VGH 2013/143
Der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein, Vaduz, hat durch die
Rekursrichter: lic.iur. Marion Seeger, Vorsitzender
in der Beschwerdesache des
Beschwerdeführers: BF
vertreten durch:
NN
Beschwerdegegnerin: Steuerverwaltung des Fürstentums Liechtenstein Heiligkreuz 8 9490 Vaduz
wegen: Mehrwertsteuer
gegen: Einspracheentscheidung der Liechtensteinischen Steuerverwaltung vom 21. Januar 2013
in der nicht-öffentlichen Sitzung vom 16. Juni 2014
entschieden:
1. Der Beschwerde vom 04. Dezember 2013 gegen die Einspracheentscheidung der Liechtensteinischen Steuerverwaltung vom 21. Januar 2013 wird insoweit stattgegeben, als die angefochtene Entscheidung aufgehoben und die vorliegende Verwaltungssache zur Ergänzung des Sachverhaltes und neuerlichen Entscheidung an die Steuerverwaltung zurück geleitet wird.
2. Die Kosten des Beschwerdeverfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof verbleiben beim Land. Parteikosten werden keine zugesprochen.
1. Am 17.10.2011 fand eine Besprechung zwischen dem Beschwerdevertreter und Mitarbeitern der Steuerverwaltung statt, anlässlich welcher der Verkauf eines Grundstücks samt darauf befindlichem Geschäftshaus von der Schwester des Beschwerdeführers an den Beschwerdeführer sowie eine allfällige Steuerpflicht des Beschwerdeführers aufgrund der Vermietung dieses Gebäudes oder von Gebäudeteilen mit Option gemäss Art. 22 Mehrwertsteuergesetz (MWSTG) erörtert wurden.
Mit Schreiben vom 25.11.2011 reichte der Beschwerdevertreter verschiedene Unterlagen bei der Steuerverwaltung ein. Am 02.12.2011 teilte die Steuerverwaltung dem Beschwerdevertreter mit, dass aufgrund des vorliegenden Kaufvertrages vom 16.11.2011, wonach die Schwester des Beschwerdeführers (eine nicht steuerpflichtige Person) ihre Liegenschaft zum Preis von CHF xx an ihren Bruder verkauft, ein Vorsteuerabzug durch den Beschwerdeführer ausgeschlossen sei.
Mit Schreiben vom 23.12.2011 reichte der Beschwerdevertreter einen neuen Kaufvertrag mit Datum vom 07.12.2011 über den Verkauf der Liegenschaft zum Preis von CHF xx sowie eine Vereinbarung vom 07.12.2011 über den Eintritt des Beschwerdeführers in den Totalunternehmer-Werkvertrag zwischen seiner Schwester und dem Generalunternehmer AB Anstalt vom 05.02.2010 für CHF xx ein. Darauf hin teilte die Steuerverwaltung dem Beschwerdevertreter mit Schreiben vom 03.07.2012 mit, dass der Übertrag des Totalunternehmer-Werkvertrages aus rechtlicher Sicht nicht nachvollzogen werden könne und dass die entsprechende Vereinbarung nach Auffassung der Steuerverwaltung lediglich aus mehrwertsteuerlichen Überlegungen abgeschlossen worden sei. Der Eintrag des Beschwerdeführers in das Mehrwertsteuerregister sei zwar grundsätzlich möglich, ein Vorsteuerabzug aufgrund des Kaufs der Liegenschaft sei hingegen ausgeschlossen.
Mit Schreiben vom 10.07.2012 ersuchte der Beschwerdevertreter um Ausfertigung einer rechtsmittelfähigen Verfügung.
2. Mit Verfügung vom 18.09.2012 entschied die Steuerverwaltung wie folgt:
"Ein Vorsteuerabzug auf dem Kauf der Liegenschaft (Parz. Nr. xx), ist ausgeschlossen."
