Art. 46 al. 2 aCst.; art. 34 let. d de la loi fiscale cantonale: répartition intercantonale des intérêts passifs; les réserves techniques de l’assurance-accidents ne constituent pas des dettes portant intérêt. Contrairement au capital de couverture de l’assurance sur la vie, ces réserves ne servent pas à couvrir des engagements juridiquement exigibles existant déjà à la date de clôture; elles ne sont que des provisions d’exploitation pour risques normalement prévisibles ou extraordinaires. L’imputation d’intérêts n’entre en considération que pour des dettes effectives, dont l’existence et l’exigibilité sont établies. Une charge purement comptable, destinée au calcul interne du rendement, ne fonde pas une déduction fiscale ni une correction au titre de la double imposition (consid. 2-3).
de l'art. 6 du reglement genevois, sans enfreindre le prin- cipe constitutionnel de la liberte du commerce et de l'in- dustrie. Certes, le contröle de la generalite des taxis peut se reveler plus important, plus complique' et plus couteux que s'il est restreint aux seules voitures de stationnement. Mais cette consequence doit etre admise si I'Etat juge que la protection du public dans ce domaine rentre dans ses attributions. Comme le Tribunal federal l'a precise, l'ad- ministration doit organiser son contröle d'apres les entre- prises a contröler et non pas d'apres ses propres conve- nances (RO 49 I 98). L'interdiction contenue a l'art. 6 du reglement du 17 mars 1953 ne constituant pas le moyen approprie pour atteindre les buts d'interet public que se propose le Conseil d'Etat, cette disposition doit etre annul6e comme etant contraire a l'art. 31 Cst. Par ces motijs, le Tribunal jedAml prononce: Le recours est admis en ce sens que l'art. 6 du reglement attaque est annuIe. Il est rejete pour le surplus. IH. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION 59. Arrnt du 18 novembre 1953 dans la cause La Suisse ", soeiete d'assuranees eontre les aeeidents contre Canton de Berne. Repartition intercantonale d'interets pas8ifs. Dans l'assurance contre les accidents, les reserves techniques n'ont pas le caractere de dettes. En matiere d'imposition du benefice net, il n'y a pas lieu de prendre en consideration les interets portes en compte pour de teIles reserves. Interkantonale Verlegung von Schuldenzins6n. In der Unfallversicherung haben die technischen Reserven nicht den Charakter von Schuldverpßichtungen. Zinsbelastungen für " I Doppelbesteuel"UIlg. N0 59.
derartige Reserven brauchen bei der interkantonalen Schulden- zin;:;enverlegung für die Besteuerung von Reingewinnen oder Remerträgnissen nicht berücksichtigt zu werden. Riparto intercantonale d'interessi passivi. Nell'assicurazione contro gli infortuni le riserve tecniche non hanno il carattere di debiti. In materia d'imposizione dell'utile netto non si debbono prendere in considerazione gli interessi conteggiati per siffatte riserve. A. - La Suisse , societe d'assurances contre les acci- dents a Lausanne, est proprietaire a Berne, depuis 1945, de deux immeubles pour lesquels elle est soumise dans ce canton a l'impöt sur la fortune et a l'impöt sur le revenu. Lors de la premiere taxation de ces immeubles et de leur produit en 1945 et 1946, La Suisse entra en conflit avec le fisc bernois. Elle forma un recours de droit public contre le jugement qu'avait prononce le Tribunal administratif du canton de Berne, en alleguant que ce jugement violait l'interdiction de la double imposition. Le 22 decembre 1948, le Tribunal federal a declare le recours partiellement fonde, annuIe l'arret attaque et renvoye la cause a la juridiction cantonale pour qu'elle statue a nouveau dans le sens des motifs. Cet arret confirme la jurisprudence constante, selon la quelle la souverainete fiscale d'un canton ne s'etend qu'aux immeubles situes sur son territoire. Le 27 juin 1949, le Tribunal administratif fixa la fortune et le revenu imposables de la recourante dans le cant on de Berne pour la periode 1945/1946. Ce jugement est, en bref, motive comme il suit : Le canton de Berne n'est en droit d'imposer la re courante que pour les immeubles qu'elle possede aBerne, mais non pour l'activite de la societe recourante, dont le siege est a Lausanne. Il faut cependant admettre en principe la deduc- tion proportionnelle des dettes et des interets passifs, pour autant, toutefois, qu'ils correspondent a des engagements reels. Dans le cas particulier, il n'y a pas lieu d'admettre de deductions a ce titre, car l'existence de ces charges n'a pas ete suffisamment etablie. En particulier la re courante
n'a pas prouve devoir reellement des interets sur ses reserves. B. -Par le present recours de droit public, La Suisse , societe d'assurances contre les accidents, conclut ace qu'il plaise au Tribunal federal :
