VGH 2011/077
Der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein, Vaduz, hat durch die
Rekursrichter: lic. iur. Andreas Batliner, Vorsitzender
in der Beschwerdesache der
Beschwerdeführerin: BF Holding Trust reg.
9490 Vaduz
vertreten durch:
Dr. Andrea Schaubeder Rechtsanwältin
9490 Vaduz
wegen: Steuerhinterziehung
gegen: Entscheidung der Landessteuerkommission vom 7. April 2010, LSteK 2010/24
in der nicht-öffentlichen Sitzung vom 5. Juli 2011
entschieden:
1. Der Beschwerde vom 10. Mai 2011 gegen die Entscheidung der Landessteuerkommission vom 7. April 2011, LStK 2010/24, wird insoweit stattgegeben, als die angefochtene Entscheidung der Landessteuerkommission vom 7. April 2011 dahingehend abgeändert wird, dass diese zu lauten hat:
"1. Der Beschwerde der Beschwerdeführerin vom 2. Dezember 2010 gegen den Verwaltungsstrafentscheid der Steuerverwaltung vom 18. November 2010 wird insoweit stattgegeben, als der Verwaltungsstrafentscheid der Steuerverwaltung vom 18. November 2010 dahingehend abgeändert wird, dass die ausgesprochene Busse CHF 37'600.-- beträgt.
Die Kosten des Verfahrens verbleiben beim Land.
Das Land Liechtenstein hat der Beschwerdeführerin die Kosten ihrer Vertretung in Höhe von CHF 484.20 binnen 14 Tagen bei sonstigem Zwang zu ersetzen."
2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof verbleiben beim Land.
3. Das Land Liechtenstein hat der Beschwerdeführerin die Kosten ihrer Vertretung vor dem Verwaltungsgerichtshof in Höhe von CHF 729.-- binnen 14 Tagen bei sonstigem Zwang zu ersetzen.
1. Mit Verwaltungsstrafentscheid vom 18. November 2010 verhängte die Steuerverwaltung gestützt auf Art. 81 Abs. 1 MWSTG/2001 wegen Steuerhinterziehung eine Busse in Höhe von CHF 56'390.-- gegen die Beschwerdeführerin. Die Steuerverwaltung begründete ihre Entscheidung im Wesentlichen damit, dass die Beschwerdeführerin dadurch, dass sie unter Verwendung einer ihr nicht zugeteilten Mehrwertsteuernummer Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt habe und diese weder gegenüber der Steuerverwaltung deklariert noch bezahlt habe, bewirkt habe, dass eine Besteuerung unterblieben sei, womit sie den Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt habe. Die Busse betrage bis zum Fünffachen der hinterzogenen Steuer. Die Steuerverwaltung erachte im vorliegenden Fall aufgrund des Verschuldens eine Busse in der Höhe des Dreifachens der hinterzogenen Steuer in Höhe von 18'798.75, gerundet CHF 56'390.--, als angemessen. Nachdem die Beschwerdeführerin nicht nur eine falsche Mehrwertsteuernummer verwendet habe, sondern auch noch die Mehrwertsteuer auf den Rechnungen ausgewiesen habe, die Mehrwertsteuer jedoch nicht deklariert und abgeführt habe, könne nicht mehr von Fahrlässigkeit gesprochen werden. Gestützt auf Art. 77 Abs. 3 MWSTG/2001 werde anstelle der für die Beschwerdeführerin handelnden Organe die Beschwerdeführerin selbst verurteilt.
