bei der Umschreibung des Einkommens aus selbständiger Tätigkeit zu einer Harmonisierung zwischen dem Beitragsrecht der AHV und dem Steuerrecht, soweit das AHVG und die AHVV keine abweichenden Regelungen enthalten (BGE 134 V 250 E. 3.2). Nach Art. 17 AHVV gelten somit insbesondere auch Kapital- und Überführungsgewinne im Sinne des Bundessteuerrechts als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 9 Abs. 1 AHVG (vgl. Art. 18 Abs. 2 Satz 2 DBG; Art. 8 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]).

2.3.

2.3.1. Das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und das im Betrieb eingesetzte eigene Kapital werden in Anwendung von Art. 9 Abs. 3 AHVG von den kantonalen Steuerbehörden ermittelt und den Ausgleichskassen gemeldet. Dabei haben die kantonalen Steuerbehörden gemäss Art. 23 Abs. 1 AHVV das Einkommen aufgrund der rechtskräftigen Veranlagung für die direkte Bundessteuer zu ermitteln.

2.3.2. Die auf einer rechtskräftigen Veranlagung gestützten Angaben der kantonalen Steuerbehörden sind kraft Art. 23 Abs. 4 AHVV für die Ausgleichskasse absolut, für das kantonale Sozialversicherungsgericht relativ verbindlich (Urteil 9C_270/2021 vom 30. Dezember 2021 E. 3.4 mit Hinweisen). Von einer rechtskräftigen Steuerveranlagung darf nur dann abgewichen werden, wenn diese klar ausgewiesene Irrtümer enthält, die ohne weiteres richtiggestellt werden können, oder wenn sachliche Umstände gewürdigt werden müssen, die steuerrechtlich belanglos, sozialversicherungsrechtlich aber bedeutsam sind. Blosse Zweifel an der Richtigkeit einer Steuertaxation genügen hierzu nicht; denn die ordentliche Einkommensermittlung obliegt den Steuerbehörden, in deren Aufgabenkreis der Sozialversicherungsrichter nicht mit eigenen Veranlagungsmassnahmen einzugreifen hat. Der selbständigerwerbende Versicherte hat demnach seine Rechte, auch im Hinblick auf die AHV-rechtliche Beitragspflicht in erster Linie im Steuerjustizverfahren zu wahren (Urteile 9C_681/2019 vom 19. Oktober 2020 E. 3.1 und 9C_543/2019 vom 20. Januar 2020 E. 3.2.1 je mit Hinweis auf BGE 110 V 369 E. 2a und SVR 2016 AHV Nr. 4 S. 11, 9C_441/2015 E. 6.4).

2.3.3. Der Grundsatz der Bindung an die Steuermeldung erfährt dann eine Einschränkung, wenn die in der Veranlagung festgesetzte Steuer nur einen niedrigen Betrag ausmacht und deshalb mangels relevanten Streitwertes kein Anlass für die Erhebung eines Rechtsmittels bestand. In dieser Konstellation ist nach der Rechtsprechung eine selbständige Prüfung der den angefochtenen Beitragsverfügungen zugrunde liegenden Steuerfaktoren möglich. Dies muss erst recht gelten, wenn die Veranlagung ergab, dass keine Steuer geschuldet ist; denn diesfalls hat die steuerpflichtige Person nicht nur wenig Interesse, sondern in aller Regel mangels Beschwer überhaupt keine Möglichkeit, den steuerlichen Rechtsmittelweg zu beschreiten (vgl. Urteil H 121/05 vom 14. September 2006 E. 3.2).

3.

Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II vom 23. März 2007 (AS 2008 2893) führte der Gesetzgeber für die kantonalen Steuern in Art. 11 Abs. 5 StHG und für die direkte Bundessteuer in Art. 37b DBG Tatbestände der privilegierten Liquidationsgewinnbesteuerung ein. Art. 37b Abs. 1 DBG lautet wie folgt: Wird eine selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben, so ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu besteuern. Einkaufsbeiträge gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG sind abziehbar. Werden keine solchen Einkäufe vorgenommen, so wird die Steuer auf dem Betrag der realisierten stillen Reserven, für den der Steuerpflichtige die Zulässigkeit eines Einkaufs gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG nachweist, zu einem Fünftel der Tarife nach Art. 36 berechnet. Für die Bestimmung des auf den Restbetrag der realisierten stillen Reserven anwendbaren Satzes ist ein Fünftel dieses Restbetrages massgebend, es wird aber in jedem Fall eine Steuer zu einem Satz von mindestens 2 Prozent erhoben.

4.

