StGH 2014/133
Der Staatsgerichtshof als Verfassungsgerichtshof hat in seiner nicht-öffentlichen Sitzung vom 10. Februar 2015, an welcher teilnahmen: Präsident lic. iur. Marzell Beck als Vorsitzender; stellvertretender Präsident Dr. Hilmar Hoch, Prof. Dr. Peter Bussjäger, Prof. Dr. Bernhard Ehrenzeller und lic. iur. Christian Ritter als Richter sowie Barbara Vogt als Schriftführerin
in der Beschwerdesache
Beschwerdeführerin: A
vertreten durch:
Belangte Behörde: Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein, Vaduz
gegen: Urteil des Verwaltungsgerichtshofes vom 31. Oktober 2014, VGH2014/080
wegen: Verletzung verfassungsmässig und durch die EMRK gewährleisteter Rechte (Streitwert: CHF 50'000.00)
zu Recht erkannt:
1. Der Individualbeschwerde wird Folge gegeben. Die Beschwerdeführerin ist durch das angefochtene Urteil des Verwaltungsgerichtshofes des Fürstentums Liechtenstein vom 31. Oktober 2014, VGH 2014/080, in ihren verfassungsmässig gewährleisteten Rechten verletzt.
2. Das angefochtene Urteil des Verwaltungsgerichtshofes des Fürstentums Liechtenstein wird aufgehoben und die Rechtssache unter Bindung an die Rechtsansicht des Staatsgerichtshofes zur neuerlichen Entscheidung an den Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein zurückverwiesen.
3. Das Land Liechtenstein ist schuldig, der Beschwerdeführerin die Kosten ihrer Vertretung in Höhe von CHF 1'748.20 binnen vier Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
4. Die Gerichtskosten trägt das Land Liechtenstein.
1. Am 26. April 2013 stellte das U. S. Department of Justice, Criminal Division, Office of International Affairs, Washington D. C., USA (im Folgenden: DOJ) ein Amtshilfeersuchen an die Liechtensteinische Steuerverwaltung. Das Ersuchen wurde im Wesentlichen damit begründet, dass amerikanische Behörden strafrechtliche Ermittlungen wegen Steuerdelikten nach amerikanischem Steuerrecht führten. Diese Straftaten seien u. a. von Personen begangen worden, die in den USA steuerpflichtig seien und die wirtschaftlich Berechtigte, Zeichnungsberechtigte oder sonstige Berechtigte von nicht deklarierten Konten seien, die im Namen von liechtensteinischen Stiftungen und Anstalten (darunter die B Stiftung) bei Banken oder Finanzinstituten ausserhalb Liechtensteins gelegen seien.
Das DOJ ersuchte um Einholung und Übermittlung von Informationen bei der liechtensteinischen Treuhandgesellschaft C Trust reg. (nachfolgend kurz: C).
2. Mit Schreiben vom 22. Mai 2013 ersuchte die Steuerverwaltung C um Übermittlung der ersuchten Informationen. Mit Schreiben vom 24. September 2013 reduzierte die Steuerverwaltung den von C eingeforderten Umfang von Informationen, dies in Umsetzung des Urteils des Staatsgerichtshofes vom 2. Juli 2013 zu StGH 2013/11.
3. Mit Schreiben vom 4. Juli 2013 übermittelte C der Steuerverwaltung die ersuchten Informationen zur B Stiftung (6 PDF-Dateien mit insgesamt 153 Seiten) in elektronischer Form.
4. Mit Verfügung vom 31. Juli 2014 zu AZ US437-2013-G07 entschied die Steuerverwaltung, dem DOJ in der Sache der B Stiftung Amtshilfe zu leisten und dem DOJ die von C eingereichten PDF-Dateien zu übermitteln, wobei auf insgesamt sechs Seiten teilweise Schwärzungen vorgenommen wurden.
5. Gegen diese Verfügung erhob die Beschwerdeführerin am 9. September 2014 Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof. Sie beantragte, die angefochtene Verfügung dahingehend abzuändern, dass das Amtshilfeersuchen des DOJ in Bezug auf (a) D, (b) die nunmehrige Beschwerdeführerin und (c) B Stiftung abgewiesen werde.
6. Der Verwaltungsgerichtshof gab dieser Beschwerde mit Urteil vom 31. Oktober 2014 (VGH 2014/80) keine Folge und begründete dies im Wesentlichen wie folgt:
6.1. Unbestritten blieben die Ausführungen der Steuerverwaltung in der angefochtenen Verfügung, dass sich das gegenständliche Amtshilfeersuchen auf das Übereinkommen vom 8. Dezember 2008 zwischen der Regierung des Fürstentums Liechtenstein und der Regierung der Vereinigten Staaten von Amerika über die Zusammenarbeit und den Informationsaustausch in Steuersachen, LGBI. 2009 Nr. 302, (TIEA-USA) und auf das Gesetz vom 16. September 2009 über die Amtshilfe in Steuersachen mit den Vereinigten Staaten von Amerika, LGBI. 2009 Nr. 303 i. d. g. F., (AHG-USA) stützen könne. Gemäss Urteil des Staatsgerichtshofes vom 2. Juli 2013, StGH 2013/11, dürften sich Gruppenanfragen gemäss Art. 7 Abs. 3 AHG-USA nur auf Informationen, die nicht älter als vom 1. Januar 2009 seien, beziehen. Das Ersuchen vom 26. April 2013 erfülle die Voraussetzungen der Amtshilfegewährung gemäss TIEA-USA und AHG-USA.
6.2. Sachverhaltsmässig sei festzustellen, dass es sich bei der B Stiftung um eine beim liechtensteinischen Handelsregister hinterlegte Familienstiftung handle, die am 11. April 2007 gegründet worden sei. Das liechtensteinische Handelsregister habe die Beendigung der Stiftung laut Beschluss des Stiftungsrates vom 29. Dezember 2008 in seinen internen Aufzeichnungen am 5. Januar 2009 vermerkt (Amtsbestätigung Grundbuch- und Öffentlichkeitsregisteramt vom 5. Januar 2009). Die B Stiftung habe eine Geschäftsbeziehung zur E Bank in Zürich gehabt. Die Vermögenswerte der B Stiftung bei der E Bank hätten sich per 31. Dezember 2008 auf USD *** belaufen. Dieses Vermögen habe sich aus einem Kontokorrentguthaben sowie aus diversen Obligationen zusammengesetzt. Am 4. März 2009 habe der Saldo auf dem Konto Current account *** noch USD *** betragen. Per Valuta 4. März 2009 sei dieser Saldo überwiesen und das Konto geschlossen worden. Am 27. Februar 2009 seien sämtliche Obligationen übertragen und damit offensichtlich auch das Wertschriftendepot der B Stiftung bei der E Bank geschlossen und die Geschäftsbeziehung zwischen der B Stiftung und der E Bank beendet worden.
Der Staatsgerichtshof habe in Erw. 4.3 seines Urteils zu StGH 2013/11 unter anderem darauf hingewiesen, dass die liechtensteinische Regierung zum Abschluss des TIEA-USA vom 8. Dezember 2008 eine Presseerklärung veröffentlicht habe, wonach der Informationsaustausch mit den USA auf Anfrage für Fälle ab dem Steuerjahr 2009 gewährleistet sei. Der Verwaltungsgerichtshof verstehe dieses Urteil des Staatsgerichtshofes dahingehend, dass Steueramtshilfe dann gewährt werden dürfe, wenn sie sich auf Informationen beziehe, die für das Steuerjahr 2009 (das am 1. Januar 2009 oder später beginnen möge) relevant seien.