2. Die Beschwerdeführerin erhob mit Schriftsatz vom 2. Dezember 2010 Beschwerde gegen diesen Verwaltungsstrafentscheid an die Landessteuerkommission. Zusammengefasst wendete die Beschwerdeführerin ein, dass die Organe der Beschwerdeführerin bis zum Erhalt des Schreibens der Steuerverwaltung vom 16. Juli 2009 keinerlei Kenntnis über die Rechnungsstellungen durch den wirtschaftlich Berechtigten der Beschwerdeführerin gehabt haben. Eingangs der Geschäftsbeziehungen sei der wirtschaftlich Berechtigte zwar unter anderem darüber aufgeklärt worden, wann eine Firma eine Gewerbebewilligung benötige bzw. wann eine Sitzgesellschaft vorliege. Als Nicht-Jurist habe er die diesbezüglichen Auskünfte vermengt und sei davon ausgegangen, dass - wenn eine liechtensteinische Firma an in- und ausländische Firmen nur Geschäfte im In- und Ausland vermittle - eine Sitzgesellschaft vorliege und dass - weil ja Geschäfte auch im Inland erfolgt seien - Mehrwertsteuer anfalle. Er habe diesbezüglich keinerlei weiteren Rücksprachen mit den Organen der Beschwerdeführerin gehalten und so sei es zu den verfahrensgegenständlichen Sachverhalten gekommen. Es sei zu konstatieren, dass hier lediglich eine Fahrlässigkeit, nicht jedoch ein Vorsatzdelikt vorliege. Die Fahrlässigkeit des wirtschaftlich Berechtigten sei darin zu sehen, dass er vergessen habe, diese Rechnungen den Organen der Beschwerdeführerin abzugeben, so dass die Mehrwertsteuer nicht habe abgeführt werden können. Richtigerweise sei von einem geringen Ausmass an Schuld auszugehen, weshalb die vorgenommene Strafbemessung unbillig sei.
3. Die Steuerverwaltung entgegnete mit Schreiben vom 27. Dezember 2010 zusammengefasst, dass es sich bei der Darstellung der Beschwerdeführerin um eine Schutzbehauptung handle. Um zu wissen, dass keine Mehrwertsteuernummer von Dritten verwendet werden dürfe und dass die Mehrwertsteuer abzuführen sei, die erhoben werde, erfordere es keine juristische Ausbildung, sondern lediglich Grundkenntnisse des Geschäftsverkehrs, über welche der wirtschaftlich Berechtigte zweifelsfrei verfüge. Es liege kein fahrlässiges, sondern ein vorsätzliches Handeln vor. Für die Steuerverwaltung wiege das Verschulden mittelschwer, weshalb sie das Dreifache der hinterzogenen Steuer als angemessen erachtet habe. Als straferschwerend habe die Steuerverwaltung erachtet, dass die Tat wiederholt (sieben Rechnungen im Jahre 2007, elf Rechnungen im Jahre 2008 und eine Rechnung im Jahre 2009) und über längere Zeit (24. Juli 2007 bis 28. Januar 2009) begangen worden sei. Als strafmildernd habe die Steuerverwaltung anerkannt, dass sich die Beschwerdeführerin um die Wiedergutmachung des Schadens bemühe, in dem sie etwa die erforderlichen Unterlagen eingereicht habe und sich um eine Zahlung der offenen Steuerschuld bemühe.
4. Mit Entscheidung vom 7. April 2011 wies die Landessteuerkommission die Beschwerde der Beschwerdeführerin vom 2. Dezember 2010 kostenpflichtig ab. Auf die Ausführungen der Landessteuerkommission wird, soweit diese entscheidungsrelevant sind, in den Entscheidungsgründen eingegangen.
5. Gegen diese Entscheidung der Landessteuerkommission richtet sich die gegenständliche Beschwerde der Beschwerdeführerin vom 10. Mai 2011 an den Verwaltungsgerichtshof, welche im Antrag mündet, der Beschwerde wegen des Ausspruches über die Schuld und Busse Folge zu geben, die angefochtene Entscheidung aufzuheben und zu erkennen bzw. dahingehend abzuändern, dass die Busse bedingt nachgesehen werde, in eventu, dass die ausgesprochene Busse auf das einfache Mass der „hinterzogenen" Beträge von CHF 18'798.75 herabgesetzt werde. Gleichzeitig wolle dem Land Liechtenstein die Tragung der Verfahrenskosten aller Instanzen überbunden werden. Auf die Ausführungen der Beschwerdeführerin wird, soweit diese entscheidungsrelevant sind, in den Entscheidungsgründen eingegangen.
6. Mit Schreiben vom 20. Mai 2011 stellte der Verwaltungsgerichtshof die Beschwerde vom 10. Mai 2011 der Steuerverwaltung zur Kenntnisnahme zu.
7. Der Verwaltungsgerichtshof zog die Vorakten der Landessteuerkommission zu LSteK 2010/24 und der Steuerverwaltung bei, erörterte in seiner nicht-öffentlichen Sitzung vom 5. Juli 2011 die Sach- und Rechtslage und entschied, wie aus dem Spruch ersichtlich.
