Mehrwertsteuer

VGH 2014/012

Der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein, Vaduz, hat durch die

Rekursrichter: lic.iur. Andreas Batliner, Vorsitzender

in der Beschwerdesache der

Beschwerdeführerin: BF Establishment

9495 Triesen

vertreten durch:

Roth + Partner Rechtsanwälte AG Landstrasse 40 9495 Triesen

Beschwerdegegnerin: Liechtensteinische Steuerverwaltung Heiligkreuz 8 9490 Vaduz

wegen: Eintrag in das Mehrwertsteuer-Register

gegen: Entscheidung der Landessteuerkommission vom 28. November 2013, LSteK 2011/16

in der nicht-öffentlichen Sitzung vom 11. April 2014

entschieden:

1. Der Beschwerde vom 13. Februar 2014 gegen die Entscheidung der Landessteuerkommission vom 28. November 2013, LSteK 2011/16 ON 4, wird insoweit stattgegeben, als die angefochtene Entscheidung und die Einspracheentscheidung der Steuerverwaltung vom 31. Mai 2011 aufgehoben und die vorliegende Verwaltungssache zur neuerlichen Entscheidung an die Steuerverwaltung zurückgeleitet wird.

2. Die Kosten des Beschwerdeverfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof verbleiben beim Land.

3. Mit dem Vollzug des Auftrages gemäss obiger Ziff. 1. ist erst nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils vorzugehen.

TATBESTAND

1. Am 23. Dezember 2005 stellte die Beschwerdeführerin bei der Liechtensteinischen Steuerverwaltung den formularmässigen Antrag auf Eintragung als Mehrwertsteuerpflichtiger im Mehrwertsteuerregister der Liechtensteinischen Steuerverwaltung. Als Geschäftstätigkeit gab sie das Halten und Verchartern von Flugzeugen auf kommerzieller Basis mit Tätigkeitsbeginn November 2005 an. Zum Umsatz 2005 gab sie an: "gem. Art. 19 MWStG befreiter Umsatz CHF 100'000.--". Zum voraussichtlichen Umsatz 2006 gab sie an: "gem. Art. 19 MWStG befreiter Umsatz CHF 3'000'000.--". In der Formularrubrik 20 "Umsatz kleiner CHF 75'000.-- und grösser CHF 40'000.--: Beantragen Sie eine freiwillige Eintragung?" kreuzte die Beschwerdeführerin ein "ja" an.

2. In der Folge verlangte die Steuerverwaltung von der Beschwerdeführerin Informationen und Unterlagen zu ihrer Geschäftstätigkeit. Solche lieferte die Beschwerdeführerin.

3. Mit Verfügung vom 17. August 2009 entschied die Steuerverwaltung wie folgt:

Die BF Establishment wird nicht als Mehrwertsteuerpflichtige in das Mehrwertsteuer-Register der Liechtensteinischen Steuerverwaltung eingetragen, da die Voraussetzungen nicht erfüllt sind.

Begründet wurde diese Verfügung im Wesentlichen damit, dass die Beschwerdeführerin das im November 2005 gekaufte Flugzeug an den Inhaber (bzw. diesem nahestehende Personen) der Beschwerdeführerin vermietet habe und dass es sich bei dieser Vermietung um Innenleistungen handle, welche die Steuerpflicht nicht begründeten. In der Zeit vom 22. November 2005 bis 31. Dezember 2008 sei das Flugzeug zu mind. 79 % privat genutzt worden. Der Nachweis sei nicht erbracht worden, dass es sich bei den restlichen 21 % um für die Beurteilung der Steuerpflicht massgebliche Umsätze handle. Der Leistungsort dieser Flüge sei ohnehin grösstenteils im Ausland, sodass diese Flüge zur Begründung der Steuerpflicht nicht herangezogen werden könnten. Der Nachweis sei nicht erbracht worden, dass die für die Steuerpflicht erforderlichen Umsatzgrenzen überschritten worden seien. Somit stehe fest, dass die Beschwerdeführerin die Voraussetzungen zur subjektiven Steuerpflicht nicht erfülle.

4. Gegen diese Verfügung erhob die Beschwerdeführerin am 16. September 2009 Einsprache bei der Steuerverwaltung. Sie beantragte, die Steuerverwaltung wolle die bekämpfte Verfügung dahingehend abändern, dass die Beschwerdeführerin als mehrwersteuerpflichtiges Unternehmen in das Mehrwertsteuer-Register der Liechtensteinischen Steuerverwaltung mit Wirkung ab 14. Oktober 2005 eingetragen werde.