Nach amerikanischem Steuerrecht entspreche das Steuerjahr in der Regel dem Kalenderjahr und beginne somit am 1. Januar und ende am 31. Dezember. Von der Beschwerdeführerin sei hierzu nichts Gegenteiliges vorgebracht worden.
Wie das DOJ ausführe, müssten amerikanische Steuerpflichtige ihr in einem Kalenderjahr erzieltes Einkommen für dieses Kalenderjahr gegenüber der Steuerbehörde (IRS Internal Revenue Service) deklarieren. Dies gelte auch für ausländische Einkommensquellen. Weiters müsse der Steuerpflichtige angeben, ob er irgendwann während des relevanten Kalenderjahrs ein Interesse oder ein Zeichnungsrecht oder eine sonstige Vollmacht über ein ausländisches Konto gehabt habe. Wenn zudem auf diesem ausländischen Konto irgendwann während des betreffenden Kalenderjahres Vermögenswerte im Umfang von mehr als USD 10'000.00 vorhanden gewesen seien, müsse der amerikanische Steuerpflichtige zudem der Steuerbehörde eine spezielle Mitteilung über dieses ausländische Konto erstatten. Diese Mitteilung müsse für jedes Kalenderjahr bis spätestens 30. Juni des folgenden Kalenderjahres eingereicht werden.
Die B Stiftung sei eine - aus amerikanischer Sicht - ausländische (nämlich liechtensteinische) Struktur mit ausländischen (nämlich schweizerischen) Bankkonten, auf denen noch im Januar und Februar 2009 Vermögenswerte von über USD *** vorhanden gewesen seien. Damit seien die Voraussetzungen der Steuer- und Berichtspflicht nach amerikanischem Steuerrecht erfüllt. Jener amerikanische Steuerpflichtige, der einen entsprechenden Bezug zur B Stiftung gehabt habe, hätte also Daten über die B Stiftung und deren Vermögenswerte aus den Monaten Januar und Februar 2009 den amerikanischen Steuerbehörden mitteilen müssen. In diesem Sinne werde die B Stiftung sehr wohl vom gegenständlichen Amtshilfeersuchen erfasst.
Das Argument, dass die B Stiftung noch im Dezember 2008 gelöscht worden sei, überzeuge nicht. Zum einen seien nämlich noch im Januar und Februar 2009 beträchtliche Vermögenswerte der B Stiftung bei der E Bank in Zürich vorhanden gewesen. Zum andern ende die rechtliche Existenz einer beim Handelsregister "lediglich" hinterlegten Stiftung nicht mit dem Aufhebungsbeschluss des Stiftungsrates und der entsprechenden Anmerkung dieses Beschlusses im Handelsregister. Die Löschung einer Stiftung im Handelsregister habe nur deklaratorische Bedeutung. Die Rechtsfähigkeit bestehe solange, als die Stiftung noch über Vermögenswerte verfüge (LES 2006, 179; LES 2003, 321; LES 2001, 32). Erst wenn keine Vermögenswerte mehr vorhanden seien (Vermögenslosigkeit), trete die Vollbeendigung der Stiftung ein. Erst dadurch erlösche die Stiftung als Verbandsperson (Oberster Gerichtshof 06 CG.2012.30; LES 2008, 279; LES 2008, 76, 79, mit weiteren Verweisen auf die Rechtsprechung). Im vorliegenden Fall habe der Auftrag des wirtschaftlichen Stifters und Erstbegünstigten zur Liquidation der B Stiftung, die Weiterleitung dieses Auftrages am 18. Dezember 2008 an C, der Löschungsbeschluss vom 29. Dezember 2008 und die Anmerkung dieses Löschungsbeschlusses im Handelsregister weder die rechtliche Existenz der B Stiftung noch das Vermögen der B Stiftung bei der E Bank beseitigt. Sowohl die B Stiftung als auch das Vermögen der B Stiftung bei der E Bank hätten sich erst Ende Februar 2009 und Anfang März 2009 aufgelöst.
6.3. Weder C noch die Beschwerdeführerin hätten im Verfahren vor der Steuerverwaltung explizit begründet, weshalb die Beschwerdeführerin als Zweitbegünstigte in den auszufolgenden Unterlagen zu schwärzen sei. Deshalb könne der Steuerverwaltung keine mangelnde Begründung vorgeworfen werden.
Im Übrigen seien folgende Sachverhaltsfeststellungen zu treffen:
Wirtschaftlicher Stifter und Erstbegünstigter der B Stiftung sei D gewesen. Er sei am *** 2010 in *** verstorben. Die Beschwerdeführerin sei in den By-Laws der B Stiftung als Begünstigte nach dem Tod oder der Geschäftsunfähigkeit des D eingesetzt worden. Im Mandatsvertrag zwischen D und F AG vom 5. April 2007 habe D der Beschwerdeführerin Vollmacht erteilt, ihn unbeschränkt zu vertreten. Am 10. Dezember 2007 habe die Beschwerdeführerin die handschriftliche Anweisung gegeben, einen Betrag von US-Dollar *** an "G", offensichtlich die Mutter der Beschwerdeführerin, zu überweisen. Die B Stiftung habe am 11. Dezember 2007 der E Bank einen entsprechenden Auftrag erteilt. Auf der Belastungsanzeige der E Bank vom 13. Dezember 2007 sei handschriftlich vermerkt, dass diese Zahlung im Auftrag des Begünstigten als Zahlung an "die Mutter" erfolgt sei. Am 25. April 2008 habe die Beschwerdeführerin Barbeträge von CHF *** und USD *** von der B Stiftung bar entgegen genommen. Am 14. August 2008 habe die Beschwerdeführerin die B Stiftung angewiesen, einen Betrag von USD *** an eine Drittperson zu überweisen, welche Anweisung der Stiftungsrat ausgeführt habe, wobei der Stiftungsrat diese Zahlung im Auftrag des Begünstigten beschlossen habe. Am 26. November 2008 habe die Beschwerdeführerin einen weiteren Barbetrag von USD *** von der B Stiftung entgegengenommen. Am 24. Februar 2009 habe die Beschwerdeführerin von der B Stiftung EUR ***, EUR *** und EUR *** in bar entgegengenommen. Gleichentags habe die Beschwerdeführerin den Auftrag erteilt, sämtliche Vermögenswerte der B Stiftung auf ein Konto einer Drittperson bei der H Bank in Zürich zu transferieren.
