VVGE 2003/04 Nr. 11

Entscheidpublikation VVGE 2003/04 Nr. 11, S. 33:

Art. 20 StG

Definition der selbstständigen Erwerbstätigkeit.

Entscheid der Steuerrekurskommission vom 4. Juni 2003.

Aus den Erwägungen:

2. Der Rekurrent macht geltend, seine Tätigkeit im Zusammenhang mit dem Vertrieb von X-Produkten sei steuerrechtlich als selbstständige Erwerbstätigkeit zu qualifizieren.

Dem Begriff der selbstständigen Erwerbstätigkeit kommt im Steuerrecht eine zentrale Abgrenzungsfunktion zu. Die Einkünfte im Bereich der selbstständigen Erwerbstätigkeit werden nach einer anderen Methode ermittelt als das übrige Einkommen. Der Entscheid darüber, ob eine selbstständige Erwerbstätigkeit vorliegt oder nicht, ist von grosser fiskalischer Tragweite. Im Unterschied zur privaten Vermögenssphäre werden sämtliche Gewinne aus der Veräusserung von Vermögenswerten im Bereich der selbstständigen Erwerbstätigkeit besteuert. Dafür besteht im Geschäftsvermögensbereich aber auch die Möglichkeit, Wertverminderungen durch Abschreibungen und Wertberichtigungen Rechnung zu tragen. Als weiterer Unterschied ist die nur im Bereich der selbstständigen Erwerbstätigkeit mögliche Verrechnung von Einkünften mit Verlusten aus früheren Jahren zu nennen (Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2. Auflage, Basel 2002, N. 7 f. zu Art. 8; Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Band I/2a, Basel 2000, N. 5 f. zu Art. 18).

3. Der Begriff der selbstständigen Erwerbstätigkeit ist in den Bundessteuergesetzen sowie im Steuergesetz des Kantons Obwalden lediglich erwähnt, nicht aber umschrieben (Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG; SR 642.11]; Art. 8 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG; SR 642.14]; Art. 20 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 30. Oktober 1994 [StG; GDB 641.4]). Der Begriff der selbstständigen Erwerbstätigkeit bedarf deshalb der Konkretisierung und der Auslegung, da dieser vom Gesetz selbst nicht geregelt wird. Gemäss Lehre und Praxis gelten jene natürliche Personen als selbstständigerwerbend, die durch den Einsatz von Arbeitsleistungen und Kapital in frei gewählter Organisation, auf eigenes Risiko, anhaltend, planmässig und nach aussen sichtbar zum Zwecke der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen (Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Band II, 8. Auflage, Bern 1999, § 34 N. 15 ff.; StE 1999 B 23.1 Nr. 42). Die Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit sind von finanziellen Auswirkungen abzugrenzen, die nur die Privatsphäre betreffen. Darunter sind die Liebhaberei und die Verwaltung des eigenen Vermögens zu verstehen. Bei der Liebhaberei fehlt die Absicht, einen Gewinn zu erzielen (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 5. Auflage, Zürich 1995, S. 159).

4. Eine Liebhaberei oder Hobbytätigkeit liegt in der Regel vor, wenn die Tätigkeit von rein persönlichen Neigungen beherrscht und die Merkmale der Erwerbstätigkeit im steuerrechtlichen Sinne nicht gegeben sind. Dies ist insbesondere der Fall, wenn die Absicht fehlt, einen Gewinn zu erzielen. Die fehlende Gewinnstrebigkeit ist objektiv erkennbar, wenn auf Dauer keine Überschüsse erzielt werden und nach der Art des Vorgehens gar nicht erzielbar wären (Reto Böhi, Der unterschiedliche Einkommensbegriff im Steuerrecht und im Sozialversicherungsrecht und seine Auswirkungen auf die Beitragserhebung, S. 236 f.). Eine langandauernde Erfolglosigkeit einer nach aussen in Erscheinung tretenden wirtschaftlichen Betätigung schliesst deren Qualifikation als selbstständige Erwerbstätigkeit aus. Es ist hingegen zu berücksichtigen, dass beim Aufbau einer selbstständigen Erwerbstätigkeit in den ersten Geschäftsjahren Verluste entstehen können. Dies hat zur Folge, dass eine isolierte Betrachtungsweise der Gewinn- und Verlustsituation über einige wenige Jahre hinweg abzulehnen ist. Werden jedoch über eine längere Zeitspanne nur Verluste generiert, stellt dies ein gewichtiges Indiz dafür dar, dass der Steuerpflichtige nicht mit der Absicht der Gewinnerzielung handelt. In einem solchen Fall steht dem Steuerpflichtigen der Gegenbeweis für das Vorhandensein von Gewinnstrebigkeit offen (StE 1999 B 23.1 Nr. 42; Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 18 N. 13).

