Geschäftsnummer: SGSTA.2021.2
Instanz: Steuergericht
Entscheiddatum: 03.05.2021
FindInfo-Nummer: O_SG.2022.39
Titel: Staats- und Bundessteuer 2019
Resümee:
Einkommen, unselbständige Erwerbstätigkeit, Pauschalspesen. Bestätigung der Steuergerichtspraxis betreffend die Überprüfung von ausserkantonal genehmigten Spesenreglementen durch die Solothurner Veranlagungsbehörden bei Überschreitung des zulässigen Ansatzes von 5 % des Bruttogehalts. In casu ADSL-Spesen in der Berufskostenpauschale enthalten, kein Nachweis höherer Spesen durch die Steuerpflichtige. StG § 22 Abs. 1 DBG Art. 17 Abs. 1.
KSGE 2021 Nr. 1
**StG § 22 Abs. 1, DBG Art. 17 Abs. 1.**Einkommen, unselbständige Erwerbstätigkeit, Pauschalspesen.
Bestätigung der Steuergerichtspraxis betreffend die Überprüfung von ausserkantonal genehmigten Spesenreglementen durch die Solothurner Veranlagungsbehörden bei Überschreitung des zulässigen Ansatzes von 5 % des Bruttogehalts. In casu ADSL-Spesen in der Berufskostenpauschale enthalten, kein Nachweis höherer Spesen durch die Steuerpflichtige.
Aus den Erwägungen
2.1.1 Bei einer unselbständigen Erwerbstätigkeit sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem Arbeitsverhältnis steuerbar, soweit sie nicht Auslagenersatz darstellen (§ 22 Abs. 1 StG; Art. 17 Abs. 1 DBG). Sofern die Spesenvergütungen des Arbeitgebers die effektiven Unkosten des Arbeitnehmers nicht übersteigen, sind sie nicht Teil des Bruttolohns. Übersteigt dagegen die Vergütung des Arbeitgebers die effektiv entstandenen Unkosten, ist der übersteigende Teil Lohnbestandteil. Dies ist insbesondere bei Pauschalspesen der Fall, die der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer ausrichtet. Solche Pauschalspesen sind im vollen Umfang den steuerbaren Einkünften zuzurechnen, sofern sie nicht auf einem von den Veranlagungsbehörden genehmigten Spesenreglement beruhen. In den Kantonen werden genehmigte Spesenreglemente dem Grundsatz nach gegenseitig ohne eigene Überprüfung anerkannt (Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE 2015 Nr. 2 E. 2).
2.1.2 Die Vorinstanz führt jedoch zutreffend aus, mit Verweis auf den genannten grundsätzlichen Steuergerichtsentscheid (vom 28.9.2015, SGSTA.2015.42; BST.2015.39) und das Urteil des Steuergerichts vom 26. November 2012, SGSTA.2011.147; BST.2011.128, dass unter gewissen Umständen eine Überprüfung von ausserkantonal genehmigten Spesenreglementen zulässig und ebenso praxisüblich ist; dies nämlich dann, wenn das ausserkantonal genehmigte Spesenreglement den gemäss Richtlinien der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) zulässigen Ansatz von 5 % des Bruttogehalts übersteigt. Denn auch wenn eine pauschale Spesenvergütung genehmigt wird, handelt es sich dabei einzig um eine für beide Parteien vereinfachende administrative Entlastung. Die pauschale Spesenvergütung soll jedoch trotzdem den effektiven Auslagen entsprechen.
2.2 Im Steuerbuch des Kantons Solothurn wird in § 22 Nr. 2 Ziff. 3.3 vor allem Folgendes festgehalten: „Steuerliche Korrekturen können erfolgen, wenn angenommen werden muss, dass die Pauschale für Repräsentation unverhältnismässig hoch ist und einen bestimmten Betrag übersteigt (beträgt mehr als 5 % des Bruttolohns und mehr als CHF 6'000, bei Vollpensum). Diese Praxis wird durch zwei kantonale Gerichtsentscheide gestützt (Urteil KSG SGSTA.2015.42 vom 28.09.2015; Urteil KSG SGSTA.2011.147 vom 26.22.2012)." Das Steuerbuch des kantonalen Steueramts ist öffentlich zugänglich (Internet). Es stellt eine verwaltungsinterne Weisung dar; für die Steuerpflichtigen hat es indes keinen rechtsverbindlichen Charakter.
