Art. 42 Abs. 1 und 2, Art. 105 Abs. 1 und 2, Art. 97 Abs. 1, Art. 106 Abs. 1 und Art. 109 BGG; tax expense add-backs based on lack of proof of business use; where the appellant merely advances an alternative version of the facts, without showing manifestly incorrect evidentiary assessment, the Federal Supreme Court will not interfere. The party burdened with the expense deduction bears the consequences of evidentiary failure where the factual allocation between business, related companies, and private use remains unproven. A combined cantonal judgment for direct federal tax and harmonized cantonal taxes is admissible when the legal issues are governed identically under federal and cantonal-harmonized law (consid. 1-4).
9C_295/2024
Urteil vom 4. Februar 2025
III. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichterin Moser-Szeless, Präsidentin,
Bundesrichter Parrino, Beusch,
Gerichtsschreiberin Nünlist.
Verfahrensbeteiligte
A.________, vertreten durch Fürsprecher Heinz T. Stadelmann,
Beschwerdeführerin,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Zug, Bahnhofstrasse 26, 6300 Zug,
Beschwerdegegnerin.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zug und direkte Bundessteuern, Steuerperiode 2018,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug vom 8. April 2024 (A 2022 32).
Die A.________. deklarierte in der Steuererklärung und der Jahresrechnung 2018 einen Gewinn von Fr. 9'353.- (vor Anrechnung der Verlustvorträge). Im Juli 2021 erliess die Steuerverwaltung des Kantons Zug einen Einschätzungsvorschlag. Nach eingehender Korrespondenz zwischen dem Verwaltungsrat der steuerpflichtigen Gesellschaft und dem zuständigen Bücherexperten der Steuerverwaltung setzte Letztere den steuerbaren Reingewinn für die Steuerperiode 2018 mit Veranlagungsverfügungen vom 30. September 2021 auf Fr. 32'348.- (direkte Bundessteuer) bzw. auf Fr. 1'148.-, satzbestimmend Fr. 32'348.- (Kantons- und Gemeindesteuern), fest. Der tiefere steuerbare Reingewinn für die Kantons- und Gemeindesteuern resultierte aus der interkantonalen Steuerausscheidung infolge Sitzverlegung. In den Veranlagungsverfügungen rechnete die Steuerverwaltung (sowohl bei den Kantons- und Gemeindesteuern als auch bei der direkten Bundessteuer) unter Code 1140 einen geschäftsmässig nicht begründeten Mietaufwand für eine Liegenschaft in U.________ von Fr. 41'380.- sowie unter Code 1150 einen geschäftsmässig nicht begründeten Fahrzeugaufwand von Fr. 31'216.- auf. Die hiergegen erhobene Einsprache wies die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 24. November 2022 ab.
Die gegen den Einspracheentscheid erhobenen Rechtsmittel wies das Verwaltungsgericht des Kantons Zug mit Urteil vom 8. April 2024 ab, soweit es darauf eintrat.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten lässt die A.________. folgende Anträge stellen:
"1. Das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug vom 08.04.2024 (A 2022 32) sei aufzuheben.
2. Der Veranlagungsentscheid Kantons und Gemeindesteuern 2018 vom 15.04.2024 sei aufzuheben.
3. Der Veranlagungsentscheid direkte Bundessteuer 2018 vom 15.04.2024 sei aufzuheben.
1.1. Die Vorinstanz hat einen einzigen Entscheid für die Kantons- und Gemeindesteuern sowie für die direkte Bundessteuer erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidenden Rechtsfragen - wie hier (hinsichtlich der Rechtsgrundlagen und der massgebenden Rechtsprechung wird auf die Erwägungen im vorinstanzlichen Urteil verwiesen, Art. 109 Abs. 3 BGG) - im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt sind. Unter diesen Umständen ist der Beschwerdeführerin nicht vorzuwerfen, nicht zwei getrennte Beschwerden eingereicht zu haben; aus ihrer Eingabe geht deutlich hervor, dass sie beide Steuerarten betrifft (BGE 142 II 293 E. 1.2; 135 II 260 E. 1.3.1; Urteil 9C_604/2022 vom 1. Mai 2024 E. 1.1).
