Urteil vom 31. Juli 2025
mitgeteilt am 8. August 2025
Referenz VR2 25 12
Instanz Zweite verwaltungsrechtliche Kammer
Besetzung Aebli, Vorsitz
Paganini, Aktuar
Parteien A._____ AG
Beschwerdeführerin
vertreten durch Adverta Treuhand AG,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Graubünden
Steinbruchstrasse 18, 7001 Chur Beschwerdegegnerin
Gegenstand Direkte Bundessteuer und Kantonssteuern 2022
A. Die A._____ AG, mit Sitz in B._____ (vormals: AG C._____; nachfolgend: AG D._____) wurde 2010 gegründet und hat eine ihr nahestehende Gesellschaft (AG C._____ S.A., mit Sitz in E._____, F._____; nachfolgend: AG F._____) mit demselben Alleinaktionär. Im Veranlagungsverfahren stellte die Veranlagungsbehörde fest, dass die AG D._____ im Geschäftsjahr 2022 aufwandwirksam eine Rechnung für Beratungsdienstleistungen der nahestehenden AG F._____ im Betrag von CHF 41'635.25 (USD 45'000.00) verbucht hatte, die dem Darlehnskonto des Alleinaktionärs G._____ gutgeschrieben wurde.
B. Mit Auflage vom 22. Mai 2024 wurde die AG D._____ aufgefordert, die vorgenannten Beratungsdienstleistungen näher zu substantiieren, insbesondere durch Arbeits-/Stundenrapporte und Angabe der Person, die diese Beratungsdienstleistungen erbracht hatte.
C. Nachdem die AG D._____ keine entsprechenden Unterlagen eingereicht hatte, wurde sie mit Veranlagungsverfügungen vom 2. September 2024 für das Steuerjahr 2022 definitiv veranlagt. Dabei wurde die Rechnung der AG F._____ als nicht geschäftsmässig begründet aufgerechnet.
D. Dagegen erhob die AG D._____ am 1. Oktober 2024 Einsprache bei der Steuerverwaltung des Kantons Graubünden. Darin brachte sie vor, dass es sich bei der aufgerechneten Rechnung der AG F._____ um geschäftlichen Aufwand der AG D._____ handle, und verlangte einen Vortritt, der am 28. Oktober 2024 stattfand. Nach unbestrittenen Angaben der Steuerverwaltung machte der Alleinaktionär beider AG dabei geltend, der strittige Aufwand der AG D._____ resp. die Gutschrift an ihn in der Höhe von CHF 41'635.25 sei eine Zahlung der H._____ AG an die AG D._____, die letztere auf Rechnung der AG F._____ vereinnahmt habe. Da nach Ansicht der Steuerverwaltung damit sinngemäss ein Treuhandverhältnis behauptet wurde, forderte sie am 20. November 2024 die AG D._____ auf, den entsprechenden Nachweis sowie den Vertrag mit der H._____ AG, der der Zahlung zugrunde liegt, einzureichen.
E. Mit E-Mail vom 24. Januar 2025 reichte die AG D._____ eine Bestätigung der H._____ AG vom 22. Januar 2025 ein, worin diese angibt, dass die AG D._____ ihre offizielle Agentin sei und ihre Interessen und Verkaufsaktivitäten in F._____ vertrete, wo die AG D._____ die AG F._____ als Subagentin beauftragt habe.
F. Mit Einspracheentscheiden vom 3. Februar 2025 betreffend Kantonssteuern und direkte Bundessteuer 2022 bestätigte die Veranlagungsbehörde die obgenannte Aufrechnung und wies die Einsprache mangels Nachweis der Geschäftsmässigkeit des verbuchten Aufwands von CHF 41'635.25 ab.