dire que pour le calcul de son benefice imposabl da:llS le canton de Berne La Suisse accidents est en drOlt de dedmre en outre, du montnnt des loyers de ses immeubles bernois, un interet sur la part de passifs grevant lesdits immeubles. A l'appui de ces conclusions, la re courante allegue notam- ment et en resurne ce qui suit :
Dans son arret du 22 decembre 1948, le Tribunal federal avait enjoint au canton. de Berne de deduire du pro- duit des immeubles bernois de la recourante une part des interets passus proportionnelle au rapport existant entre les actus representes par ces immeubles et le total des actifs de la societe. Le Tribunal administratu n'a pas tenu compte de cette injonction et a, par ce fait egalement, enfreint l'interdiction de la double imposition. Le bilan de la recourante, au 31 decembre 1946, mention- nait au passif les articles suivants :
Le premier de ces articles concerne une creance hypo- thecaire a 3 % % en faveur d'une autre entreprise d'assu- rances. Quant aux suivants, ils se rapportent ades reserves qui ne sont pas des fonds propres mais constituent des reserves techniques, c'est-a-dire des elements du passif portant interet. Le refus du canton de Berne d'accorder la defalcation d'un interet passif viole l'art. 46 al. 2 Ost., car il conduit a un empietement du fisc bernois sur le domaine fiscal du canton de Vaud. Il entraIne, de plus, une imposition into- lerable des immeubles de la re courante sis sur territoire bernois. O. -Dans sa reponse, le Oonseil-executif du canton de Berne se declare d'accord avec la deduction d'un amor- tissement de % % de la valeur actuelle des immeubles. Pour le surplus, il conclut au rejet du recours. Oonsiderant en droit :
-Ne reste ainsi a trancher que la question de l'impu- tation, sur le produit imposable des immeubles, de l'interet des reserves techniques. Le Tribunal federaI a declare, dans son arret La Suisse , societe d'assurances sur Ia vie et La Suisse , sodete d'as- surances contre les accidents c. Berne et Vaud (RO 74 1462 et 463), que le canton de Berne devait, lors de la taxation du produit de la fortune soumise a sa souverainete fiscale, tenir compte d'une part des interets passus proportionnelle au rapport existant entre les actifs representes par les immeubles bernois et le total des actifs de la societe. Seront pris en consideration, les interets dont la Iegislation can- tonale accorde generalement la deduction. Le canton de Berne reconnait ce principe, mais il se refuse a admettre que les reserves techniques des societes d'assurances contre les accidents soient des dettes portant interet. Il se refere a l'article 34 de la Loi d'impöt canto- nale en vertu de laquelle Peuvent etre defalques du
revenu brut ... d) les interets passifs echus pendant la periode d'evaluation . Il estime que, d'apres cette loi, la deduction est limitee aux seuls interets reellement dus et qu'une dette sans interets ne peut donner lieu a aucune deduction, pas plus d'ailleurs que des interets calcules d'une fanlOn toute generale pour des fonds propres, comme cela peut se faire, du pur point de vue commercial, pour la determination interne du rendement d'une entreprise. Dans le domaine de l'assurance-vie, le Tribunal federal a juge que le capital de couverture (reserve de primes), representant la somme des engagements qui incombent a la societe pour ses contrats en cours, doit etre considere, du point de vue fiscal, comme une dette portant interets, en tant que ces investissements ne depassent pas le mon- tant necessaire, d'apres les usages commerciaux et les calculs mathematiques, pour couvrir ces engagements. La Cour federale a dit en outre que, dans la meme mesure, il devait etre accorde, sur le revenu imposable, une deduction convenable des interets afferents aces reserves (RO 54 I 395 ss.). Cette jurisprudence a ete confirmee par l'arret precite (RO 74 I 461), arret qui precise que le capital de couverture de La Suisse-Vie doit etre compris dans le passif pour la deduction proportionnelle des dettes. Cet arret ne se rapporte cependant qu'au capital de couver- ture des societes d'assurances sur la vie et il n'y est nulle- ment question des reserves techniques que constituent les societes d'assurances contre les accidents. Une difference de traitement des deux branches d'assurances se justifie par le caractere special de l'assurance sur la vie, caractere qui avait deja ete expressement reconnu dans le premier des arrets que l'on vient de citer (RO 54 I 395 ss.). 3. - Il ne saurait etre question de capital de couver- ture dans l'assurance contre les accidents. Dans cette branche, il n'est pas necessaire, comme dans l'assurance- vie, d'accumuler pendant des annees un capital que l'on augmente regulierement, auquel s'ajoutent des interets, et dont le but est de mettre a la disposition de la societe le J Doppelbesteuerung. N0 59.