2.3.1 Die Grundlagen und die Bandbreiten sowie die interkantonale Anerkennung von Pauschalspesen wurden wie erwähnt von der SSK thematisiert. Diese bezweckt im Wesentlichen die Koordination, die Anwendung und die Weiterentwicklung des Steuerrechts unter den Kantonen und mit dem Bund. Im Rahmen dessen erarbeitet und publiziert die SSK unter anderem Praxisfestlegungen und fördert eine Vereinheitlichung der Verfahrensabläufe. Die entsprechenden Bestimmungen, Weisungen, Merkblätter etc. verfügen indes auch nicht über einen rechtsverbindlichen Charakter.
2.3.2 Gemäss dem Muster-Spesenreglement der SSK (Kreisschreiben 25 vom 18.1.2008) stehen hinter der Gewährung von Pauschalspesen folgende Überlegungen: „Die Belege für diese Repräsentations- und Kleinauslagen (Bagatellspesen) sind teilweise nicht oder nur unter schwierigen Bedingungen zu beschaffen. Aus Gründen einer rationellen Abwicklung wird daher den leitenden Angestellten eine jährliche Pauschalentschädigung ausgerichtet.“ Demnach besteht Sinn und Zweck von Pauschalspesenregelungen primär in der Entlastung der Steuerpflichtigen vor übermässigem administrativem (Erhebungs-) Aufwand. Die diesbezügliche Gewährung von 5 % Pauschalspesen des Bruttolohns lassen in der Regel umfassende Ausgaben zu. Den Steuerpflichtigen steht es diesbezüglich frei, höhere geschäftsmässig begründete Spesen mittels entsprechender Belege nachzuweisen. Im Übrigen wird im Muster-Spesenreglement der SSK auf Rz. 54 der Wegleitung zum Ausfüllen des Lohnausweises verwiesen. In dieser Randziffer ist festgehalten, dass vom Sitzkanton genehmigte Spesenreglemente wie gesagt grundsätzlich von allen anderen Kantonen anerkannt werden.
2.4 Der Thematik der (teilweisen) Anerkennung bzw. (teilweisen) Aberkennung durch den Wohnsitzkanton von im Sitzkanton des Arbeitsgebers genehmigten Pauschal-Spesenreglementen nahm sich im Kanton Solothurn auch eine kleine Anfrage Sandra Kolly an den Regierungsrat dieser Thematik an. Dabei wurde am 26. Januar 2010 eine Stellungnahme auf die steuerlichen Aufrechnungen von Pauschalspesen trotz amtlich genehmigten Spesenreglement bei Arbeitsnehmern mit ausserkantonalen Arbeitsgebern verlangt. In der Beantwortung hielt der Regierungsrat unter anderem fest, dass die Kreisschreiben und Wegleitungen der SSK der Überprüfung von Pauschalspesen im Einzelfall nicht entgegenstehen würden (vgl. Regierungsratsbeschluss RRB Nr. 2010/372 vom 2.3.2010, Ziff. 3.4).
2.5 Steuermindernde Tatsachen (vgl. Art. 26 ff. DBG; § 33 ff. StG, Berufskosten) sind von den Steuerpflichtigen darzutun und nachzuweisen (vgl. Art. 123 Abs. 1 DBG; § 140 ff. StG, Mitwirkung des Steuerpflichtigen). Dabei wird zwischen dem Nachweis des Grundsachverhalts und dem Nachweis des Quantitativen unterschieden (vgl. RICHNER et al., Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich 2016, Art. 123 N 77 ff.).
3.1 Im konkreten Fall arbeitet die Rekurrentin im Aussendienst für die X AG. Sie bezieht Pauschalspesen von CHF 900/Monat zuzügl. CHF 50/Monat für ADSL bzw. einen Heimar-beitsplatz. Diese Spesen beruhen auf einem vom Kanton Zürich genehmigten Spesenreglement. Bei einem Bruttolohn von CHF 88'671 betragen die Spesen von total CHF 11'400 (12 x CHF 900 + 12 x CHF 50) 12.86 % des Bruttolohns. Die Vorinstanz akzeptiert indessen nur Spesen von 5 % des Bruttolohns und eine Berufskostenpauschale von 3 % des Bruttolohns (vgl. § 6 Steuerverordnung Nr. 13: Abzüge für Berufskosten, StVO Nr. 13, BGS 614.159.13; übrige Berufskosten); sie rechnet daher den Betrag von CHF 6'966 als Privatanteile auf (CHF 11'400, abzügl. 5 % von CHF 88'671, ausmachend CHF 4'434). Die Rekurrentin ist dagegen vor allem der Ansicht, dass nicht nur 5 % des Bruttolohns, sondern Pauschalspesen von mind. CHF 6'000 gewährt werden müssen.