1. Hinsichtlich des Sachverhaltes kann auf die Feststellungen der Unterinstanz verwiesen werden (Art. 101 Abs. 4 LVG), welche im Wesentlichen unbestritten sind.
Strittig ist lediglich die Erfüllung der subjektiven Tatbestandsseite der der Beschwerdeführerin zur Last gelegten Steuerhinterziehung im Sinne des Art. 75 MWSTG/2001. Während die Vorinstanzen von einer vorsätzlichen (zumindest eventualvorsätzlichen) Steuerhinterziehung ausgehen (Abs. 1), beruft sich die Beschwerdeführerin auf eine bloss fahrlässige Tatbegehung (Abs. 3).
2. Die Beschwerdeführerin bemängelt, dass die verhängte Busse nicht schuld- und tatangemessen sei und bei ihrer Berechnung nicht auf die Vermögens- und Einkommensverhältnisse der Beschwerdeführerin abgestellt werde. Die Organe der Beschwerdeführerin hätten keinerlei Kenntnis von den unzutreffenden Rechnungsstellungen durch ihren wirtschaftlich Berechtigten gehabt. Dieser habe im Zeitraum vom 24. Juli 2007 bis 28. Januar 2009 Rechnungen ausgestellt, welche die Mehrwertsteuer beinhalteten und dabei die Mehrwertsteuernummer der X Treuhand Treuunternehmen reg., Vaduz, verwendet, dies obwohl es sich bei der Beschwerdeführerin um eine „Domizilgesellschaft" mit Steuerprivileg gehandelt habe.
Der wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin habe juristischen Unverstand besessen. Eingangs seiner Geschäftsbeziehung zur X Treuhand Treuunternehmen reg. sei er betreffend das Wesen eines Sitzunternehmens rechtsanwaltlich aufgeklärt worden. Man habe ihm mitgeteilt, dass nur tätige Gesellschaften Mehrwertsteuerrechnungen stellen sowie Inlandsgeschäfte tätigen könnten, dass weiters Gesellschaften, die lediglich im Ausland Geschäfte vermittelten in aller Regel keiner Gewerbebewilligung bedürften und als „Sitzgesellschaften" steuerprivilegiert seien. Der wirtschaftlich Berechtigte habe glaubhaft versichert, dass er gerade diese komplizierten Sachverhalte später verwechselte, sich offenbar nicht mehr richtig erinnerte - er sei nicht mehr der Jüngste. Zudem habe ein ausländischer Anwalt die Verträge zwischen der Beschwerdeführerin und der involvierten weiteren liechtensteinischen Firma gemacht, der wiederum keine Kenntnis der Ausgestaltung der Beschwerdeführerin hatte. Der wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin sei der Meinung gewesen, dass die Beschwerdeführerin Mehrwertsteuerrechnungen stellen könne und Vermittlungsgeschäfte im Inland betreiben könne. Der wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin sei, nachdem er einen Mandatsvertrag mit der X Treuhand Treuunternehmen reg. abgeschlossen habe, im Weiteren davon ausgegangen, dass er die dort angeführte Mehrwertsteuernummer übernehmen könne.
Der wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin besitze keine besonderen Kenntnisse über das Mehrwertsteuerrecht. Als Ausländer sei es für ihn undenkbar gewesen, eine „mehrwertsteuerlose" Rechnung zu stellen, solche Rechnungen seien im Ausland äusserst selten, und keinesfalls bei einem Inlandsgeschäft möglich.