Die Beschwerdeführerin habe ihren Wohnsitz in ***, USA, und sei deshalb eine in den USA steuerpflichtige Person. Wie das DOJ im gegenständlichen Ersuchen ausgeführt habe, hätten amerikanische Steuerpflichtige u. a. die Pflicht, Mitteilung über ausländische Bank- und Finanzkonten (Report of Foreign Bank and Financial Accounts, FBAR) jährlich zu erstatten, wenn sie ein finanzielles Interesse an oder ein Zeichnungsrecht auf oder eine sonstige Vollmacht über ein ausländisches Finanzkonto jeglicher Art hätten und wenn sich auf diesem Konto Vermögenswerte von mehr als US-Dollar 10'000.00 befänden. Die Beschwerdeführerin habe sowohl formell (gemäss Mandatsvertrag vom 5. April 2007) als auch materiell und faktisch (aufgrund der Zahlungsanweisungen an B Stiftung, die tatsächlich auch ausgeführt worden seien) die Macht, über die Vermögenswerte der B Stiftung zu verfügen. Dabei sei die B Stiftung selbst als eine Art Finanzkonto zu verstehen. Deshalb sei es nicht relevant, dass die Beschwerdeführerin auf den Bankkonten der B Stiftung bei der E Bank kein formelles Zeichnungsrecht gehabt habe. Als Bevollmächtigte in Bezug auf die B Stiftung sei die Beschwerdeführerin also verpflichtet gewesen, die jährlichen FBAR's gegenüber der amerikanischen Steuerbehörde zu erstatten. Der Name der Beschwerdeführerin könne also auf den auszufolgenden Unterlagen nicht geschwärzt werden.
Soweit die Beschwerdeführerin mit ihrem Beschwerdevorbringen meinen sollte, ihr Name sei lediglich auf den By-Laws (dort als Zweitbegünstigte) zu schwärzen, sei ihr zweierlei entgegenzuhalten. Zum einen sei sie gemäss den By-Laws vom 11. April 2007 nicht erst nach dem Tod des D zur aktuellen Begünstigten der B Stiftung geworden, sondern bereits dann, wenn D geschäftsunfähig ("complete medical and mental incapacity") gewesen sei. Die Beschwerdeführerin bringe in ihrer Beschwerde selbst vor, dass ihr Vater D in den letzten Jahren vor seinem Tod (am *** 2010) an Demenz erkrankt sei und deshalb zunehmend Mühe gehabt habe, seine Geschäfte wahrzunehmen. Aus der von der Beschwerdeführerin mit ihrer Beschwerde vom 9. September 2014 vorgelegten Bestätigung der Cleveland Clinic vom 14. Januar 2010 ergebe sich denn auch, dass die Demenz von D schon fortgeschritten ("progressively severe") gewesen sei und der behandelnde Arzt den Eindruck gehabt habe, dass D nicht mehr in der Lage gewesen sei, seine Angelegenheiten zu erledigen ("Due to ... his lack of insight and judgment, I feel that he is incapable of managing his affairs"). Ob im Jahr 2009 eine solche Geschäftsunfähigkeit tatsächlich schon eingetreten sei und somit die Beschwerdeführerin zur aktuellen Begünstigten der B Stiftung geworden sei, sei nicht von den liechtensteinischen Behörden und Gerichten, sondern von den ersuchenden Behörden abschliessend zu beurteilen (zuletzt StGH 2014/58, Erw. 4.1). Zum anderen habe die Beschwerdeführerin die Verfügungsmacht über die Vermögenswerte der B Stiftung, die am 1. Januar 2009 noch einen Wert von über *** Dollar gehabt hätten. Als Zweitbegünstigte habe sie ein wirtschaftliches Interesse daran gehabt, dass die B Stiftung nicht mehr als notwendig an den Erstbegünstigten D ausschütte. Als Verfügungsberechtigte habe sie Einfluss darauf gehabt, wieviel effektiv an D und (möglicherweise beistatutenwidrig) an Drittpersonen ausgeschüttet werde. Das Verfügungsrecht der Beschwerdeführerin hänge also direkt mit ihrer Stellung als Zweitbegünstigte zusammen. Sie habe in dieser Kombination als Bevollmächtigte und Zweitbegünstigte ein finanzielles Interesse an der B Stiftung gehabt, das über jenes hinausgehe, welches üblicherweise einem Zweitbegünstigten einer Stiftung zukomme, solange der Erstbegünstigte noch in seiner Begünstigtenstellung sei. Die Beschwerdeführerin habe also ein weitergehendes finanzielles Interesse als die Drittbegünstigten der B Stiftung gehabt (deren Namen von der Steuerverwaltung in den By-Laws geschwärzt worden seien). Wie bereits erwähnt, hätten nicht nur Zeichnungsberechtigte und Bevollmächtigte, sondern auch Personen, denen ein finanzielles Interesse ("financial interest") an einem ausländischen Finanzkonto zukomme, eine Berichtspflicht gegenüber den amerikanischen Steuerbehörden. Ob vorliegendenfalls tatsächlich das Kriterium des "financial interest in any foreign financial account" nach amerikanischem Steuerrecht erfüllt sei, hätten nicht die liechtensteinischen Behörden und Gerichte, sondern die amerikanischen Behörden abschliessend zu entscheiden (zuletzt StGH 2014/58, Erw. 4.1).
Hinzu komme, dass amerikanische Steuerpflichtige alle Einkommen zu deklarieren (U. S. Individual Income Tax Return, IRS Form 1040) und gleichzeitig anzugeben hätten, ob sie ein (finanzielles) Interesse an, ein Zeichnungsrecht auf oder eine sonstige Vollmacht über ein ausländisches Finanzkonto hätten. Die Beschwerdeführerin als amerikanische Steuerpflichtige habe also jährlich eine solche Einkommenssteuererklärung abgeben müssen. Hinsichtlich ihrer Pflicht, ihr Interesse an und ihre Vollmacht über die Vermögenswerte der B Stiftung zu berichten, könne auf die obigen Ausführungen verwiesen werden. Weiters sei durch die Entgegennahme von Barausschüttungen der B Stiftung indiziert, dass die Beschwerdeführerin Einkommen aus der B Stiftung erzielt habe, dies entweder beistatutenkonform als Zweitbegünstigte (nachdem der Erstbegünstigte D geschäftsunfähig geworden sei) oder allenfalls beistatutenwidrig.
Dass die Beschwerdeführerin all ihren dargelegten Pflichten gegenüber den amerikanischen Steuerbehörden nachgekommen sei, bringe sie nicht vor. Somit ermittelten die amerikanischen Behörden zu Recht, ob die Beschwerdeführerin allenfalls die Pflichten nach amerikanischem Steuerrecht verletzt und sich somit steuerrechtlich strafbar gemacht habe. Der Name der Beschwerdeführerin sei nicht zu schwärzen.
Stehe fest, dass die der ersuchenden Behörde auszufolgenden Informationen für deren Steuer- oder Steuerstrafverfahren voraussichtlich bedeutsam seien (Art. 2 Abs. 2 Bst. a AHG-USA) und dass deshalb Amtshilfe zu leisten sei, sei der Eingriff in die grundrechtlich geschützte Geheim- und Privatsphäre der betroffenen Personen - hier der Beschwerdeführerin, aber auch des D und der B Stiftung - gerechtfertigt und verhältnismässig (zuletzt StGH 2014/58, Erw. 3).
