Erstwohnungspflichtersatzabgabe (Rückforderung)

A 10 39

4. Kammer

URTEIL

vom 14. September 2010

in der verwaltungsrechtlichen Streitsache

betreffend Erstwohnungspflichtersatzabgabe (Rückforderung)

1. Im Rahmen einer Baubewilligung vom 14.7.2009 auferlegte die Gemeinde … der Baugesellschaft … gemäss Kontingents- und Lenkungsabgabepflicht auf Grund der Planungszone vom 15.5.2007 eine Lenkungsabgabe von Fr. 770’560.--. Diese wurde mit folgender Klausel ergänzt: „Sollte die Planungszone aufgehoben werden oder die geplante gesetzliche Regelung keine oder eine andere Lenkungsabgabe vorsehen, wird eine allfällige Differenz zur verlangten Lenkungsabgabe zurückerstattet bzw. nachbelastet“. Im Sommer 2009 standen die Abbrucharbeiten als Baubeginn bevor, weshalb die verlangte Lenkungsabgabe gemäss rechtskräftiger Baubewilligung auch entrichtet wurde. Nachdem das Bundesgericht in der Folge das Urteil des Verwaltungsgerichtes R 08 44 (… AG) bezüglich unzulässige Vorwirkung der Planungszone bezüglich Lenkungsabgabe am 4.1.2010 (BG–Urteil 1C_363/2009) bestätigt hatte, verlangte die Baugesellschaft … mit Schreiben vom 26.1.2010 von der … Baubehörde die Rückerstattung der bezahlten Lenkungsabgabe von Fr. 770’560.--. Nach einem diesbezüglichen Informationsschreiben des … vom 19.2.2010 stellte die Bauherrin ein förmliches Rückerstattungsgesuch, welches vom … mit Verfügung vom 30.3.2010 im Sinne der Erwägungen abgelehnt wurde.