1.2. Die übrigen Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sind grundsätzlich (vgl. E. 2.3 hiernach) erfüllt (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG [SR 642.11] sowie Art. 73 StHG [SR 642.14], Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist grundsätzlich einzutreten.
1.3. Soweit die Beschwerdeführerin um Aufhebung der Schreiben vom 15. April 2024 ersucht, ist darauf nicht weiter einzugehen, geben sie doch ohnehin einzig das mit Urteil vom 8. April 2024 Entschiedene noch einmal wieder.
2.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem eine Rechtsverletzung nach Art. 95 f. BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Das Bundesgericht prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition, jene des nicht-harmonisierten, autonomen kantonalen Rechts hingegen bloss auf Verletzung des Willkürverbots und anderer verfassungsmässiger Rechte (BGE 143 II 459 E. 2.1; 134 II 207 E. 2).
2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 149 I 207 E. 5.5; 149 II 43 E. 3.5; 149 IV 57 E. 2.2; 149 V 108 E. 4). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unvollständig oder unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn zudem die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 148 II 392 E. 1.4.1; 148 V 427 E. 3.2). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (BGE 150 II 346 E. 1.6; 149 IV 57 E. 2.2).
Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung (BGE 148 V 70 E. 5.1.1). Willkürlich ist die Beweiswürdigung, wenn sie schlechterdings unhaltbar ist, wenn die Behörde mithin in ihrem Entscheid von Tatsachen ausgeht, die mit der tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch stehen oder auf einem offenkundigen Fehler beruhen (BGE 148 IV 356 E. 2.1). Dass die von Gerichten gezogenen Schlüsse nicht mit der eigenen Darstellung des Beschwerdeführers übereinstimmen, belegt keine Willkür (BGE 140 III 264 E. 2.3; 137 III 226 E. 4.2; 136 III 552 E. 4.2; Urteil 2C_822/2021 vom 26. Januar 2022 E. 4.1).
2.3. Ein Rechtsmittel hat gemäss Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG unter anderem die Begehren und deren Begründung zu enthalten, wobei in der Begründung in gedrängter Form darzulegen ist, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Dabei ist konkret auf die für das Ergebnis des betreffenden Entscheids massgeblichen Erwägungen einzugehen und im Einzelnen aufzuzeigen, welche Vorschriften inwiefern von der Vorinstanz verletzt worden sein sollen (BGE 140 III 115 E. 2; 134 V 53 E. 3.3). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 149 II 43 E. 3.6.4; 149 V 156 E. 6.2; E. 2.2 hiervor). Auf bloss allgemein gehaltene, appellatorische Kritik an einem vorinstanzlichen Entscheid geht das Bundesgericht nicht ein (BGE 147 IV 73 E. 4.1.2; 146 IV 114 E. 2.1).
Streitig ist die von der Vorinstanz für die Steuerperiode 2018 bestätigte Gewinnaufrechnung im Zusammenhang mit dem Mietaufwand für eine 5.5-Zimmerwohnung in U.________ sowie dem Fahrzeugaufwand für ein von der Beschwerdeführerin geleastes Fahrzeug. Zu überprüfen ist dabei die vorinstanzliche Beweiswürdigung betreffend den Nachweis der Art der tatsächlichen Nutzung der fraglichen Objekte.
3.1.
