Bern transfer tax exemption denied for rented parking spacesKI-generiert

9C_321/2023

Urteil vom 26. August 2024

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichterin Moser-Szeless,
Bundesrichter Beusch,
Bundesrichterin Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Matter.

Verfahrensbeteiligte

1. A.________,
   
2. B.________,
   beide vertreten durch Rechtsanwalt Thomas Weder,
   Beschwerdeführer,

gegen

Grundbuchamt Seeland, Schloss, Hauptstrasse 6, 2560 Nidau,
Beschwerdegegner.

Gegenstand
Handänderungssteuern des Kantons Bern, Steuerperiode 2016,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung,
vom 21. März 2023 (100.2022.80U).

Sachverhalt:

A.

A.a. Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 16. November 2016 erwarben B.________ und A.________ das Grundstück Nr. xxx je zur Hälfte im Miteigentum. Am 21. Februar 2017 deklarierten sie die Handänderungssteuer und ersuchten das Grundbuchamt Seeland um nachträgliche Steuerbefreiung sowie Stundung für selbstgenutztes Wohneigentum. Das Grundbuchamt veranlagte die Handänderungssteuer am 31. März 2017 auf Fr. 14'040.- und stundete sie im selben Umfang für drei Jahre ab Grundstückserwerb.

A.b. Am 11. Februar 2020 reichten B.________ und A.________ das Formular zum Nachweis des selbstgenutzten Wohneigentums inklusive Hauptwohnsitzbestätigung beim Grundbuchamt ein. Dieses gab ihnen in der Folge Gelegenheit, zum Umstand Stellung zu nehmen, dass auf ihrem Grundstück zwei Parkplätze liegen, die an die Einwohnergemeinde U.________ vermietet werden. Mit Verfügung vom 26. Februar 2020 wies das Grundbuchamt das Gesuch um nachträgliche Steuerbefreiung ab, hob die Stundungsverfügung vom 31. März 2017 auf und auferlegte B.________ sowie A.________ den gestundeten Steuerbetrag (zzgl. Zins zu 3 % seit Grundbuchanmeldung und einer Gebühr von Fr. 300.-) zur Zahlung.

B.

Am 25. März 2020 erhoben B.________ und A.________ erfolglos Beschwerde an die Direktion für Inneres und Justiz (DIJ) des Kantons Bern (Entscheid vom 16. Februar 2022) und danach an das kantonale Verwaltungsgericht (einzelrichterliches Urteil vom 21. März 2023).

C.

Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 9. Mai 2023 beantragen B.________ und A.________, das verwaltungsgerichtliche Urteil vom 21. März 2023, den Beschwerdeentscheid der Direktion für Inneres und Justiz vom 16. Februar 2022 (2020.DIJ.2140 SCS) sowie die Verfügung des Grundbuchamtes Seeland vom 26. Februar 2020 aufzuheben; es sei ihnen die nachträgliche Steuerbefreiung betreffend den Kauf des Grundstücks Nr. xxx zu gewähren.
Das Grundbuchamt Seeland hat sich nicht vernehmen lassen. Das Verwaltungsgericht schliesst auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.

D.

Mit Verfügung vom 9. Juni 2023 hat der Präsident der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung das Gesuch um aufschiebende Wirkung abgewiesen.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2; Art. 89 Abs. 1, Art. 100 Abs. 1 BGG) sind erfüllt. Die Anträge der Beschwerdeführer sind grundsätzlich zulässig.

1.2. Nicht einzutreten ist indessen auf den Antrag, den Beschwerdeentscheid der DIJ und die Verfügung des Grundbuchamts aufzuheben. Beide sind durch das einzelrichterliche Urteil des Verwaltungsgerichts ersetzt worden (Devolutiveffekt); sie gelten als mitangefochten und können im bundesgerichtlichen Verfahren nicht in eigenständiger Weise infrage gestellt werden, da die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nur gegen Entscheide der in Art. 86 Abs. 1 BGG genannten Vorinstanzen zulässig ist (BGE 146 II 335 E. 1.1.2; 134 II 142 E. 1.4).

