Appellationsgericht
des Kantons Basel-Stadt
als Verwaltungsgericht
Dreiergericht
VD.2017.170
URTEIL
vom 23.
April 2018
Mitwirkende
Dr. Stephan Wullschleger , lic. iur.
André Equey,
Prof. Dr. Daniela Thurnherr Keller
und Gerichtsschreiber
Dr. Peter Bucher
Beteiligte
Steuerverwaltung Basel-Stadt
Rekurrentin
Fischmarkt 10, 4001 Basel
gegen
A____ Beigeladener
[...]
vertreten durch [...], Advokat,
[…]
Gegenstand
Rekurs gegen einen Entscheid
der Steuerrekurskommission
vom 30. März 2017
betreffend Steuerhinterziehung
(Art. 177 DBG / § 211 StG)
Sachverhalt
A____ führt für
die steuerpflichtige B____ AG die Buchhaltung und erstellt für sie die
Steuererklärung. Die Steuerverwaltung hat am 10. November 2015 gestützt auf
Art. 177 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11)
und § 211 des Gesetzes über die direkten Steuern (Steuergesetz, StG;
SG 640.10) wegen vorsätzlicher Anstiftung oder Gehilfenschaft zu einer
Steuerhinterziehung respektive Mitwirkung bei oder Bewirken einer Steuerhinterziehung
der B____ AG über A____ eine Busse von CHF 5‘000.– verfügt. In dieser
Bussenverfügung wirft ihm die Steuerverwaltung vor, im Jahresabschluss der
Steuerpflichtigen Pensionskasseneinkäufe verbucht zu haben, welche nicht ordnungsgemäss
auf den Lohnausweisen der Inhaber deklariert worden seien. Die gegen diese
Bussenverfügung erhobene Einsprache von A____ wies die Steuerverwaltung mit
Einspracheentscheid vom 8. Juli 2016 ab. Den gegen diesen Einspracheentscheid
bei der Steuerrekurskommission eingelegten Rekurs von A____ hiess diese
indessen mit Entscheid vom 30. März 2017 gut und hob den angefochtenen
Einspracheentscheid der Steuerverwaltung sowie deren Bussenverfügung kostenlos
auf. Gegen diesen Entscheid der Steuerrekurskommission richtet sich der
vorliegende Rekurs der Steuerverwaltung vom 12. Juli 2017, welche die
kostenfällige Aufhebung des angefochtenen Entscheids der Steuerrekurskommission
und die Bestätigung ihres eigenen Einspracheentscheids sowie der Bussenverfügung
beantragt. Der Beigeladene A____, nunmehr vertreten durch den Advokaten [...],
schliesst mit Vernehmlassung vom 18. September 2017 auf kostenfällige Abweisung
des Rekurses unter Bestätigung des angefochtenen Entscheids, eventualiter auf
Reduktion der Busse auf CHF 300.–. Die Steuerrekurskommission beantragt mit
Eingabe vom 27. Juli 2017 unter Verweis auf ihren angefochtenen Entscheid
ebenfalls die Abweisung des Rekurses.
Das vorliegende
Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen. Die Tatsachen und Parteistandpunkte
ergeben sich, soweit sie für das vorliegende Urteil von Bedeutung sind, aus den
nachfolgenden Erwägungen.
Erwägungen
1.1 Gegenstand
des vorliegenden Verfahrens bildet eine Busse, welche die Steuerverwaltung dem
Beigeladenen gestützt auf Art. 177 DBG und § 211 StG wegen Anstiftung oder
Gehilfenschaft zu einer Steuerhinterziehung respektive Mitwirkung bei oder
Bewirken einer Steuerhinterziehung auferlegt hat. Die Hinterziehungsbusse ist
eine echte Strafe, weshalb strafrechtliche Grundsätze ebenso zur Anwendung gelangen
wie die Verfahrensgarantien von Art. 6 der Europäischen Menschenrechtskonvention
(EMRK, SR 0.101; BGE 140 I 68 E. 9, 119 Ib 311, 314 E. 2
m.w.H.; VGE VD.2015.222/223 vom 20. Juli 2016 E. 2.3.1 m.H.). Die allgemeinen
Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuchs (StGB, SR 311.0) sind
anwendbar (Art. 133 Abs. 1 StGB; Sieber/Malla, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.],
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl. 2017, Vor Art. 174 - 185
Ziff. 1). Zuständig für das Verfahren bei Steuerhinterziehungstatbeständen sind
– im Unterschied zum Steuerbetrug – indessen nicht die Strafverfolgungs-,
sondern die Verwaltungsbehörden (Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Bd. I, 9. Aufl.,
St. Gallen 2000, § 37 Rz. 12, 18). Vorliegend war die Steuerverwaltung für die
Einleitung und Durchführung des Strafverfahrens sowie für den Erlass der
Bussenverfügung zuständig (Art. 182 Abs. 4 DBG i.Verb.m. § 216 Abs. 1, § 218 und
219 StG; Art. 57bis Abs. 1, Art. 57a des Bundesgesetzes über die Harmonisierung
der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG, SR 642.14]). Der
angeschuldigten Person stehen alsdann die gleichen Rechtsmittel zu wie im
ordentlichen Steuerverfahren. Entscheide der Steuerbehörden bei Hinterziehungstatbeständen
sind vor Verwaltungs- und Verwaltungsgerichtsbehörden anfechtbar. Die
Strafgerichtsbarkeit ist ausgeschlossen (Art. 182 Abs. 4 DBG i.Verb.m. §
220 StG, Art. 57bis Abs. 2 StHG). Die Steuerrekurskommission war somit als
Rechtsmittelinstanz für die Anfechtung der Bussenverfügung zuständig (§ 164
Abs. 1 StG).
1.2 Gegen
Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission
kann bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben
werden (§ 171 StG; § 10 Abs. 1 des Gesetzes über die Verfassungs-
und Verwaltungsrechtspflege [VRPG; SG 270.100]). Zuständig ist das Dreiergericht
(§ 92 Abs. 1 Ziff. 11 i.V.m. § 32 Abs. 1 des
Gerichtsorganisationsgesetzes [SG 154.100]). Das Verfahren richtet sich
nach den Bestimmungen des VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle
Vorschrift enthält (§ 171 Abs. 4 StG).
