Intercantonal taxation of share premium in a bankGénéré par IA

230 Staatsrecht. e, contrariamente a quanto aHerma. il ricorrente, eonforme aHa costante interpretazione deUa Iegge (v" tra altre, Ia. risoluzione deI Dipartimento di Giustizia deI 10 lugIio 1909, nella raeeolta delle massime sul diritto di 00110). Il Prifmnale lederale profl/uncia: n ricorso e respinto. n. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION 41. Arr6t du ao juin 19S0 dans Ia. causa Somate de Banque suisse contra Departement des :finances du canton de Geneve. Double impositiQn. -S'agissant d'une banque dont l'exploitation s'etend BUr le territoire da plusieurs cantons, 1a methode direct.e admise par la jurisprudence pour la. determination das quotes-parts imposables dans ces different.s cantons ne doit tre appliquee qu'autant qu'elle permet de repartir equita- blement l'impöt et d'erupecher la double imposition. C'ast le ca.s pour la repartition du benefice net total d'apres las donnees des comptes de profits et pertes.(Consid. 2.) Tel n'est point la cas, en revanche, pour la. -prime (agio) sur l'emis- sion de nouvelles a.ctions par une societe anonyme; elle n'ast pas, au point de vue ooonomique, un benefice d'exploitation, mais un a.ccroissement de la fortune sociaIe, et sa repartition en quotes-parts ca.ntona.les doit s'operer d'apres la. methode indirecte (proportion entre les a.ctüs d'une succursa.le et l'en- seruble das actüs de la. societe). (Consid. 3.) Une fois las quotes-parts fixeas d'apres une methode uniforme, las lois cantona.las sont applicables pour le ca.lcul et l'imposition das montants correspondantsaux quotes-part.s. L'agio peut slore tre traite par le fisc comme un benefice net, si la 10i la statue. (Consid. 2 et 3.) En 1927, la Socitnte de Banque Suisse a augmente son capital-actions de 20 millions par l'emission de 40000 aetions de 500 francs chacUDe (valeur nominale). Le cours d'emission etait de 625 francs. D'ou UD agio total da cinq millions qui fut verse dans les fonds deresarve. Doppelbesteuerung. No 41.

A l'oooasion de Ia. taxation pour 1928, Ie fisc du canton de Geneve ajouta l'agio de cinq millions au benMioo net imposable de la recourante et le soumit a l'impöt suivant la proportion des actifs, soit pour 9,0499 % 452495 francs. Le fisc se fondait sur l'article 66 de la loi genevoise sur les contributions publiques, du 24 mars 1923, qui est ainsi con lU : tEst considere comme Mnefice net imposable ..... 2. Les sommes affactoos a des fonds de reserve ou ades fonds speciaux, y compris les sommes portees aux reserves provenant da la prime (agio) sur l'emission de nouvelles actions, en cas d'augmentation de capital. l Malgre les reclamations de la recourante, le fisc maintint sa maniere de voir. La Societe recourut cpntre cette taxation an Departe- ment des Finances du canton de Geneve. Celui-oi rejeta le recours par decision du 30 novembre 1929. Cette d6cision a fait l'objet d'un reoours de droit public au Tribunal federal. Extrait dea 'mOtits : 2. -L'arret Banque jeaerale c. Oonseil d'Etat neuchii- telois, du 25 janvier 1923 (RO 49 I p. 33), declare qu'en ce qui concerne les banques dont l'exploitation s'etend sur leterritoire de plusieurs cantons, les comptes da profits et pertes qui sont dresses separement pour chacUD des etablissements de la meme entreprise, fournissent le moyen direct et sUr de calculer la mesure en laquelle chacUD a oontribue au benefice net total, et que c'est sur ces comptes de profits et pertes qu'il convient de tabler pour la determination des quote-parts imposables dans les dif- ferents cantons. La recourante estime qu'UDe fois les quotes-parts can- tonales ainsi fixees, les cantons ne sont pas autorises a calculer d'apres leur propre Iegislation le montant du benefice total sur lequel i1s percevront l'impöt corres- pondant a leur quote-part. D'apres la recourante, le bene-