G. Mit E-Mail vom 6. Februar 2025 ersuchte die AG D._____ die Steuerverwaltung um Revision der Einspracheentscheide unter Beilegung eines Agenturvertrages (Agency Agreement) vom 1. Juli 2013 zwischen der AG F._____ und der H._____-Gruppe. Mit Schreiben vom 17. Februar 2025 leitete die Steuerverwaltung das betreffende E-Mail samt Anhang an das Obergericht zwecks Prüfung der Zuständigkeit weiter, wobei sich nach entsprechender Korrespondenz mit dem kammervorsitzenden Richter herausstellte, dass dieses E-Mail nicht als Beschwerde entgegenzunehmen war.
H. Mit Eingabe vom 28. Februar 2025 erhob die AG D._____ (nachfolgend: Beschwerdeführerin) Beschwerde gegen den Einspracheentscheid (recte: Einspracheentscheide) vom 3. Februar 2025 betreffend Kantonssteuern und direkte Bundessteuer 2022 mit dem Antrag, diesen sei (recte: diese seien) aufzuheben, "der Ertrag aus Dienstleistungen – Firma H._____ AG, Jahr 2022" sei wie deklariert zu veranlagen und "der Ertrag Dienstleistungen Schweiz in der Schweiz und der Ertrag Dienstleistungen F._____ in F._____" sei wie verbucht zu versteuern; eventualiter sei "der gesamte Ertrag der Firma H._____ AG betreffend das Jahr 2022" F._____ zuzuweisen und von den Einnahmen Schweiz zu streichen.
I. In der ausführlichen Vernehmlassung vom 24. März 2025 schloss die Steuerverwaltung (nachfolgend: Beschwerdegegnerin) auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.
1.1. Anfechtungsobjekt bilden die Einspracheentscheide vom 3. Februar 2025 betreffend Kantonssteuern und direkte Bundessteuer 2022, mit welchen die Beschwerdegegnerin die Einsprache der heutigen Beschwerdeführerin abgewiesen und somit die mit Veranlagungsverfügungen vom 2. September 2024 vorgenommene Aufrechnung der Rechnung in der Höhe von CHF 41'635.25 bestätigt hat. Das Obergericht ist für die Beurteilung der dagegen erhobenen Beschwerde zuständig (vgl. Art. 140 Abs. 1 DBG [SR 642.11] bzw. Art. 139 Abs. 1 StG [BR 720.000]; Art. 49 Abs. 1 lit. b VRG [BR 370.100]). Die Beschwerdeführerin ist als formelle und materielle Adressatin der angefochtenen Einspracheentscheide beschwert und damit ohne Weiteres zur Beschwerdeerhebung befugt (vgl. Art. 50 VRG). Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten.
1.2. Würde der Betrag von CHF 41'635.25 nicht zum steuerbaren Gewinn der Beschwerdeführerin hinzugerechnet, würde diese im Jahr 2022 rund CHF 7'000.00 weniger Steuern (Bundessteuer und Kantonssteuern) zahlen (vgl. act. C.8). Da der Streitwert demnach unter CHF 10'000.00 liegt und auch keine Fünferbesetzung vorgeschrieben ist, wird die vorliegende Angelegenheit in einzelrichterlicher Kompetenz entschieden (vgl. Art. 43 Abs. 3 lit. a VRG).
2. Strittig und zu prüfen ist, ob die Beschwerdegegnerin zu Recht eine aufwandwirksam verbuchte Rechnung für geltend gemachte Beratungsdienstleistungen der der Beschwerdeführerin nahestehenden Gesellschaft in F._____ in der Höhe von CHF 41'635.25 als geschäftsmässig nicht begründet aufgerechnet hat.