Die Ausgleichskasse hat die Beitragsforderung für das Jahr 2017 in der Höhe von Fr. 44'597.15 gestützt auf das von der Steuerverwaltung des Kantons Aargau gemeldete Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. 410'226.- unter Aufrechnung der persönlichen Beiträge (Art. 9 Abs. 4 AHVG) und Abzug des Freibetrages für Personen im AHV-Alter sowie des Zinses des im Betrieb eingesetzten eigenen Kapitals (Art. 9 Abs. 2 lit. f AHVV) erlassen, was (gerundet) ein beitragspflichtiges Einkommen von Fr. 434'100.- ergab.

5.

5.1. Der Beschwerdeführer wirft der Vorinstanz eine ungenügende Auseinandersetzung mit seinen Argumenten vor. Das kantonale Verwaltungsgericht ist indessen im Rahmen seiner Begründungspflicht (als Teilgehalt des Anspruchs auf rechtliches Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 BV; vgl. BGE 142 III 433 E. 4.3.2) nicht gehalten, sich mit jeglichen (Partei-) Standpunkten einlässlich auseinanderzusetzen und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich zu widerlegen. Vielmehr kann es sich auf die Darlegung der für seinen Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Eine Verletzung der Begründungspflicht ist zu verneinen, wenn eine sachgerechte Anfechtung des vorinstanzlichen Urteils möglich war (BGE 148 III 30 E. 3.1; 141 III 28 E. 3.2.4). Davon kann hier ohne Weiteres ausgegangen werden.

5.2.

5.2.1. Weiter macht der Beschwerdeführer geltend, ein wesentlicher Teil des von der Steuerverwaltung gemeldeten Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit resultiere aus der Überführung seiner Liegenschaft in V.________/ZG aus dem Geschäfts- ins Privatvermögen. Diese Liegenschaft habe er 1999 zu einem Kaufpreis von Fr. 228'000.- erworben; dies ausschliesslich aus Mitteln, welche er aufgrund seiner vorgängigen unselbständigen Erwerbstätigkeit habe ansparen können und auf denen er bereits Sozialversicherungsbeiträge habe entrichten müssen. Der Kaufpreis von Fr. 228'000.- sei daher vom gemeldeten Einkommen von Fr. 410'226.- abzuziehen.

5.2.2. Die Ausführungen des Beschwerdeführers zur Finanzierung seiner Liegenschaft in V.________/ZG mögen zutreffen, sind aber für die beitragsrechtliche Beurteilung nicht von Bedeutung: Wie die Vorinstanz zutreffend ausgeführt hat, ist im Rahmen von Art. 18 Abs. 2 DBG nicht der Veräusserungswert aus der fiktiven Veräusserung der Liegenschaft steuerbar resp. beitragspflichtig, sondern lediglich der (fiktive) Veräusserungsgewinn. Somit führt eine korrekte Anwendung von Art. 18 Abs. 2 DBG weder zu einer Doppelbesteuerung noch zu einer doppelten Beitragserhebung. Ob die Steuerverwaltung des Kantons Aargau bei der Ermittlung des massgebenden Einkommens für die direkte Bundessteuer Art. 18 Abs. 2 DBG richtig angewendet hat, ist nicht im vorliegenden Verfahren zu prüfen; entsprechende Vorbringen hätte der Beschwerdeführer grundsätzlich im Steuerjustizverfahren geltend machen müssen. Es sind keine Gründe ersichtlich, welche ein Abweichen von diesem Grundsatz rechtfertigen würden. So ist weder dargetan noch ersichtlich, dass die Steuerforderung für die direkte Bundessteuer so tief ausgefallen wäre, dass der Beschwerdeführer keinen Anlass gehabt hätte, die entsprechende Veranlagung anzufechten (vgl. E. 2.3.3). Weiter ist der Steuerverwaltung jedenfalls kein klar ausgewiesener, einfach zu korrigierender Irrtum unterlaufen und es sind auch keine Aspekte ersichtlich, die steuerrechtlich belanglos, sozialversicherungsrechtlich aber bedeutsam wären (vgl. E. 2.3.2).

5.3.

5.3.1. Der Beschwerdeführer bringt sodann vor, gemäss Verfügung der Steuerverwaltung des Kantons Zug betreffend Kantons- und Gemeindesteuern vom 7. Oktober 2019 sei der Betrag von Fr. 313'410.- als (fiktiver) Einkauf in die berufliche Vorsorge gesondert besteuert worden (§ 37ter des Steuergesetzes des Kantons Zug vom 25. Mai 2000 [BGS 632.1]). Der Beschwerdeführer moniert, dass auf diesen Betrag AHV-Beiträge erhoben worden seien - trotz privilegierter Besteuerung. Aufgrund der gesonderten Besteuerung habe er sich auch nicht veranlasst gesehen, ein Rechtsmittel gegen die Zuger Veranlagungsverfügung zu ergreifen.