fice net imposable doit etre etabli suivant les memes regles uniformes que celles qui valent pour la determination des quotes-parts. Des lors, comme pour cette determination l'agio d'emission n'est pas ajoute au oonefice, la these de la recourante a pour consequence que, dans tous les cas Oll, pour une entreprise intercantonale, les quotes-parts des differents cantons se calculent d'apres la methode directe, l'imposition de l'agio d'emission comme b mefice net ne peut avoir lieu ni au siege principal, ni aux autres sieges, alors meme que cette imposition serait prevue par les Iegislations cantonales. On ne peut se rallier a cette solution trop absolue. Le Tribunal fMeral a declare, en jurisprudence constante, que, pour la taxation d'une entreprise empruntant le terri- toire de plusieurs cantons, chacun des differents fiscs cantonaux doit partir de la fiction que l'entreprise est soumise dans son ensemble a la souverainete fiscale du canton. Apres avoir calcuIe le oonefice imposable dans cette hypothese -oonefice qui variera suivant les diffe- rentes 10is cantonales d'impöts -le canton determinera le montant effeetivement imposable, a raison: de la quote- part cantonale etablie d'apres les regles consacrees par la jurisprudence. Ce prineipe vaut aussi bien pour le ealeul du oonefiee imposable que pour eelui de la fortune imposable. Les cantons interesses adoptent les quotes-parts fixees par le Tribunal federal et PQur le surplus appliquent les dispositions de leur propre droit fiscal. L'artiele 46, alinea 2, Const. fed., qui interdit la double imposition, est respeete lorsqu'aueun eanton ne pretend imposer une fraetion de capital ou de oonefiee superieure a la quote-part qui lui revient suivant les regles de repartition federales (RO 40 I p. 197 ; 41 I p. 437 ; 42 I p. 130; 46 I p.428, etc.). Le Tribunal federal n'a, il est vrai, consacre ce principe jus- qu'ici que dans des cas ou les quotes-parts etaient etablies d'apres la methode indirecte (sur la base des chiffres d'af- faires ou des facteurs de production), mais on ne voit pas pour quel motif on s'ecarterait de cette jurisprudence Doppelbesteuerung. No 41. 233 lorsque la methode directe trouve application (c'est-a-dire le calcul base sur les comptes de profits et pertes, RO 49 I p. 33). TI faut distinguer entre, d'une part, l'etablissement des comptes de profits et pertes en vue de la fixation des quotes-parts cantonales et, d'autre part, la determination du oonefiee global en vue de son imposition sur la base de la quote-part fixee. . Lorsque, dans le calcul des quotes-parts, des contesta- tions s'eIevent au sujet des elements entrant dans les comptes de profits et pertes, il est necessaire de les aplanir d'apres des regles unüormes, qui ne peuvent par consequent etre les regles fiscales des differents cantons, mais doivent etre des prineipes generaux poses par le Tribunal fooeral. La situation n'est plus la meme. une fois les quotes-parts fixees. Les lois cantonales deviennent alors applieables, et il peut arriver que le montant sur lequel se calculent les quotes-parts ne soit pas le meme que celui sur lequel est per lu l'impöt a raison de la quote-part. Le Tribunal federal n'a aucun motif d'intervenir en pareil cas, tant que le contribuable n'est pas impose pour plus de 100 % de sa fortune ou de son revenu. Le systeme propose par la recourante aurait cette consequence inadmissible que, s'agissant d'entreprises intercantonales, un canton devrait, en ce qui concerne l'admission de certains amortissements, de la deduetion des impöts, eto., traiter differemment les entreprises pour lesq uelles la repartition a lieu selon la methode directe que ceUes pour lesquelles elle s'opere selon la methode indirecte. 3. -Le Canton de Geneve est par eonsequent en droit de taxer d'apres la loi fiscale cantonale le oonefice impo- sable de la recourante. TI est donc aussi en principe autorise a appliquer l'art. 66 801. 2 de la loi sur les contributions qui range parmi les oonefioes nets imposables la prime (agio) sur remission de nouvelles actions, en cas d'aug- mentation du capital . L'arret Spa'l'-und Leihkasse BU'I'gdorf c. Bern, du 29 mai 1901, eonsidere, a la verite, comme arbitraire l'assimilation