Begründet wurde diese Verfügung im Wesentlichen damit, dass der Beschwerdeführer grundsätzlich aufgrund der optierten Vermietung von Gewerberäumen bzw. Büroräumen ins Mehrwertsteuerregister eingetragen werden könne. Was den Eintritt des Beschwerdeführers in den Totalunternehmer-Werkvertrag zwischen der Schwester des Beschwerdeführers und der Generalunternehmerin AB Anstalt betreffe, hätten Abklärungen der Steuerverwaltung ergeben, dass das Gebäude in diesem Zeitpunkt bereits "schlüsselfertig" erstellt gewesen sei. Das Werk sei vollendet gewesen, die Zahlungen der Schwester des Beschwerdeführers an den Totalunternehmer seien erfolgt und der Vertrag sei demzufolge erfüllt gewesen. Abgesehen von Gewährleistungsansprüchen bestünden nach Fertigstellung des Gebäudes keine offenen Verpflichtungen mehr. Die Vereinbarung über die Abtretung des Werkvertrages sei nach Auffassung der Steuerverwaltung deshalb lediglich aus mehrwertsteuerrechtlichen Überlegungen erfolgt und könnte somit nicht anerkannt werden. Die Steuerverwaltung stütze sich folglich auf den effektiv zugrunde liegenden Sachverhalt und somit auf den Verkauf der Liegenschaft von der Schwester des Beschwerdeführers an den Beschwerdeführer, welcher nicht der Mehrwertsteuer unterstehen könne.
3. Gegen die Verfügung der Steuerverwaltung vom 18.09.2012 erhob der Beschwerdeführer am 18.10.2012 Einsprache an die Steuerverwaltung. Er brachte vor, dass weder er noch sein Rechtsvertreter den Kaufvertrag vom 16.11.2011 bei der Steuerverwaltung eingereicht hätten. Dieser Kaufvertrag sei zwar unterzeichnet, aber bereits vor dem 25.11.2011 einvernehmlich wieder aufgehoben worden. Die Schwester des Beschwerdeführers als Verkäuferin habe am 21.11.2011 von ihrem Bruder (Beschwerdeführer) verlangt, dass der Kaufvertrag vom 16.11.2011 aufgehoben werde. Sie habe verlangt, dass der Beschwerdeführer sämtliche Kosten, die ihr als Bauherrin aufgrund des Generalunternehmer-Vertrages entstanden seien und entstehen würden, übernehmen müsse und in diesen Vertrag eintrete, sodass ihr für den Kauf ihrer Liegenschaft nur noch CHF xx zu bezahlen seien. Der Beschwerdeführer habe seiner Schwester darauf hin zugesagt, dass der Vertrag vom 16.11.2011 somit aufgehoben sei und ein neuer Vertrag nach ihren Wünschen abgeschlossen werde. Die Steuerverwaltung habe sich daher nicht auf den Kaufvertrag vom 16.11.2011 abstützen dürfen, der zwischen den Parteien keine Gültigkeit mehr gehabt habe. Im Weiteren sei die Feststellung, die Überbauung auf der Parz. Nr. xx sei am 07.12.2011 bereits schlüsselfertig gewesen, völlig falsch. Vielmehr seien die Arbeiten an der Überbauung erst Ende April beendet worden. Zum Beweis seines Vorbringens beantragte der Beschwerdeführer seine Einvernahme sowie die Einvernahme mehrerer Zeugen.