Bezüglich der
direkten Bundessteuer kann das kantonale Recht den Weiterzug des Beschwerdeentscheids
mittels Beschwerde an eine weitere verwaltungsunabhängige Instanz vorsehen
(Art. 145 Abs. 1 DBG). Sieht das kantonale Recht ein zweistufiges
Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe Verfahren auch
für die direkte Bundessteuer gelten (BGE 130 II 65 E. 6
S. 75 ff.). Da das baselstädtische Recht für die kantonalen Steuern
ein zweistufiges Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die direkte
Bundessteuer zur Anwendung (VGE 608/2006 vom 22. Juni 2006, in:
BJM 2008, S. 220; vgl. Wullschleger/Schröder,
Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in:
BJM 2005, S. 277, 287). Im Beschwerdeverfahren der direkten
Bundessteuer gelten in erster Linie die Verfahrensbestimmungen der
Art. 140 - 144 DBG, subsidiär jene des kantonalen Rechts über die
Organisation und das Verfahren, insbesondere jene über den Rekurs
(Art. 145 Abs. 2 DBG, § 1 der Verordnung über den Vollzug
der direkten Bundessteuer [SG 660.100]; VGE VD.2013.104 vom 31. Oktober
2013).
Das
Verwaltungsgericht ist somit für die Beurteilung des vorliegenden Rekurses gegen
den Rekursentscheid der Steuerrekurskommission im Verfahren betreffend die Steuerhinterziehungsbusse
sowohl funktionell als auch sachlich zuständig.
1.3 Der
Steuerverwaltung steht gemäss § 171 Abs. 3 StG der Rekurs offen. Auf deren
frist- und formgerecht erhobenen und begründeten Rekurs ist einzutreten.
1.4 Die
Bestimmungen über Verfahrensgrundsätze, das ordentliche Veranlagungs- und das
Rekursverfahren gelten im Steuerstrafverfahren sinngemäss (Art. 57bis Abs.
3 StHG; § 216 Abs. 2 StG). Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich
nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine
speziellen Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht
enthält (vgl. § 171 StG). Demnach prüft das Gericht insbesondere, ob
die Vorinstanz das öffentliche Recht nicht oder nicht richtig angewandt, den
Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder
Verfahrensvorschriften verletzt oder von dem ihr zustehenden Ermessen einen
unzulässigen Gebrauch gemacht hat. In Bezug auf die direkte Bundessteuer können
mit der Beschwerde alle Mängel des angefochtenen Entscheids und des
vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 145 Abs. 2 i.V.m.
Art. 140 Abs. 3 DBG).
1.5 Wie
bereits dargestellt, gelten die Bestimmungen über Verfahrensgrundsätze, das
ordentliche Veranlagungs- und das Rekursverfahren im Steuerstrafverfahren
sinngemäss. Da es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche
Ansprüche im Sinne von Art. 6 EMRK handelt, muss insoweit keine
Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg gefällt
werden (§ 25 Abs. 2 VRPG; siehe dazu auch BGer 2P.7/2004 vom
8. Juni 2004 E. 1.3, 2P.41/2002 vom
10. Juni 2003 E. 5 und die dort zitierte Rechtsprechung). Indessen
gelten, wie eingangs erwogen, aus straf- bzw. strafverfahrensrechtlichen
Überlegungen heraus die Verfahrensgarantien von Art. 6 EMRK im Steuerstrafverfahren
gleichwohl. Aber auch bei Anwendung von strafprozessualem Verfahrensrecht ist
vorliegend das schriftliche Verfahren zulässig – und tatsächlich auch deshalb angebracht,
weil die Anwesenheit des Beigeladenen nicht erforderlich erscheint –, lautet
doch die Strafandrohung in den fraglichen Tatbeständen auf Busse, womit es sich
um Übertretungen handelt (Art. 177 DBG, § 211 StG; Art. 103 StGB; Art. 406 Abs.
1 lit. c der Schweizerischen Strafprozessordnung [StPO; SR 312.0]; zum Verhältnis
letzterer Bestimmung zu Art. 6 EMRK vgl. Eugster,
in: Basler Kommentar, 2. Aufl. 2014, N 1 zu Art. 406 StPO).
2.1 Gemäss
dem auf Art. 56 Abs. 3 StHG beruhenden § 211 Abs. 1 StG und dem im Wesentlichen
gleich lautenden Art. 177 Abs. 1 DBG wird ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit
der steuerpflichtigen Person mit Busse bestraft, wer vorsätzlich zu einer
Steuerhinterziehung anstiftet, Hilfe leistet oder als Vertreter oder
Vertreterin der steuerpflichtigen Person eine Steuerhinterziehung bewirkt oder
an einer solchen mitwirkt. Die Busse beträgt bis zu CHF 10‘000.–, in schweren
Fällen oder bei Rückfall bis zu CHF 50‘000.– (§ 211 Abs. 2 StG, Art. 177 Abs. 2
DBG).
2.2 Vorliegend
wirft die Steuerverwaltung dem Beigeladenen laut Bussenverfügung (Akten „Bussenverfahren“)
vor, „im Jahresabschluss der Steuerpflichtigen Pensionskasseneinkäufe verbucht
zu haben, welche nicht ordnungsgemäss auf den Lohnausweisen der Inhaber
deklariert wurden“. Der objektive Tatbestand ist zwar unbestritten, aber anhand
der Akten nicht ohne Mühe nachvollziehbar, wie sich nachfolgend ergibt. Indessen
ist der objektive Tatbestand für die Beurteilung des subjektiven Tatbestands
von Bedeutung, und letzterer ist umstritten: Während der Beigeladene
Fahrlässigkeit zugesteht, (Eventual-)Vorsatz hingegen bestreitet und die Vor-instanz
ihm folgt, hält die Steuerverwaltung an zumindest eventualvorsätzlicher
Tatbegehung fest.
2.3
2.3.1 Die
Strafbestimmungen der Mitwirkung bei der Steuerhinterziehung setzen in subjektiver
Hinsicht ein vorsätzliches Handeln voraus. Dabei genügt aber auch eine
eventualvorsätzliche Begehung (BGer 2C_32/2016 vom 24. November 2016 E. 15.2).