5. Mit Einspracheentscheidung vom 31. Mai 2011 entschied die Steuerverwaltung wie folgt:

1. Die Einsprache vom 16. September 2009 wird abgewiesen und die Verfügung der Steuerverwaltung vom 17. August 2009 bestätigt.

2. Die Kosten der Einspracheentscheidung betragen CHF 300.-- und sind von der Einsprecherin binnen 30 Tagen ab Zustellung der Entscheidung zu bezahlen.

6. Gegen diese Einspracheentscheidung erhob die Beschwerdeführerin am 29. Juni 2011 Beschwerde an die Landessteuerkommission.

7. Mit Entscheidung vom 28. November 2013, LSteK 2011/16 ON 4, entschied die Landessteuerkommission wie folgt:

1. Die Beschwerde des Beschwerdeführers BF Establishment vom 29.06.2011 wird abgewiesen und die angefochtene Einspracheentscheidung der liechtensteinischen Steuerverwaltung vom 31.05.2011 wird bestätigt.

2. Der Beschwerdeführer ist schuldig, dem Land Liechtenstein die mit CHF 4'420.-- bestimmten Kosten des Verfahrens binnen 14 Tagen bei sonstiger Exekution zu ersetzen; die Rechnungsstellung erfolgt dabei durch die Landeskasse.

8. Gegen diese Entscheidung der Landessteuerkommission, zugestellt am 15. Januar 2014, erhob die Beschwerdeführerin am 13. Februar 2014 rechtzeitig Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof. Sie beantragt, der Verwaltungsgerichtshof wolle die unterinstanzlichen Entscheidungen dahingehend abändern, dass die Beschwerdeführerin als mehrwertsteuerpflichtiges Unternehmen in das Mehrwertsteuer-Register der Steuerverwaltung mit Wirkung ab dem 14. Oktober 2005 eingetragen werde. In eventu wolle der Verwaltungsgerichtshof die bekämpfte Entscheidung der Landessteuerkommission aufheben und zur neuerlichen Verhandlung und Entscheidung nach Aufnahme der angebotenen Beweise und unter Anbindung an die Rechtsansicht des Verwaltungsgerichtshofes an die Landessteuerkommission zurückverweisen.

9. Der Verwaltungsgerichtshof zog den Vorakt LSteK 2011/16 der Landessteuerkommission (inkl. der von der Steuerverwaltung der Landessteuerkommission zur Verfügung gestellten Kopien aus den Akten der Steuerverwaltung, bestehend aus drei grünen Bundesordnern) bei. Die Steuerverwaltung erstattete keine Gegenäusserung. Die Beschwerdeführerin wies mit Schriftsatz vom 27. März 2014 auf zwei Bundesgerichtsurteile vom 7. Januar 2014 hin.

10. Der Verwaltungsgerichtshof erörterte in seiner nicht-öffentlichen Sitzung vom 11. April 2014 die Sach- und Rechtslage und entschied, wie aus dem Spruch ersichtlich.

ENTSCHEIDUNGSGRÜNDE

1. Unstrittig ist, dass auf den vorliegenden Fall materiell das Gesetz vom 16. Juni 2000 über die Mehrwertsteuer, Mehrwertsteuergesetz, MWSTG, LGBl. 2000 Nr. 163 (somit nicht das am 1. Januar 2010 in Kraft getretene Gesetz vom 22. Oktober 2009, LGBl. 2009 Nr. 330) zur Anwendung kommt.

2. Die Unterinstanzen (wozu nach liechtensteinischem Verständnis auch die Steuerverwaltung als Verwaltungsbehörde gehört) vertraten die Ansicht, dass es sich bei der Miete des Flugzeuges der Beschwerdeführerin durch den wirtschaftlich Berechtigten der Beschwerdeführerin nicht um einen Leistungsaustausch im Sinne des MWStG handle und dass deshalb die vom wirtschaftlich Berechtigten der Beschwerdeführerin bezahlten Mietentgelte keinen mehrwertsteuerrechtlich massgeblichen Umsatz darstellten.