7. Gegen dieses Urteil des Verwaltungsgerichtshofes erhob die Beschwerdeführerin mit Schriftsatz vom 20. November 2014 Individualbeschwerde an den Staatsgerichtshof, wobei eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben (Vertrauensschutz), der Geheim- und Privatsphäre gemäss Art. 32 LV bzw. Art. 8 Abs. 1 EMRK sowie des Willkürverbots geltend gemacht wird. Beantragt wird, der Staatsgerichtshof wolle dieser Beschwerde Folge geben und feststellen, dass das angefochtene Urteil des Verwaltungsgerichtshofes gegen die verfassungsmässig und durch die EMRK garantierten Rechte der Beschwerdeführerin verstosse; er wolle dieses Urteil deshalb zur Gänze aufheben und zur neuerlichen Entscheidung unter Bindung an die Rechtsansicht des Staatsgerichtshofes an den Verwaltungsgerichtshof zurückverweisen; weiters wolle der Staatsgerichtshof der Beschwerdeführerin die verzeichneten Kosten dieses Verfahrens zusprechen und das Land Liechtenstein verpflichten, diese Kosten der Beschwerdeführerin zu bezahlen. Mit dieser Individualbeschwerde wurde auch ein Antrag auf Zuerkennung der aufschiebenden Wirkung gestellt.
7.1. Zur Rüge der Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben wird Folgendes vorgebracht:
Der Staatsgerichtshof nehme in StGH 2013/11 hinsichtlich der Verhältnismässigkeit einer Rückwirkung von Steueramtshilfeersuchen eindeutig Bezug auf den Zeitraum ab Anfang 2009. Erst ab Anfang 2009 seien die Betroffenen aufgrund der Änderung der Rechtslage sowie entsprechender Presserklärungen in ihrem guten Glauben nicht mehr zu schützen bzw. gemäss Presseerklärung des Staatsgerichtshofes derjenige nicht mehr, der bis zum Wissen über die veränderte Rechtslage (sog. Weissgeldstrategie) Anfang 2009 keine entsprechenden Dispositionen getroffen habe.
In casu habe der Stifter und Erstbegünstigte der vom Amtshilfeersuchen betroffenen liechtensteinischen Struktur, namentlich der B Stiftung, innerhalb des vom Staatsgerichtshof in seinem Urteil zu StGH 2013/11 geschützten Zeitraums reagiert. Er habe im Dezember 2008 den Auftrag zur Löschung der genannten Stiftung erteilt. Mit E-Mail vom 18. Dezember 2008 habe der Schweizer Finanzintermediär F AG entsprechend reagiert und C dahingehend instruiert, dass die liechtensteinische Stiftung zu liquidieren sei. Gemäss Stiftungsratsbeschluss vom 29. Dezember 2008 sei die B Stiftung auch noch vor Jahresende gelöscht worden. Aufgrund der Weihnachtsfeiertage sei die Amtsbestätigung über die Löschung der Stiftung allerdings erst am 5. Januar 2009 ausgestellt worden. Dies vermöge jedoch nichts an der Tatsache zu ändern, dass die Stiftung im Jahr bzw. Steuerjahr 2009 nicht mehr existiert habe, da der Eintrag im Handelsregister nur deklaratorische Wirkung entfaltet habe. Die im Eigentum der B Stiftung stehenden Vermögenswerte seien zu diesem Zeitpunkt formal bereits ausgeschüttet gewesen. Da die Stiftung noch im Jahr 2008 gelöscht worden sei, seien die ihr zuzuordnenden Vermögenswerte wieder in das Eigentum des Stifters bzw. Erstbegünstigten übergegangen. Obwohl sich das Vermögen noch auf einem Konto der bereits gelöschten Stiftung befunden habe, habe diese mangels Handlungsfähigkeit nicht mehr darüber verfügen können. Es sei einzig noch die Überweisung zu Gunsten des Erstbegünstigten durchgeführt worden, um das Konto schliesslich zu saldieren.
Fakt sei aber, dass die gegenständliche B Stiftung damit noch im vom Staatsgerichtshof geschützten und von der Rückwirkung nicht erfassten Zeitraum gelöscht worden sei und im Januar 2009 nicht mehr existiert habe, was zur Folge habe, dass diese Stiftungsunterlagen aufgrund der Rückwirkungsgrenze am 1. Januar 2009 auch nicht von der Gruppenanfrage des DOJ erfasst seien.
Die Rechtsprechung des Staatsgerichtshofes habe beabsichtigt, denjenigen zu schützen, der noch im Jahr 2008 entsprechend reagiert und die erforderlichen Dispositionen getroffen habe. Dies habe der Stifter bzw. Erstbegünstigte getan, indem er im Dezember 2008 den Auftrag zur Liquidation der Gesellschaft erteilt habe. Dass sich die Saldierung der Kontoverbindung bei der E Bank verzögert habe und schliesslich erst zwei Monate nach der entsprechenden Anweisung vollzogen worden sei, sei dem Erstbegünstigten nicht zuzurechnen. Aufgrund der Weihnachtsfeiertage sowie weiteren Verzögerungen im Hinblick auf die Überweisung der noch im Eigentum der B Stiftung stehenden Vermögenswerte sei es nachvollziehbar, dass die Liquidation der Stiftung nicht unmittelbar nach Erteilung des entsprechenden Auftrags habe durchgeführt werden können.
Nicht richtig sei, dass die Stiftung deshalb weiter existiert habe, weil sie noch über Vermögenswerte bei der Bank E Bank verfügt habe. Diese vom Verwaltungsgerichtshof angeführte Rechtsmeinung nehme Bezug auf andere Situationen bspw. auf den Fall, wo Beteiligte einer Stiftung erst nach langer Zeit erfahren, dass noch Vermögenswerte der Stiftung vorhanden seien, weil sie nie ausgeschüttet worden seien. In diesem Fall werde zum Zwecke einer durchzuführenden Nachtragsliquidation angenommen, dass die Stiftung gar nie untergegangen sei, weil nie alle Vermögenswerte ausgeschüttet worden seien und eine Stiftung nicht untergehen könne, wenn sie trotz Löschung noch über Vermögenswerte verfüge. Im vorliegenden Fall liege ein anderer Sachverhalt vor. Die gegenständliche B Stiftung sei gemäss Amtsbestätigung noch im Dezember 2008 mittels Stiftungsratsbeschluss gelöscht und es seien sämtliche Vermögenswerte an den Erstbegünstigten ausgeschüttet worden. Die Vermögenswerte der B Stiftung bei der E Bank seien schliesslich ja bekannt gewesen. Somit habe die Stiftung ab dem konstitutiven Löschungsbeschluss des Stiftungsrates vom 29. Dezember 2008 über gar keine Vermögenswerte mehr verfügt - insbesondere nicht mehr über diejenigen, welche bei der E Bank veranlagt gewesen seien - sodass auch eine "Weitergeltung" der Stiftung bis zur Auflösung des Bankkontos bei der E Bank im März nicht in Frage kommen könne.
Ausserdem wäre es im Sinne einer Einzelfallgerechtigkeit auch äussert stossend, wenn dem betroffenen Kunden vorgeworfen werden würde, dass die von ihm noch im Dezember 2008 gewünschte Liquidation der B Stiftung aus administrativen Gründen nicht bis Weihnachten habe vollzogen werden können und aufgrund der Weihnachtsfeiertage auch erst per 5. Januar 2009 im Handelsregister habe veröffentlicht werden können.
7.2. Zur Rüge der Verletzung der Geheim- und Privatsphäre wird auf die bisherigen Ausführungen verwiesen und im Übrigen Folgendes vorgebracht:
Für den Fall der Ausfolgung sei die Beschwerdeführerin zusätzlich dadurch in ihrer Geheim- und Privatsphäre tangiert, dass ihrem Antrag auf Schwärzung ihres Namens als Zweitbegünstigte auf allen Dokumenten nicht nachgekommen worden sei.