Es sei richtig, dass sich in letzter Konsequenz auch die Beschwerdeführerin die Handlungen des Rechnungsstellers (wirtschaftlich Berechtigten) vorhalten lassen müsse. Tatsache sei, dass die Beschwerdeführerin nicht vorsätzlich gehandelt habe. Es sei maximal leichtes Verschulden zu konstatieren. In Anbetracht der Tatsache, dass sich die Beschwerdeführerin redlich um die Wiedergutmachung des Schadens bemüht habe und unbescholten sei, sei die verhängte Busse zu hoch bemessen. Die Beschwerdeführerin resp. dessen wirtschaftlich Berechtigter zahle seit über einem Jahr monatliche Raten in Höhe von EUR 4'000.-- an die Steuerbehörde, die Liquidität sei äusserst angespannt und dadurch die Geschäftsgebarung der Beschwerdeführerin quasi zum Stillstand gekommen. Ohne Unterstützung des wirtschaftlich Berechtigten hätte die Beschwerdeführerin massive Zahlungsschwierigkeiten. Nachdem die Grundsätze der StPO auf diese Rechtssache anzuwenden seien, sei zu fordern, dass eine Busse, also Geldstrafe auch im Hinblick auf die Einkommens- und Vermögenssituation des Bestraften festgesetzt werde. Das Gesetz sehe eine Busse vom Ein- bis Fünffachen des hinterzogenen Betrages vor. Aufgrund des leichten Verschuldens und der angespannten finanziellen Situation der Beschwerdeführerin erscheine die Festsetzung der Busse mit dem einfachen hinterzogenen Betrag schuld- und tatangemessen.
3. Die Landessteuerkommission folgte der Einschätzung der Steuerverwaltung, dass aufgrund des Umstandes, dass der Rechnungssteller (wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin) nicht nur eine falsche Mehrwertsteuernummer verwendet habe, sondern die Mehrwertsteuer auch noch auf verschiedenen Rechnungen und damit in mehreren Fällen und über einen längeren Zeitraum ausgewiesen habe, ohne sie in der Folge zu deklarieren und abzuführen, zumindest auf eine eventualvorsätzliche Tatbegehung zu schliessen sei. Den Hinweis der Beschwerdeführerin auf den juristischen Unverstand ihres wirtschaftlich Berechtigten liess die Landessteuerkommission schon deswegen nicht gelten, weil der Rechnungssteller offenbar in der Lage gewesen sei, die Rechnungen entsprechend den Vorschriften der Mehrwertsteuergesetzgebung zu erstellen. Es bedürfe grundsätzlich keines Juristen, um dieses Wissen haben zu können. Aufgrund dessen dürfe dem Rechnungsersteller ohne Weiteres auch unterstellt werden, dass er wusste und hätte wissen müssen, dass die Verwendung einer fremden Mehrwertsteuernummer nicht erlaubt sei.
4. Der Nachweis des Vorsatzes ist im Steuerrecht erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten steuerrelevanten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so muss angenommen werden, dass er auch mit Willen handelte, das heisst eine Täuschung der Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt oder zumindest in Kauf genommen hat. Denn wer leichtfertig darauf vertraut, dass eine unzulässig unterbliebene oder unvollständige Steuerdeklaration von der zuständigen Steuerbehörde nicht entdeckt oder aber im Entdeckungsfall nicht als Steuerhinterziehung gewertet wird, handelt mit Vorsatz (ebenso Andreas Howald, Steuerstrafrecht - versuchte Steuerhinterziehung, Abgrenzung der Fahrlässigkeit vom Eventualvorsatz, in: Der Schweizer Treuhänder 2007/3, S. 199).
Die herrschende Lehre und Rechtsprechung erkennt auf ein eventualvorsätzliches Handeln, wenn der Täter die Verwirklichung eines Tatbestands zwar nicht mit Gewissheit voraussieht, aber doch ernsthaft für möglich hält und die Erfüllung des Tatbestands für den Fall, dass sie eintreten sollte, auch will bzw. zumindest in Kauf nimmt (statt vieler BGE 125 IV 242 E. 3c S. 251 mit Hinweisen). Eventualvorsatz ist anzunehmen, wenn die Verhältnisse so liegen, dass das Vorgehen des Steuerpflichtigen vernünftigerweise nur mit der Absicht der Erwirkung einer gesetzeswidrigen Steuerersparnis erklärt werden kann. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn ein erheblicher Betrag, der vom Pflichtigen unmöglich übersehen werden konnte, nicht in dessen Steuererklärung erscheint (Urs Behnisch, Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, Diss. Bern 1991, Seite 270 mit Hinweisen). Das schweizerische Bundesgericht will für den Rückschluss vom Wissen auf den Willen neben dem Ausmass des dem Täter bekannten bzw. von ihm angenommenen Risikos auch auf die Schwere der Sorgfaltspflichtverletzung sowie die Beweggründe und die Art der Tathandlung abstellen (vgl. BGE 125 IV 252). Für den Bereich der Mehrwertsteuer ist wesentlich, dass eine Abklärung der Sorgfaltspflicht des Steuerpflichtigen untrennbar mit dem Selbstveranlagungsprinzip verbunden ist. Aus Gründen der Erhebungswirtschaftlichkeit wird dem Steuerpflichtigen die alleinige Verantwortung für die korrekte Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage auferlegt. Der Steuerpflichtige hat seine Mehrwertsteuer selbst zu deklarieren: er ist allein für die vollständige und richtige Deklaration seiner steuerbaren Umsätze und für die korrekte Ermittlung der Vorsteuer verantwortlich (vgl. VGH 2011/9 E. 13).