5.3.2. Zur Ermittlung des beitragspflichtigen Einkommens ist gemäss Art. 23 Abs. 1 AHVV vom steuerbaren Einkommen gemäss DBG auszugehen (vgl. E. 2.3.1); zur Steuerveranlagung hinsichtlich der direkten Bundessteuer war vorliegend - und zwar ausschliesslich (vgl. Urteil 9C_323/2023 vom 7. August 2024 E. 2.2.1, zur Publikation vorgesehen) - der Kanton Aargau zuständig, welcher auch die Steuermeldung tätigte. Somit interessiert im Zusammenhang mit den vorliegend streitigen Belangen nicht, wie der Kanton Zug im Rahmen der Kantons- und Gemeindesteuern den Vorgang steuerlich behandelte und ob der Versicherte eine Veranlassung hatte, die entsprechenden Verfügungen der Steuerverwaltung des Kantons Zug anzufechten.

5.3.3. Zwar trifft es zu, dass es mit Art. 37b DBG auch bei der direkten Bundessteuer eine Bestimmung betreffend privilegierter Besteuerung von Liquidationsgewinnen gibt (vgl. E. 3). Dies ändert aber nichts da-ran, dass (auch) dieses gesondert besteuerte Einkommen beitragspflichtiges Einkommen im Sinne von Art. 17 AHVV darstellt. Weder aus dieser noch aus den weiteren Bestimmungen des AHV-Beitragsrechts für Selbständigerwerbende (vgl. Art. 8 ff. AHVG; Art. 17 ff. AHVV) ergibt sich, dass die nach Art. 37b DBG besteuerten Liquidationsgewinne nicht (resp. nur im reduzierten Umfang) als beitragspflichtiges Einkommen zu qualifizieren wären. Die unterschiedliche Behandlung der Liquidationsgewinne im Steuer- und im Sozialversicherungsrecht erscheint denn auch erklärbar: Sinn und Zweck von Art. 37b DBG ist es, die Besteuerung der realisierten stillen Reserven bei Geschäftsaufgabe zu mildern (vgl. Urteil 2C_40/2017 vom 5. Oktober 2017 E. 6.3). In der Botschaft erläuterte der Bundesrat zur Einführung von Art. 37b DBG, dass es infolge der Progression des Steuertarifes zu einer oft als stossend empfundenen steuerlichen Belastung führen kann, wenn die im Laufe der Zeit akkumulierten stillen Reserven im Zuge der Unternehmensliquidation auf einen Schlag aufgelöst werden (Botschaft vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz II], BBl 2005 4824). Eine mit dem Steuerrecht vergleichbare Progression gibt es im AHV-Beitragsrecht nicht. So ist der Maximalsatz von 8,1 % bereits bei einem Einkommen von Fr. 57'400.- erreicht (Art. 8 AHVG i.V.m. Art. 21 Abs. 1 AHVV [Stand: 1. Juli 2021]). Vor diesem Hintergrund erscheint es nachvollziehbar, dass die nach Art. 37b DBG privilegiert besteuerten Liquidationsgewinne im vollem Umfang als beitragspflichtiges Einkommen im Sinne von Art. 17 AHVV zu qualifizieren sind.

5.3.4. Mit Blick auf die vorstehenden Erwägungen zu Art. 37b DBG ist auch das Argument des Beschwerdeführers entkräftet, bei der Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit gebe es bei einem Einzelunternehmen keine Handänderung, weshalb es - anders als bei einer Aktiengesellschaft - nicht zu einer Offenlegung von stillen Reserven komme.

6.

Zusammenfassend verletzte die Vorinstanz kein Bundesrecht, als sie von einem beitragspflichtigen Einkommen von Fr. 434'100.- ausging. Die Beitragsberechnung als solche stellt der Beschwerdeführer nicht in Frage. Sie gibt zu keinen Bemerkungen Anlass. Die Beschwerde ist abzuweisen.

7.

Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend hat der Beschwerdeführer die Gerichtskosten zu tragen (Art. 66 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.

Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die Gerichtskosten von Fr. 2'500.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.

Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zug und dem Bundesamt für Sozialversicherungen schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 11. März 2025

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Die Präsidentin: Moser-Szeless

Die Gerichtsschreiberin: Stanger