3.1.1. Die Vorinstanz hat im Zusammenhang mit dem Mietaufwand für die Wohnung in U.________ erwogen, vorliegend gehe es - anders als die Beschwerdeführerin anzunehmen scheine - nicht um die rechtliche Qualifikation der streitgegenständlichen Aufwände als "geschäftsmässig begründet", sondern um deren Nachweis in tatsächlicher Hinsicht. Es sei zwar aus den Akten ersichtlich, dass eine Wohnung in U.________ durch die Beschwerdeführerin angemietet worden sei. Aus den Unterlagen und den diversen Ausführungen der Beschwerdeführerin gehe jedoch nicht hervor, in welchem Umfang überhaupt ein tatsächlicher Konnex zwischen dem geltend gemachten Mietaufwand und der Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin bestehe. Es könne namentlich nicht nachvollzogen werden, in welchem Umfang die Räumlichkeiten in U.________ für die Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin und in welchem Umfang sie für andere, offenbar ebenfalls durch die Organe der Beschwerdeführerin beherrschten, Gesellschaften sowie von Kunden genutzt würden. Die eingereichten Unterlagen erlaubten diesbezüglich keine Abgrenzung. Dass die Räumlichkeiten nicht allein der Beschwerdeführerin zur Verfügung stünden, werde aus ihren Ausführungen offensichtlich. In ihrer Sachverhaltsdarstellung mache die Beschwerdeführerin darüber hinaus keine klare Trennung zwischen ihrer Geschäftstätigkeit und der Geschäftstätigkeit ihrer "Partner", namentlich der "B.________" und "vier Firmen im Kanton Zug". Trotz mehrfacher Aufforderung der Steuerverwaltung habe die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang keine sachdienlichen Belege aufgelegt. Hierzu wäre sie im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht jedoch verpflichtet gewesen. Wenn die Beschwerdeführerin mit anderen (ebenfalls durch ihre Organe beherrschten) Gesellschaften Verrechnungen vornehme, die aufgrund ihrer Vorgehensweise nicht nachvollzogen werden könnten, habe sie die daraus folgenden Beweisschwierigkeiten selbst zu verantworten und deren Folgen im Rahmen der geltenden Beweislastverteilung zu tragen. Die Beschwerdeführerin halte im Übrigen fest, dass die Gesellschaft im Jahr 2018 keine "Gruppengesellschaft" gewesen sei. Dass dem so gewesen wäre, sei auch nicht ersichtlich; ferner wären entsprechende (Verrechnungs-) Nachweise auch innerhalb einer Konzernstruktur von Nöten, denn das schweizerische Steuerrecht kenne grundsätzlich keine Konzernsichtweise. Was den erstmals im Rekursverfahren mit der Replik aufgelegten Kontoauszug "Bürokostenumlage" betreffe, sei mit der Steuerverwaltung festzuhalten, dass die dazugehörenden Weiterbelastungsrechnungen sowie Kontodetails zu den weiterbelasteten Kosten nach wie vor nicht vorlägen. Soweit diesbezüglich gar keine beweistauglichen Unterlagen existierten - ein entsprechender Nachweis also überhaupt nicht möglich sei -, habe die Beschwerdeführerin gleichwohl die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen. Die Beschwerdegegnerin verweise im Übrigen zu Recht auf die teilweise widersprüchliche Argumentation der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit der Nutzung der Wohnung in U.________.
Vor diesem Hintergrund sei der von der Steuerverwaltung ermessensweise (zugunsten der Steuerpflichtigen) zum Abzug zugelassene Mietaufwand von Fr. 500.- als durchaus grosszügig zu erachten. Die Beschwerdegegnerin stütze sich dabei - im Sinne einer natürlichen Vermutung für die vertragsgemässe Verwendung der Mietsache - auf den aktenkundigen Mietvertrag vom 27. Januar 2016, welcher gemäss handschriftlicher Ergänzung den späteren Sitz der Gesellschaft "resp. Homeoffice" und die Benützung der Wohnung durch zwei Personen vorsehe. Die von der Beschwerdeführerin behauptete, informelle Umnutzung der Räumlichkeiten, so die Vorinstanz weiter, erschöpfe sich in einer reinen Parteibehauptung, wonach der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin den Vermieter gut kenne und daher die Umnutzung zu einem Büro - auch ohne die gemäss den allgemeinen Bestimmungen zum Schwyzer Mietvertrag vorgesehene Schriftlichkeit - in Ordnung sei. Immerhin implizierten die eingereichten Fotos eine gewisse geschäftliche Nutzung, wenn auch ihr Beweiswert dadurch geschmälert werde, dass nicht alle Räume in der 5.5-Zimmerwohnung abgebildet seien, die Umgebung der Wohnung aufgrund der geschlossenen Jalousien nicht erkennbar sei und auch die Zuordnung der Zimmer zu einem Grundriss (mangels dessen Vorliegens) nicht möglich sei. Anzumerken sei zudem, dass es bei dem behaupteten freundschaftlichen Verhältnis der Vermieter nicht nachvollziehbar bleibe, weshalb der Beschwerdeführerin die Beibringung eines Grundrisses der Mietwohnung offenbar weder im vorliegenden noch im vorinstanzlichen Verfahren möglich gewesen sei. Ferner scheine ein gewisser Privatanteil - nicht zuletzt gestützt auf die Anträge der Beschwerdeführerin - nicht bestritten zu sein.