1.3. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und Art. 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), prüft die bei ihm angefochtenen Entscheide aber grundsätzlich nur auf Rechtsverletzungen hin, die vom Beschwerdeführer geltend gemacht und begründet werden (vgl. Art. 42 Abs. 2 BGG). Hinsichtlich der Verletzung von Grundrechten gilt eine qualifizierte Rügepflicht. Das Bundesgericht prüft solche Rügen, wenn sie in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden sind (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 145 I 26 E. 1.3). Die Anwendung des Bundesrechts und des harmonisierten kantonalen Steuerrechts prüft das Bundesgericht mit freier Kognition, jene des nicht-harmonisierten, autonomen kantonalen Rechts hingegen bloss auf Verletzung des Willkürverbots (BGE 143 II 459 E. 2.1; 134 II 207 E. 2).

1.3.1. Diverse Kantone erheben Handänderungssteuern (vgl. dazu näher unten E. 2 zur Handänderungssteuer im Kanton Bern). Es handelt sich um indirekte Steuern, welche nicht dem Harmonisierungsgebot von Art. 129 BV unterliegen (Art. 129 Abs. 1 BV; Art. 1 und 2 StHG [SR 642.14] und ausschliesslich durch das kantonale Recht geregelt werden (vgl. BGE 150 II 98 E. 5.1; 148 II 121 E. 6.1; 138 II 557 E. 4.1; Urteile 2C_9/2019 vom 29. Januar 2020 E. 2.4.1; 2C_469/2017 vom 1. Dezember 2017 E. 2.1; je m.w.H.).

1.3.2. Urteile, die in Auslegung und Anwendung des nicht-harmonisierten, autonomen kantonalen Rechts zur Handänderungssteuer ergehen, prüft das Bundesgericht mit der auf die Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte beschränkten Kognition, namentlich Verstösse gegen das Willkürverbot (vgl. u.a. die Urteile 9C_118/2023 vom 11. Mai 2023 E. 1.2.1; 2C_469/2017 vom 1. Dezember 2017 E. 3.1).

1.4. Gegenüber Urteilen auf rein kantonalrechtlicher Grundlage haben die Vorbringen der Beschwerdeführer vor Bundesgericht den Anforderungen an die qualifizierte Rüge- und Begründungspflicht gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG (vgl. oben E. 1.2 einl.) zu genügen (vgl. Urteile 9C_118/2023 vom 11. Mai 2023 E. 1.2.3; 2C_853/2018 vom 28. September 2018 E. 3.3).

1.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Eine Berichtigung oder Ergänzung der vorinstanzlichen Feststellungen ist von Amtes wegen (Art. 105 Abs. 2 BGG) oder auf Rüge hin (Art. 97 Abs. 1 BGG) möglich. Von den tatsächlichen Grundlagen des vorinstanzlichen Urteils weicht das Bundesgericht jedoch nur ab, wenn diese offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang zudem entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 135 E. 1.6). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2). Eine entsprechende Rüge ist hinreichend zu substanziieren (Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 147 I 73 E. 2.2).

2.

2.1. Beim Erwerb eines Grundstücks ist dem Kanton Bern grundsätzlich eine Handänderungssteuer zu entrichten (Art. 1 des Handänderungssteuergesetzes des Kantons Bern vom 18. März 1992 [HG/BE; BSG 215.326.2]). Die Steuer wird vom Grundbuchamt aufgrund der Selbstdeklaration der steuerpflichtigen Person und der bei der Grundbuchanmeldung eingereichten Ausweise veranlagt (Art. 16 und 17 Abs. 1 HG/BE).

2.2. Der Erwerber eines Grundstücks kann bei der Grundbuchanmeldung ein Gesuch um eine nachträgliche Steuerbefreiung stellen, wenn er das Grundstück als Hauptwohnsitz nutzen will (Art. 11a Abs. 1 HG/BE).

2.2.1. Erscheint das Gesuch nicht von vornherein aussichtslos, stundet das Grundbuchamt die Handänderungssteuer auf den ersten Fr. 800'000.- der Gegenleistung für den Erwerb des Grundstücks (Art. 11a Abs. 2 und 3 HG/BE). Die gestundete Steuer wird nicht erhoben, wenn das Grundstück dem Erwerber als Hauptwohnsitz dient und von diesem während mindestens zweier Jahre ununterbrochen, persönlich und ausschliesslich zum Wohnzweck genutzt wird (Art. 11b Abs. 1 HG/BE). Der Hauptwohnsitz muss innert einem Jahr ab Grundstückserwerb in der entsprechenden Baute begründet werden, wenn diese bereits besteht. Muss die Baute noch erstellt werden, hat der Bezug innert zwei Jahren ab Grundstückserwerb zu erfolgen (Art. 11b Abs. 2 HG/BE).