Wenn nun im vorliegenden Fall der wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin die erzielten Umsätze mit der gesetzlich festgelegten Mehrwertsteuer in Rechnung stellte, so musste ihm - auch als juristischen Laien - jedenfalls bewusst sein, dass die an den Rechnungsempfänger fakturierte und schliesslich vereinnahmte Mehrwertsteuer nicht einfach von der Beschwerdeführerin einbehalten werde durfte, sondern richtigerweise im Zuge der Selbstveranlagung gegenüber der Steuerverwaltung zu deklarieren und schliesslich an diese abzuführen war. Wie die Beschwerdeführerin aber selber einräumt, hat ihr wirtschaftlich Berechtigter die Rechnungen während des gesamten hier in Frage stehenden Zeitraumes weder an die für die Mehrwertsteuerabrechnung zuständige(n) Person(en) der Beschwerdeführerin weitergeleitet noch selber in irgendeiner Weise für eine Deklaration und Abführung der verrechneten und von der Beschwerdeführerin vereinnahmten Mehrwertsteuer gesorgt. Aufgrund der Zurückhaltung der betreffenden Fakturen nahm der wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin zumindest in Kauf, dass die verrechnete Mehrwertsteuer nicht an die Steuerverwaltung abgeführt wurde, mithin der Beschwerdeführerin letztlich auf diese Weise ein unrechtmässiger Steuervorteil verschafft wurde. Die Beschwerdeführerin - handelnd durch ihren wirtschaftlich Berechtigten - kann sich ihrer Verantwortung für eine vollständige und korrekte Veranlagung der Mehrwertsteuer nicht dadurch entziehen, dass sie die Erstellung der Buchhaltung und der Steuererklärung - insbesondere der Mehrwertsteuerabrechnungen - ohne klare Instruktionen und ohne jegliche Kontrolle ihrem Treuhänder überlässt. Eventualvorsätzliches Handeln liegt nämlich auch dann vor, wenn sich die steuerpflichtige Person überhaupt nicht darum kümmert, ob die von ihr gemachten Angaben richtig bzw. ob die für sie abgegebenen steuerrelevanten Deklarationen vollständig und richtig sind. Damit nimmt sie eine Steuerverkürzung in Kauf.
Der wirtschaftlich Berechtigte der Beschwerdeführerin handelte somit zumindest eventualvorsätzlich, so dass er das Tatbestandsbild der vorsätzlichen vollendeten Steuerhinterziehung im Sinne von Art 75 Abs. 1 MWSTG/2001 verwirklichte. Gemäss Art. 77 Abs. 3 MWSTG/2001 kann im vorliegenden Fall an seiner Stelle die juristische Person zur Bezahlung der Busse verurteilt werden. Somit verbleibt noch die Angemessenheit der verhängten Busse in Höhe des Dreifachen des Hinterziehungsbetrages zu prüfen.
5. Die Strafzumessung muss zu einer verhältnismässigen Strafe führen. Sie wird gemäss dem Verschulden des Täters vorgenommen, nachdem die Art des Verschuldens des Täters feststeht (sog. Verschuldensprinzip, § 32 StGB). Die (analoge) Anwendung des Allgemeinen Teils des StGB (§§ 1-74g) auf das Steuerstrafrecht ergibt sich bereits daraus, dass es sich bei einem Steuerstraftatbestand – trotz steuerrechtlicher Grundlage – grundsätzlich um ein Straftatbestand handelt. Vorbehalten bleiben selbstverständlich steuergesetzliche Abweichungen, welche als lex specialis der allgemeinen Regelung vorgehen.