3.2 Der angefochtene Entscheid entspricht indes der langjährigen Praxis des Kantonalen Steuergerichts (vgl. oben, Urteile vom 28.9.2015, SGSTA.2015.42; BST.2015.39 = KSGE 2015 Nr. 2 und vom 26.11.2012, SGSTA.2011.147; BST.2011.128; siehe auch KSGE 2011 Nr. 14 E. 2 und KSGE 2014 Nr. 11 E. 2.1 a. E.). Gründe für eine diesbezügliche Praxisänderung sind nicht vorhanden. Des Weiteren darf die Veranlagungsbehörde ausserkantonale Spesenreglemente wie gesehen durchaus überprüfen. Die Grenze der akzeptierten Pauschalspesen liegt danach bei 5 % des Bruttolohns. Diese Spesen wurden der Rekurrentin denn gewährt. Die geltend gemachten ADSL-Spesen sind dagegen in der Berufskostenpauschale enthalten (vgl. § 6 Abs. 2 StVO Nr. 13, EDV-Hard- und Software). Die Beweislast für höhere Spesen liegt nach dem Gesagten bei der Rekurrentin. Die streitige Aufrechnung ist nach dem Gesagten in der Höhe gerechtfertigt. Die Rekurrentin hat demgegenüber nicht nachgewiesen, dass höhere Pauschalspesen als 5 % angefallen und berechtigt sind. Sodann ist der Betrag von CHF 6'000 kein Mindestbetrag, der als Pauschalspesen akzeptiert werden müsste. Dieser Betrag ist wie gesehen (vgl. oben, E. 2.2) als Richtlinie zu betrachten, wenn geltend gemachte Pauschalspesen unverhältnismässig hoch sind. Der Betrag ist denn abhängig von der effektiven Lohnhöhe. Die Rechtsmittel erweisen sich nach dem Ausgeführten als unbegründet.
3.3 Was die Rekurrenten weiter einwenden lassen, kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Die Kürzung der Pauschalspesen auf das allgemein anerkannte Mass von 5 % des Bruttolohns durch die Vorinstanz liegt innerhalb der kantonalen Steuerhoheit. Dass die Steuerbehörden genehmigte Spesenreglemente dem Grundsatz nach anerkennen, dient zwar der administrativen Entlastung und Vereinfachung. Dass es aber Einzelfälle gibt, welche eine Korrektur des Grundsatzes erfordern, ist nicht zu beanstanden. Wollten die Rekurrenten höhere Spesen als die im Rahmen der Aufrechnung gewährten 5 % des Bruttolohns geltend machen, wäre die Höhe dieser Spesen nicht nur glaubhaft zu machen, sondern entsprechend nachzuweisen (vgl. § 33 Abs. StG, Art. 26 Abs. 2 DBG; Berufskosten, Nachweis). Ein solcher Nachweis liegt anhand der Outlook Auszüge einer normalen Arbeitswoche der Rekurrentin indes nicht vor. Etwas Anderes ergibt sich auch nicht aus dem Schreiben der Arbeitgeberin vom … 2020 betreffend Pauschalspesen. Dass die umstrittenen 5 % des Bruttolohns keine hinreichende Grundlage hätten, trifft auch nicht zu; die Steuerpflichtigen haben grundsätzlich sämtliche abzugsfähigen Spesen nachzuweisen, da es sich dabei um steuermindernde Faktoren handelt. Wenn Spesen in gewissem Umfang ohne Nachweis akzeptiert werden, handelt es sich dabei um ein Entgegenkommen der Steuerbehörden.
Steuergericht, Urteil vom 3. Mai 2021 (SGSTA.2021.2;BST.2021.2)
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