3. Laut der Beschwerdeführerin arbeiten beide Gesellschaften (mit Sitz in B._____ bzw. F._____) für die H._____ AG. Der Vertrag mit der H._____ AG sei nur mit der Gesellschaft in F._____ abgeschlossen worden, da die H._____ AG nur einen Ansprechpartner gewollt habe. Ebenfalls auf deren Wunsch hin gebe es für die Zahlungen einen einzigen Ansprechpartner, der angesichts der stabilen Währung und der politischen Verhältnisse die Beschwerdeführerin sei. Die Gesellschaft in F._____ stelle ihr Rechnung für ihre Bemühungen. Bis und mit 2021 habe die Steuerverwaltung diese Vorgehensweise akzeptiert; ab dem Jahr 2022 dann nicht mehr. Sollte das Gericht die Meinung der Beschwerdegegnerin teilen, wonach der Aufwand für die Arbeitsleistungen gegenüber der H._____ AG nicht geschäftsmässig begründet und deshalb aufzurechnen sei, müsse der gesamte Ertrag – auch jener, der in der Schweiz als Ertrag H._____ AG verbucht worden sei – aus der Erfolgsrechnung gestrichen und einem Darlehenskonto F._____ gutgeschrieben werden.
4.1. Gemäss Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG und Art. 79 Abs. 1 lit. b StG unterliegt der Gewinnsteuer der gesamte Reingewinn, wozu insbesondere auch der der Erfolgsrechnung belastete, geschäftsmässig nicht begründete Aufwand zählt. Daraus ergibt sich e contrario, dass generell (nur) jener Aufwand steuerlich abzugsfähig ist, der geschäftsmässig begründet ist. Die Frage, ob ein Aufwand geschäftsmässig begründet ist, beurteilt sich in der Regel danach, ob er kaufmännisch angemessen ist. Kaufmännisch angemessen und demnach geschäftsmässig begründet sind Kosten, wenn sie aus unternehmungswirtschaftlicher Sicht vertretbar erscheinen (vgl. statt vieler Urteil des Bundesgerichts 2C_988/2021 vom 27. September 2022 E. 2.1 f. m.H.).
4.2. Von der rechtlichen Qualifikation von Aufwendungen als geschäftsmässig begründet zu unterscheiden ist die Frage von deren Nachweis. Dieser obliegt, da es um steuermindernde Tatsachen geht, dem Steuerpflichtigen. Während es hinsichtlich der steuerrechtlichen Anerkennung eines verbuchten Aufwands als geschäftsmässig begründet grundsätzlich nicht Sache der Steuerbehörden ist, dessen Zweckmässigkeit in Frage zu stellen, bleibt es hinsichtlich der Frage, ob und in welchem Umfang tatsächlich entsprechende Aufwendungen entstanden sind (namentlich ob mit solchen Aufwendungen der steuerpflichtigen Person tatsächlich zugeflossene Leistungen "eingekauft" wurden), bei der Beweislastverteilung gemäss der Normentheorie, d.h. im Fall der Beweislosigkeit trägt die steuerpflichtige Person deren Folgen (vgl. statt vieler Urteil des Bundesgerichts 2C_988/2021 vom 27. September 2022 E. 2.1.2 m.H.).
4.3. Für die steuerliche Anerkennung eines Treuhandverhältnisses ist ein eindeutiger Nachweis erforderlich. Wenn – wie hier – auch internationale Rechtsbeziehungen in Frage stehen, sind an diesen Nachweis strenge Anforderungen zu stellen, da sich solche Rechtsgeschäfte weitgehend der Kontrolle der inländischen Steuerbehörden entziehen (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_631/2017 vom 30. Januar 2019 E. 2.1 m.H.). Fliessen Zahlungen ins Ausland, so trifft die steuerpflichtige Unternehmung zudem eine erhöhte Mitwirkungspflicht. Sie hat nicht nur den Empfänger der Zahlung zu nennen, sondern die gesamten Umstände darzulegen, die zur Zahlung geführt haben. Von der steuerpflichtigen Person wird verlangt, dass sie die Verträge, die Korrespondenz und die Bankbelegte vorlegt. Deshalb sind bei Zahlungen ins Ausland an den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit entsprechend höhere Anforderungen zu stellen (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_1113/2018 vom 8. Januar 2019 E. 2.2.3).