de l'agio a un benefice net, mais i1 s'agissait alors d'une Iegislation cantonale qui ne reglait pas expressement le Oa8. Lorsque, comme dans le canton de Geneve, 1a loi soumet la prime a l'impöt sur le revenu, la question d'une imposition arbitraire ne saurait se poser. La fisc de Geneve est tenu d'appliquer la 10i, dont la constitutionnalite n'est d'ailleurs pas contesree. Au reste, le cant on de Geneve n'est pas le seul qui impose l'agio a titre de benefice (v. BLUMENSTEIN, Steuerrecht I 255). Cependant, il convient de prendre en consideration les objections faites par la recourante, en ce sens que le critere de repartition base sur les comptes de profits et pertes ne pourra s'appliquer qu'aux benefices qui sont comptabilises dans ces comptes, mais non point aux mon- tants qui, economiquenient, apparaissent non comme des benefices d'exploitation, mais comme des accroissements de fortune ou, en tout cas, comme quelque chose de special qui ne doit point figurer dans les comptes de profits et pertes. C'est le cas pour I'agio (cf. FuISTING, Die direkten Steuern I p.lOS; WILMOWSKI, Preuss. Einkommensteuer- gesetz p. 153 et 154; LION, Das Bilanzsteuerrecht, p. S8 et 89; STAUB, Deutsche Jur.-Zeitg., 32 p. 244 et sv. 46 p. 262 et sv.). Cette distinction entre l'agio et ce qui constitue le veritable benefice d'exploitation peut du reste se faire aussi bien dans le cas ou le critere de repartition de ce bene- fice est determme d'apres la methode directe que lorsqu'on recourt a la methode indirecte. Du moment qu'il y a lieu . de mettre apart l'agio, on appliquera a sa repartition un critere uniforme adapte a Ba nature speciale, sanS s'occuper du critere emp10ye pour 1a repartition du benefice d'exploi- tation proprement dito Il ne saurait evidemment etre ques- tion de refuser aux cantons le droit d'imposer la prime sous le pretexte que la methode directe adoptee pour certaines entreprises ne Iui est pas applicable. La methode directe et 1a methode indirecte ne sont que des moyens techniques d'aboutir a une repartition equitable de l'impöt et d'empooher la double imposition interdite par l'art. 46 Doppelbestel erung. No 41. 235 Const. fed. Chacune d'elle ne doit etre employee que dans la mesure ou elle permet d'atteindre ce resultat. Il n'y a aucun motif de fond d'utiliser pour Ies banques exclusi- vement la methode directe, et celle-ci doit etre abandonnee lorsqne son application aurait pour consequence de sou- mattre les banques a un traitement essentiellement diffe- rent des autres entreprises pour lesquelles on recourt a 1a methode indirecte. L'arret Banque feder ale c. Neuchdtel (RO 49 I p. 37) reserve cette voie an l'absence d'une methode directe sUre . Si l'emission des nouvelles actions relevait uniquement de l'activite du siege central, comme la reeourante le pre- tend, le canton de BaIe aurait seul en principe le droit d'imposer l'agio et le benefice d'exploitation devrait seul se repartir entre les differents cantons d'apres les donnees des comptes de profits et pertes. Mais, en realite, il n'en est pas ainsi. Ce n'est pas seulement le siege eentral qui a deploye une activite dans l'emission ; les autres etablis- sements y ont eollabore. 11 ressort du prospeetus du 17 oetobre 1927 qu'ils ont aecepre les souscriptions et des versements. Si deme l'activite des differente organes devait . etre decisive pour la repartition de l'agio, on ne pourrait -pour ce motif dejä. -refuser une part au canton de Geneve. Mais, il y ades raisons plus determinantes pour attribuer une quote-part de 1 'agio a la suceursale de Geneve. La prime sur remission n'est pas le produit direet de I'ex- ploitation de l'entreprise, e'est un aeeroissement de la fortune sooiale, provenant des mises de fonds des sous cripteurs. Economiquement, i1 ne s'agit done pas d'un henefice d'exploitation, et pour la repartition decette augmentation du eapital social, il y a lieu de tenk compte non pas de 111. coneeption fiseale des divers eantons, mais de la nature propre de eet element. Il se revele des lors juste de ne pas operer la repartition d'apres l'activite des organes du siege central et des differents etablissements cantonaux mais d'apres la proportion existant entre les actüs d'un sueeursale et l'ensemble des actifs de la societe. Une repar-