2. Dagegen erhob die Baugesellschaft … AG am 4.5.2010 Beschwerde (A 10 39) an das Verwaltungsgericht mit dem Antrag, die angefochtene Verfügung aufzuheben und die Gemeinde zu verpflichten, die Lenkungsabgabe von Fr. 770’560.-- samt 4 % Zins seit dem 18. August 2009 zurück zu bezahlen; ev. sei die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Die Formulierung „im Sinne der Erwägungen“ lasse eine gewisse Unklarheit über die Tragweite der angefochtenen Verfügung erkennen. Eine Reglementierung von entsprechenden Lenkungsabgaben sei in der Gemeinde bis heute nicht erfolgt. Das Stimmvolk habe an der Urnenabstimmung vom 1.6.2008 sowohl die Volksinitiative für eine nachhaltige Entwicklung des Zweitwohnungsbaus als auch den Gegenvorschlag der Gemeinde verworfen. Entsprechend sei die ursprüngliche Planungszone gegenstandslos geworden bzw. zufolge Erlass des … vom 5.8.2008 durch eine modifizierte Planungszone ersetzt worden, welche aber durch das Verwaltungsgericht in R 09 16 als für frühere Baugesuche rechtlich unwirksam betrachtet worden sei. Es sei deshalb heute nicht absehbar, wann einmal und wie eine Lenkungsabgabe gesetzlich verankert werden solle. Nachdem in der beanstandeten Verfügung selbst eine Rückerstattung der Lenkungsabgabe vorgesehen gewesen sei, erweise sich deren Erhebung von Anfang an als provisorisch und nicht als definitive Entscheidung. Die Rückerstattungspflicht bestehe überdies nicht nur für die ausdrücklich erwähnten Fälle, sondern auch für ähnliche nicht direkt darin erwähnte Fallkonstellationen wie z. B. örtliche Beschränkung der Lenkungsabgabe oder die gerichtliche Feststellung der Ungültigkeit der Regelung gemäss Planungszone. Dies hätten die Beschwerdeführerinnen auf jeden Fall auf Grund von Treu und Glauben so annehmen können und müssen. Dazu käme die unbestrittenermassen erfolgte Auskunft der Sachbearbeiterin des Bauamtes bezüglich Rückerstattung mit Zinsen bei Bestätigung des VGU durch das Bundesgericht, welche sie veranlasst habe, von einer eigenen Anfechtung der Lenkungsabgabe abzusehen. Art. 21 Abs. 1 des kommunalen Gebührengesetzes (GebG) sehe in Vrb. mit Art. 157 Abs. 3 BG ausdrücklich vor, dass zu Unrecht bezahlte Gelder gemäss den Bestimmungen über die ungerechtfertigte Bereicherung im OR zurückgefordert werden könnten. Dabei werde keine Nichtigkeit sondern nur Unrechtmässigkeit verlangt, was gemäss BG–Urteil gegeben sei. Die Anforderungen von Art. 62 OR seien ebenfalls klar erfüllt. Sie hätten auch nicht wie in Art. 63 Abs. 1 OR vorgesehen freiwillig bezahlt und auf jeden Fall könnten sie sich auch auf Irrtum berufen. Ihnen stehe auch aus öffentlichem Recht ein Anspruch auf Rückerstattung nach Art. 41 ff. OR zu. Der Mangel der beanstandeten Verfügung sei hier derart schwerwiegend, dass sie sich auf jeden Fall als nichtig erweise, da es sich dabei um die Erhebung einer Abgabe ohne gesetzliche Grundlage handle. Dem stehe auch das BG-Urteil 2A.18/2007 nicht entgegen, da dort eine gesetzliche Grundlage eben vorhanden gewesen sei. Schliesslich würden eine Revision, welche zwar schwerlich anzunehmen sei, und eine Wiedererwägung, welche sich sogar direkt auf Art. 9 bzw. 29 BV und nicht nur auf Art. 24 VRG abstütze, zur Rückerstattungspflicht führen. Im Verwaltungsrecht der umliegenden europäischen Länder habe sich die Auffassung durchgesetzt, dass bei schwerwiegenden Mängeln von Verfügungen in jedem Fall eine Folgenbeseitigung einzutreten habe. Auf jeden Fall widerspreche die beanstandete Verfügung den verfassungsmässigen Grundsätzen der Rechtsgleichheit, Wirtschaftsfreiheit und Eigentumsgarantie. Die Bauherrschaft habe im Rahmen der Bezahlung der Abgabe im Hinblick auf den Baubeginn der Baubehörde folgenden Vorbehalt zugestellt: „Nach Rücksprache unseres Rechtsvertreters mit ihrem Rechtskonsulenten Dr. … erklären wir uns unpräjudizierlich und ohne Anerkennung einer Rechtspflicht bereit, die verfügte Lenkungsabgabe vor Baubeginn an die Gemeinde zu bezahlen. Sollte das Bundesgericht aber den Entscheid des Verwaltungsgerichtes Graubünden stützen, würde auch die Rechtgrundlage für die uns auferlegte Lenkungsabgabe entfallen und diese wäre von der Gemeinde an uns zu erstatten. Die Zahlung erfolgt somit ausdrücklich unter diesem Vorbehalt“.