5.1. Gemäss den Aussagen des Alleinaktionärs anlässlich des Vortritts vom 28. Oktober 2024 ist der streitgegenständliche Aufwand in der Höhe von CHF 41'635.25 für Beratungsdienstleistungen im Jahr 2022 der Gesellschaft in F._____ für die Firma H._____ auf eine Zahlung der H._____ AG an die Beschwerdeführerin zurückzuführen, die letztere auf Rechnung der Gesellschaft in F._____ vereinnahmt habe. Aufgrund dieser Behauptung verlangte die Beschwerdegegnerin von der Beschwerdeführerin einen Nachweis für ein allfälliges Treuhandverhältnis zwischen ihr und der Gesellschaft in F._____ betreffend Inkasso und Weiterleitung. Die Beschwerdeführerin hat offenbar für gewisse Rechnungen der Gesellschaft in F._____ an die H._____ AG im Jahr 2022 eine Inkassofunktion übernommen. So hat sie im Jahr 2022 die Zahlungen der H._____ AG für Rechnungen der Gesellschaft in F._____ in der Höhe von CHF 16'577.20 und CHF 10'129.00 (vgl. act. C.15) im Soll ihres Bankkontos 1020 (Aktivkonto) und im Haben des Verbindlichkeitskontos gegenüber der Gesellschaft in F._____ 2510 (Passivkonto) erfolgsunwirksam erfasst (vgl. act. C.19, S. 2 und S. 31; vgl. auch act. C.16). Diese Buchungen hatte die Beschwerdegegnerin denn auch akzeptiert. Nicht klar erscheint hingegen, weshalb nun die vereinnahmte Zahlung der streitgegenständlichen Rechnung vom 19. Dezember 2022 der Gesellschaft in F._____ an die Beschwerdeführerin für Beratungsdienstleistungen 2022 für die Firma H._____ in der Höhe von USD 45'000.00 bzw. CHF 41'635.25 (vgl. act. C.3) im Soll des 2022 eigens geschaffenen Aufwandkontos 4400 "Aufwand für Drittleistungen" und im Haben des Darlehenskontos des Alleinaktionärs 2500 (Aktivkonto) – mit entsprechender Minderung des Gewinns der Beschwerdeführerin und der Schulden des Alleinaktionärs ihr gegenüber – verbucht wurde (vgl. act. C.19, S. 30 und S. 42; vgl. auch act. C.4). Nicht nachvollziehbar und auch nicht nachgewiesen ist, wie der Beschwerdeführerin aus der Vereinnahmung des Betrags von CHF 41'635.25 (USD 45'000.00) gemäss der obgenannten Rechnung ein Aufwand entstanden sein sollte, erhält sie doch von der Firma H._____ die Überweisungen zugunsten der Gesellschaft in F._____ ohne besondere Anstrengungen unternehmen zu müssen. Jedenfalls wurde kein Nachweis für ein Treuhand- bzw. Inkasso- oder ähnliches Verhältnis erbracht, das für die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit den streitgegenständlichen Beratungsdienstleistungen einen geschäftsmässigen Aufwand begründen würde.