4. Mit Einspracheentscheidung vom 21.01.2013 wies die Steuerverwaltung die Einsprache vom 18.10.2012 ab. Zusammengefasst führte sie aus, dass sie aufgrund der Vertragsbestimmungen in den ihr vorliegenden Verträgen davon ausgehe, dass das Gebäude am 07.12.2011 bereits fertig gestellt gewesen sei. Sowohl im Kaufvertrag vom 16.11.2011 wie auch vom 07.12.2011 werde bestimmt, dass die Verkäuferin das überbaute Grundstück zusammen mit allen Objektplänen und Schlüsseln übergebe und allfällige ihr zustehende Garantie-, Erfüllungs-, Gewährleistungs- sowie Schadensersatzansprüche bei Schlüsselübergabe an den Käufer abtrete. Der Totalunternehmer-Werkvertrag vom 05.02.2010, in dem ursprünglich ein Pauschalpreis von CHF xx vereinbart worden sei, sei am 01.06.2011 dahin gehend geändert worden, dass neu ein Pauschalpreis von CHF xx vereinbart worden sei und die Zahlung des Mehrpreises, sofern sie nicht bereits schon geleistet worden sei, mit der Unterzeichnung fällig werde. Im Übrigen sollte der Totalunternehmer-Werkvertrag vom 05.02.2010 unverändert in Geltung bleiben, in dem die Fertigstellung des Gebäudes im Juli 2011 vorgesehen gewesen sei. Der Kaufvertrag vom 07.12.2011 enthalte auch keinen Hinweis auf den Baufortschritt des Gebäudes, was aber üblich gewesen wäre. Im Übrigen zeige der ganze Ablauf der Angelegenheit, dass die neuen Verträge nur abgeschlossen worden seien, um Vorsteuern geltend machen zu können.
5. Gegen den Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 21.01.2013 erhob der Beschwerdeführer am 18.02.2013 Beschwerde an die Landessteuerkommission.
Am 04.12.2013 erhob der Beschwerdeführer Säumnisbeschwerde an den Verwaltungsgerichtshof, da die Landessteuerkommission bis dahin nicht über seine Beschwerde entschieden hatte. Er beantragte, der Verwaltungsgerichtshof wolle 1. alle angefochtenen Entscheidungen aufheben und die Verwaltungssache an die Steuerverwaltung mit dem Auftrag zurück verweisen, die Beweisanträge aufzunehmen bzw. wenigstens mit einer Begründung zu versehen und neuerlich entscheiden und 2. auf die gegenständliche Säumnisbeschwerde eintreten und ihr Folge geben, sodass die angefochtenen Entscheidungen der Vorinstanzen dahin gehend abgeändert werden, dass die Optierung in Bezug auf den Beschwerdeführer für das gegenständliche Rechtsgeschäft gemäss Art. 22 MWSTG gewährt und damit auch der Vorsteuerabzug gewährt wird.
Die Steuerverwaltung erstattete zu der Säumnisbeschwerde keine Gegenäusserung.
6. Der Verwaltungsgerichtshof zog die Vorakten bei, erörterte in seiner nicht-öffentlichen Sitzung vom 16.06.2014 die Sach- und Rechtslage und entschied, wie aus dem Spruch ersichtlich.
1. Der Beschwerdeführer bemängelt, die Steuerverwaltung habe den Sachverhalt teilweise unrichtig festgestellt. Er bringt vor, dass der Kaufvertrag vom 16.11.2011 zwischen seiner Schwester und ihm einvernehmlich aufgehoben und durch den Kaufvertrag vom 07.12.2011 ersetzt worden sei. Die grundbücherliche Umschrift sei denn auch aufgrund des Kaufvertrages vom 07.12.2011 erfolgt.
Die Steuerverwaltung hat festgestellt, dass der Vertrag vom 16.11.2011 nicht verbüchert worden ist und die Umschrift des Grundstückes Parz. Nr. xx nicht aufgrund des Vertrages vom 16.11.2011, sondern aufgrund des Vertrages vom 07.12.2011 erfolgt ist. Diese Feststellung deckt sich mit dem Vorbringen des Beschwerdeführers, zumal die Steuerverwaltung in ihrer Begründung ebenfalls davon ausgeht, dass der Vertrag vom 16.11.2011 aufgehoben wurde. Der Beschwerdeführer führt auch nicht aus, was an dieser Sachverhaltsfeststellung unrichtig ist und welcher Sachverhalt richtigerweise hätte festgestellt werden müssen. Ob die Schlussfolgerung der Steuerverwaltung, der Vertrag vom 07.12.2011 sei nur abgeschlossen worden, um Vorsteuern geltend zu machen, richtig oder falsch ist, stellt keine Sachverhaltsfeststellung dar, sondern betrifft die rechtliche Würdigung. Was die vom Beschwerdeführer ebenfalls bekämpfte Feststellung der Steuerverwaltung, das auf der Parz. Nr. xx erstellte Gebäude sei im Zeitpunkt der Unterzeichnung des Kaufvertrages vom 07.12.2011 bereits fertig gestellt gewesen, betrifft, vertritt der Verwaltungsgerichtshof die Auffassung, dass diese Feststellung nicht entscheidungsrelevant ist, wie in der rechtlichen Begründung noch ausgeführt wird.