Wie die Vorinstanzen zutreffend erwogen haben, liegt Eventualvorsatz im Sinne
von Art. 12 Abs. 2 Satz 2 StGB vor, wenn der Täter den Eintritt des Erfolgs
bzw. die Verwirklichung des Tatbestands für möglich hält, aber dennoch handelt,
weil er den Erfolg für den Fall seines Eintritts in Kauf nimmt, sich mit ihm
abfindet, mag er ihm auch unerwünscht sein (BGE 138 V 74 E. 8.2 S. 83,
137 IV 1 E. 4.2.3 S. 4, 133 IV 1 E. 4.1 S. 3, 131 IV 1 E. 2.2;
BGer 2C_290/2011 vom 12. September 2011 E. 2.1). Die Abgrenzung
zwischen Eventualvorsatz und bewusster Fahrlässigkeit kann dabei im Einzelfall
schwierig sein. Sowohl der eventualvorsätzlich wie auch der bewusst fahrlässig
handelnde Täter weiss um die Möglichkeit des Erfolgseintritts beziehungsweise
um das Risiko der Tatbestandsverwirklichung. Hinsichtlich der Wissensseite
stimmen somit beide Erscheinungsformen des subjektiven Tatbestands überein.
Unterschiede bestehen allein beim Willensmoment. Der bewusst fahrlässig
handelnde Täter vertraut (aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit) darauf, dass
der von ihm als möglich vorausgesehene Erfolg nicht eintreten, das Risiko der Tatbestandserfüllung
sich mithin nicht verwirklichen werde. Demgegenüber nimmt der
eventualvorsätzlich handelnde Täter den Eintritt des als möglich erkannten
Erfolgs ernst, rechnet mit ihm und findet sich mit ihm ab. Ob der Täter die
Tatbestandsverwirklichung in diesem Sinne in Kauf genommen hat, muss der
Richter – bei Fehlen eines Geständnisses des Beschuldigten – aufgrund der
Umstände entscheiden. Dazu gehören die Grösse des dem Täter bekannten Risikos
der Tatbestandsverwirklichung, die Schwere der Sorgfaltspflichtverletzung,
seine Beweggründe und die Art der Tathandlung. Je grösser die
Wahrscheinlichkeit der Tatbestandsverwirklichung ist und je schwerer die
Sorgfaltspflichtverletzung wiegt, desto näher liegt die Schlussfolgerung, der
Täter habe die Tatbestandsverwirklichung in Kauf genommen. Der Richter darf vom
Wissen des Täters auf den Willen schliessen, wenn sich dem Täter der Eintritt
des Erfolgs als so wahrscheinlich aufdrängte, dass die Bereitschaft, ihn als
Folge hinzunehmen, vernünftigerweise nur als Inkaufnahme des Erfolgs ausgelegt
werden kann (BGE 130 IV 58 E. 8.4; BGE 125 IV 242 E. 3c mit Hinweisen).
Eventualvorsatz kann indessen auch vorliegen, wenn der Eintritt des tatbestandsmässigen
Erfolgs nicht in diesem Sinne sehr wahrscheinlich, sondern bloss möglich war.
Doch darf nicht allein aus dem Wissen des Beschuldigten um die Möglichkeit des
Erfolgseintritts auf dessen Inkaufnahme geschlossen werden. Vielmehr müssen
weitere Umstände hinzukommen (BGE 133 IV 1 E. 4.1 S. 3 f., 131 IV 1 E. 2.2, 125
IV 242 E. 3f.; AGE AS.2008.398 vom 15. Januar 2010 E. 4.2.2).
2.3.2 In
steuerstrafrechtlichem Zusammenhang wird in Lehre und Rechtsprechung davon
ausgegangen, dass der Wille zur Steuerhinterziehung vorausgesetzt werden kann,
wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich die handelnde Person der
Unrichtigkeit oder der Unvollständigkeit der gegenüber der Steuerbehörde
gemachten Angaben bewusst war, wobei das gesamte Deklarationsverhalten zu
berücksichtigen ist. Dies setzt unter anderem voraus, dass die Steuerbarkeit
oder die Nichtsteuerbarkeit des entsprechenden Sachverhalts für die
steuerpflichtige Person erkennbar war (BGer 2C_1221/2013 vom 4. September 2014
E. 3.2, 2C_533/2012 vom 19. Februar 2013 E. 5.3.2 m.H. auf Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar
zum DBG, 2. Aufl. 2009, Art. 175 N. 46). Das Wissen um die Unrichtigkeit oder
Unvollständigkeit der Angaben muss mit hinlänglicher Sicherheit nachgewiesen
sein; blosse Wahrscheinlichkeit genügt nicht (Sieber/Malla,
in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], a.a.O., Art. 175 N 31). Gelingt der Nachweis, ist
von einer zumindest eventualvorsätzlichen Handlung zur Erreichung einer
tieferen Besteuerung auszugehen. Diese Vermutung lässt sich nicht einfach umstossen,
da ein anderes Motiv kaum vorstellbar ist (BGer 2C_1221/2013 vom 4. September
2014 E. 3.2 m.H. auf BGer 2C_908/2011 vom 23 April 2012 E. 3.4).
3.1 Im
Einspracheverfahren vor der Steuerverwaltung hat der Beigeladene mit seiner
Einsprachebegründung vom 29. Januar 2016 (Akten „Bussenverfahren“) ausgeführt,
sich nicht erklären zu können, wie es zu den von ihm unzutreffend eingetragenen
Angaben in den Lohnausweisen gekommen sei. Als mögliche Gründe gab er
ungenügende Aufmerksamkeit beim Ausfertigen der Lohnausweise, keine gewissenhafte
Abstimmung mit der Buchhaltung, eine Sorgfaltspflichtverletzung und „Zeitdruck
oder wie man dies auch nennen mag“ an. Die Wiederholung der unzutreffenden
Angaben im Folgejahr sei darauf zurückzuführen, dass er beim Ausfertigen der
Lohnausweise das Vorjahr als Basisdokument kopiert habe, ohne dies mit der
erforderlichen Gewissenhaftigkeit zu kontrollieren. Bis zur Buchprüfung vom 7.
Mai 2015 sei weder ihm noch den Steuerpflichtigen die Unrichtigkeit der
Deklaration bewusst gewesen. Die Steuerpflichtigen würden eine
Falschdeklaration niemals befürwortet haben. Der Beigeladene habe gegenüber den
Steuerpflichtigen Schadenersatz (Busse und Zinsen gemäss den
Nachsteuerverfügungen) bezahlt.