Der Auffassung der Beschwerdeführerin zufolge bestehe keine gesetzliche Grundlage, welche die Übermittlung der Unterlagen grundsätzlich bzw. ohne Schwärzung ihrer personenbezogenen Daten rechtfertigen würde. Überdies müsse das gegenständliche Amtshilfeersuchen des DOJ in Bezug auf die Beschwerdeführerin in jedem Fall an der Tatsache scheitern, dass die im AHG-USA statuierten Voraussetzungen nicht erfüllt seien. Eine Ausfolgung der Dokumente würde folglich einen absolut unverhältnismässigen Eingriff in die Geheim- und Privatsphäre der Beschwerdeführerin darstellen.
Nach ständiger Praxis der Steuerverwaltung seien personenbezogene Daten Zweitbegünstigter nicht an die ersuchende Behörde auszufolgen und folglich vor Übermittlung der Unterlagen zu schwärzen. Die Steuerverwaltung weiche dann als Ausnahme von diesem Grundsatz ab - und zwar unabhängig davon, ob der Zweitbegünstigte jemals in die Erstbegünstigtenstellung vorgerückt sei - wenn zusätzliche Kriterien auf Seiten des Zweitbegünstigten erfüllt seien.
Eine Ausfolgung ohne Schwärzung des Zweitbegünstigten werde dann angeordnet, wenn dem Zweitbegünstigten eine Vollmacht erteilt bzw. ein Instruktionsrecht eingeräumt worden sei. Der Verwaltungsgerichtshof halte fest, dass diese Praxis sich direkt auf das Amtshilfeersuchen des DOJ stützen lasse, wonach amerikanische Steuerpflichtige u. a. die Pflicht hätten, jährlich "Mitteilung über ausländische Bank- und Finanzkonten (Report of Foreign Bank and Financial Accounts, FBAR) zu erstatten, wenn sie ein finanzielles Interesse an oder ein Zeichnungsrecht auf oder eine sonstige Vollmacht über ein ausländisches Finanzkonto jeglicher Art (other types of financial accounts)" hätten und wenn sich auf diesem Konto Vermögenswerte von mehr als USD 10'000.00 befinden würden (Verweis auf VGH 2014/080).
Diese Differenzierung sei nicht nachvollziehbar. Unabhängig von einer allfälligen Bevollmächtigung, sei es einem Zweitbegünstigten nicht möglich, alleine aufgrund der Bevollmächtigung bzw. aufgrund des Instruktionsrechts über die Vermögenswerte einer Stiftung zu verfügen, wenn die Instruktionsberechtigte nur Zweitbegünstigte der Stiftung sei. So habe ein Stiftungsrat nämlich auch bei einer klaren Instruktion eines Instruktionsberechtigten zur Ausschüttung an den Instruktionsberechtigten diese Instruktion zu verweigern (aufgrund des Prinzips des sog. Doppelpflichtennexus). Nur eine das Gesetz und die Statuten beachtende Instruktion dürfe der Stiftungsrat befolgen. Wenn aber eine Zweitbegünstigte eine Ausschüttung an sich beantrage - unter Übergehung des Erstbegünstigten - dürfe ein Stiftungsrat dieser Instruktion bei sonstiger Haftung nicht Folge leisten.
Wenn ein Zweitbegünstigter als Bevollmächtigter des Erstbegünstigten Vermögenswerte der Stiftung in Empfang nehme, so bedeute dies keineswegs, dass diese demselben zukämen. Dies sei vom Verwaltungsgerichtshof, ohne entsprechende Abklärungen vorzunehmen und diesbezügliche Feststellungen zu treffen, einfach angenommen worden. Vorliegend seien die Vermögenswerte, welche die Zweitbegünstigte in Empfang genommen habe, aber allesamt formell an den Erstbegünstigten ausgeschüttet und von der Instruktionsberechtigten auch an diesen herausgegeben worden.
Es sei nachvollziehbar, dass die Beschwerdeführerin im vorliegenden Fall als Bevollmächtigte des Stifters und Erstbegünstigten der B Stiftung agiert habe. Aufgrund seines Alters und der damit einhergehenden eingeschränkten Mobilität habe die Beschwerdeführerin zahlreiche Aufgaben in seinem Sinne erledigt. So auch gewisse wenige Geschäfte im Zusammenhang mit der B Stiftung. Dementsprechend sei ihr im Mandatsvertrag mit der F AG die Vollmacht zur Vertretung des Erstbegünstigten in Bezug auf die B Stiftung erteilt worden. Eine solche Bevollmächtigung korreliere aber nicht mit der Stellung der Beschwerdeführerin als Zweitbegünstigter. Vielmehr wäre es auch vorstellbar, dass die Beschwerdeführerin keine Kenntnis von ihrer Zweitbegünstigtenstellung gehabt habe und einzig als Bevollmächtigte ihres Vaters die anfallenden Aufgaben wahrgenommen habe.
Hinsichtlich der vom Stiftungsrat genehmigten Barausschüttungen an den Erstbegünstigten sei festzuhalten, dass diese von einem Vertreter der F AG abgehoben und schliesslich an die Beschwerdeführerin zur Weiterleitung an den Erstbegünstigten übergeben worden seien. Dadurch lasse sich auch die auf den Belegen der E Bank befindliche Unterschrift der Beschwerdeführerin erklären. Diese habe der F AG den Erhalt des Betrages quittiert, welchen sie schliesslich dem Erstbegünstigten ausgehändigt habe.
An dieser Stelle sei aber klar festzuhalten, dass die Beschwerdeführerin über kein Kontozeichnungsrecht beim Konto der B Stiftung bei der E Bank verfügt habe. Den auszufolgenden Unterlagen sei zu entnehmen, dass einzig die Vertreter der C sowie der F AG als Stiftungsräte der B Stiftung ein Zeichnungsrecht gehabt hätten.
Das DOJ nehme in seinem Amtshilfeersuchen nun aber ausschliesslich Bezug auf ein ausländisches Bank- und Finanzkonto jeglicher Art. Namentlich hätten amerikanische Steuerpflichtige u. a. die Pflicht, Mitteilung über ausländische Bank- und Finanzkonten (report of foreign bank and financial accounts) jährlich zu erstatten, wenn sie ein finanzielles Interesse an oder ein Zeichnungsrecht auf oder eine sonstige Vollmacht über ein ausländisches Finanzkonto jeglicher Art (other types of financial accounts) hätten. Als entscheidendes Kriterium knüpfe das Ersuchen des DOJ somit an ein ausländisches Bank- und Finanzkonto an. Im vorliegenden Fall habe die Beschwerdeführerin aber, wie bereits ausgeführt, kein Kontozeichnungsrecht gehabt. Überdies habe kein finanzielles Interesse am bei der E Bank geführten Konto bestanden, da der Erstbegünstigte allfällige Ausschüttungen der B Stiftung erhalten habe und die Beschwerdeführerin lediglich Zweitbegünstigte gewesen sei.