Grundlage für die Bemessung der Busse ist der hinterzogene Steuerbetrag. Dieser entspricht der Differenz zwischen dem im Hinterziehungsverfahren berechneten Steuerbetrag und demjenigen, der in der ursprünglichen Veranlagung festgesetzt wurde. Aufgrund der klaren spezialgesetzlichen Bestimmung des Art. 75 Abs. 1 MWSTG/2001, nach welcher sich die auszufällende Busse anhand der hinterzogenen Steuer bemisst, wird § 19 StGB nur analog anwendbar sein, insbesondere im Rahmen der Strafzumessung gemäss § 19 Abs. 2 StGB. Der Grundsatz des Verschuldensprinzips bei der Strafzumessung wird durch den für die vollendete Steuerhinterziehung vorgesehenen Bussenrahmen im Umfang bis zum Fünffachen der hinterzogenen Steuer etwas relativiert. In einfachen Vorsatzfällen, in denen der Steuerpflichtige unbescholten, geständig und um Schadenswiedergutmachung bemüht ist, ist nach Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes eine Busse im Umfang des Einfachen des Hinterziehungsbetrages in der Regel angemessen. Eine Busse im Umfang des Mehrfachen des hinterzogenen Betrages ist dann zu erwägen, wenn besondere Umstände vorliegen, die das Verschulden des fehlbaren Steuerpflichtigen als schwer erscheinen lassen. Dabei sind nebst der Schwere der Verfehlung und der Vorwerfbarkeit der Verhaltensweise des Täters namentlich dessen persönlichen Verhältnisse bezogen auf den Zeitpunkt der Entscheidfällung zu berücksichtigen, nach denen sich seine Strafempfindlichkeit beurteilt. Schweres Verschulden liegt etwa vor bei Rückfall, bei renitentem Verhalten des Pflichtigen gegenüber den Steuerbehörden, ferner auch dann, wenn der Steuerpflichtige über besondere steuerliche Fachkenntnisse verfügt. Leichtes Verschulden kann dann vorliegen, wenn einer der in § 34 StGB genannten mildernden Umstände vorliegt. Verschuldensmildernd ist auch das kooperative Verhalten des Steuerpflichtigen bei der Feststellung des vollständigen Sachverhalts zu werten.
6. Im Rahmen der Strafzumessung haben die Vorinstanzen erschwerend berücksichtigt, dass die Beschwerdeführerin über einen längeren Zeitraum (nämlich während mehr als eineinhalb Jahren) zum einen eine falsche Mehrwertsteuernummer verwendete und zum anderen mit dieser Nummer die Mehrwertsteuer wiederholt (nämlich insgesamt neunzehn mal) fakturierte, ohne diese gegenüber der Steuerverwaltung zu deklarieren und abzuführen. Unter Berücksichtigung des gesetzlich vorgegebenen Strafrahmens im Umfang bis zum Fünffachen der hinterzogenen Steuer hielten die Vorinstanzen unter Annahme eines mittelschweren Verschuldens eine Busse in Höhe des dreifachen Hinterziehungsbetrages für tat- und schuldangemessen. Dabei berücksichtigten sie die Unbescholtenheit der Beschwerdeführerin und ebenso den Umstand, dass sich diese um eine Schadenswiedergutmachung bemühte.