3.2 Die
Steuerverwaltung konkretisiert die Begründung ihrer Bussenverfügung mit ihrem
Einspracheentscheid vom 8. Juli 2016. Der Beigeladene habe eine
Steuerhinterziehung bewirkt, indem er private Einkäufe in die Pensionskasse der
Gesellschafter fälschlicherweise dem Aufwand der Gesellschaft belastet habe. Er
habe zudem die Lohnausweise der Gesellschafter falsch ausgestellt. Das eventualvorsätzliche
Bewirken einer Steuerhinterziehung begründet die Steuerverwaltung damit, dass
die Pensionskasseninkäufe der Jahre 2008 und 2009 korrekt verbucht worden seien
und der Beigladene erst ab dem Jahr 2010 aus eigenem Antrieb und offenbar ohne
Wissen der steuerpflichtigen Personen seine Vorgehensweise für die Folgejahre
2010 bis und mit 2013 geändert habe. Es erscheine fragwürdig, dass elementare
Überprüfungen unterlassen worden seien. Es sei kaum vorstellbar und stelle eine
schwerwiegende Sorgfaltspflichtverletzung dar, dass in allen drei
Steuerperioden von 2010 - 2012, in denen eine Hinterziehung nachgewiesen sei,
keine Abstimmung mit der Jahresrechnung der Gesellschaft erfolgt sein soll. Dem
Einwand des Beigeladenen, wonach er beim Ausfertigen der Lohnausweise das
Vorjahr als Basisdokument kopiert hätte, sei zu entgegnen, dass in diesem Fall
davon auszugehen wäre, dass er für das Erstellen des Lohnausweises der
Steuerperiode pro 2010 den korrekten Lohnausweis der Steuerperiode pro 2009
beigezogen hätte, womit auch der Lohnausweis der Steuerperiode pro 2010 korrekt
ausgefallen wäre.
3.3 Vor
Vorinstanz hielt der Beigeladene mit seiner Rekursbegründung vom 10. August
2016 an seiner Einsprachebegründung vom 29. Januar 2016 fest. Er mochte der
Steuerverwaltung zwar darin folgen, dass er den Fehler bei sorgfältiger
Arbeitsweise hätte erkennen müssen, aber er habe ihn leider nicht bemerkt und
sei sich dessen auch nicht bewusst gewesen. Erst anlässlich der Buchprüfung vom
7. Mai 2015 (pro 2012 und 2013) hätten er und der Steuerpflichtige die
Unrichtigkeit bemerkt, was für ihn schockierend gewesen sei. Bis dahin sei
weder ihm noch dem Steuerpflichtigen die Unrichtigkeit der Deklaration bewusst
gewesen. Die Folge der Wiederholung sei darauf zurückzuführen, dass er die
Falschdeklaration nicht erkannt habe und auch nicht damit gerechnet habe, dass
diese falsch gewesen sei.
3.4 Dieser
Darstellung folgt die Vorinstanz in ihrem angefochtenen Entscheid. Sie tut dies
gestützt auf eine mündliche Verhandlung, in welcher der Beigeladene glaubhaft
dargelegt habe, wie es zu den Fehlern gekommen sei. Im Jahr 2010 sei ein
Systemwechsel in der Verbuchung der Pensionskasseneinkäufe der Gesellschafter
vorgenommen worden. Diese seien nicht wie bis anhin dem Kontokorrent der
Gesellschafter belastet worden, sondern dem Lohnaufwand. Der Rekurrent habe es
in der Folge unterlassen, diese Einkäufe korrekt in den Lohnausweisen und im
Lohnaufwand abzubilden. Es sei glaubwürdig, dass er beim Ausfertigen der
Lohnausweise das Vorjahr als Basisdokument kopiert habe, ohne dies mit der
erforderlichen Gewissenhaftigkeit zu kontrollieren. Eine Absicht erscheine
unwahrscheinlich, da bei höheren Pensionskasseneinkäufen zu erwarten sei, dass
die Steuerverwaltung Abklärungen tätige. Der Fehler sei auffallend leicht zu
erkennen gewesen, es habe keinerlei Vertuschungsversuche gegeben. Die
Steuerverwaltung hätte bei sorgfältiger Prüfung die Fehler bemerken und
korrigieren können. Die tatsächliche Handlungsweise spreche gegen
Eventualvorsatz. Die Pflichtverletzung wiege nicht schwer.
3.5 Die
Steuerverwaltung begründet ihren vorliegenden Rekurs vom 12. Juli 2017 damit,
dass der Beigeladene seit bald dreissig Jahren als Treuhänder tätig sei und an
ihn hohe Anforderungen an die Gewissenhaftigkeit zu stellen seien. Die
Lohnausweise für 2008 und 2009 seien korrekt mit der Jahresrechnung abgestimmt
worden. Erst für die Steuerperiode 2010 sei das System abgeändert worden. Wenn
der Beigeladene beim Ausfertigen der Lohnausweise – wie er selber ausführe –
jeweils das Vorjahr als Basisdokument kopiert hätte, dann wären die korrekt
ausgefüllten Lohnausweise der Jahre 2008 und 2009 auch in den Jahren 2010 ff.
weitergeführt worden. Die im Jahr 2010 vorgenommene Änderung (Verbuchung der
Pensionskasseneinkäufe der Gesellschafter nicht wie bis anhin auf dem
Kontokorrent der Gesellschafter, sondern teilweise auf dem Lohnaufwand) sei
damit bewusst und zielgerichtet erfolgt. Selbst bei Unachtsamkeit wäre die
Mitwirkung zur Steuerhinterziehung eventualvorsätzlich erfolgt. Die vom
Beigeladenen zugestandene ungenügende Aufmerksamkeit und nicht gewissenhafte
Abstimmung mit der Buchhaltung über Jahre hinweg sei eventualvorsätzliches
Handeln.
Ob die
Steuerverwaltung unsorgfältig gehandelt habe, indem sie den Fehler nicht
bemerkt habe, sei nicht relevant. Mit der Steuererklärung sei lediglich die
Jahresrechnung (Bilanz und Erfolgsrechnung) einzureichen. Die
Detailkontoauszüge würden nur bei offensichtlichen Unstimmigkeiten der Jahresrechnung
eingefordert. Aus der Jahresrechnung allein hätten die Falschbuchungen sowie
die unkorrekten Lohnausweise nicht erkannt werden können. Die Umstellung pro
2010 habe sich der summarischen Kontrolle durch die veranlagende Person entzogen
und sei unentdeckt geblieben, weil die Nettolöhne auf den Lohnausweisen ab 2010
gegenüber den Vorjahren keine offenkundigen Abweichungen aufgewiesen hätten.