Zu Recht rügt die Beschwerdeführerin, dass diese Rechtsmeinung aufgrund der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht (mehr) richtig ist. Nach der neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung (erstmals Urteil 2A.264/2006 vom 3. September 2008 E. 3.3) ist ein Leistungsaustausch auch unter nahestehenden Personen möglich. Deshalb ist der Leistungsaustausch zwischen einer juristischen Person und ihren Beteiligten mit Bezug auf das Steuerobjekt im Grundsatz nicht anders zu behandeln als der Leistungsaustausch zwischen einer juristischen Person und einem unabhängigen Dritten (zuletzt Urteil 2C_451/2013 vom 7. Januar 2014 E. 5.2; ebenso die das liechtensteinische MWStG betreffende Urteile 2C_146/2010 vom 15. August 2012 und 2C_836/2009 vom 15. Mai 2012).

3. In zahlreichen "Flugzeugfällen" hat das Bundesgericht jedoch erkannt, dass eine verbotene Steuerumgehung vorliege. Im Sinne dieser Rechtsprechung haben die Unterinstanzen auch im vorliegenden Fall eine solche Steuerumgehung erkannt. Die Beschwerdeführerin bestreitet eine Steuerumgehung.

Damit der Verwaltungsgerichtshof prüfen kann, ob eine Steuerumgehung vorliegt, ist an dieser Stelle festzuhalten, welchen Sachverhalt die Unterinstanzen feststellten.

4. In der Verfügung vom 17. August 2009 stellte die Steuerverwaltung folgenden Sachverhalt fest:

Die Eintragung der Beschwerdeführerin in das Öffentlichkeitsregister Liechtensteins erfolgte am 14. Oktober 2005. Das Aktienkapital (richtig: der Anstaltsfonds) beträgt USD (...) und ist nicht in Anteile zerlegt.

Zweck der Gesellschaft ist der Erwerb und das Halten von Flugzeugen und Flugzeugbestandteilen sowie deren Weitervermietung und Vercharterung an Dritte, die Beratung von Unternehmen im Bereich Zivilluftfahrt; das Erbringen von Dienstleistungen aller Art, sofern diese keiner spezialgesetzlichen Bewilligung bedürfen; die Durchführung aller mit dem Anstaltszweck direkt oder indirekt im Zusammenhang stehenden Rechtsgeschäfte und Tätigkeiten.

Bei der Beschwerdeführerin handelt es sich um eine Sitzgesellschaft gemäss Art. 84 SteG [gemeint: Art. 84 des Gesetzes vom 30. Januar 1961 über die Landes- und Gemeindesteuern; dieses Gesetz wurde am 1. Januar 2011 durch das neue Steuergesetz LGBl. 2010 Nr. 340 aufgehoben].

(...)

5. Mit Einsprache vom 16. September 2009 bekämpfte die Beschwerdeführerin die in der Verfügung vom 17. August 2009 getroffenen Sachverhaltsfeststellungen nicht ausdrücklich. Aus dem Einsprachevorbringen ist jedoch indirekt abzuleiten, dass einige der getroffenen Sachverhaltsfeststellungen bekämpft werden. Die bekämpften Sachverhaltsfeststellungen sind in der obigen (Ziff. 4.) Wiedergabe weggelassen worden, zumal die Steuerverwaltung in der Einspracheentscheidung vom 31. Mai 2011 auf die Sachverhaltsrügen nicht ausdrücklich eingegangen ist und deshalb vom Verwaltungsgerichtshof nicht nachvollzogen werden kann, ob die Steuerverwaltung die Sachverhaltsrügen verwarf oder ihnen folgte (soweit im Folgenden nicht anders wiedergegeben).

6. In der Einspracheentscheidung vom 31. Mai 2011 stellte die Steuerverwaltung folgenden weiteren Sachverhalt fest:

(...)

7. In ihrer Beschwerde vom 29. Juni 2011 an die Landessteuerkommission bestreitet die Beschwerdeführerin weder die in der Verfügung vom 17. August 2009 noch die in der Einspracheentscheidung vom 31. Mai 2011 getroffenen Sachverhaltsfeststellungen ausdrücklich. Sie führt nicht aus, welche getroffenen Sachverhaltsfeststellungen unrichtig sind und welcher Sachverhalt anstelle des unrichtigerweise festgestellten Sachverhaltes richtigerweise festgestellt werden muss und aus welchen Beweisergebnissen sich dies ergibt. Dennoch ist aus dem Vorbringen in der Beschwerde vom 29. Juni 2011 implizit zu erkennen, dass gewisse von der Steuerverwaltung getroffene Sachverhaltsfeststellungen als unrichtig gerügt werden. Diese Sachverhaltsrügen verwarf die Landessteuerkommission jedoch in ihrer Entscheidung vom 18. November 2013. Sie übernahm zur Gänze die von der Steuerverwaltung getroffenen Sachverhaltsfeststellungen (Ziff. 14.).