3. In ihrer Vernehmlassung beantragte die Gemeinde … die vollumfängliche Abweisung der Beschwerde. Zum Sachverhalt wird ergänzt, dass der … am 25.3.2010 die Vorlage „Regulierung des Wohnungsbaus“ zuhanden der Urnenabstimmung vom 13.6.2010 verabschiedet habe, wonach nunmehr eine neue Lenkungsabgabe von Fr. 500.-- pro m2 BGF vorgesehen sei. Gemäss Übergangsregelung bleibe es bei den vor der Urnenabstimmung unter dem Regime der Planungszone erteilten Baubewilligungen, unter dem Vorbehalt von anderslautenden Gerichtsurteilen oder Entscheiden des Souveräns, bei einer Lenkungsabgabe von 200.-- Fr. pro m2 BGF, wobei keine Nachbelastungen erfolgten. Bei den nach der Urnenabstimmung unter dem Regime der Planungszone erteilten Baubewilligungen betrage die Lenkungsabgabe Fr. 500.-- pro m2 BGF. Anlässlich der Urnenabstimmung sei die Vorlage mit 1594 Ja zu 426 Nein klar angenommen worden. In den Baubewilligungen seien die Lenkungsabgaben klar, eindeutig und aufgrund der Rechtsmittelbelehrung schliesslich auch rechtskräftig veranlagt worden. Die separate Rückerstattungsklausel könne daran nichts ändern und beschlage auch nur den Eintritt der zwei erwähnten Voraussetzungen, welche jedoch beide sich nicht erfüllt hätten. Die Planungszone vom 5.8.2008, welche den Baubescheiden vom 27.3.2008 bzw. 24.3.2009 zugrunde gelegen hätte, gelte nach wie vor und habe nur jene vom Mai 2007 ersetzt bzw. abgelöst. Etwas anderes habe auch das Verwaltungsgericht in VGU R 08 44 nicht ausgeführt und insbesondere nicht die verfügte Planungszone aufgehoben. Auch die zweite Voraussetzung sei nicht erfüllt, da inzwischen die erlassene neue gesetzliche Regelung eine Lenkungsabgabe vorsehe. Auch Treu und Glauben sei nicht verletzt, da die Bauherrschaften nur dank der Bezahlung der verfügten Lenkungsabgaben hätten beginnen können und enorm profitieren könnten, ansonsten die ganzen Bauten hätten zurückgestellt werden müssen. Weitere Versprechungen als die in den Baubewilligungen ausdrücklich erwähnten Rückerstattungsregelungen habe es weder in der Sprachreglegung noch nach den Auskünften von einzelnen Angestellten der Gemeinde gegeben. Weder Art. 21 Abs. 1 GebG noch Art. 157 Abs. 3 BG würden die hier zur Diskussion stehenden Lenkungsabgaben beschlagen, da sie einzig entsprechende Gebühren zum Gegenstand hätten. Deshalb bestünde auch kein Verweis auf die Bereicherungsregeln des privatrechtlichen OR (Art. 62 ff. OR), deren Voraussetzungen ohnehin nicht erfüllt seien, da die öffentlichrechtlichen Leistungen hier eben nicht ohne Rechtsgrund erbracht worden seien. Demnach liege auch keine ungerechtfertigte Bereicherung vor. Noch weniger könnten Art. 41 ff. OR hier zur Anwendung gelangen. Schwere formelle oder materielle Mängel, welche zu einer Nichtigkeit der Veranlagung führen könnten, würden keine vorliegen. Die Konstellation sei hier gleich wie bei der Rückerstattung der kantonalen Kulturlandverminderungsabgaben im Jahr 2004, welche trotz der Feststellung von Verfassungs- und Bundesrechtwidrigkeit nicht als nichtig erklärt worden seien. Die Voraussetzungen einer Revision nach Art. 67 VRG und einer Wiedererwägung nach Art. 24 VRG seien schliesslich auch nicht erfüllt. Auch hier könne auf die Fälle Kulturlandverminderungsabgaben verwiesen werden, wo eine Änderung der Sach- oder Rechtslage verneint worden sei. Mehr ergebe sich auch nicht aus Art. 29 Abs. 1 BV, sondern eben genau das Gleiche. Die … AG habe die Schwäche der Auflage erkannt und sei damit der Bezahlung der Lenkungsabgabe entgangen. Die Beschwerdeführerinnen hätten die gleiche Möglichkeit gehabt, hätten aber davon keinen Gebrauch gemacht, was sie sich selber zuschreiben müssten. Alle übrigen Bauherrschaften hätten jedoch ebenfalls bezahlt, weshalb von einem rechtsungleichen bzw. unbilligen Resultat keine Rede sein könne.

4. In einem zweiten Schriftenwechsel hielten die Parteien an ihren Standpunkten fest, ohne wesentliche neue Gesichtspunkte aufzuzeigen.

Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.