Wie bereits vor dem Verwaltungsgerichtshof eingewendet worden sei, habe die Beschwerdeführerin somit zu keinem Zeitpunkt einen der B Stiftung zuzuordnenden Vermögensvorteil erhalten. Die Mutmassungen des Verwaltungsgerichtshofes im Hinblick auf ein aus der betroffenen Stiftung erzieltes Einkommen der Beschwerdeführerin entbehrten jeglicher Grundlage. Allein die Tatsache, dass die Beschwerdeführerin als bevollmächtigte Vertreterin des Stifters bzw. Erstbegünstigten Barausschüttungen entgegengenommen habe, vermöge noch nicht zu belegen, dass die Beschwerdeführerin einen finanziellen Vorteil erhalten habe, welcher den amerikanischen Steuerbehörden anzuzeigen gewesen wäre.
Demzufolge fehle eine hinreichende gesetzliche Grundlage für die Übermittlung der personenbezogenen Daten der Beschwerdeführerin im Rahmen des Amtshilfeersuchens. Auch wenn der Verwaltungsgerichtshof im hier angefochtenen Urteil der Ansicht sei, dass das Kriterium des "financial interest in any foreign financial account" durch die amerikanischen Behörden abschliessend zu beurteilen sei, so rechtfertige dies in keiner Weise den vorliegend vom DOJ begehrten Grundrechtseingriff. In innerstaatlicher Umsetzung des TIEA-USA halte das AHG-USA fest, dass explizit nur Informationen über Personen, deren steuer- bzw. steuerstrafrechtliche Verantwortung abzuklären sei, übermittelt werden sollten (Art. 2 Abs. 2 Bst. a AHG-USA). Dieses Kriterium sei vorliegend klar zu verneinen.
Hinsichtlich der vom Verwaltungsgerichtshof geäusserten Vermutung, dass die Beschwerdeführerin möglicherweise bereits in die Erstbegünstigtenstellung ihres Vaters eingetreten sei, sei festzuhalten, dass die Beistatuten neben dem Tod die komplette Handlungsunfähigkeit ("complete medical and mental illness") als Voraussetzung für einen Wechsel der Begünstigtenstellung nennen würden. In casu lägen keine Hinweise darauf vor, dass ein solcher Fall eingetreten wäre. Der Stifter und Erstbegünstigte der B Stiftung sei über ein Jahr nach der Liquidation der B Stiftung im Juni 2010 verstorben. Von einem Eintritt der Beschwerdeführerin in die Erstbegünstigtenstellung der B Stiftung könne somit nicht ausgegangen werden. So fehlten auch entsprechende Feststellungen dazu. Auch unter diesem Gesichtspunkt erscheine die Übermittlung der personenbezogenen Daten der Beschwerdeführerin im Amtshilfeverfahren als vorrangig gesetzeswidrig, jedenfalls aber als unverhältnismässig.
7.3. Im Rahmen der Willkürrüge wird schliesslich im Wesentlichen das bisherige Beschwerdevorbringen wiederholt.
8. Der Präsident des Staatsgerichtshofes gab dem Antrag der Beschwerdeführerin, der vorliegenden Individualbeschwerde die aufschiebende Wirkung zuzuerkennen, mit Beschluss vom 25. November 2014 Folge.
9. Der Verwaltungsgerichtshof erstattete mit Schreiben vom 25. November 2014 eine Stellungnahme zur vorliegenden Individualbeschwerde, worin Folgendes ausgeführt wurde:
Im Amtshilfeverfahren sei es ebenso wenig wie im Rechtshilfeverfahren die Aufgabe der ersuchten inländischen Behörden und Gerichte, den für das ausländische Hauptverfahren relevanten Sachverhalt festzustellen. Aufgabe der ersuchten Behörden und Gerichte sei es lediglich, die für das ausländische Hauptverfahren relevanten Informationen und Unterlagen zu beschaffen und zu übermitteln. So habe der Verwaltungsgerichtshof im vorliegenden Verfahren insbesondere nicht abklären und feststellen müssen, ob die Beschwerdeführerin die von ihr übernommenen Vermögenswerte der Stiftung für sich behalten oder an ihren Vater (den Erstbegünstigten) oder eine Drittperson weitergeleitet habe, ob und allenfalls inwieweit die Beschwerdeführerin Aufgaben im Sinne des Stifters und Erstbegünstigten der B Stiftung erledigt habe, ob der Vertreter der F AG die abgehobenen Stiftungsgelder nur zur Weiterleitung an den Erstbegünstigten der Beschwerdeführerin übergeben habe, wodurch sich die Unterschriften der Beschwerdeführerin auf den Belegen der E Bank erklären liessen, ob die Beschwerdeführerin tatsächlich zu keinem Zeitpunkt einen Vermögensvorteil erhalten habe und ob der Erstbegünstigte in der Zeit von Januar bis März 2009 teilweise oder "komplett" handlungsunfähig gewesen sei.
10. Der Staatsgerichtshof hat die Vorakten, soweit erforderlich, beigezogen und auf Antrag des Berichterstatters in Folge Spruchreife beschlossen, auf die Durchführung einer öffentlichen Schlussverhandlung zu verzichten. Nach Durchführung einer nicht-öffentlichen Schlussverhandlung wurde wie aus dem Spruch ersichtlich entschieden.
1. Das im Beschwerdefall angefochtene Urteil des Verwaltungsgerichtshofes vom 31. Oktober 2014, VGH 2014/080, ist gemäss der Rechtsprechung des Staatgerichtshofes als sowohl letztinstanzlich als auch enderledigend im Sinne von Art. 15 Abs. 1 StGHG zu qualifizieren (vgl. StGH 2004/6, Erw. 1 [im Internet abrufbar unter www.stgh.li]; StGH 2004/28, Jus & News 3/2006, 361 [366 ff., Erw. 1 - 1.5]; vgl. hierzu auch Tobias Michael Wille, Liechtensteinisches Verfassungsprozessrecht, LPS Bd. 43, Schaan 2007, 557 ff. sowie Peter Bussjäger, Was ist eine enderledigende Entscheidung?, in: Hubertus Schumacher/Wigbert Zimmermann [Hrsg.], Festschrift für Gert Delle Karth - 90 Jahre Fürstlicher Oberster Gerichtshof, Wien 2013, 81 ff., jeweils mit umfangreichen weiteren Rechtsprechungsnachweisen). Da die Beschwerde auch frist- und formgerecht eingebracht wurde, hat der Staatsgerichtshof materiell darauf einzutreten.
2. Die Beschwerdeführerin rügt zunächst, dass die angefochtene Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstosse.