8. Die Landessteuerkommission erachtete es auch nicht für notwendig, zusätzliche Feststellungen zu treffen oder die angebotenen Zeugen zu vernehmen (Ziff. 14.). Sie hat auch die mit der Beschwerde vom 29. Juni 2011 vorgelegten Beweisurkunden nicht aufgenommen.

Dies rügt die Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof (Ziff. 5.).

9. Richtig ist, wie die Unterinstanzen und die Beschwerdeführerin ausführen, dass verfahrensrechtlich grundsätzlich das neue Recht anwendbar ist. Allerdings konnte das neue Recht zu einem Zeitpunkt, in welchem es noch nicht in Kraft stand, nicht angewandt werden. Somit ist vorliegendenfalls verfahrensrechtlich vorerst von den Bestimmungen des MWStG/2001 (welches vom 1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2009 in Kraft stand) auszugehen. Gemäss Art. 63 Abs. 3 MWStG/2001 konnten in der Einsprache an die Steuerverwaltung unbeschränkt neue Vorbringen erstattet und neue Beweise angeboten werden. Ein solches umfassendes Novenrecht galt jedoch nicht für Beschwerden an die Landessteuerkommission und den Verwaltungsgerichtshof. Vielmehr bestanden diesbezüglich Einschränkungen gemäss Art. 24 und 25 des Steuergesetzes (Art. 64 Abs. 2 und Art. 65 Abs. 2 MWStG/2001). Damit verwies das MWStG/2001 auf das Steuergesetz vom 30. Januar 1961 (das bis zum 31. Dezember 2010 in Kraft stand). Danach galt, dass mit der Beschwerde an die Landessteuerkommission alle Mängel geltend gemacht werden konnten, doch durften Beweismittel, welche im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren vorenthalten worden waren, nicht mehr erhoben und entgegengenommen werden (Art. 24 Abs. 3 SteG/1961). Daran änderte sich durch das am 1. Januar 2010 in Kraft getretene neue Mehrwertsteuergesetz vom 22. Oktober 2009 nichts (Art. 71 Abs. 2 MWStG/2010), ebensowenig durch das am 1. Januar 2011 in Kraft getretene neue Steuergesetz vom 23. September 2010 (Art. 117 Abs. 3 SteG/2011). Nur zur Ergänzung sei darauf hingewiesen, dass Art. 71 Abs. 2 und Art. 72 Abs. 2 MWStG/2010 mit LGBl. 2010 Nr. 349 angepasst wurden, sodass sie nunmehr auf das neue Steuergesetz verweisen, was aber inhaltlich nichts ändert.

Beweismittel, welche im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren vorenthalten worden sind, dürfen also weder mit Beschwerde an die Landessteuerkommission noch mit Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof neu vorgelegt werden. Unter "Beweismittel" sind alle zulässigen Beweismittel zu verstehen, somit auch der Beweis durch Zeugenaussagen. Der Ausdruck "vorenthalten" bedeutet, dass ein Beweismittel nicht vorgelegt bzw. angeboten wurde, obwohl entweder seitens des Steuerpflichtigen eine Beweislast bestand oder der Steuerpflichtige von der Steuerverwaltung zur Vorlage eines bestimmten Beweismittels aufgefordert wurde. Darüberhinaus muss das Beweismittel für den Steuerpflichtigen verfügbar gewesen sein.