5.2. Soweit die Beschwerdeführerin in der Einsprache und Beschwerde sinngemäss geltend zu machen scheint, dass es sich dabei um ihr entstandenen geschäftsmässigen Aufwand handelt, da sie Beratungsdienstleistungen von der Gesellschaft in F._____ bezogen habe, anstatt sie selbst zu erbringen, ist festzustellen, dass der behauptete – nicht genügend substantiierte – Aufwand aus einer (Sub-)Agentintätigkeit oder Auftragstätigkeit nicht erwiesen ist. Aus dem erstmals mit der Beschwerde bzw. mit E-Mail vom 6. Februar 2025 eingereichten Agenturvertrag (Agency Agreement) vom 1. Juli 2013 zwischen drei Gesellschaften des H._____-Konzerns und der Gesellschaft in F._____ geht hervor, dass letztere Agentin der H._____ Gruppe auf dem Gebiet in F._____ (sowie I._____ und J._____) ist (vgl. act. B.1). Zudem hat die H._____ AG mit Schreiben vom 22. Januar 2025 bestätigt, dass die Beschwerdeführerin selbst (Haupt-)Agentin der H._____ Gruppe ist und deren Interessen und Verkaufsaktivitäten in F._____ vertritt, während die Gesellschaft in F._____ ihre (Sub-)Agentin ist, die im Auftrag und unter Verantwortung der Beschwerdeführerin handelt (vgl. act. B.3). Selbst wenn vom Bestehen eines rechtsgültigen Vertragsverhältnisses zwischen der Beschwerdeführerin und der Gesellschaft in F._____ als Subagentin, die (dauerhaft) Beratungsdienstleistungen zugunsten ersterer erbringt, auszugehen wäre – was hier mangels schriftlichen Vertrags bei Doppelvertretung des Alleinaktionärs fraglich ist (vgl. Art. 718b OR) –, hat die Beschwerdeführerin trotz Aufforderung der Beschwerdegegnerin in Bezug auf den hier strittigen Aufwandbetrag weder dargelegt noch nachgewiesen, welche spezifischen Beratungsdienstleistungen bzw. vermittelten Geschäfte die Gesellschaft in F._____ für die Firma H._____ getätigt hat, welche der an sie gestellten Rechnung vom 19. Dezember 2022 zugrunde liegen (vgl. act. C.3). Der Nachweis, dass die F._____ Gesellschaft Beratungs- und/oder Vermittlungsdienstleistungen zugunsten der Beschwerdeführerin erbracht hat, wurde somit nicht geleistet, wie die Beschwerdegegnerin zu Recht feststellt. Die Beschwerdeführerin scheitert somit am bei internationalen Rechtsbeziehungen geltenden strengen Nachweis (vgl. vorstehend E. 4.3) einer entsprechenden Subagentin- oder Auftragstätigkeit hinsichtlich der strittigen Beratungsdienstleistungen. Die Beschwerdeführerin hat nicht nur keine ausreichenden Angaben gemacht und keine Belege für die konkreten Vorgänge vorgelegt, auf die sich die Rechnung bezieht, sondern auch nicht nachgewiesen, dass der Alleinaktionär den streitigen Betrag tatsächlich an die F._____ Gesellschaft gezahlt hat (vgl. auch E. 5.1).
5.3. Gemäss Aktenlage ist im Übrigen davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin selbst Beratungsdienstleistungen (in der Textilindustrie) für das Ausland erbracht hat, und dies auch namentlich für die H._____ Gruppe (vgl. Erfolgsrechnungen 2021-2022, Konto 3000 Einnahmen Beratungen Ausland [act. C.5 f.; act. C.19, S. 36]). Die Überweisungen der H._____ Gruppe wurden bei der Beschwerdeführerin entweder als Ertrag (infolge offenbar eigener Beratungsdienstleistungen im Ausland oder in der Schweiz für die H._____ Gruppe) oder als Verbindlichkeit gegenüber der Gesellschaft in F._____ (infolge Begleichung der Rechnungen der Gesellschaft in F._____ seitens der H._____ AG für deren Beratungsdienstleistungen) verbucht. Diese Vorgehensweise steht im Einklang mit der Argumentation des Alleinaktionärs, wonach die Beschwerdeführerin Zahlungen der H._____ AG an die Gesellschaft in F._____ auf Rechnung letzterer vereinnahmt hat (vgl. E. 5.1). Im Widerspruch dazu steht hingegen die sinngemässe Argumentation in der Einsprache und in der Beschwerde, dass die Beschwerdeführerin die Gesellschaft in