Der Verwaltungsgerichtshof hält dafür, dass der zu beurteiltende Fall der vorsätzlichen vollendeten Steuerhinterziehung deswegen nicht mehr als einfach zu qualifizieren ist, weil die Beschwerdeführerin nicht nur die Deklaration und Abführung der fakturierten Mehrwertsteuer während längerer Zeit unterliess, sondern erschwerend hinzu kommt, dass sie zu diesem Zweck die Mehrwertsteuernummer eines anderen Steuerpflichtigen verwendete (vgl. Art. 74 Abs. 1 Bst. e MWSTG/2001, der die Angabe einer Registernummer zur Vortäuschung einer Registereintragung als Fall der Steuergefährdung behandelt und unter Bussandrohung stellt). Diese qualifizierte Art und Weise der Tatbegehung rechtfertigt zwar eine Erhöhung der Busse über das Einfache des Hinterziehungsbetrages, hingegen ist der Beschwerdeführerin deren Unbescholtenheit, ihr Nachtatverhalten, nämlich ihre Bemühungen um die Schadenswiedergutmachung, sowie ihre Strafempfindlichkeit (sprich ihre angespannten wirschaftlichen Verhältnisse) zu Gute zu halten, so dass auch eine Busse im Umfang des Zweifachen des Hinterziehungsbetrages den Umständen der Tat, dem Täter und dessen Schuld gerecht wird. Damit wird der Strafrahmen zu zwei Fünfteln ausgeschöpft, so dass noch ausreichend Spielraum für gravierendere Fälle verbleibt. Es ist im Übrigen davon auszugehen, dass im vorliegenden Fall eine Busse des Zweifachen der hinterzogenen Steuer durchaus genügt, um die Beschwerdeführerin dazu zu bewegen, in Zukunft ihren steuerrechtlichen Pflichten nachzukommen. Eine überzogene Strafzumessung ist dem Vertrauensverhältnis zwischen Steuerpflichtigen und Steuerverwaltung grundsätzlich abträglich. Intakte, von möglichst geringem Misstrauen geprägte Beziehungen zwischen Steuerbehörden und Steuerpflichtigen stellen ein verteidigungswertes Rechtsgut dar (Meinrad Betschart, Steuerbetrug: Urkundenmodell, Arglistmodell oder dritter Weg?, in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht, 58 [1989/90], S. 571).
Generell ist anzumerken, dass auch für die Beurteilung der Schwere des Verschuldens die wesentlichen Verfahrensgarantien aus dem Strafverfahren als übergeordnetes Recht zu beachten sind, selbst wenn das einschlägige Steuerrecht dies nicht explizit vorsieht. Deshalb wirkt sich namentlich die strafprozessuale Unschuldsvermutung und in diesem Zusammenhang der Grundsatz in dubio pro reo insofern zu Gunsten des Beschuldigten aus, als die Behörde im Zweifelsfall von der für den Beschuldigten günstigeren Veschuldenssituation auszugehen hat. Sie hat mit anderen Worten ein für den Beschuldigten ungünstigere Verschuldensvariante zu beweisen, will sie ihm diese anlasten. Im vorliegenden Fall ist von den Vorinstanzen zwar ein etwas erhöhtes Verschulden nachvollziehbar begründet worden, nicht aber ein derart schweres Verschulden, welches eine überwiegende (nämlich drei Fünftel) Ausschöpfung des Bussenrahmens rechtfertigen könnte.
7. Die Beschwerdeführerin rügt schliesslich, dass sich die Behörden bisher nicht mit der Frage einer bedingten Strafnachsicht auseinandergesetzt hätten, obwohl die Voraussetzungen hierfür gegeben seien. Die Beschwerdeführerin sei bisher noch nie gerichtlich verurteilt gewesen, sie zeige sich reuig so wie auch der wirtschaftlich Berechtigte, es dürfe erwartet werden, dass die blosse Androhung der Geldstrafe den Strafzweck, nämlich die Beschwerdeführerin von weiterem strafbaren Verhalten abzuhalten, erreiche. Generalpräventive Erwägungen stünden einer bedingten Strafnachsicht ebenfalls nicht entgegen.
Diese Rüge ist schon deswegen unberechtigt, weil gemäss der spezialgesetzlichen Regelung des Art. 80 MWSTG/2001 eine bedingte Bestrafung bei Bussen und Geldstrafen ausgeschlossen ist.
8. Aus den obigen Gründen ist der Beschwerde teilweise Folge zu geben und die verhängte Busse gerundet auf das Zweifache des Hinterziehungsbetrages zu reduzieren.
9. Da die Beschwerdeführerin mit ihrer Beschwerde gegen die Höhe der verhängten Busse durchgedrungen ist, verbleiben die Verfahrenskosten beim Land. Ausserdem sind ihr die richtig verzeichneten Vertretungskosten sowohl im Verfahren vor der Landessteuerkommission als auch im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof zu ersetzen (Art. 97 MWSTG/2010 i.V.m. Art. 154 Abs. 1 LVG i.V.m. § 307 StPO).
Dieses Urteil ist endgültig.
Vaduz, 5. Juli 2011