Kraftwerkbesteuerung. Partnerwerke. Gewinnberichti- gung.
**Die Gewinnberichtigungbei Partnerwerkenerfolgt nach denüblichen Voraussetzungenfür die****verdeckte Ge- winnberichtigung (E.**1).
Rechtsfolgen unangemessener Verrechnungspreise****für Strom (E. 2).
**Anwendung aufeinen konkretenFall (E.**3, 4).
**Imposizione di****centrali idroelettriche.****Imprese partner.**Rettifica dell’utile.
**La rettificadell’utile diimprese partnersegue inormali presupposti perla rettificadi utili****occulti (cons.**1).
**Conseguenze giuridiche di un inadeguato computo del prezzo della****corrente (cons.**2).
**Applicazione adun casoconcreto (cons.**3, 4).
Erwägungen:
Art.58 Abs.3 DBGgeht zurückauf eineStandesinitiative des KantonsGraubünden vom27. Mai1980. DieInitiative strebte eine gesetzliche Regelung an, mittels welcher Gewinnverschie- bung von Partnerwerken auf ausserkantonale Partner korrigiert werdensollte. DieInitiative zieltemithin, wieletztlich diein Art.58 Abs. 3 DBG getroffene gesetzliche Regelung auf die steuerliche Gewinnberichtigung beiPartnerwerken derElektrizitätswirtschaft (Kuhn/Poltera, inKommentar zumSchweizerischen Steuerrecht, I/2a,2. Auflage,2008, Art.58 DBGN 292mit Hinweisen).Partner- werkewerden allgemeindahingehend umschrieben,dass siezu- gunsten anderer Unternehmen technische oder wirtschaftliche Aufgaben erfüllenund damiteine Hilfsfunktionausüben. Siesind Tochtergesellschaften,welche von mehreren Unternehmen zur möglichst billigen Material- oder Warenbeschaffung gegründet werden. Partnerwerke stehen demzufolge ausschliesslich oder wenigstens überwiegendim Dienstder anihnen beteiligtenPart- ner,um die von Partnern gewünschten und benötigten Güter oder Dienstleistungenherzustellen oderanzubieten. DiePartner- werke der Elektrizitätswirtschaft produzieren Strom, den sie**auf-
grund langfristigerVerträge ausschliesslich an die Partner abge- ben.Sie erhaltendafür eineVergütung, welcheim Wesentlichen den durchschnittlichen Selbstkosten nebst einem Beitrag zur Verzinsung des Aktienkapitals entspricht. Die gesamten Jahres- kostenwerden somitvon denPartnern imVerhältnis ihrerBeteili- gung getragen. Das reine Partnerwerk wird beteiligungsrecht- lichallein durch die Partner beherrscht (Kuhn/Poltera, a.a.O., Art. 58 DBG N 296).
Bezüglichdes Begriffsder nahestehendenPerson gemäss Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG vermittelt dessen Abs. 3 im Grundsatz keineneuen Erkenntnisse.Die Partnersind, wennauch vielmehr beteiligtals nahestehend,jedenfalls alsden Partnerwerkennahe- stehend imSinne vonArt. 58Abs. 3zu betrachten,sodass dieLeis- tungen derTochtergesellschaften andiese Gesellschaften*(als** Ab- nehmer der Leistung) unter der Norm erfasst werden können (Kuhn/Poltera,a.a.O., Art.58 DBGN 297).Die Gewinnermittlung vonPartnerwerken richtetsich grundsätzlichnach denselbenBe- stimmungen wie für die übrigen Aktiengesellschaften, also nachArt. 58. Die Gewinnermittlung nachden generellen Grundsätzen von Art.58 hatzur Folge,dass eineGewinnaufrechnung aufStufe der Partnerwerkevoraussetzt, dassdie üblichenVoraussetzungen für verdeckte Gewinnausschüttungen erfüllt sein müssen, damit eine entsprechendeKorrektur erfolgenkann. Esmuss mithinein offensichtliches Missverhältniszwischen Leistungund Gegenleis- tungvorliegen (Kuhn/Poltera,a.a.O., Art. 58DBG N299). Art.58 Abs. 3 ist demnach nicht als von Art. 58 Abs. 1 abweichende Gewinnermittlungsvorschrift für gemischtwirtschaftliche Unter-nehmen zubetrachten. Siestellt jedochklar, dassauch beiPart- nerwerken dieLeistungsbeziehungen einemDrittvergleich stand- haltenmüssen (Kuhn/Poltera,a.a.O., Art.58 DBGN 300).*
Beiunangemessenen Verrechnungspreisenergeben sichnun die nachstehenden Rechtsfolgen:
Liegt der tatsächlich bezahlte Preis unter dem metho- dengerechtermittelten Wertder Naturalleistung,erfolgt beimPart- nerwerk eineAufrechnung, diesog. Primärberichtigungbzw.«pri- mary adjustment». Der Saldo der Erfolgsrechnung wird für die Bestimmung des steuerlich massgebenden Ergebnisses um die festgestellte* Preisdifferenzerhöht, dain diesemAusmass andie Partner offenbarLeistungen resp.Lieferungen unterMarktwert er-bracht wurden.Der Nachweisfür dieAufrechnung mussdurch die Steuerbehörden erbracht werden (Kuhn/Poltera, a.a.O., Art. 58 DBG N 308 mit**Hinweisen).*
Im Gesetzestext ausdrücklich vorgesehen ist die sog. korrespondierende Gegenberichtigung bzw. das «corresponding adjustment», istdoch gemäss Art. 58 Abs. 3 DBG letzter Halbsatz das Ergebnis eines jeden Unternehmens entsprechend zu berich- tigen. Die Wendung «das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen» ist grundsätzlich so zu verstehen, dassder steuerbareGewinn allerbeteiligten Unternehmen dieVerrechnung des marktüblichen Preises für den gelieferten/be- zogenen Strom reflektieren muss. Konsequenterweise muss eine Berichtigung nicht nur beim Partnerwerk (durch Aufrechnung der unzulässigen Gewinnverschiebung), sondernauch auf Stufe der Partner erfolgen. Eine Gegenberichtigung kann grundsätzlich über die Bemessungsgrundlage oder durch indirekteSteueranrech- nung erfolgen (Kuhn/Poltera, a.a.O.,Art. 58 DBGN 309 mit Hinwei- sen).