2.1. Der explizit in Art. 2 Abs. 1 PGR und Art. 2 Abs. 1 SR normierte Grundsatz von Treu und Glauben und der daraus abgeleitete Vertrauensgrundsatz sowie das Rechtsmissbrauchsverbot gelten unbestritten auch im öffentlichen Recht. Es kommt ihnen aber nach der Rechtsprechung des Staatsgerichtshofes nur in eingeschränktem Umfang Grundrechtscharakter zu. Wie der Staatsgerichtshof erkannte, verletzen indessen klare Verstösse gegen den Grundsatz von Treu und Glauben das Willkürverbot (StGH 2008/129, Erw. 2.1 [im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li]). Eine nach dem Grundsatz von Treu und Glauben zu schützende Vertrauensposition setzt allerdings voraus, dass eine konkrete Zusicherung oder jedenfalls ein sonstiges, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten einer zuständigen Behörde vorliegt. Es muss eine Gesamtbetrachtung dahingehend erfolgen, ob der Betroffene unter Berücksichtigung aller Umstände das behördliche Verhalten im Sinne einer spezifischen Zusage deuten durfte (StGH 2012/162, Erw. 2.1 [im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li] mit weiteren Literatur- und Rechtsprechungsnachweisen). Der Grundsatz von Treu und Glauben gilt in der Gesetzgebung in der Regel nicht (vgl. auch StGH 1996/35, LES 1998, 132 [135, Erw. 2.2]; StGH 2013/42, Erw. 4.1 [im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li]). Eine Ausnahme kann dann gemacht werden, wenn Betroffene im Vertrauen auf eine bestehende gesetzliche Regelung nurmehr schwer rückgängig zu machende konkrete Dispositionen getroffen haben. In einem solchen Fall kann es sich rechtfertigen, entsprechende Übergangsregelungen zu schaffen, damit sich die Betroffenen an die neue Rechtslage anpassen können. Dabei ist aber immer eine Interessenabwägung vorzunehmen (StGH 2013/11, Erw. 4.4. [im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li]; siehe auch Andreas Kley/Hugo Vogt, Rechtsgleichheit und Grundsatz von Treu und Glauben, in: Andreas Kley/Klaus A. Vallender [Hrsg.], Grundrechtspraxis in Liechtenstein, LPS Bd. 52, Schaan 2012, 296 f., Rz. 93 unter Hinweis auf StGH 1992/1; vgl. auch StGH 1996/35, LES 1998, 132 [135, Erw. 2.2]).
2.2. Das gegenständliche Amtshilfeersuchen stützt sich auf das amerikanisch-liechtensteinische Übereinkommen vom 8. Dezember 2008 über die Zusammenarbeit und den Informationsaustausch in Steuersachen, LGBI. 2009 Nr. 302 (TIEA-USA), und auf das Gesetz vom 16. September 2009 über die Steueramtshilfe mit den USA, LGBI. 2009 Nr. 303 i. d. g. F. (AHG-USA). Zentrale Bedeutung kommt im Beschwerdefall zudem dem Urteil des Staatsgerichtshofes vom 2. Juli 2013, StGH 2013/11 (im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li) zu, wonach sich Gruppenanfragen gemäss Art. 7 Abs. 3 AHG-USA unter Beachtung des Grundsatzes von Treu und Glauben nur auf Informationen beziehen dürfen, die nicht älter als vom 1. Januar 2009 sind.
Der Staatsgerichtshof hat dazu auf die von der liechtensteinischen Regierung zum Abschluss des TIEA-USA vom 8. Dezember 2008 veröffentlichte Presseerklärung hingewiesen, wonach der Informationsaustausch mit den USA auf Anfrage für Fälle ab dem Steuerjahr 2009 gewährleistet sei. Der Staatsgerichtshof hat dann weiter ausgeführt: "Spätestens ab Anfang 2009 musste somit jedermann, der unversteuerte Gelder in Liechtenstein hielt, damit rechnen, dass die bisherige Anonymität gegenüber dem jeweiligen Fiskus nicht mehr gewährleistet würde und konnte die entsprechenden Dispositionen treffen. Im Lichte des Grundsatzes von Treu und Glauben erscheint daher, in Anbetracht der gesamten Umstände, eine Rückwirkung des Informationsaustausches mit den USA in Bezug auf Gruppenanfragen gemäss Art. 7 Abs. 3 AHG-USA ab dem am 1. Januar 2009 beginnenden Steuerjahr verhältnismässig und gerechtfertigt, zumal es sich um eine Rückwirkung von Verfahrensvorschriften handelt, wenn auch mit materieller Wirkung auf Private. In diesem Umfang ist daher auch Art. 30a AHG-USA verfassungskonform. Die darüber hinausgehende Rückwirkung bis ins Jahr 2001 ist jedoch verfassungswidrig." (StGH 2013/11, Erw. 4.3 [im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li]).
2.3. Die Beschwerdeführerin argumentiert, der Staatsgerichtshof nehme in seinem Urteil zu StGH 2013/11 (a. a. O) hinsichtlich der Verhältnismässigkeit einer Rückwirkung von Steueramtshilfeersuchen eindeutig Bezug auf den Zeitraum ab Anfang 2009. Erst ab Anfang 2009 seien die Betroffenen aufgrund der Änderung der Rechtslage sowie entsprechender Presserklärungen in ihrem guten Glauben nicht mehr zu schützen bzw. gemäss Presseerklärung des Staatsgerichtshofes derjenige nicht mehr, der bis zum Wissen über die veränderte Rechtslage (sog. Weissgeldstrategie) Anfang 2009 keine entsprechenden Dispositionen getroffen habe.
In casu habe der Stifter und Erstbegünstigte der vom Amtshilfeersuchen betroffenen liechtensteinischen Struktur, namentlich der B Stiftung, innerhalb des vom Staatsgerichtshof in seinem Urteil zu StGH 2013/11 (a. a. O.) geschützten Zeitraums reagiert. Obwohl sich das Vermögen noch auf einem Konto der bereits gelöschten Stiftung befunden habe, habe diese mangels Handlungsfähigkeit nicht mehr darüber verfügen können. Es sei einzig noch die Überweisung zu Gunsten des Erstbegünstigten durchgeführt worden, um das Konto schliesslich zu saldieren.
Demgegenüber erachtet der Verwaltungsgerichtshof das Argument, dass die B Stiftung noch im Dezember 2008 gelöscht worden sei, als nicht überzeugend. Zum einen seien nämlich noch im Januar und Februar 2009 beträchtliche Vermögenswerte der B Stiftung bei der E Bank in Zürich vorhanden gewesen. Zum andern ende die rechtliche Existenz einer beim Handelsregister hinterlegten Stiftung nicht mit dem Aufhebungsbeschluss des Stiftungsrates und der entsprechenden Anmerkung dieses Beschlusses im Handelsregister. Die Löschung einer Stiftung im Handelsregister habe nur deklaratorische Bedeutung. Die Rechtsfähigkeit bestehe solange, als die Stiftung noch über Vermögenswerte verfüge (LES 2006, 179; LES 2003, 321; LES 2001, 32). Erst wenn keine Vermögenswerte mehr vorhanden seien (Vermögenslosigkeit), trete die Vollbeendigung der Stiftung ein. Erst dadurch erlösche die Stiftung als Verbandsperson (Oberster Gerichtshof 06 CG.2012.30; LES 2008, 279; LES 2008, 76, 79, mit weiteren Verweisen auf die Rechtsprechung). Sowohl die B Stiftung als auch das Vermögen der B Stiftung bei der E Bank hätten sich erst Ende Februar 2009 und Anfang März 2009 aufgelöst.
2.4. Diese Erwägungen des Verwaltungsgerichtshofes erscheinen im Lichte des Grundsatzes von Treu und Glauben nicht überzeugend; dies aus folgenden Erwägungen:
2.4.1. Die Entscheidung des Staatsgerichtshofes zu 2013/11 (a. a. O.) war vom Gedanken getragen, die Rechtsunterworfenen in ihrem guten Glauben an die Rechtsbeständigkeit des liechtensteinischen Steueramtshilferechts solange zu schützen, als für sie nicht ohne weiteres erkennbar war, dass die bisherige Rechtslage nicht mehr aufrechtzuerhalten sein werde. Wie erwähnt, stellte der Staatsgerichtshof dabei wesentlich auf die Pressemitteilung der Regierung vom 8. Dezember 2008 ab. Der Staatsgerichtshof setzte den Stichtag für die Zulässigkeit der Rückwirkung des Informationsaustausches mit den USA in Bezug auf Gruppenanfragen gemäss Art. 7 Abs. 3 AHG-USA auf den 1. Januar 2009 fest, um sicherzustellen, dass umgehend nach dieser Pressemitteilung eingeleitete Schritte der Betroffenen noch ausserhalb der zulässigen Rückwirkung des neuen Steueramtshilferechts blieben.