Die Falschbuchungen seien somit erst anlässlich der Detailkontobelege ersichtlich
geworden. Die hälftigen Ausschüttungen für die Pensionskasseneinkäufe von je
CHF 25‘000.– seien in den Jahren 2008 und 2009 nicht offen ausgewiesen, sondern
im Lohn gemäss Ziff. 1 des Lohnausweises enthalten gewesen. Hingegen seien
ab 2010 die Ausschüttungen nicht wie bis anhin dem Lohn gemäss Ziff. 1 des
Lohnausweises zugerechnet worden. Die Falschdeklaration sei somit erst nach Einsicht
in das Kontoblatt Nr. 4010 „Löhne/Gehälter“ und dem Vergleich mit den
Lohnausweisen erkennbar geworden.
3.6 Der
nunmehr anwaltlich vertretene Beigeladene hält dem entgegen, ihm sei beim
Ausfüllen der Lohnausweise für 2010 ein Fehler unterlaufen. Er habe nicht
beachtet, dass die CHF 25‘000.– für den Einkauf in die Pensionskasse
gemäss dem Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenvorsorge (BVG, SR 831.40) zusätzlich im Lohn aufzurechnen seien; im
Resultat sei je ein Betrag von CHF 25‘000.– zu wenig eingesetzt worden. Er
habe vermutlich auf die Masken der Lohnausweise 2009 zurückgegriffen. Wie die
Steuerverwaltung zu Recht ausführe, seien die Lohnausweise 2008 und 2009
korrekt ausgefüllt worden. Der Beigeladene habe das System für 2010 nicht
wissentlich und willentlich geändert. Die Steuerpflichtigen würden eine
Falschdeklaration nicht akzeptiert haben, und der Beigeladene habe daraus
keinen Vorteil gehabt.
4.1 Nachdem
aus Art. 29 Abs. 2 und Art. 32 Abs. 2 BV sowie aus Art. 6 Ziff. 1 und Ziff. 3
lit. a und b EMRK abgeleiteten, in Art. 9 StPO verankerten
Anklagegrundsatz bestimmt die Anklageschrift den Gegenstand des
Gerichtsverfahrens. Gegenstand des Verfahrens können nur Sachverhalte sein, die
dem Angeklagten in der Anklageschrift vorgeworfen werden. Entsprechend ist das
Gericht an den in der Anklage wiedergegebenen Sachverhalt gebunden, nicht aber
an dessen rechtliche Würdigung durch die Anklagebehörde (Umgrenzungsfunktion;
Immutabilitätsprinzip; Art. 350 Abs. 1 StPO). Die Anklage hat die der
beschuldigten Person zur Last gelegten Delikte in ihrem Sachverhalt so präzise
zu umschreiben, dass die Vorwürfe in objektiver und subjektiver Hinsicht
genügend konkretisiert sind. Entscheidend ist, dass der Angeklagte genau weiss,
was ihm konkret vorgeworfen wird. Das Anklageprinzip bezweckt damit zugleich
den Schutz der Verteidigungsrechte der angeschuldigten Person und garantiert
den Anspruch auf rechtliches Gehör (Informationsfunktion; zum Ganzen: BGer
6B_144/2016 vom 13. April 2016 E. 1.2.; 6B_1079/2015 vom 29. Februar 2016 E.
1.1; BGE 141 IV 132 E. 3.4; 140 IV 188 E. 1.3; 133 IV 235 E. 6.2 f.).
Konkretisiert wird der Anklagegrundsatz zur Hauptsache durch die formellen
Anforderungen, welche das Verfahrensrecht an die Anklageschrift stellt und
welche in Art. 325 Abs. 1 StPO umschrieben werden. Es geht
insbesondere darum, dass die Umstände aufgeführt sind, welche zum gesetzlichen
Tatbestand gehören (BGer 6B_666 vom 27. Juni 2016 E. 1.1; BGE 126 I 19 E. 2a).
Allgemein gilt: je gravierender die Vorwürfe, desto höhere Anforderungen sind
an das Akkusationsprinzip zu stellen (zum Ganzen: BGer 6B_167/2014 vom 5.
Januar 2015 E. 1.3; 6B_907/2013 vom 3. Oktober 2014 E. 1.5.; 6B_510/2012
vom 12. Februar 2013 E. 2.3; BGE 133 IV 235 E. 6.2 f. m.H.).
4.2 Die
Lohnausweise der beiden [...] C____ und D____ für alle die Jahre 2008 - 2012
präsentieren sich betreffend BVG-Einkäufe im Wesentlichen identisch (vgl. Akten
zum jeweiligen Veranlagungsverfahren der Jahre 2008 - 2012): Unter Ziff. 7,
also vor dem Bruttolohn, wurden jeweils „Andere Leistungen“ zu CHF 25‘000.–
mit dem Vermerk „Einkauf Berufliche Vorsorge (AN-Anteil)“ ausgewiesen (ausnahmsweise
CHF 40‘000.– für C____ im 2012). Nach dem Brutto- und vor dem Nettolohn
findet sich unter Ziff. 10.2 „Berufliche Vorsorge 2. Säule / Beiträge für den
Einkauf“ jeweils die Summe von CHF 50‘000.– (ausnahmsweise CHF 65‘000.–
für C____ im 2012).
Der im
Einspracheentscheid der Steuerverwaltung und in ihrem vorliegenden Rekurs
erhobene Vorwurf an den Beigeladenen, dass der Lohnausweis der Steuerperiode
pro 2010 korrekt ausgefallen wäre, wenn er für das Erstellen des Lohnausweises
der Steuerperiode pro 2010 den korrekten Lohnausweis der Steuerperiode pro 2009
beigezogen hätte, fällt somit in sich zusammen, denn genau dies hat er offensichtlich
getan: Die Lohnausweise für 2008 - 2012 waren im Wesentlichen identisch.
Der Vorwurf der
Steuerverwaltung an den Beigeladenen, die hälftigen Ausschüttungen für die Pensionskasseneinkäufe
von je CHF 25‘000.– seien in den Jahren 2008 und 2009 nicht offen ausgewiesen,
sondern im Lohn gemäss Ziff. 1 des Lohnausweises enthalten gewesen, wohingegen
ab 2010 die Ausschüttungen nicht wie bis anhin dem Lohn gemäss Ziff. 1 des
Lohnausweises zugerechnet worden seien, ist ebenfalls nicht nachvollziehbar,
waren doch eben gerade in den Jahren 2008 und 2009 die Pensionskasseneinkäufe
genau gleich wie in den Folgejahren 2010 - 2012 offen ausgewiesen – indessen
nicht in Ziff. 1 des Lohnausweises, wie die Steuerverwaltung behauptet, sondern
in Ziff. 7.