2.2.2. Der Erwerber hat gegenüber dem Grundbuchamt vor Ablauf der Stundung unaufgefordert den Nachweis zu erbringen, dass alle Voraussetzungen zur Steuerbefreiung gemäss Art. 11 b HG/BE erfüllt sind oder zum Zeitpunkt des Ablaufs der Stundung erfüllt sein werden (Art. 17a Abs. 1 HG/BE).

2.2.3. Sind die Voraussetzungen zur Steuerbefreiung erfüllt, heisst das Grundbuchamt das Gesuch um eine nachträgliche Steuerbefreiung gut (Art. 17a Abs. 2 HG/BE). Kommt das Grundbuchamt zum Schluss, dass die Voraussetzungen zur Steuerbefreiung nicht erfüllt sind, weist es das Gesuch ab und hebt die Stundung auf (Art. 17a Abs. 3 HG/BE).

3.

3.1. Die Vorinstanz hat zu Art. 11b Abs. 1 HG/BE allgemeine Ausführungen gemacht.

3.1.1. Der Wortlaut der Bestimmung (vgl. oben E. 2.2.1) schliesse jede andere Nutzung als zum Wohnzweck klar aus. Die persönliche Nutzung zum Wohnzweck müsse ausschliesslich sein, was ohne weiteres dafür spreche, dass jeglicher andere Zweck einer Steuerbefreiung entgegenstehe. Was unter "Wohnzweck" zu verstehen sei, werde in Art. 11b HG/BE zwar nicht präzisiert. Nach allgemeinem Sprachverständnis fielen indes gewerbliche und kommerzielle Zwecke zweifelsohne nicht darunter. Angesichts des Begriffs «ausschliesslich» komme es grammatikalisch betrachtet nicht darauf an, in welchem Verhältnis eine andere Nutzung zum Wohnzweck stehe. Bereits ein auf dem Grundstück ebenfalls verfolgter Geschäftszweck stehe einer Steuerbefreiung entgegen, wobei dessen Verhältnis zur Wohnnutzung unerheblich sei.
Die Bestimmung beziehe sich unmissverständlich auf das betroffene Grundstück als Ganzes. Der Erwerber müsse das gesamte Grundstück persönlich und ausschliesslich als Hauptwohnsitz nutzen. Insbesondere ergebe sich aus dem Wortlaut nicht, dass sich das Erfordernis des Hauptwohnsitzes allein auf die sich auf dem Grundstück befindliche Baute beziehe. Ansonsten könnte beispielsweise der Umschwung gewerblich genutzt werden, ohne dass dies einer Steuerbefreiung entgegenstünde. Aus demselben Grund sei auch der Erwerb eines Mehrfamilienhauses, in dem der Erwerber bloss eine oder mehrere Wohnungen selbst bewohne, nicht steuerbefreit. Dasselbe gelte, wenn ein Wohn- und Geschäftshaus erworben werde: Wohne der Erwerber darin und vermiete er Teile desselben (Geschäfts- und/oder Wohnräume), so liege keine vollumfängliche Selbstbewohnung vor, ebenso wenig sei das der Fall, wenn der Erwerber die Geschäftsräume in der Liegenschaft selbst nutze oder eine zweite Wohnung an seine Familienangehörigen vermiete.

3.1.2. Wenn der Wortlaut jede andere Nutzung als zum Wohnzweck klar ausschliesse, so werde das durch die Entstehungsgeschichte bestätigt. Die Bestimmungen des HG/BE zur nachträglichen Steuerbefreiung würden auf einem direkten Gegenvorschlag der vorberatenden Kommission des Grossen Rates zur Initiative "Schluss mit gesetzlicher Verteuerung der Wohnkosten für Mieter und Eigentümer", dem die Stimmberechtigten des Kantons Bern am 18. Mai 2014 zugestimmt hätten (BAG 14-055). Aus dem Ganzen ergebe sich, dass der Gesetzgeber den strikten Wortlaut von Art. 11b Abs. 1 HG/BE auch nicht ansatzweise aufgeweicht habe. Damit stehe auch entstehungsgeschichtlich gesehen dem Bejahen der persönlichen und ausschliesslichen Nutzung zum Wohnzweck bereits ein auf dem Grundstück ebenfalls verfolgter Geschäftszweck entgegen, wobei dessen Verhältnis zur Wohnnutzung unerheblich sei.