Im Übrigen ist der Sachverhalt nicht strittig, weswegen auf die angefochtene Entscheidung verwiesen werden kann (Art. 101 Abs. 4 LVG).
2. Der Beschwerdeführer bringt vor, er habe bereits in seiner Einsprache beantragt, seine Einsprache vor der Steuerverwaltung persönlich vertreten zu wollen. Dieses ihm nach Art. 116 Abs. 4 Steuergesetz zustehende Recht sei ihm von der Steuerverwaltung nicht gewährt worden, weswegen die Rechtssache an die Steuerverwaltung zurück verwiesen werden müsse.
Der Beschwerdeführer verkennt, dass sich das gegenständliche Verfahren, in dem es um die Möglichkeit eines Vorsteuerabzuges geht, nicht nach dem Steuergesetz, sondern nach dem Gesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTG), LGBl. 2009 Nr. 330, richtet. Art. 70 MWSTG, der die Einsprache an die Steuerverwaltung regelt, enthält jedoch keine Bestimmung, die dem Einsprecher das Recht einräumt, persönlich vor der Steuerverwaltung aussagen zu dürfen. Ebenso wenig ist in dieser Bestimmung vorgesehen, dass das Steuergesetz subsidiär Anwendung findet.
3. Der Beschwerdeführer rügt im Weiteren, die Steuerverwaltung habe die von ihm angebotenen Zeugen nicht befragt und dies auch nicht begründet. Dies stelle eine formelle Rechtsverweigerung und die Verletzung seines rechtlichen Gehörs dar. Die Beweisanträge seien jedenfalls nicht offensichtlich aussichtslos, um für den Beschwerdeführer relevante Feststellungen herzuleiten.
Der Beschwerdeführer hat seine Schwester zu den Fragen, ob der Kaufvertrag vom 16.11.2011 bereits vor dem 25.11.2011 wieder aufgehoben worden ist, weshalb der Kaufvertrag vom 16.11.2011 wieder aufgehoben wurde und ob der Kaufvertrag vom 16.11.2011 von ihr bei der Steuerverwaltung im Original eingereicht wurde, als Zeugin angeboten und auch ihre Einvernahme verlangt. Diese Fragen, die zum Teil unstrittig sind, sind für das vorliegende Verfahren irrelevant und es mussten hierzu auch keine Feststellungen getroffen werden. Das Gleiche gilt auch für den angebotenen Zeugen ZZ, Gemeindemitarbeiter, der Auskunft geben sollte, ob Protokolle des Gemeindevorstehers betreffend die Feststellung der Ausnahme von der grundverkehrsrechtlichen Genehmigungspflicht für die Kaufverträge vom 16.11.2011 und 07.12.2011 vorliegen. Ebenso ist der Zeitpunkt, wann das Gebäude schlüsselfertig übergeben wurde und bezogen werden konnte, nicht verfahrenswesentlich, weswegen im nächsten Rechtsgang auch die hierfür angebotenen Zeugen nicht gehört werden müssen. Davon abgesehen sind die Auskünfte des Steuerpflichtigen ihrem Wesen nach blosse Tatsachenbehauptungen und stellen somit keine tauglichen Beweismittel dar (VGH 2013/129). Zudem müssen sich die massgebenden Tatsachen für die Berechtigung zum Vorsteuerabzug aus Urkunden und Belegen und nicht aus Zeugenaussagen ergeben (VGH 2014/012).