236 Staatsrecht. tition d'apres les comptes de profits et pertes n'est pas pos- sible puisque l'agio n'a pas a figurer dans ces comptes. Il s'agit, comme on l'a deja releve, de quelque chose de special et d'extraordinaire qu'il convient de soumettre a un traitement particulier en employant le critere qui apparalt comme le plus opportun et le plus adequat. L'agio interesse la Societe dans son ensemble, il est du a la situation et a la bonne marche de toute l'entreprise et, indirectement tout au moins, tous les etablissements en beneficient. Les actifs des differentes succursales sont un element plus stable que les benefices d 'exploitation , ils donnent une image plus exacte de l'importance de chaque etablissement. Il ne serait pas juste d'attribuer a un canton on dans l'annee de l'emission des actions, le resultat d' e succursale est defavorable, une quote-part moins grande de l'agio que celle qui correspond a l'importance reelle dudit etablissement. Le critere adopte se justifie donc. Quant a la proportion de 9,0499 % admise par le canton de Geneve, elle n'est pas critiquee en soi. Le canton de Geneve ayant opere un preIevement de 10 % en faveur du siege central, il n'y a pas lieu d'examiner si ce preciput se justifie quoique, en tant qu'il s'agit de la fixation des quotes-parts, et non de l'imposition d'apres la loi cantonale, I'agio ne doit pas etre traite comme un benefice d'exploitation, mais comme un accroissement de capital, une mise de fonds. . La taxation operee par le fisc genevois n'est done pas eontraire aux prineipes etablis par le Tribunal federal en matiere de double imposition, sauf que l'agio ne devrait pab etre pris en consideration pour la determination des quotes-parts de repartition des benefices d'exploitation proprement dits. Par ces nwtijs, le Tribunal jfAUral prononce : En tant que le recours est recevable, il est rejete dans le sens des motifs. Gerichtssta.nd. N0 42.

m. GERICHTSSTAND FOR 42. tTrteil vom 28. Mä.rz 1930 i. S. Hellenische iepublik gegen Obergericht Zürich. Arrestlegmig nach Art. 271 Ziff. 4 SchKG gegen einen fremden Staat. Unter welchen Voraussetzungen zulässig 7 Umfang der Kognition des Bundesgerichts als Staatsgerichtshof in- bezug auf diese Frage. A. -Die Societe du Chemin de fer Ottoman Salonique- Monastir, eine Aktiengesellschaft mit Sitz in Konstan- tinopel-Trägerin der Konzession der türkischen Regierung für den Bau und Betrieb der genannten Bahnlinie - hat im Jahre 1893 ein 3%-iges Obligationenanleihen von 60,000,000 Fr., eingeteilt in 30,300 auf den Inhaber lautende Schuldverschreibmlgen ausgegeben. Die Verzin- sung der Titel sollte nach den darauf aufgedruckten Anleihensbedinmmgen halbjährlich auf den 1. Juli und 2. Januar, die Rückzahlunginnert 97 Jahren vom 1. Januar 1893 an durch jährliche Auslosung einer bestimmten Anzahl Titel gemäss ebenfalls beigedrucktem Tilgungsplan erfolgen. Ziffer 6 jener Anleihensbedingungen lautet: (l Le payement des coupons et des obligations rembour- sables se fera au choix du porteur en Allemagne en Marks, a Constantinople et a l' etranger hors de l' Allemagne en Francs dans les sommes indiqm'ies par les obligations et coupons. Les etablissements charges du service de l'emprunt annuleront les obligations et coupons rembourses tout de suite par voie de perforation et les delivreront semes- triellement a la Sociere, ou pour son compte et a sa dispo- sition a la personne qui aura ere indiquee par la Sociere. Les coupons et les obligations sortis au tirage seront rembourses a Constantinople a la caisse de la. Sociere, a