3.1.3. Das werde noch zusätzlich durch teleologische Gesichtspunkte bekräftigt. Mit dem Gegenvorschlag soIIte einerseits dem Anliegen der Förderung selbstbewohnten Eigentums Rechnung getragen werden, andererseits sollten aber auch die Mindereinnahmen gegenüber der Initiative deutlich (konkret auf rund 25 Mio. Franken) begrenzt werden. Das stehe mit dem Ziel des Gegenvorschlags, die Steuerausfälle möglichst tief zu halten, in Einklang. Diene ein Grundstück auch einem anderen Zweck, sei der ebenfalls angestrebten Wohneigentumsförderung nicht der Vorzug zu geben. Diese komme nur in Fällen mit ausschliesslicher Wohnnutzung zum Tragen.
Hinzu komme, dass das gewollt einfach ausgestaltete Veranlagungsverfahren (weiter) verkompliziert würde, wenn andere Zwecke, insbesondere geschäftliche, bis zu einem gewissen Ausmass noch als vom Wohnzweck umfasst zu werten wären und die rechtsanwendenden Behörden die damit verbundenen Abgrenzungs- und Beweisfragen - ohne gesetzliche Parameter - jeweils einzelfallspezifisch klären müssten. Ausserdem würde ein anderes Ergebnis eine unzulässige Gesetzeskorrektur darstellen.

3.2. In Anwendung dieser allgemeinen Ausführungen hat die Vorinstanz zum hier zu beurteilenden Fall erwogen, dass eine ausschliesslich private Nutzung nicht gegeben sei und eine Steuerbefreiung somit nicht in Frage komme. Grund dafür sei die Vermietung von zwei Parkplätzen auf dem betroffenen Grundstück durch die Beschwerdeführer an die Einwohnergemeinde U.________. Dadurch seien die Voraussetzungen der persönlichen und ausschliesslichen Nutzung zum Wohnzweck nicht erfüllt.

3.2.1. Es sei nicht weiter von Bedeutung, ob - wie von den Beschwerdeführern in Frage gestellt - Parkplätze als solche (überhaupt) zu einem Wohnzweck genutzt werden könnten. Die Vermietung eines Teils des Grundstücks lasse sich nicht als persönliche Nutzung zum Wohnzweck verstehen, diene sie doch dem Erwerber nicht dazu, dieses als Hauptwohnsitz zu bewohnen. Es komme auch nicht darauf an, in welchem Verhältnis beispielsweise eine Nutzung durch Dritte zur Nutzung als Hauptwohnsitz stehe bzw. wie gross der Teil des Grundstücks sei, der durch Dritte genutzt wird. Werde ein Grundstück teilweise vermietet, könne sprachlogisch nicht mehr gesagt werden, dass der Erwerber dieses zu vollem Umfang persönlich nutze.

3.2.2. Dass die Beschwerdeführer von der Gemeinde bloss einen Mietzins von Fr. 480.- pro Jahr erhielten und diese zwingend auf die Parkplätze angewiesen sei, sei dabei ebenso wenig massgebend wie der Umstand, dass nicht die Beschwerdeführer den Mietvertrag mit der Gemeinde abgeschlossen, sondern diesen beim Kauf des Grundstücks (vertragsgemäss) übernommen hätten.

4.

Gegen das angefochtene Urteil bringen die Beschwerdeführer mehrere Einwendungen vor, die eine Gutheissung ihrer Anträge aber nicht zu rechtfertigen vermögen.

4.1. Soweit sie damit überhaupt der ihnen obliegenden qualifizierten Rüge- und Begründungspflicht (vgl. oben E. 1.4) zu genügen vermögen, gelingt es ihnen nicht - wie das angesichts der beschränkten bundesgerichtlichen Kognition gegenüber Anwendungen rein kantonalen Rechts (vgl. oben E. 1.3.2) erforderlich wäre -, die vorinstanzliche Auslegung von Art. 11b Abs. 1 HG/BE als geradezu willkürlich erscheinen zu lassen.

4.1.1. Wenn die Vorinstanz zum Schluss gelangt ist, dass (auch) jegliches Erzielen eines Ertrags der Qualifikation als "persönlich und ausschliesslich zum Wohnzweck" genutzt (Art. 11b Abs. 1 HG/BE) schade, so erweist sich diese Auslegung im Ergebnis nicht als geradezu willkürlich. Das gilt schon deswegen, weil das Verwaltungsgericht sich für seine Auslegung auf den Wortlaut der massgeblichen Bestimmung hat stützen können, der jede andere Nutzung als zum Wohnzweck klar ausschliesst (vgl. oben E. 3.1.1). Die im angefochtenen Urteil vertretene Auffassung wird zusätzlich durch die Entstehungsgeschichte bestätigt und durch teleologische Gesichtspunkte bekräftigt (vgl. oben E. 3.1.2 u. 3.1.3).

