2C_823/2015
Arrêt du 24 juillet 2017
IIe Cour de droit public
Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Zünd, Aubry Girardin, Stadelmann et Haag.
Greffière: Mme Mayhall.
Participants à la procédure
A.________ SA, représentée par Oberson Abels SA,
recourante,
contre
Administration fédérale des contributions AFC, Division principale IFD, impôt anticipé, droits de timbre,
intimée.
Objet
Impôt anticipé; déclaration tardive,
recours contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral
(A-1405/2014) du 31 juillet 2015.
1.1. Le 20 juin 2012, A.________ SA a déclaré à l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'AFC) des versements de dividendes en faveur de B.________ Sàrl à hauteur de 550'000'000 fr., 850'000'000 fr. et 770'000'000 fr., avec échéances respectives au 30 octobre 2009, 29 octobre 2010 et 30 septembre 2011. A.________ SA a demandé à bénéficier de la procédure de déclaration par rapport à ces versements. Par courriers des 4 juillet et 2 août 2012, l'AFC a indiqué à A.________ SA que cette procédure ne pouvait lui être consentie en raison du dépassement du délai pour la remise des déclarations et l'a en conséquence invitée à verser le montant de 759'500'000 fr., en précisant que l'éventuel remboursement interviendrait selon la voie ordinaire. L'AFC a en outre rappelé qu'un intérêt moratoire de 5 % était dû, sans sommation, sur les montants d'impôt échus. Par courriers des 2 et 3 août et du 12 septembre 2012, A.________ SA a contesté le refus de l'AFC de lui octroyer le bénéfice de la procédure de déclaration, ainsi que les prétentions de celle-ci. Elle a néanmoins procédé, le 7 août 2012, au versement du montant d'impôt anticipé réclamé.
1.2. Par décision du 13 novembre 2012, l'AFC a confirmé son refus d'admettre la procédure de déclaration concernant les versements litigieux, ainsi que le montant de la créance fiscale. Elle a en outre réclamé le versement d'un intérêt moratoire, calculé au taux de 5 % l'an, d'un montant total de 61'412'361 fr. 15. Par décision sur réclamation du 12 février 2014, l'AFC a rejeté la réclamation formée par A.________ SA et confirmé sa décision du 13 novembre 2012. Par arrêt du 31 juillet 2015, le Tribunal administratif fédéral a rejeté le recours formé par A.________ SA contre cette décision sur réclamation.
1.3. Formant recours en matière de droit public le 14 septembre 2015, A.________ SA conclut à ce que le Tribunal fédéral déclare recevable son recours dirigé contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 31 juillet 2015, octroie l'effet suspensif au recours, réforme l'arrêt entrepris dans le sens des considérants, en particulier en précisant que la procédure de déclaration était applicable pour les dividendes échus en 2009, 2010 et 2011 et que, en tout état de cause, aucun intérêt moratoire n'est dû par la recourante. Subsidiairement, la recourante conclut à ce que l'arrêt attaqué soit reformé dans le sens des considérants, en précisant que l'intérêt moratoire, s'il est dû, doit être calculé, d'une part, sur la base d'une période de calcul ne dépassant pas la durée usuelle requise pour le remboursement de l'impôt, soit au maximum sur la base de la plus longue des périodes suivantes: deux mois ou la durée séparant la date d'échéance de l'impôt et le 1er janvier de l'année suivante, soit un taux proche du taux LIBOR deux mois tel qu'il était 30 jours après la date d'échéance des dividendes 2009, 2010 et 2011. Plus subsidiairement, la recourante conclut à ce que l'arrêt attaqué soit annulé et la cause renvoyée à l'autorité inférieure pour complément d'instruction, respectivement pour statuer dans le sens des considérants.
Le Tribunal administratif fédéral a renoncé à prendre position sur le recours. L'AFC conclut à son rejet, sous suite de frais. Par ordonnance du 19 octobre 2015, le Président de la IIe Cour de droit public du Tribunal fédéral a accordé l'effet suspensif au recours. Sur requête de la recourante, le Tribunal fédéral a aussi, par ordonnance présidentielle du 14 octobre 2016, suspendu la procédure. Les parties, les participants à la procédure et les autorités se sont prononcés sur l'issue de la procédure en tenant compte de la modification de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA; RS 642.21), qui est munie d'une clause d'effet rétroactif.
2.1. La modification du 30 septembre 2016 de la LIA est entrée en vigueur le 15 février 2017 (RO 2017 497). A la suite de cette entrée en vigueur, le motif de suspension de la procédure a cessé d'exister, si bien que celle-ci devra être reprise.