10. Die Beschwerdeführerin bringt nun vor (Ziff. 5.1 und 5.3 der Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof), dass die zeugenschaftliche Einvernahme eines informierten Vertreters von X AG zum Beweis der Geschäftstätigkeit der X AG, zur geschäftsmässigen Begründetheit der Flugrechnungen bei der X AG und zur geschäftsmässigen Begründetheit der Flüge für die X AG angeboten worden sei. Dem ist entgegenzuhalten, dass die Steuerverwaltung schon in ihrer Verfügung vom 17. August 2009 ausführte, dass aufgrund der vorliegenden Unterlagen nicht nachgewiesen sei, dass jene Flüge, die nicht direkt an den Inhaber der Beschwerdeführerin verrechnet worden seien, Drittvercharterungsflüge und somit Leistungen an unabhängige Dritte seien. Damit war es Pflicht der Beschwerdeführerin, in ihrer Einsprache an die Steuerverwaltung Beweise dafür anzubieten, dass es sich bei den Flügen von X AG sehr wohl um Leistungen an unabhängige Dritte handelt. Die Beschwerdeführerin hätte also die Einvernahme eines informierten Vertreters der X AG bereits in ihrer Einsprache an die Steuerverwaltung beantragen müssen, was sie jedoch nicht tat.

Die Beschwerdeführerin bringt nun vor (Ziff. 5.1 und 5.4 der Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof), dass die zeugenschaftliche Einvernahme des NN, c/o Y AG, zum Beweis dafür diene, dass die Kosten für die Positionierungsflüge (Ferry Flight) jeweils in Rechnung gestellt worden seien. Rechtlich ist die Inrechnungstellung von Positionierungsflügen deshalb relevant, weil dadurch ansonsten als Auslandsflüge zu qualifizierende Flüge zu Inlandsflügen werden. Der Umsatz aus Auslandsflügen zählt, im Gegensatz zu jenem aus Inlandsflügen, nicht zum mehrwertsteuerrechtlich relevanten Umsatz (Art. 5 MWStG). Die Beweislast darüber, welchen Inlandsumsatz ein Steuerpflichtiger erzielte, obliegt dem Steuerpflichtigen. Somit war es an der Beschwerdeführerin gelegen, Beweise dafür anzubieten, wieviele Inlandsumsätze sie effektiv tätigte. Deshalb hätte sie die zeugenschaftliche Einvernahme des NN zu diesem Thema bereits in ihrem Einspruch an die Steuerverwaltung anbieten müssen.

Im Übrigen erwachsen aus dem Wesen der Mehrwertsteuer als Selbstveranlagungssteuer (Art. 46 MWStG) den Steuerpflichtigen buchhalterische Aufgaben, so namentlich die Aufzeichnungspflicht. Danach hat die steuerpflichtige Person ihre Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und derart einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Steuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig ermitteln lassen (Bundesgerichts-Urteil 2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 2.2 mit weiteren Verweisen auf die Rechtsprechung). Die massgebenden Tatsachen müssen sich also aus Urkunden und Belegen und nicht aus Zeugenaussagen ergeben (vgl. auch Art. 20 Abs. 1 Satz 3 MWStG). Aus den Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten (Art. 57 MWStG) ergibt sich, dass die einzelnen Geschäftsvorfälle aus den Geschäftsbüchern, Belegen, Geschäftspapieren und sonstigen Aufzeichnungen, die während 10 Jahren ordnungsgemäss aufzubewahren sind, im Rahmen einer Revision durch die Steuerverwaltung ohne Zeitverlust nachvollzogen werden können (VGH 2011/009 vom 28. April 2011 E. 13.).

Somit hat die Landessteuerkommission zu Recht die Einvernahme eines informierten Vertreters der X AG und des NN abgelehnt.

11. Die Beschwerdeführerin bringt weiter vor (Ziff. 5.1 und 5.7 bis 5.10 der Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof), die Landessteuerkommission hätte die weiteren mit der Beschwerde vom 29. Juni 2011 vorgelegten Beweisurkunden aufnehmen müssen, da diese Urkunden der Beschwerdeführerin nicht früher zur Verfügung gestanden seien.

Dieses Vorbringen ist deshalb relevant, weil es darauf abzielt, den Beweis zu erbringen, dass die Beschwerdeführerin in der relevanten Zeit und entgegen den Sachverhaltsfeststellungen der Steuerverwaltung sehr wohl mehrwertsteuerrelevante Inlandsumsätze von jährlich mindestens CHF 250'000.-- erzielte. Vorliegendenfalls ist Art. 21 Abs. 1 i.V.m. Art. 25 Abs. 1 Bst. a MWStG anwendbar. Wenn die entsprechende Umsatzgrenze von CHF 250'000.-- erreicht wird, ist die Beschwerdeführerin mehrwertsteuerpflichtig und hat Anspruch auf die beantragte Eintragung in das Mehrwersteuerregister der liechtensteinischen Steuerverwaltung.