Die Beschwerdeführerin weist nun zu Recht darauf hin, dass hinsichtlich der sie betreffenden B Stiftung die entsprechenden Schritte noch zeitgerecht erfolgten. Tatsächlich wurden sowohl die Ausschüttung des gesamten vorhandenen Stiftungsvermögens als auch die Auflösung der Stiftung noch im Dezember 2008 beschlossen. Nur die entsprechende Amtsbestätigung des Grundbuch- und Öffentlichkeitsregisteramtes über die Stiftungsauflösung sowie die Auszahlung der beschlossenen Ausschüttungen durch die E Bank in Zürich erfolgten nach dem vom Staatsgerichtshof festgesetzten Stichtag. Im Beschwerdefall wäre es im Lichte des Grundsatzes von Treu und Glauben bzw. der entsprechenden Erwägungen in der Entscheidung des Staatsgerichtshofes zu StGH 2013/11 (a. a. O.) stossend, wenn die B Stiftung und damit auch die Beschwerdeführerin von der Rückwirkung der neuen Rechtslage erfasst würden, obwohl alle seitens der Stiftung wesentlichen Schritte zur Ausschüttung des gesamten Vermögens und zur Löschung rechtzeitig erfolgt waren.
2.4.2. An diesen an Treu und Glauben orientierten Erwägungen ändert auch die Argumentation des Verwaltungsgerichtshofes nichts, dass die Anmerkung des Aufhebungsbeschlusses einer Stiftung im Handelsregister deshalb nur deklaratorischen Charakter habe, weil die Rechtsfähigkeit der Stiftung weiterbestehe, solange diese noch Vermögen habe; dies ganz abgesehen davon, dass diese Begründung auch deshalb nicht überzeugt, weil die Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofes zur sogenannten "Vollbeendigung" von juristischen Personen im Allgemeinen und von Stiftungen im Besonderen überholt ist. Denn sowohl der Gesetzgeber als auch der Staatsgerichtshof haben sich kritisch zu dieser oberstgerichtlichen Rechtsprechung geäussert. So wurde noch vor der grossen Stiftungsrechtsrevision von 2009 mit der PGR-Revision LGBl. 2007 Nr. 38 die Stiftungsauflösung in Art. 569 PGR (welche in § 40 des neuen Stiftungsrechts übernommen wurde) detailliert geregelt und in Abs. 5 dieser Bestimmung insbesondere auch klargestellt, dass bei nachträglich hervorgekommenem Vermögen einer Stiftung eine Nachtragsliquidation durchzuführen ist. Im Bericht und Antrag zu dieser PGR-Revision wird unter anderem Folgendes ausgeführt:
"So gehen beispielsweise die Rechtsmeinungen auch in der Rechtsprechung hinsichtlich der Frage auseinander, welche Rechtsfolgen es habe, wenn eine Stiftung wegen Vermögenslosigkeit schlicht aufgelöst wurde und nachträglich doch noch Vermögen hervorkommt. Die eine Meinung geht davon aus, dass dann die Stiftung gar nie erloschen sei, sondern weiterexistiert habe. Die andere Meinung ist der Auffassung, dass dann eine Nachtragsliquidation zu erfolgen habe und im Rahmen dieser die an sich aufgehobene Stiftung Rechtspersönlichkeit habe." (Bericht und Antrag Nr. 95/2006, 49 f.)
Tatsächlich würde die Auffassung des Obersten Gerichtshofes das Institut der Nachtragsliquidation obsolet machen, was nun aber durch den ausdrücklichen Hinweis des Gesetzgebers auf die Anwendbarkeit dieses Rechtsinstituts im Zusammenhang mit aufgelösten Stiftungen bei nachträglich hervorgekommenem Vermögen in Art. 569 Abs. 5 PGR i. d. F. LGBl. 2007 Nr. 38 bzw. nunmehr in § 40 Abs. 5 des neuen Stiftungsrechts korrigiert und damit Rechtssicherheit geschaffen wurde (vgl. hierzu auch Bernd Hammermann, in: Martin Schauer [Hrsg.], Kurzkommentar zum liechtensteinischen Stiftungsrecht, Basel 2009, 222 f., Rz. 1). Gegen diese oberstgerichtliche Rechtsprechung hat sich, wie erwähnt, auch der Staatsgerichtshof ausgesprochen und zwar im Zusammenhang mit der Kuratorbestellung gemäss Art. 141 PGR. Der Staatsgerichtshof hat diese Unterscheidung zwischen voll- und nicht vollbeendeten juristischen Personen (und die Konsequenz, dass vollbeendete, also vermögenslose juristische Personen mangels Parteifähigkeit auch nicht durch einen Kurator vertreten werden könnten) als nicht haltbar erachtet (siehe StGH 2014/64, Erw. 3.6; StGH 2008/18, Erw. 2.3 [im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li]; StGH 2008/2, Erw. 3.2 [im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li]; siehe auch Michael Jehle, Rechtsstellung juristischer Personen im Rahmen von Strafrechtshilfeverfahren unter besonderer Berücksichtigung gelöschter juristischer Personen, LJZ 2013, 1 [32 ff.]).
2.4.3. Somit ist festzuhalten, dass es dem vom Staatsgerichtshof in seinem Urteil zu StGH 2013/11 (a. a. O.) konkretisierten Vertrauensschutz im Zusammenhang mit der Rückwirkung von Art. 7 Abs. 3 AHG-USA generell widersprechen würde, den Beschwerdefall in diese Rückwirkung einzubeziehen und dass im Übrigen auch die Argumentation des Verwaltungsgerichtshofes mit der Weiterexistenz der nicht "vollbeendeten" B Stiftung über den Stichtag 1. Januar 2009 hinaus nicht haltbar ist.
2.5. Aufgrund dieser Erwägungen ist im Beschwerdefall der Grundsatz von Treu und Glauben verletzt.
3. Demnach war der vorliegenden Individualbeschwerde spruchgemäss Folge zu geben, ohne dass auf die weiteren Grundrechtsrügen betreffend die Nichtvornahme der von der Beschwerdeführerin eventualiter für den Fall der Ausfolgung der beschlagnahmten Unterlagen geforderten Schwärzungen eingegangen zu werden braucht.
4. Der Beschwerdeführerin waren die verzeichneten Kosten mit Ausnahme der geltend gemachten Mehrwertsteuer antragsgemäss zuzusprechen, da gemäss Art. 8 Abs. 1 MWSTG eine von einem liechtensteinischen Rechtsanwalt gegenüber einer im Ausland wohnhaften Klientin erbrachte Dienstleistung (hier die Individualbeschwerde) als im Ausland erbracht gilt, sodass diese Dienstleistung nicht der Mehrwertsteuer unterliegt (vgl. StGH 2013/3, Erw. 6 [im Internet abrufbar unter www.gerichtsentscheide.li]).
Dieses Urteil ist endgültig.
Vaduz, den 10. Februar 2015