Angesichts der erwähnten Indizien, welche zumindest eine gewisse geschäftliche Nutzung der Räumlichkeiten durch die Beschwerdeführerin als Mietvertragspartei vermuten liessen, dränge sich jedenfalls keine für die Beschwerdeführerin nachteilige Korrektur durch das Gericht (sog. reformatio in peius) geradezu auf, obschon ein anderes Ergebnis (Aufrechnung des vollständigen Mietaufwands) durchaus denkbar gewesen wäre.
3.1.2. Was die Beschwerdeführerin hiergegen vorbringt, hält nicht stand. So gelingt es ihr nicht, aufzuzeigen, dass die Bestätigung der nur unwesentlichen mit der geschäftlichen Tätigkeit im Zusammenhang stehenden tatsächlichen Nutzung der Wohnung auf einer willkürlichen Würdigung von Indizien durch die Vorinstanz beruht:
Vorweg ist darauf hinzuweisen, dass die Beschwerdeführerin ihrer Begründungspflicht nicht genügt, wenn sie sich darauf beschränkt, den Sachverhalt gemäss ihrer eigenen Sichtweise wiederzugeben respektive diesbezüglich auf Rechtsschriften aus den Vorverfahren zu verweisen, ohne auf die Erwägungen im vorinstanzlichen Urteil einzugehen und darzulegen, inwiefern das Verwaltungsgericht mit seiner Beweiswürdigung in Willkür verfallen sein soll. An der Sache vorbei zielen die Vorbringen auch, soweit sie sich gegen behauptete Verfehlungen der Beschwerdegegnerin richten, ohne auf die vorinstanzlichen Erwägungen Bezug zu nehmen (E. 2.2 f. hiervor).
Inwiefern sodann der Verweis auf Substanzkriterien gemäss internationalem Steuerrecht geeignet sein soll, die Beweiswürdigung der Vorinstanz hinsichtlich der Nutzung der strittigen Wohnung in Frage zu stellen respektive diese gar als willkürlich zu offenbaren, ist nicht ersichtlich. Gleiches gilt für die seitens der Beschwerdeführerin geltend gemachte Notwendigkeit eines "geschäftsmässig ausgestatteten Bürobetriebs". So mag zwar eine diesbezügliche Notwendigkeit bestehen. Dies sagt jedoch noch nichts über die tatsächliche Nutzung der Wohnung aus und vermag demnach auch keine Zweifel an der Beweiswürdigung des Verwaltungsgerichts zu begründen.
Entgegen der Beschwerdeführerin hat die Vorinstanz schliesslich nicht einzig darauf abgestellt, welche Nutzung aus dem Mietvertrag hervorgeht. Dass sie im Rahmen ihrer Beweiswürdigung auch diesen Aspekt als ein Indiz herangezogen hat, ist nicht zu beanstanden. Weiterungen erübrigen sich mangels Relevanz der Vorbringen.
3.2.