Die Vorwürfe der
Steuerverwaltung erweisen sich somit einerseits als aktenwidrig. Zudem wird aus
deren Ausführungen nicht klar, was denn genau an den inkriminierten
Lohnausweisen falsch sein soll. Dies verletzt das Akkusationsprinip. Die
Verteidigung macht indessen nichts dergleichen geltend. Vielmehr wurde die
Unklarheit anlässlich der mündlichen Verhandlung vor Vorinstanz offenbar gar durch
den Beigeladenen selber beseitigt, indem dieser seinen Fehler näher erläutert
hat. Immerhin sind sich die Parteien also soweit einig, dass fehlerhafte
Angaben vorliegen. Im Hinblick auf die zentrale Frage des subjektiven
Tatbestands stellt sich aber nach wie vor die Frage, worin diese fehlerhaften
Angaben denn wirklich bestehen.
4.3 Aufschlussreich
erscheint das „Interne Arbeitspapier für Buchprüfungen vor Ort“ der Steuerverwaltung,
Revisorat, vom 23. April 2015 (Akten „REVIS“). Dort ist unter Ziff. 3.5
zum Jahr 2012 vermerkt: „Auf dem Konto Nr. 4074 wurden PK-Einkäufe von
CHF 65‘000.– für C____ und CHF 50‘000.– für D____ verbucht. Die
PK-Einkäufe müssen jedoch vom Arbeitnehmer zu 100 % allein getragen
werden. Auf dem Lohnausweis von C____ wurden nur CHF 40‘000.– im
Bruttolohn aufgerechnet und unter der Position Beiträge für den Einkauf CHF 65‘000.–
abgezogen. Somit wurden CHF 25‘000.– zweimal abgezogen (einmal als Aufwand
in der Gesellschaft und einmal als Einkommensminderung bei der Einkommenssteuer).
Bei D____ wurden CHF 25‘000.– als Bruttolohn aufgerechnet und CHF 50‘000.–
abgezogen. Es erfolgt eine Aufrechnung als geldwerte Leistung von CHF 25‘000.–
bei C____ und CHF 25‘000.– bei D____.“ Zu den Jahren 2008 - 2011 heisst
es: „Das oben geschilderte Vorgehen wurde so für die Steuerperioden 2008 - 2011
vorgenommen. Ein Nach- und Strafsteuerverfahren ist eventuell für die
Steuerperiode 2008 ausgeschlossen, weil in der Jahresrechnung 2008 der
Veranlager die Position geprüft und festgestellt hat, dass in den
PK-Aufwendungen ein Einkauf vorhanden ist. Somit wurde dieses Vorgehen von
Seiten der Steuerverwaltung gutgeheissen. [...] Anlässlich der Besprechung vom
29. Mai 2015 hat A____ mir dargelegt, dass in den Jahren 2008 und 2009 die
PK-Einkäufe korrekt auf den Lohnausweisen ausgewiesen wurden. 50 % des
Einkaufes wurde der Bruttolohnsumme dazugerechnet und die anderen 50 % wurden
separat auf dem Lohnausweis ausgewiesen.“
4.4 Bis
hierhin ist festzuhalten, dass das Revisorat anhand der für die Jahre 2008 - 2012
im Prinzip identischen Lohnausweise sowie den Kontoauszügen zunächst einmal davon
ausgegangen war, dass alle diese Lohnausweise insofern falsch seien, als CHF
25‘000.– doppelt abgezogen wurden, einmal in der Gesellschaft auf Konto 4074
„Pensionskasse (BVG)“, einmal bei den beiden natürlichen Personen, indem in den
Lohnausweisen unter Ziff. 10.2 CHF 25‘000.– / CHF 25‘000.– mehr als Abzug
geltend gemacht wurde, als unter Ziff. 7 als Bruttoleistung ausgewiesen wurde.
Bei diesem
Befund stellt sich die Frage, aus welchem Grund der Veranlager pro 2008 und das
Revisorat in der Folge der Besprechung mit dem Beigeladenen am 29. Mai
2015 pro 2008 und 2009 die Lohnausweise dann doch als in Ordnung befunden
haben, indessen das Revisorat für die Folgejahre ab 2010 ein Nach- und
Strafsteuerverfahren eingeleitet hat, obschon doch die Lohnausweise von 2008
bis 2012 im Prinzip immer identisch waren.
4.5 Auch
wenn die einschlägigen Kontoblätter des Kontokorrents für 2008 und 2009 in den
Akten fehlen (wohl 1065 „Kontokorrent (DW/WK)“; pro 2010 ist es in den Akten
„REVIS“ vorhanden), so ist doch von der übereinstimmenden Darstellung der
Parteien auszugehen, wonach bis 2009 die fraglichen CHF 25‘000.– /
CHF 25‘000.– nicht auf einem Aufwandkonto, sondern einem Bilanzkonto, namentlich
einem Kontokorrent zugunsten der Gesellschafter abgebucht wurden (vgl. in den
Aktiven der Jahresrechnung 2008 die Position „Kontokorrent [DW/WK]“). Ein
solches Kontokorrent bildet Darlehen zugunsten oder zulasten der Gesellschafter
ab und ist insoweit steuerneutral. Für 2008 und 2009 war es folglich korrekt,
die entsprechenden CHF 25‘000.– / CHF 25‘000.– nicht in den
Lohnausweisen unter der Bruttoposition Ziff. 7 auszuweisen. Diese
CHF 25‘000.– / CHF 25‘000.– waren die Hälfte von den insgesamt CHF 50‘000.–
/ CHF 50‘000.–, welche gemäss den Lohnausweisen unter Ziff. 10.2 als
BVG-Einkäufe aufgewendet wurden. Zur Abgrenzung der beiden Hälften voneinander
wurde in den Lohnausweisen diejenige Leistung von CHF 25‘000.–, die unter
Ziff. 7 als Bruttoleistung deklariert worden war, als „AN-Anteil“, also
Arbeitnehmer-Anteil, bezeichnet. Dies ist insofern irreführend, als es bei
PK-Einkäufen das Gegenstück dazu, nämlich einen Arbeitgeber-Anteil, überhaupt nicht
gibt – anders als beim üblichen Splitting des BVG-Lohnabzuges in
Arbeitnehmerbeiträge und Arbeitgeberbeiträge, wobei letztere als
Geschäftsaufwand gelten (Art. 81 BVG). Ungeachtet dessen, dass vorliegend
die PK-Einkäufe von der Gesellschaft geleistet worden sind, gelten sie also
grundsätzlich nicht als Geschäftsaufwand, sondern als Privatbezug. Die
Bezeichnung „AN-Anteil“ hat also lediglich dazu gedient, die den Arbeitnehmern
steuerneutral zugeflossene Hälfte der je CHF 50‘000.– gedanklich von der
anderen Hälfte zu unterscheiden, die als Bruttoleistung des Arbeitgebers an den
Arbeitnehmer deklariert wurde. Schliesslich erscheint die Bezeichnung von
Bruttoleistungen des Arbeitgebers (gemäss Wortlaut von Ziff. 7 der
Lohnausweise) als Arbeitnehmer-Beiträge („AN-Beiträge“) schon nur
sprachlich verkehrt.