Gemäss Lehre und Rechtsprechung stellt es ein gewichtiges Indiz für eine Liebhaberei dar, wenn innert einer Zeitspanne von 5 bis 10 Jahren kein nennenswerter Gewinn erzielt wird. Hieraus verursachte Verluste können demzufolge auch nicht mit übrigem steuerbarem Einkommen verrechnet werden (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O. § 18 N. 13; Höhn/Waldburger, a.a.O. § 34 N. 11).

5. Der Rekurrent hat gemäss den Steuerakten die Tätigkeit im Zusammenhang mit dem Vertrieb der X-Produkte 1995 begonnen. Seither resultierten mit dieser Tätigkeit gestützt auf die eigenen Deklarationen folgende Geschäftsergebnisse:

• 1995: Verlust Fr. 6 515.--
• 1996: Verlust Fr. 4 632.--
• 1997: Verlust Fr. 8 060.--
• 1998: Verlust Fr. 15 489.--
• 1999: Verlust Fr. 11 154.--
• 2000: Verlust Fr. 13 246.--
• 2001: Verlust Fr. 27 117.--

Es ist erwiesen, dass die Tätigkeit des Rekurrenten planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar erfolgt ist. Auch der Einsatz von Arbeit und Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation kann anhand der Unterlagen nicht in Abrede gestellt werden. Die Rekursgegnerin stellt sich jedoch auf den Standpunkt, die seit 1995 anhaltenden Verluste würden die Annahme einer Gewinnstrebigkeit ausschliessen. Ferner sei beim Verkauf von X-Produkten die Wahrscheinlichkeit, damit einen Gewinn zu erzielen, äusserst gering. Es ist der Rekursgegnerin beizupflichten, dass der Rekurrent gemäss den vorliegenden Steuerunterlagen seit Aufnahme der Tätigkeit im Zusammenhang mit dem Verkauf und dem Vertrieb von X-Produkten stets Verluste realisiert hat. Ferner haben sich diese Verluste seit 1995 tendenziell erhöht. Auch diese Tendenz spricht gegen die Annahme einer Gewinnstrebigkeit. Ferner ist zu berücksichtigen, dass der Rekurrent gestützt auf die Unterlagen sich offensichtlich nicht bemüht, den Verlust in Grenzen zu halten bzw. zu vermindern, sondern diesen mit zusätzlichen Abschreibungen noch erhöht. Nach der vorstehend skizzierten Rechtsprechung ist die Tätigkeit des Rekurrenten im Zusammenhang mit dem Vertrieb von X-Produkten auf Grund der bereits lange andauernden Erfolglosigkeit nicht als selbständige Erwerbstätigkeit zu qualifizieren, sondern diese Tätigkeit ist steuerrechtlich als Liebhaberei zu qualifizieren.

6. Gestützt auf die vorstehend erläuterten Indizien lässt sich die Tätigkeit des Rekurrenten im Zusammenhang mit dem Vertrieb der X-Produkte in steuerrechtlicher Hinsicht nicht als selbstständige Erwerbstätigkeit charakterisieren. Dem Steuerpflichtigen steht in diesem Fall der Gegenbeweis offen, dass eine Gewinnstrebigkeit dennoch vorliegt. Der Rekurrent macht geltend, dass eine Unternehmung regelmässig mit Anfangsschwierigkeiten zu kämpfen habe. Dies sei auch bei der nebenberuflichen Tätigkeit des Rekurrenten der Fall, da sich diese noch weitgehend in der Aufbauphase befinden würde. Tatsache ist, dass der Rekurrent seit Anbeginn seiner Tätigkeit erhebliche Verluste verzeichnet und sich diese Verluste tendenziell immer erhöhten. Im Jahre 2001 betrug der Verlust gemäss eigener Deklaration des Steuerpflichtigen Fr. 27 117.--, und dies lediglich mit einer nebenberuflichen Tätigkeit. Selbst wenn sich der Betrieb des Rekurrenten noch nach sechs Jahren in der Aufbauphase befinden sollte, müssten die Verluste tendenziell immer geringer ausfallen. Vorliegend ist jedoch das Gegenteil der Fall. Diese Umstände weisen darauf hin, dass der Rekurrent eine Tätigkeit ausübt, bei der die Erträge stets gering sind und die Aufwendungen die Erträge um ein Mehrfaches übersteigen. Eine solche Tätigkeit kann nicht als selbstständige Erwerbstätigkeit qualifiziert werden, sondern muss als Liebhaberei bezeichnet werden. Würde es dem Rekurrenten nämlich um die Erzielung eines Erwerbseinkommens gehen, hätte er wegen des finanziellen Misserfolgs der letzten sieben Jahre den Verlustbetrieb eingestellt.