Somit ist zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin die mit ihrer Beschwerde vom 29. Juni 2011 bei der Landessteuerkommission eingereichten Beweisurkunden Beilage 20 bis 32 nicht früher vorlegen konnte, wie die Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerde an die Landessteuerkommission vorbrachte. Wenn die Beschwerdeführerin diese Urkunden nicht früher vorlegen konnte, ist weiter zu prüfen, ob mit diesen Urkunden entgegen den Sachverhaltsfeststellungen der Steuerverwaltung bewiesen werden kann, dass es sich bei X AG oder den anderen Kunden der Y AG um unabhängige Dritte im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn handelt.

12. Die Beschwerdeführerin erhob am 16. September 2009 Einsprache gegen die Verfügung der Steuerverwaltung vom 17. August 2009. Mit Schriftsätzen vom 9. Juli 2010 und 25. November 2010 legte die Beschwerdeführerin der Steuerverwaltung weitere Urkunden vor. Die Einspracheentscheidung der Steuerverwaltung erging am 31. Mai 2011.

Mit der Beschwerde vom 29. Juni 2011 an die Landessteuerkommission legte die Beschwerdeführerin vor allem Rechnungen aus den Jahren 2006 bis 2009 (Beilagen 20, 23, 25, 27, 30, 32) und Zusammenstellungen über die Umsätze aus diesen Rechnungen (Beilagen 22, 24, 26, 30) und ein Verzollungsnachweis vom 26. August 2009 (Beilage 29). All diese Unterlagen bestanden also schon in einer Zeit, in der sie noch vor Erlass der Einspracheentscheidung vom 31. Mai 2011 bei der Steuerverwaltung eingereicht hätten werden können.

Die Beschwerdeführerin argumentiert jedoch, ihre Vertragspartnerin, die Y AG, sei aus Diskretionsgründen nicht bereit gewesen, der Beschwerdeführerin ihre eigenen Rechnungen an ihre Charterkunden zur Aushändigung an die Steuerverwaltung herauszugeben. Die Beschwerdeführerin habe jedoch diese Rechnungen am 1. Juli 2010 der Steuerverwaltung zur ausführlichen Einsicht vorgelegt, wenn auch nicht herausgegeben (Ziff. 5.7. der Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof). Die Richtigkeit dieses Vorbringens ergibt sich aus der Aktennotiz der Steuerverwaltung vom 1. Juli 2010 über die Besprechung mit dem Beschwerdevertreter, ebenso aus der Einspracheentscheidung vom 31. Mai 2011 (S. 27 oben).

Dass diese Belege von der Beschwerdeführerin der Steuerverwaltung nicht herausgegeben, sondern nur zur Einsichtnahme vorgelegt wurden, schadet nicht. Art. 57 Abs. 1 MWStG verlangt lediglich - aber immerhin -, dass die steuerpflichtige Person ihre Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so einzurichten hat, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Steuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig ermitteln lassen. Hierzu kann die Steuerverwaltung nähere Bestimmungen erlassen, was sie mit Rz 961 in der Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer getan hat. Danach besteht die Pflicht der steuerpflichtigen Person, der Steuerverwaltung auf Verlangen über die für die Feststellung der Steuerpflicht oder für die Berechnung der Mehrwertsteuer auf dem Umsatz und der Vorsteuer erheblichen Tatsachen kostenfrei alle erforderlichen Auskünfte zu erteilen und die nötigen Nachweise und Belege vorzulegen oder einzureichen sowie Steuerkontrollen zu ermöglichen. Die Steuerverwaltung spricht also selbst von "Vorlegen" als Alternative zum "Einreichen".