montant toujours exigible de la valeur de rachat des polices et, par la suite, celui des sommes assureas elles- memes. C'est au contraire annee par annea que les capitaux necessaires seront reunis pour couvrir les indemnites que la societe sera probablement appeIee averser, et pour payer ses frais d'exploitation. Il n'y a pas de capital de couverture a proprement parler, mais des reserves qui per- mettront de faire face, d'une part, aux risques normale- ment previsibles, et d'autre part, aux risques extraordi- naires. Ces reserves n'ont pas le caractere d'une dette reelle car l'obligation ne prend naissance a l'egard des personnes assurees, que des la survenance du sinistre. Ce sont des provisions justifiees du point de vue de la technique de l'exploitation et que l'assureur constitue par prevoyance pour couvrir ses besoins courants presumes. Lorsqu'il porte en compte des interets afferents a ces provisions, il ne paie pas une dette, mais prend une mesure destinee a assurer, du point de vue interne, le calcul du rendement de l'exploi- tation. D'ailleurs, durant toute la procedure, au cours de laquelle elle eut abondamment l'occasion de s'expliquer, la recou- rante n'a pu apporter le moindre indice qui aurait permis d'admettre que les provisions qu'elle a constituees chaque annee aient jamais compris le versement d'interets effec- tivement dus. On n'aboutit du reste pas a une solution differente par l'analyse de chacun des articles qui figurent, sous la desig- nation Reserve) on Provisions an passif du bilan produit par la recourante. a) Le terme provisions pour risques en cours designe, dans la terminologie de l'assurance, les sommes qui cou- vrent les risques que la socieM pourra etre appeIee a sup- porter en raison de contrats expirant apres la clöture du bilan. Ces provisions, qui ne se retrouvent pas dans le cas des societes dont l'annee d'assurance coincide avec l'annee commerciale, ont un caractere purement transitoire. En aucun cas elles ne pelwent etre considerees comme des
dettes et une deduction d'interets n'entre pas en ligne de compte a leur sujet. b) La reserve pour catastrophes ne constitue manifeste- ment pas non plus une dette mais une simple provision pour les risques extraordinaires que la societe pourrait devoir couvrir par suite d'evenements exceptionnels. Il n'y a Ia aucun element qui pourrait justifier une deduction d'interets passifs. c) Les reserves pour remes en cours presentent une cer- taine analogie avec les reserves faites par les societes d'assurances sur la vie. Toutefois, en l'espece, les sommes portees en compte sont si minimes qu'elles sont negli- geables et la question d'une deduction des interets passifs, sur ce point, peut etre laissee ouverte. d) Enfin, s'agissant des reserves pour sinistres a regler, l'obligation de verser des interets, au sens de I'art. 34 litt. d de la Loi d'impot, fait defaut. lei egalement, il ne s'agit pas de rechercher si, au point de vue purement comptable, des interets peuvent ou non etre portes en compte, mais de savoir si, pendant la periode de calcul, il existait des obligations pour lesquelles des inwrets etaient effective- ment dus et ont ew payes. C'est seulement dans ce cas que ces inwrets pourraient etre pris en consideration pour la repartition intercantonale des interets passifs. L'exis- tence d'.une telle obligation de payer des interets ne saurait etre admise si l'on s'en rapporte a la pratique et a la juris- prudence suivies en matiere de liquidation des sinistres. En realite, si l'on fait abstraction des interets moratoires qui sont hors de question en l'espece, les societes d'assurances ne sont effectivement jamais condamnees a payer des interets relatifs aux indemnites dont elles repondent. Le seul cas on l'on pourrait admettre l'existence d'une obli- gation de ce genre serait celui on une assurance, au lieu de verser le montant constate d'une indemnite echue, le conserverait a titre de pret productif d'interets. Mais il n'a jamais ete allegue que cette hypothese ait et6 reaHsee en l'espece et l'on doit admettre que les reserves pour sinistres I ., Bundesrechtliche Abgaben. N° 60. 349 aregier, comme ceux dont il a et6 question plus haut, n'ont pas le caractere d'une dette portant inwret. Par ces motifs, le Tribunal federal prononce : Le recours est rejete dans la mesure on il n'est pas devenu sans objet. B. VERWALTUNGS- UND DISZIPLINARRECHT DROIT ADMINISTRATIF ET DISCIPLINAIRE l. BUNDESRECHTLICHE ABGABEN CONTRlBUTlONS DE DROIT FEHERAL 60. Sentenza 11 dicembre 1953 nella causa Ballinari contro Dipartimento delle finanze dei Cantone Tieino. Tassa militare.