4.6
4.6.1 Der
Systemwechsel von 2010 hat also darin bestanden, dass beide bisherigen
„Hälften“ der BVG-Einkäufe in der Gesellschaft nicht wie bisher je hälftig auf Lohn
und auf Kontokorrent verbucht wurden. Warum vom bisherigen System abgerückt
wurde, ergibt sich aus den Akten nicht, kann aber letztlich auch offen bleiben.
Jedenfalls sind vielerlei sachliche Gründe denkbar, die je CHF 25‘000.– nicht
weiter auf das Kontokorrent zu buchen, nämlich etwa, das Kontokorrent nicht zu
überladen oder die Verzinsung zu optimieren (vgl. pro 2010 das Kontoblatt 1065
des Kontokorrents) oder mit Liquidität adäquat umzugehen – es ist also beileibe
nicht einzig die Absicht auf Steuerhinterziehung als Motivation denkbar. Auch die
Steuerverwaltung macht zu Recht nicht geltend, dass zwingend weiterhin auf
Kontokorrent hätte verbucht werden müssen.
4.6.2 Ab
2010 wurden die fraglichen je CHF 25‘000.– nun neu auf Konto 4074
„Pensionskasse BVG“ verbucht, während wie bisher die andere Hälfte von je CHF 25‘000.–
auf dem Lohnkonto 4010 abgebucht wurde (belegt für das Jahr 2010 durch die
Auszüge der Konti 4001 „Löhne [Verrechnungskonto]“, 4010 „Löhne/Gehälter“ und
4074 „Pensionskasse [BVG] und für das Jahr 2012 durch den Auszug des Kontos
4074). Diese Aufteilung der Finanzierung der PK-Einkäufe in einen je hälftigen
Arbeitnehmer- und Arbeitgeberanteil entspricht der Idee, wie sie auch bisher
gepflegt wurde und ihren Ausdruck in der Bezeichnung „AN-Anteil“ bereits auf
den Lohnausweisen 2008 und 2009 gefunden hatte. Dieser Idee entspricht insoweit
sachlogisch auch, dass nun der „gedachte“ Arbeitgeberanteil neu auf Konto 4074 Pensionskasse
(BVG) gebucht wurde. Insoweit entspricht dieser Idee und notabene auch der
tatsächlich erfolgten Verbuchung schliesslich auch die unverändert beibehaltene
Darstellung auf den Lohnausweisen: Die Verbuchung des „gedachten“
Arbeitgeberanteils auf dem Konto 4074 findet ihr Äquivalent darin, dass diese
auf den Lohnausweisen eben nach wie vor nicht als Bruttoleistungen des Arbeitgebers
deklariert wurden. Eine Abstimmung der Buchhaltung mit den Lohnausweisen hätte
also entgegen der Darstellung der Steuerverwaltung auch nichts gebracht: Die
Übereinstimmung ist ja eben gegeben, aber sie beruht auf einer fehlerhaften gedanklichen
Grundlage, die als solche bei blosser Überprüfung der Übereinstimmung der
Buchhaltung mit den Lohnausweisen insoweit nicht zu entdecken gewesen wäre.
4.6.3 Wie
vorstehend dargestellt, besteht der grundsätzliche (Denk-) Fehler bei der
Verbuchung auf Konto 4074 darin, dass es im Unterschied zum üblichen Splitting
bei BVG-Lohnabzügen eben bei PK-Einkäufen keinen Arbeitgeberanteil gibt.
Vielmehr sind PK-Einkäufe von den natürlichen Personen zu tragen. Dieser
gedankliche Fehler war schon 2008 und 2009 vorhanden, wie sich aus den entsprechenden
Lohnausweisen ergibt – er wurde aber mit der Verbuchung auf Konto 1065 „Kontokorrent“
insoweit quasi neutralisiert. Damit wurden aber die Lohnausweise 2008 und 2009
zu tatsächlich korrekten Lohnausweisen, obwohl ihr gedanklicher Hintergrund
falsch war. Der gedankliche Fehler wurde dann ab 2010 einfach weiter gepflegt –
mit der insoweit konsequenten Verbuchung neu auf Konto 4074 „Pensionskasse
(BVG)“ wurde er nun aber institutionalisiert: Auf diesem Konto werden nämlich
die Arbeitgeberbeiträge BVG gebucht, die es aber eben für PK-Einkäufe nicht
gibt (sondern nur bezüglich Lohn). Damit wiederum wurde auch die bis 2009
korrekte Darstellung auf den Lohnausweisen ab 2010 gleichsam automatisch
falsch. Weil die Lohnausweise aber immer unverändert weiter geführt wurden und
bis 2008 / 2009 trotz fehlerhaftem Grundgedanken formell tatsächlich korrekt gewesen
waren, war die Fehlerhaftigkeit des Grundgedankens und damit auch der
Lohnausweise ab 2010 nun auch nicht mehr leicht zu entdecken.