Das Gericht zieht in Erwägung:

1. Dem Ausdruck Abweisung „im Sinne der Erwägungen“ im angefochtenen Entscheid des … kommt keine weitere Bedeutung zu. Offenbar ist er gemacht worden, weil das Resultat der Volksabstimmung über die tatsächliche Einführung der Lenkungsabgabe in jenem Zeitpunkt noch ausstand. Am 13.6.2010 sind die neuen Bestimmungen mit einer Lenkungsabgabe von sogar Fr. 500.-- pro m2 BGF in der Volksabstimmung klar angenommen worden, sodass die entsprechenden Vorbehalte auch in den früheren Verfügungen praktisch dahingefallen sind. Dies gilt auch bezüglich 2. Planungszone, welche ab Erteilung der hier zur Diskussion stehenden Baubewilligungen bis zur erwähnten Volksabstimmung immer bestanden hat. Damit sind die von Anfang an definitiv veranlagten Lenkungsabgaben zu Lasten der Beschwerdeführerinnen in jeder Hinsicht als rechtlich verbindlich zu betrachten. Dass die Vorbehalte in den Baubewilligungen noch mit weiteren Gründen als die ausdrücklich erwähnten ergänzt werden müssten, geht auf jeden Fall nicht an. Es würde sich dabei auch um eine unzulässige Erweiterung von gemachten Ausnahmen handeln. Dies drängt sich auch nicht nach dem Grundsatz von Treu und Glauben auf, da die Baubewilligungen inklusive Lenkungsabgaben immer als definitive und nicht als provisorische Verfügungen erteilt werden. Die Tatsache, dass eine Rückerstattungspflicht unter Bedingungen stipuliert wurde, ändert daran nichts.

2. Auf ihren Entscheid bezüglich der Lenkungsabgabe hätte die Baubehörde nur revisionsweise (Art. 67 VRG), widerrufsweise (Art. 25 VRG) oder bei Nichtigkeit der Bewilligung zurückkommen können, was sie in der angefochtenen Verfügung zu Recht abgelehnt hat, wie im Folgenden darzulegen ist.

3. Fehlerhafte Verfügungen sind in der Regel anfechtbar. Nur in ausserordentlichen Fällen bewirkt die Fehlerhaftigkeit einer Verfügung indessen deren Nichtigkeit. Damit Nichtigkeit anzunehmen ist, muss eine Verfügung einen besonders schweren Mangel aufweisen und der Mangel offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar sein und darf die Nichtigkeit die Rechtssicherheit nicht ernsthaft gefährden. Als Nichtigkeitsgründe fallen namentlich schwerwiegende Zuständigkeitsfehler und schwerwiegende Verfahrens- und Formfehler in Betracht. Inhaltliche Mängel haben in der Regel nur die Anfechtbarkeit der Verfügung zur Folge. In seltenen Ausnahmefällen führt aber auch ein ausserordentlich schwer wiegender inhaltlicher Mangel zur Nichtigkeit ( BGE 132 II 21 E. 3.1 S. 27 und 130 III 430 E. 3.3 S. 434; BG-Urteil 2P.104/2004 vom 14. März 2004 E. 6.4.1, je mit Hinweisen; Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl. 2006, Rz. 955 ff.), namentlich wenn ein solcher eine Verfügung praktisch wirkungslos, unsinnig oder unsittlich macht (AHI 1995 S. 31, H 8/92 E. 4.a; BG-Urteile U 156/04 vom 17. März 2005 E. 5.1 und 2P.76/1992 vom 15. Juli 1992 E. 2.a). Bei einer Grundrechtsverletzung könnte dies der Fall sein, wenn die Verfügung das Grundrecht in seinem Kerngehalt trifft (z.B. Verhängung einer Körperstrafe, vgl. BG-Urteil 1P.76/1992 E. 3.a; siehe auch 2P.132/2005 vom 10. Juni 2005 E. 2.4 mit Hinweisen). Dies trifft hier offensichtlich nicht zu. Die Auferlegung der Lenkungsabgabe ohne formelle gesetzliche Grundlage war wohl inhaltlich rechtsfehlerhaft, aber durchaus nicht offensichtlich oder leicht erkennbar. Gerade der Umstand, dass die Beschwerdeführerinnen und offenbar noch verschiedene andere Bauherrschaften es unterlassen haben, die Abgabe anzufechten, zeigt doch mit aller Deutlichkeit, dass es nicht um einen leicht erkennbaren Mangel ging. Die Abgabeverfügung erging auch nicht ohne Rechtsgrund, sondern stützte sich, wenn auch falscherweise auf die Planungszone. Damit ist auch gesagt, dass sich eine Rückerstattungspflicht nicht aus ungerechtfertigter Bereicherung oder gar aus unerlaubter Handlung gemäss Art. 41 OR ergeben kann.