4. Gemäss Art. 28 Abs. 1 lit. a) MWSTG kann eine steuerpflichtige Person die ihr in Rechnung gestellte Inlandsteuer im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit abziehen (sog. Vorsteuerabzug). Die Inlandsteuer gilt als in Rechnung gestellt, wenn der Leistungserbringer für den Leistungsempfänger erkennbar von diesem die Mehrwertsteuer eingefordert hat (Art. 59 Abs. 1 MWSTV). Da die Vorsteuer eine steuermindernde Tatsache ist, obliegt die Beweislast für das Einfordern der steuerpflichtigen Person. Zudem hat die steuerpflichtige Person nachzuweisen, dass sie die ihr in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer tatsächlich bezahlt hat (Art. 28 Abs. 4 MWSTG).
Dass sich der Beschwerdeführer für die Vermietung von Gewerbe- und Büroräumen der Mehrwertsteuer unterstellen kann (Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht gemäss Art. 11 MWSTG), hat die Steuerverwaltung bereits in ihrer Verfügung vom 18.09.2012 festgehalten. Damit seine Berechtigung zum Abzug der Vorsteuern bejaht werden kann, hat er als steuerpflichtige Person nachzuweisen, dass ihm im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit von einem Leistungserbringer die Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt wurde und er diese auch tatsächlich bezahlt hat.
Im gegenständlichen Verfahren ist es somit nicht entscheidungsrelevant, wann das Gebäude fertig erstellt war und bezogen werden konnte, wann und warum der Kaufvertrag vom 16.11.2011 aufgehoben wurde, ob dieser grundverkehrsrechtlich genehmigt wurde und wer diesen bei der Steuerverwaltung eingereicht hat. Wesentlich ist vielmehr, wem der Leistungserbringer (Totalunternehmer) seine Leistungen in Rechnung gestellt und wer diese bezahlt hat. Im nächsten Rechtsgang wird der Beschwerdeführer also die Rechnungen sowie die Zahlungsflüsse betreffend der Erstellung des Gebäudes vorzulegen haben, damit über eine allfällige Berechtigung zum Vorsteuerabzug entschieden werden kann.
Der Steuerverwaltung ist dahin gehend zuzustimmen, dass die Formulierungen im Kaufvertrag vom 07.12.2011 darauf hindeuten, dass das Gebäude auf der vertragsgegenständlichen Liegenschaft zumindest zum grössten Teil erstellt war und hierfür die Baukosten beglichen waren. So wird in Punkt 5.3 des Vertrages festgehalten, dass die auf dem vertragsgegenständlichen Grundstück eingetragene Grundpfandverschreibung in Höhe von CHF xx faktisch mit CHF xx belastet bzw. ausgelastet ist und das entsprechende Grundpfand zur Erstellung der Baute diente. In dem Umfang, in dem das Gebäude bereits erstellt und bezahlt war, war es dem Beschwerdeführer nicht möglich, in den Totalunternehmer-Werkvertrag einzutreten.
5. Der Vollständigkeit halber ist noch darauf hinzuweisen, dass der Beschwerdeführer mit seiner Beschwerde an die Landessteuerkommission neue Beweismittel eingereicht hat. Nach Art. 71 Abs. 2 und Art. 72 Abs. 2 MWSTG i.V.m. Art. 117 Abs. 3 SteG dürfen Beweismittel, welche im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren vorenthalten worden sind, weder mit Beschwerde an die Landessteuerkommission noch mit Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof neu vorgelegt werden. Der Ausdruck "vorenthalten" bedeutet, dass ein Beweismittel nicht vorgelegt bzw. angeboten wurde, obwohl entweder seitens des Steuerpflichtigen eine Beweislast bestand oder der Steuerpflichtige von der Steuerverwaltung zur Vorlage eines bestimmten Beweismittels aufgefordert wurde. Darüber hinaus muss das Beweismittel für den Steuerpflichtigen verfügbar gewesen sein (VGH 2014/012).
Dieses Urteil ist endgültig.
Vaduz, 16. Juni 2014