4.7 Der
fehlerhafte Grundgedanke, der ab 2010 eine Unterbesteuerung zur Folge hatte,
hat mithin gedanklich bereits 2008 und 2009 bestanden – er hatte sich aber
nicht negativ auf das Steuersubstrat ausgewirkt. Es ist indessen nicht zu
übersehen, dass die dargestellte, exotisch anmutende (und auf dem fehlerhaften
Gedanken eines möglichen Arbeitgeberanteils bei PK-Einkäufen beruhende) Behandlung
der Positionen betreffend PK-Einkäufe in den Lohnausweisen bereits den
Veranlager pro 2008 und dann das Revisorat im Jahr 2015 zu Fragen veranlasst
hat. Diese ausgesprochen auffällige Behandlung der PK-Einkäufe in den
Lohnausweisen spricht jedenfalls nicht dafür, dass dem Beigeladenen bewusst
gewesen wäre, dass die geänderte buchhalterische Behandlung falsch war und
damit die bis 2009 korrekten Lohnausweise, die er routinemässig unverändert
weitergeführt hatte, ab 2010 fehlerhaft werden und zu einer Unterbesteuerung
führen würden. In der Geschäftsbuchhaltung war der Fehler mit der
offensichtlich falschen Verbuchung auf Konto 4074 „Pensionskasse (BVG)“ für die
Steuerverwaltung zwar ebenfalls leicht ersichtlich, aber vom Beigeladenen selber
wurde er wohl tatsächlich nicht bemerkt, weil er ja eine vorbestehende, grundsätzlich
fehlerhafte Idee – auf andere Weise als bisher, aber inhaltlich konsequent –
weiterhin umgesetzt hat. Der Vorinstanz ist sodann darin zu folgen, dass der
Beigeladene bei höheren PK-Einkäufen zu gewärtigen hat, dass die Steuerverwaltung
Abklärungen tätigt, und zwar erst recht bei solchen auffälligen Lohnausweisen.
Auch wenn die von der Steuerverwaltung angesprochene und in der Lehre
umstrittene Frage nach allfälliger Unterbrechung des Kausalzusammenhangs
zwischen dem Verhalten des Täters und dem Steuerausfall durch unvollständige
Ermittlung des Sachverhalts durch die Behörde (vgl. Sieber/Malla, a.a.O., Art. 175 DBG N 25 m.w.H.) offen gelassen
werden kann, so widerspricht das vorliegend auffällige Deklarationsverhalten
des Beigeladenen doch der Hypothese einer Vertuschungsabsicht – eher ist der
Beigeladene wie bis anhin einfach weiterhin demselben Irrtum aufgesessen, wobei
dieser nun plötzlich nicht mehr harmlos war. Die (Eventual-)Absicht, unwahre
Angaben zu machen und dadurch eine Unterbesteuerung herbeizuführen, lässt
jedenfalls ein raffinierteres Vorgehen erwarten als vorliegend, wo die
auffällige Behandlung in den Lohnausweisen von auffällig hohen PK-Einkäufen die
kritische Aufmerksamkeit des objektiven Betrachters geradezu auf sich ziehen
musste und jene der Behörden sowohl pro 2008 als auch im Jahr 2015 tatsächlich
auch auf sich gezogen hat. Schliesslich ist auch keinerlei Täuschungsmotivation
erkennbar: Unbestrittenermassen hatten die Steuerpflichtigen selber von der Fehlerhaftigkeit
der Deklaration keine Kenntnis und wären damit auch nicht einverstanden
gewesen; die bei den Steuerpflichtigen angefallenen Nach- und Strafsteuern hat
der Beigeladene übernommen. Zusammenfassend kann dem Beigeladenen kein Wissen
um die Fehlerhaftigkeit nachgewiesen werden, sondern es ist umgekehrt davon
auszugehen, dass er den Fehler wohl korrigiert hätte, falls er ihn erkannt
hätte: Wollte er neu die je CHF 25‘000.– gedachten „Arbeitgeberbeiträge“ nicht
mehr auf Kontokorrent buchen, so hätte er sie wohl wie auch die je CHF 25‘000.–
gedachten „Arbeitnehmerbeiträge“ auf Konto 4010 „Löhne“ buchen und in
den Lohnausweisen ebenfalls unter Ziff. 7 als „AN-Beiträge“ deklarieren müssen,
sodass die dortige Position ziffernmässig der Ziff. 10.2 entsprochen hätte
(also jeweils CHF 50‘000.– und ausnahmsweise CHF 65‘000.– pro 2012 für C____).
Wenn solches auch sachlich richtig gewesen wäre, so widersprach einem solchen
Vorgehen nun aber ausgerechnet die (allerdings zuvor angelegte, sich indessen bis
anhin nicht negativ auswirkende) verkehrte Begrifflichkeit, denn „Arbeitgeberbeiträge“
sind ja gerade nicht dasselbe wie „Lohn“ oder „Arbeitnehmerbeiträge“, sondern
ihr Gegenstück.
Mit der
Vorinstanz und dem Beigeladenen ist zusammenfassend wohl von Unsorgfalt und
ungenügender Aufmerksamkeit des Letzteren auszugehen. Indessen kann dem
Beigeladenen das Bewusstsein um die Fehlerhaftigkeit nicht nachgewiesen werden.
Damit scheidet Eventualvorsatz aus, und der Rekurs ist abzuweisen.
Bei diesem
Ausgang des Rekursverfahrens hat die Rekurrentin gemäss § 30 Abs. 1 VRPG
grundsätzlich dessen Kosten zu tragen. Da es sich bei ihr jedoch um eine
Verwaltungseinheit des Kantons handelt, werden ihr die ordentlichen Kosten des
verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahrens praxisgemäss trotz Abweisung ihres
Rekurses nicht auferlegt (vgl. VGE VD.2014.26 und VD.2014.27 vom 16. Juni
2015, VD.2014.28 und VD.2014.29 vom 16. Juni 2015, VD.2010.187 vom 20. Juni
2011 E. 5). Indessen hat die Steuerverwaltung dem Beigeladenen eine
Parteientschädigung auszurichten. Da der Anwalt des Beigeladenen keine
Kostennote eingereicht hat, sind die Kosten praxisgemäss zu schätzen. Bei einem
Überwälzungstarif von CHF 250.– erscheint eine Parteientschädigung von pauschal
CHF 1‘500.– (inkl. Auslagen und MWST) für den Aufwand angemessen.
Demgemäss
erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):
://: Der
Rekurs wird abgewiesen.
Es werden keine ordentlichen Kosten erhoben.
Die Steuerverwaltung wird verpflichtet, dem Beigeladenen eine
Parteientschädigung von CHF 1‘500.– (inkl. Auslagen und MWST) zu bezahlen.
Mitteilung an:
Steuerverwaltung Basel-Stadt
Beigeladener
Steuerrekurskommission
Eidgenössische Steuerverwaltung
APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT
Der Gerichtsschreiber
Dr. Peter Bucher
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen
Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes
(BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die
Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14)
einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG
verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.
Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre
Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich
aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben,
sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.