3.2.1. Im Zusammenhang mit der Aufrechnung des Fahrzeugaufwandes für das von der Beschwerdeführerin geleaste Fahrzeug hat die Vorinstanz sodann erwogen, auch hier gehe es um den Nachweis des Fahrzeugaufwands in tatsächlicher Hinsicht und nicht um dessen geschäftsmässige Begründetheit aus rechtlicher Sicht. Wie beim vorstehend thematisierten Mietaufwand gelinge es der Beschwerdeführerin auch hier nicht, die (geschäftliche) Nutzung des Fahrzeugs für ihre Geschäftstätigkeit einerseits sowie eine Abgrenzung zur Nutzung des Fahrzeuges für bzw. durch andere Gesellschaften oder Personen andererseits aufzuzeigen. Die Aufzählung der "Geschäftsreisen" und der mit der Replik eingereichte Kontoauszug "Fahrkostenumlage" genügten hierzu nicht. Es könne in diesem Zusammenhang im Weiteren auf die zutreffenden Ausführungen der Steuerverwaltung im angefochtenen Einspracheentscheid verwiesen werden. Folglich habe die Beschwerdeführerin für den unbewiesen gebliebenen Fahrzeugaufwand die Beweislast zu tragen, was sich in der entsprechenden Gewinnaufrechnung niederschlage.
Abgesehen davon habe das Kontrollschild des streitgegenständlichen Fahrzeugs "xxx", welches den Fahrzeugstandort in V.________ vermuten lasse, das Gericht dazu veranlasst, im Internet eine Halterabfrage durchzuführen. Dabei habe sich gezeigt, dass zwar die Beschwerdeführerin als Halterin geführt werde, allerdings unter der Adresse "yyy". Diese Adresse entspreche nicht der ehemaligen Domiziladresse der Beschwerdeführerin in V.________, sondern scheine gemäss dem im Internet einsehbaren Telefonbucheintrag mit der Wohnadresse von C.________ identisch zu sein. Dies stehe klar im Widerspruch zu den Angaben der Beschwerdeführerin, wonach der Standort des Fahrzeugs in U.________ liege. Ebenso werde die (geschäftliche und/oder private) Nutzung des Fahrzeugs durch den Direktor C.________, welcher bloss noch Beurkundungen durchführe, nicht eingehend thematisiert bzw. ausgeführt, dass dieser über "ein eigenes" Fahrzeug verfüge.
Nach dem Dargelegten sei die Aufrechnung des Fahrzeugaufwands nicht zu beanstanden. Die Beschwerdeführerin habe keine rechtsgenüglichen Nachweise geliefert. Ihre widersprüchlichen Angaben und die Indizienlage sprächen gegen eine geschäftliche Nutzung des Fahrzeugs.
3.2.2. Auch diesbezüglich lässt die Beschwerdeführerin eine Auseinandersetzung mit den vorinstanzlichen Erwägungen gänzlich vermissen und beschränkt sich im Wesentlichen darauf, (teilweise unter Verweis auf Rechtsschriften aus den Vorverfahren) ihre eigene Sichtweise darzulegen. Sodann bezieht sie sich insbesondere auf behauptete Verfehlungen der Beschwerdegegnerin. Beides genügt der Begründungspflicht nicht (E. 2.2 f. hiervor). Nachdem eine willkürliche Beweiswürdigung durch die Vorinstanz nicht dargetan ist, zielen die Ausführungen der Beschwerdeführerin zur Berechnung des Privatanteils ins Leere. Weiterungen erübrigen sich.
Soweit die Beschwerde angesichts der darin enthaltenen Ausführungen überhaupt zulässig ist (vgl. E. 2.2 f. hiervor), ist sie offensichtlich unbegründet. Sie wird im vereinfachten Verfahren nach Art. 109 Abs. 2 lit. a und Abs. 3 BGG mit summarischer Begründung und unter Hinweis auf das vorinstanzliche Urteil erledigt.
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend hat die Beschwerdeführerin die Gerichtskosten zu tragen (Art. 66 Abs. 1 BGG). Es ist keine Parteientschädigung geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2018 wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2018 wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zug, Abgaberechtliche Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Luzern, 4. Februar 2025
Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Die Präsidentin: Moser-Szeless
Die Gerichtsschreiberin: Nünlist