Der Rekurrent bringt vor, dass bei einem positiven Abschluss des Nebenerwerbs dieser ohne Weiteres bei der Ermittlung der steuerbaren Einkünfte berücksichtigt worden wäre. Deshalb sei es auch gerechtfertigt, den im Jahre 2001 erlittenen Verlust von Fr. 27 117.-- bei der Ermittlung des steuerbaren Einkommens miteinzubeziehen. Es wurde vorstehend dargestellt, dass ein Element der selbstständigen Erwerbstätigkeit die Absicht zur Gewinnerzielung ist. Solange diese jedoch nicht vorliegt, kann die Tätigkeit des Rekurrenten auch nicht als selbstständige Erwerbstätigkeit qualifiziert werden. Anders wäre der Fall jedoch dann, wenn der Rekurrent mit dem Vertrieb von X-Produkten einen Gewinn erzielen würde, da in diesem Fall sämtliche Voraussetzungen einer selbstständigen Erwerbstätigkeit erfüllt wären, insbesondere die Gewinnerzielung.

Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass die Wahrscheinlichkeit, mit dem Verkauf von X-Produkten innert absehbarer Zeit einen Gewinn zu erzielen, äusserst gering ist (StPS 2002, S. 14 ff.) Dies wird auch dadurch belegt, dass der Rekurrent mit seiner Tätigkeit seit Anbeginn lediglich Verluste erzielt hat, und dass diese Verluste tendenziell immer gestiegen sind.

7. Der Rekurrent rügt ferner, dass ihm zu Unrecht Spesenvergütungen im Umfang von Fr. 8 736.-- als Einkommen angerechnet wurden.

Aus dem Lohnausweis für die Steuererklärung 2001 ist zu entnehmen, dass der Rekurrent im Jahre 2001 Autospesen von Fr. 12 000.-- sowie Reisespesen von ebenfalls Fr. 12 000.-- erhalten hat. Die Rekursgegnerin hat die Autospesen von Fr. 12 000.-- sowie Essenspesen von Fr. 3 264.-- toleriert und den Restbetrag von Fr. 8 736.-- dem Rekurrenten als Einkommen angerechnet. Im Folgenden ist zu prüfen, ob die Aufrechnung der Reisespesen als zusätzliches Einkommen in der Höhe von Fr. 8 736.-- gerechtfertigt ist.

Gemäss den allgemeinen Regeln über die Verteilung der Beweislast trägt die Steuerbehörde die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerschuld begründen oder mehren. Der Steuerpflichtige hat hingegen Tatsachen zu belegen, welche die Steuerschuld aufheben oder mindern (Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 109 f.). Die Rekursgegnerin hat dem Rekurrenten gemäss geltender Praxis für Handelsreisende, Versicherungsangestellte, Akquisiteure und Angehörige ähnlicher Berufe Pauschalspesen von 15 % vom Nettolohn II zuzüglich der ausbezahlten Spesen anerkannt. Ferner hat die Rekursgegnerin dem Rekurrenten den 10 %-Pauschalabzug für die übrigen Berufskosten gewährt. Sofern die Berufsauslagen des Rekurrenten höher sein sollten, so ist der Rekurrent gestützt auf die allgemeine Beweislastregel verpflichtet, diese höheren Kosten mit den notwendigen Beweismitteln zu belegen. Dieser Vorgabe ist der Rekurrent nicht nachgekommen, weshalb er die Folgen der Beweislosigkeit trägt. Es ist deshalb auch nicht zu beanstanden, dass die Rekursgegnerin dem Rekurrenten den Betrag von Fr. 8 736.-- als zusätzliches Einkommen aufgerechnet hat.