4.1.2. Als unzureichend erweist sich die Argumentation der Beschwerdeführer insbesondere dort, wo sie geltend machen, eine Selbstnutzung zum Wohnen sei nur in Bezug auf eine Baute, nicht aber betreffend unbebaute Teile der Liegenschaft möglich. So könnten die hier massgeblichen Parkplätze gar nicht zu Wohnzwecken benutzt werden.
Entgegen dieser Argumentation ist nicht schlechterdings unhaltbar, wenn das Verwaltungsgericht befunden hat, ein auf dem Grundstück ebenfalls verfolgter Geschäftszweck (sei er nun z.B. gewerblicher und kommerzieller Natur) falle nicht unter den Begriff "Wohnzweck" und stehe einer Steuerbefreiung entgegen, wobei dessen Verhältnis zur Wohnnutzung unerheblich sei. Auch beziehe sich die Bestimmung unmissverständlich auf das betroffene Grundstück als Ganzes und ergebe sich insbesondere aus dem Wortlaut nicht, dass das Erfordernis der ausschliesslich privaten Wohnnutzung allein die sich auf dem Grundstück befindliche Baute betreffe.

4.2. Zu keinem anderen Ergebnis vermag auch die weitere Argumentation der Beschwerdeführer zu führen, wonach das angefochtene Urteil gegen den verfassungsmässigen Grundsatz von Treu und Glauben gemäss Art. 5 Abs. 3 BV verstosse.

4.2.1. Es ist unbestritten, dass im Merkblatt der Geschäftsleitung der Grundbuchämter des Kantons Bern betreffend nachträglicher Steuerbefreiung gemäss Artikel 11a und 17a HG/BE vom 9. Februar 2016 und 5. Februar 2019 die sog. Präponderanzmethode ausdrücklich vorgesehen war. Nach dieser Methode wurde die Steuerbefreiung für Grundstücke, die auch Geschäftszwecken dienten, gewährt, wenn die private Nutzung überwog.
Die Grundbuchämter wandten die Methode zunächst an, änderten ihre Praxis jedoch gestützt auf einen Entscheid der Justiz-, Gemeinde- und Kirchendirektion des Kantons Bern (JGK; heute: DIJ) vom 5. August 2019, in dem diese ernsthafte Zweifel daran äusserte, dass die Praxis der Grundbuchämter mit der Voraussetzung der ausschliesslichen Wohnnutzung gemäss Art. 11b HG/BE zu vereinbaren sei. Das Merkblatt wurde am 13. Mai 2020 an die aktuelle Praxis angepasst (vgl. zum Ganzen E. 4.1 des angefochtenen Urteils).

4.2.2. Hier erübrigt sich, über die besagte Praxisänderung mit Blick auf einen allfälligen Verstoss gegen Art. 5 Abs. 3 BV im Allgemeinen zu urteilen. Selbst in Bezug auf den konkreten Einzelfall ist fragwürdig, ob die Beschwerdeführer überhaupt der ihnen obliegenden qualifizierten Rüge- und Begründungspflicht (vgl. oben E. 1.4) zu genügen vermögen. Auf jeden Fall gelingt es ihnen nicht - wie das angesichts der beschränkten bundesgerichtlichen Kognition gegenüber Anwendungen rein kantonalen Rechts (vgl. oben E. 1.3.2) erforderlich wäre -, die vorinstanzliche Auslegung von Art. 11b Abs. 1 HG/BE als gegen Art. 5 Abs. 3 BV verstossend erscheinen zu lassen. Ebenso wenig ist ersichtlich, wie dem Verwaltungsgericht eine Verletzung des Verbots rechtsungleicher Behandlung gemäss Art. 8 BV oder ein überspitzter Formalismus vorzuwerfen wäre.

5.

5.1. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann (vgl. oben E. 1.2).

5.2. Bei diesem Verfahrensausgang werden die Beschwerdeführer (unter Solidarhaft) kostenpflichtig; eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 65 f. u. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.

Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die Gerichtskosten von Fr. 3'500.- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.

3.

Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, mitgeteilt.

Luzern, 26. August 2024

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Matter