4. Nach Art. 25 VRG können (formell rechtskräftige) Verwaltungsverfügungen widerrufen werden, wenn eine von der ursprünglichen Entscheidungsgrundlage wesentlich abweichende Sach- oder Rechtslage eingetreten ist und nicht überwiegende öffentliche oder private Interessen dem Widerruf entgegenstehen. Diese Bestimmung setzt voraus, dass ein Verwaltungsakt wegen wesentlich geänderter Sach- oder Rechtslage nicht (mehr) gesetzeskonform ist. Die Verfügung war also bei ihrem Erlass rechtmässig. Der Widerruf ist daher auf so genannte Dauerverfügungen zugeschnitten, d.h. solche, die ein Rechtsverhältnis angesichts eines in einem bestimmten Zeitpunkt gegebenen Sachverhaltes regeln, wobei jedoch die Rechtsfolgen in die Zukunft wirken und auch Veränderungen erfahren können, wie auch der rechtserhebliche Sachverhalt späteren Wandlungen unterworfen sein kann (vgl. Gygi, Zur Rechtsbeständigkeit von Verwaltungsverfügungen in ZBl 83 S. 149 ff, S. 159; VGU A 04 36). Beispiele für eine Dauerverfügung sind etwa Berufsausübungsbewilligungen oder Baubewilligungen. Demgegenüber regeln die so genannten urteilsähnlichen Verfügungen ein Rechtsverhältnis für einen zeitlich abgeschlossenen Sachverhalt und eine einmalige Rechtsfolge (vgl. Gygi, a.a.O., S. 159). Klassisches Beispiel dafür sind Abgabeveranlagungen. Vorliegend geht es gerade um eine solche. Hinzu kommt, dass die Lenkungsabgabe schon bei ihrem Erlass verfassungswidrig und damit ursprünglich fehlerhaft war. Für die Korrektur solcher Verfügungen steht nicht das Institut des Widerrufes, sondern das ausserordentliche Rechtsmittel der Revision oder Wiedererwägung zur Verfügung. Die Fehlerhaftigkeit der Verfügung kann zwar auch darauf beruhen, dass der Verwaltung bei Erlass ein Fehler unterlaufen ist, die Verfügung also an einer ursprünglichen Fehlerhaftigkeit leidet (vgl. Pfleiderer, in: Waldmann/Weissenberger, Praxiskommentar VwVG, Art. 58 N 16 mit Hinweisen). Auch in solchen Fällen könnte nach Lehre und Rechtsprechung ein Widerruf in Betracht gezogen werden. Gegen den Widerruf ursprünglich fehlerhafter Verfügungen spricht insbesondere, dass es der Adressat unterlassen hat, sie anzufechten (Häfelin/Müller/Uhlmann, a.a.O., Rz. 1034). Vorliegend ging es nach dem Gesagten nicht um eine Dauerverfügung und haben es die Beschwerdeführerinnen unterlassen, die Verfügung anzufechten. Es besteht daher kein hinreichender Grund für einen Widerruf.

5. Gemäss Art. 67 Abs. 1 VRG kann eine Behörde einen Entscheid u. a. dann revidieren, wenn der Betroffene nachträglich erhebliche Tatsachen oder Beweismittel entdeckt, deren rechtzeitige Beibringung ihm nicht möglich war (lit. a), durch ein Verbrechen oder Vergehen auf den Entscheid hingewirkt wurde (lit. b) oder die Behörde aktenkundige erhebliche Tatsachen aus Versehen nicht gewürdigt hat (lit. d). Tatsachen im Sinne der Revisionsbestimmungen sind Umstände und Ereignisse, die geeignet sind,den Sachverhalt zu verändern, den die Behörde ihrer Verfügung oder Entscheidung zugrunde gelegt hat. Unter Tatsachen sind somit nur Geschehnisse im Seinsbereich zu verstehen und nicht etwa auch Rechts- und Praxisänderungen, neue rechtliche Überlegungen, eine neue Auslegung, veränderte Rechtsanschauungen, Entscheidungen im Falle Dritter oder die gerichtliche Ungültigerklärung der gesetzlichen Grundlage einer Entscheidung (vgl. Beerli-Bonorand, Die ausserordentlichen Rechtsmittel in der Verwaltungsgerichtspflege des Bundes und der Kantone, S. 96 f. mit zahlreichen Hinweisen). Tatsachen für eine Revision liegen offensichtlich keine vor. Insbesondere kann der im Falle eines Dritten ergangene Entscheid nicht als solche angesehen werden.