Die Steuerverwaltung führt auf S. 27 ihrer Einspracheentscheidung aus, aufgrund dieser vorgelegten Rechnungen hätten die offenen Fragen der Steuerverwaltung zum letztendlichen Empfänger der Leistung, zur Fakturierung der Leistung und zur Bezahlung der Leistung nicht geklärt werden können. In diesem Zusammenhang übersehe die Beschwerdeführerin, dass für die Beurteilung der vorliegenden Umsätze nicht nur der Empfänger der Leistungen, sondern auch der Ort der Leistungen sowie die effektiv fakturierten Leistungen massgeblich seien. Die Beschwerdeführerin gehe nämlich davon aus, dass sämtliche Umsätze der Y AG für die Beurteilung der Steuerpflicht massgeblich seien. Da vielfach Flüge ab dem Ausland erfolgt seien, wären Flüge, welche selbst für unabhängige Dritte erfolgten, mangels Vercharterung im Inland für die Beurteilung der Steuerpflicht nicht relevant. Von den von der Beschwerdeführerin angeführten Gesamtumsätzen der Jahre 2005 bis 2008 von total EUR (...) entfielen somit max. EUR (...) auf Umsätze mit unabhängigen Dritten.

Diese Ausführungen genügen nicht zur Verneinung der Steuerpflicht der Beschwerdeführerin. Die Steuerverwaltung hätte die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Rechnungen nicht pauschal mit den hier wiedergegebenen Argumenten für irrelevant erklären dürfen. Vielmehr hätte die Steuerverwaltung auf die vorgelegten Rechnungen einzeln oder in gleichartigen Gruppen eingehen müssen. Auch genügt es nicht, festzuhalten, dass in den Jahren 2005 bis 2008 maximal EUR (...) auf Umsätze mit unabhängigen Dritten entfielen. Vielmehr ist es notwendig, festzustellen, ob die Beschwerdeführerin in den einzelnen Kalenderjahren jeweils einen mehrwertsteuerrelevanten Umsatz von mind. CHF 250'000.-- erzielte.

So ist für den Verwaltungsgerichtshof u.a.nicht genügend und nachvollziehbar dargelegt, weshalb die Rechnung der Y AG vom 30. September 2006 von der Steuerverwaltung nicht anerkannt wird, obwohl darin eine Kette von Flügen, beginnend und endend in Zürich, aufgelistet und die Weiterverrechnung an einen Dritten mit Rechnungen des Kunden der Y AG an dessen eigenen Kunden in Norwegen belegt ist. Weshalb der norwegische Kunde kein unabhängiger Dritter sein soll, führt die Steuerverwaltung nicht aus. Ähnliches ist zu den Rechnungen der Y AG vom (...) zu bemerken.

Die Steuerverwaltung hat also nicht festgestellt - was aber rechtlich notwendig gewesen wäre -, welche Rechnungen sie als mehrwertsteuerrechtlich relevant anerkennt und welche nicht, in letzterem Falle, aus welchen Gründen.

13. Das Bundesgericht hat in zahlreichen Fällen von Gesellschaften, die ein Flugzeug oder einen Helikopter oder wertvolle Sportautos halten, festgehalten, unter welchen Umständen eine Steuerumgehung anzunehmen ist (siehe insbesondere Urteil 2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 und die dort in E. 2.9 aufgelisteten weiteren Fälle). Mit Urteil 2C_732/2010 vom 28. Juni 2012 erkannte das Bundesgericht weiters, dass nur eine "teilweise Steuerumgehung" vorliegt (vgl. dazu auch Fischer/Robinson, Die bundesgerichtliche Rechtsprechung im Jahr 2012 zur Mehrwertsteuer, in: ASA 82, 279), wenn neben der Eigennutzung auch noch eine (erhebliche) Drittnutzung besteht. Die Struktur (juristische Person) ist in Bezug auf die Drittumsätze mehrwertsteuerrechtlich anzuerkennen, wenn eine subjektive Steuerpflicht, die zu prüfen ist, vorliegt, also wenn Drittumsätze von mehr als CHF 250'000.-- pro Jahr erzielt werden. In solchen Fällen liegt eine sogenannte gemischte Verwendung vor (Art. 41 MWStG).

14. Die Steuerverwaltung wird nun im weiteren Verfahren zu prüfen haben, ob das Flugzeug der Beschwerdeführerin in der hier relevanten Zeit erheblich durch Dritte genutzt wurde und damit Umsätze von mind. CHF 250'000.-- pro Jahr erzielt wurden.

Hierfür ist es notwendig, den rechtlich relevanten Sachverhalt genau festzustellen. Diese Sachverhaltsfeststellungen müssen sich auf eine nachvollziehbare und überzeugende Beweiswürdigung stützen. Der festgestellte Sachverhalt ist dann rechtlich zu würdigen.

Vaduz, 11. April 2014