F._____ für Beratungsdienstleistungen für die H._____ Gruppe bezahle, dies als Aufwand verbucht werde und ihr folglich entsprechende Einnahmen (im Erfolgskonto) aus den Überweisungen der H._____ Gruppe für die im Ausland von der F._____ Gesellschaft erbrachten Leistungen zuflössen. Die Beschwerdeführerin hat im Jahr 2022 für (offenbar eigene) Beratungsdienstleistungen für die H._____ AG im Ausland entsprechende Einnahmen im Erfolgskonto 3000 und im Bankkonto 1020 in der Höhe von CHF 525'684.00 und für die H._____ GmbH in der Höhe von CHF 3'427.80 erfasst (vgl. act. C.19, S. 36, S. 1 und S. 3). Diese Einnahmen wurden bereits am 20. Januar 2022 bzw. 8. Dezember 2022 verbucht (vgl. act. C.19, S. 36), während die strittige Rechnung vom 19. Dezember 2022 datiert und der entsprechende Betrag von CHF 41'635.25 gleichentags verbucht wurde (vgl. act. C.3; C.4 bzw. C.19, S. 42). Folgt man der Argumentation der Beschwerdeführerin, müsste man also mit einer Zahlung der H._____ AG an die Beschwerdeführerin für die behaupteten Beratungsdienstleistungen der Gesellschaft in F._____ für das Jahr 2022 anfangs 2023 rechnen, während die am 20. Januar 2022 verbuchten Einnahmen für Beratungsdienstleistungen im Ausland (zumindest teilweise) auf Beratungstätigkeiten der F._____ Gesellschaft im Jahr 2021 zurückzuführen wären, zumal die F._____ Gesellschaft nach sinngemässen Angaben der Beschwerdeführerin in der Beschwerde ihr seit dem Jahr 2013 bzw. bereits vor dem Jahr 2021 Rechnung für ihre Bemühungen gestellt habe. Wenn der Beschwerdeführerin tatsächlich ein Aufwand infolge der Beratungstätigkeit der F._____ Gesellschaft im Ausland für die H._____ Gruppe entstanden ist und sie daraus Erträge erwirtschaftet hat, sie also nicht bloss eine Inkassofunktion für deren Rechnungen an die H._____ AG übernommen hat, müsste in der Erfolgsrechnung 2021 – in der im Übrigen ebenfalls Einnahmen aus Beratungen im Ausland verbucht wurden – oder in den vorausgehenden Jahren ein entsprechendes Aufwandkonto (sog. Aufwand für Drittleistungen, vgl. act. C.5) ersichtlich sein, was aber nicht der Fall ist (vgl. act. C.6) bzw. nicht nachgewiesen wurde. Die Argumentation der Beschwerdeführerin, wonach die Beschwerdegegnerin die Vorgehensweise bis und mit dem Steuerjahr 2021 akzeptiert habe, ist daher unzutreffend, zumal wie gesagt zumindest im Jahr 2021 gar keine entsprechenden Leistungen verbucht wurden (vgl. act. C.6).
6. Zusammenfassend hat die Beschwerdeführerin nicht nachgewiesen, dass die von der Beschwerdegegnerin aufgerechnete Rechnung im Betrag von CHF 41'635.25 geschäftsmässig begründet ist (vgl. act. A.1, Rechtsbegehren Ziff. 1). Auch besteht infolge eigener Beratungstätigkeit der Beschwerdeführerin keine Veranlassung, den Ertrag aus Dienstleistungen für die H._____ AG betreffend das Jahr 2022 zu streichen (vgl. act. A.1, Rechtsbegehren Ziff. 2). Damit sind die angefochtenen Einspracheentscheide in Abweisung der Beschwerde zu bestätigen.
7.1. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten gestützt auf Art. 73 Abs. 1 VRG der unterliegenden Beschwerdeführerin aufzuerlegen. Die Staatsgebühr wird gestützt auf Art. 75 Abs. 2 VRG auf CHF 2'500.00 festgesetzt.
7.2. Bund, Kanton und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird gemäss Art. 78 Abs. 2 VRG in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen. Davon abzuweichen besteht vorliegend kein Anlass, weshalb der obsiegenden Beschwerdegegnerin keine Parteientschädigung zusteht.
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Gerichtskosten, bestehend aus
–einer Staatsgebühr von
CHF
2'500.00
–und den Kanzleiausgaben von
CHF
264.00
Total
CHF
2'764.00
gehen zulasten der A._____ AG.
1. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 2. [Rechtsmittelbelehrung] 3. [Mitteilungen]