6. Der in Art. 9 BV verankerte Grundsatz von Treu und Glauben verleiht einer Person Anspruch auf Schutz des berechtigten Vertrauens in unrichtige Zusicherungen, Auskünfte, Mitteilungen oder Empfehlungen einer Behörde, wenn die Behörde in einer konkreten Situation mit Bezug auf bestimmte Personen gehandelt hat, die Behörde für die Erteilung der betreffenden Auskunft zuständig war oder sie der Bürger aus zureichenden Gründen für zuständig halten konnte, der Bürger die Unrichtigkeit der Auskunft nicht ohne Weiteres erkennen konnte, er im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft Dispositionen getroffen hat, die nicht ohne Nachteil rückgängig gemacht werden können, und die gesetzliche Ordnung seit der Auskunftserteilung keine Änderung erfahren hat (BG-Urteil 1A.8/2004 vom 17. Dezember 2004, in Praxis 2005 Nr. 88 E. 4.2; BGE 121 II 473 E. 2c, 121 V 65 E. 2a, je mit Hinweisen; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich/St. Gallen 2006, Rz. 668 ff.). Die getroffenen Dispositionen sind zudem nur schutzwürdig, wenn die Vertrauensgrundlage dafür kausal war (vgl. Tschannnen/Zimmerli/Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 3.A., § 22 Rz. 12). Wenn die genannten Voraussetzungen erfüllt sind, vermag eine Berufung auf Vertrauensschutzinteressen nur durchzudringen, wenn nicht das Interesse an der richtigen Durchsetzung des objektiven Rechts überwiegt (BGE 119 Ib 397 E. 6e S. 409 mit Hinweisen, BG-Urteil 1A.225/2005 vom 17. Oktober 2006 E. 5.2).

Die von den Beschwerdeführerinnen behaupteten Auskünfte einer Mitarbeiterin des Bauamtes bzw. des Gemeinderechtsberaters werden durch die Gemeinde bestritten. Die Baubehörde ist allein der …, der seine einzig verbindlichen Zusagen schriftlich in der Baubewilligung formuliert hat. Diese sind klar nicht erfüllt. Aber auch wenn die übrigen Zusagen so wie behauptet gemacht worden sind, müssten für ihre Verbindlichkeit die erwähnten Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, was offensichtlich nicht zutrifft. Insbesondere wurden die behaupteten Zusicherungen von erkennbar nicht zuständigen Verwaltungsbeamten erteilt. Der von den Beschwerdeführerinnen anlässlich der Bezahlung der Abgabe vorgebrachte Vorbehalt erweist sich insoweit als bedeutungslos. Die Beschwerde erweist sich damit in jeder Hinsicht als unbegründet.

7. Bei diesem Ausgang gehen die Verfahrenskosten zulasten der Beschwerdeführerinnen.

Bund, Kanton und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird gemäss Art. 78 Abs. 2 VRG in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen. Davon abzuweichen besteht vorliegend kein Anlass.

Demnach erkennt das Gericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Gerichtskosten, bestehend

• aus einer Staatsgebühr von

Fr.

3'000.--

• und den Kanzleiauslagen von

Fr.

266.--

zusammen

Fr.

3'266.--

gehen unter Solidarhaft zulasten der … AG, der … AG und der … AG und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen.

Die dagegen erhobene Beschwerde wurde vom Bundesgericht am 22. November 2011 gutgeheissen (2C_115/2011).