Es ist vorliegend unbestritten undauch nicht Gegen- stand dieses Beschwerdeverfahrens, dass die Beschwerdeführerin hinsichtlich des Stroms, den sie in der Eigenschaft als Partnerin von der KHR bezieht, eine Gegenberichtigung beanspruchen kann. Hingegen kann sie für den Strom, den sie vom KHR-Partner Kan- ton Graubünden oder der RhB kauft, keine Gewinnkorrektur bean- spruchen, wie die Vorinstanz zuRecht geltend macht. Die Be- schwerdeführerin kauft diesen Strom nicht als Partnerin und nicht als nahestehende Person und sie kauft ihn nicht vom Partnerwerk. Die Berufung der Beschwerdeführerin auf Art. 58 Abs. 3 DBG und den gleichlautenden Art. 79 Abs. 3 StG geht schon deshalb fehl, weil ihr für die umstrittenen Strompakete kein direktes Bezugs- recht bei der KHR zusteht, sondern sie diese eben vom Kanton bzw. der GE und der RhB erwirbt. Es kann aberauch nicht gesagt werden, dass die Verweigerung einer Gegenberichtigung eine unzulässige Doppelbesteuerung bewirke. Dazu ist zu bemerken, dass nur eine interkantonale oder interkommunale Doppelbe- steuerung verfassungsrechtlich untersagt ist und dass von einer Doppelbesteuerung mit wenigen Ausnahmen nur dann gespro-chen wird, wenn das gleiche Steuersubjekt von zwei gleichrangi- gen Steuerhoheiten für das gleiche Steuersubstrat besteuert wird. Im vorliegenden Fall erfolgt eine Gewinnkorrektur bei der KHR. Diese könnte der Kanton Graubünden als Partner nutzen, was aber infolge Steuerfreiheit des Kantons entfällt. DieBeschwerde- führerin als Vertragspartnerin des Kantons bzw. der GE ist unter dem Blickwinkel der Doppelbesteuerung als Dritte nicht zu beach- ten.
a) Selbst wenn die Beschwerdeführerin als naheste- hendePerson imSinne derArt. 58Abs. 3DBG und79 Abs.3 StGzu betrachten wäre,könnte siekeinen Anspruchauf Gegenberichti- gung geltend machen. Wie in E. 1 erwähnt, müsste mithin ein offensichtlichesMissverhältnis zwischenLeistung undGegenleis- tung vorliegen. Dies ist vorliegend nicht der Fall, wie die Vorin-stanz nachgewiesen hat. Die Beschwerdeführerin bezieht den Strom nicht zu den Jahreskosten, sondern zu einem vertraglich vereinbarten Preis,der wieunter unabhängigenDritten ausgehan- delt wurde. Preise unter unabhängigen Dritten gelten als Markt- preise und sind steuerlich zu**akzeptieren.
Wiesich den Akten entnehmen lässt, veräussert der Kanton die ganze Partnerenergie gegen ein Entgelt, das den Jah- reskosten gemäss Rechnungsstellung der jeweiligen Partnerwerke plus eines Aufgeldes von 0,4 Rappen je kWh entspricht. Dies giltauch fürdie Quotevon 8,88*%** derBeteiligungsenergie ander KHR. Dass essich bei diesem Preis um ein offensichtliches Missverhält- nis zwischen Leistung und Gegenleistung handelt, ist nichter- sichtlich.*
DieBeschwerdeführerin machtweiter geltend,«im Ge- gensatzzu denanderen 8,88*%»** seiim Tauschvertragzwischen der RhB und ihr «nicht einmal irgendein Aufgeld oder dergleichen» vorgesehen.In Rechnunggestellt würdenihr vonder KHRnur die anteilmässigen Jahreskosten. Dabei verkennt die Beschwerdefüh- rerin,dass sieder RhBzusätzlich ihreProduktions-, Übertragungs- und Transformationsanlagen für den mit der RhB vereinbarten Energieaustauschzur Verfügungstellt, wodurches derRhB über-haupt erstmöglich ist,die kantonaleBeteiligungsenergie ausder KHR bahnbetriebskonform zu nutzen. Diese Leistung der Be- schwerdeführerin andie RhBstellt einezusätzliche geldwerteLeis- tung dar.Dass der Wertdieser Leistungen zusammen mit der Begleichung derJahreskosten wenigerals derMarktwert beträgt bzw.auch unter Berücksichtigung beider Leistungen von einem Missverhältniszwischen Leistungund Gegenleistunggesprochen werden könnte, ist auchnicht ersichtlich und wird von der Be- schwerdeführerin auchnicht dargelegt.*
Zusammenfassendist damitfestzustellen, dassbei bei- denStrompaketen wedervon einemBezug unternahestehenden Personen nochvon einem offensichtlichen Missverhältnis beim Leistungsaustausch gesprochen werden kann, weshalb die Be- schwerdeführerin keinen Anspruch auf die geltend gemachten Gegenberichtigungen hat. Die Beschwerde ist damit sowohl hin-
sichtlich der direkten Bundessteuer als auch hinsichtlich der Kan- tonssteuern abzuweisen.
A07 57Urteil vom15. April**2008