2.2. Selon l'art. 16 al. 2bis LIA révisé, aucun intérêt moratoire n'est dû si les conditions matérielles d'exécution de l'obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable sont remplies conformément à l'art. 20 et ses dispositions d'exécution (let. a), ou à la convention internationale applicable dans le cas d'espèce et ses dispositions d'exécution (let. b). Lorsque, dans ces deux cas, la déclaration de la prestation imposable, la demande d'autorisation du recours à la procédure de déclaration ou la demande d'application de la procédure de déclaration ne sont pas déposées dans le délai imparti, la procédure de déclaration est admise sous réserve de la perception d'une amende d'ordre en vertu de l'art. 64 LIA (cf. art. 20 al. 3 LIA). L'art. 70c al. 1 LIA prévoit expressis verbis que ces art. 16 al. 2bis et 20 sont aussi applicables aux faits qui se sont produits avant l'entrée en vigueur de la modification du 30 septembre 2016, à moins que les créances fiscales ou les créances d'intérêts moratoires ne soient prescrites ou qu'elles ne soient entrées en force avant le 1er janvier 2011.
Dans son arrêt querellé, l'instance inférieure a rejeté le recours de l'intéressée et a confirmé la décision de l'AFC tant en ce que celle-ci a constaté la péremption du droit de la recourante d'opter pour la procédure de déclaration et le bien-fondé de la créance d'impôt anticipé acquittée sous réserve le 7 août 2012, qu'en ce qu'elle astreint la recourante au paiement d'un intérêt moratoire de 61'412'361 fr. 15 (arrêt du Tribunal administratif fédéral du 31 juillet 2015 consid. 5.6). Force est toutefois de relever que le recours déposé par l'intéressée contre l'arrêt attaqué est manifestement fondé; il sera partant admis dans le cadre de la procédure simplifiée selon l'art. 109 al. 2 let. b LTF, moyennant une motivation sommaire.
2.3. Devant l'instance inférieure, seul le bien-fondé des intérêts moratoires réclamés était litigieux. La condition du rapport de participation minimum de 20 %, au sens de l'art. 26a de l'ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA; RS 642.211), de même que le droit au remboursement de la société destinataire des dividendes n'étaient ainsi pas contestés (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral du 31 juillet 2015 consid. 4.1).
L'instance inférieure a rejeté le recours de l'intéressée en raison de la déclaration tardive des versements de dividendes litigieux, entraînant la perte définitive du droit d'opter pour la procédure de déclaration (arrêt du Tribunal administratif fédéral du 31 juillet 2015 consid. 4.3). Selon l'art. 20 al. 3 LIA, qui s'impose - avec effet rétroactif (art. 70c al. 1 LIA) - au Tribunal fédéral (art. 190 Cst.), la procédure de déclaration est aussi admise si la demande d'autorisation du recours à ladite procédure ou la demande d'application de celle-ci ne sont pas déposées dans le délai imparti, pour autant que les conditions de l'art. 16 al. 2bis LIA soient réunies (cf. initiative parlementaire Gasche, Clarification de la pratique de longue date en matière de procédure de déclaration, Rapport du 13 avril 2015 de la Commission de l'économie et des redevances du Conseil national, in FF 2015 4879 ss., 4893 ss.; avis du Conseil fédéral du 5 juin 2015, in FF 2015 4913, 4914). Il s'ensuit que la recourante était en droit d'usiter la procédure de déclaration, en dépit de la déclaration tardive des versements de dividendes en faveur de B.________ Sàrl à hauteur de 550'000'000 fr., 850'000'000 fr. et 770'000'000 fr., avec échéances respectives au 30 octobre 2009, 29 octobre 2010 et 30 septembre 2011. En conséquence, la recourante ne doit aucun intérêt moratoire sur ces montants (art. 16 al. 2bis LIA). Le recours est, sur ce point, manifestement fondé et sera admis dans la mesure où il est recevable (cf., pour la subsidiarité des conclusions en constatation, ATF 126 II 300 consid. 2c p. 303). Le ch. 1 du dispositif de l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 31 juillet 2015 sera dès lors annulé.
En règle générale, les frais de procédure sont mis à la charge de la partie qui succombe (art. 66 al. 1 LTF), à savoir in casu à l'AFC, qui défend un intérêt patrimonial (art. 66 al. 4 LTF). De même, la partie qui succombe est, en règle générale, tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause tous les frais nécessaires (art. 68 al. 2 LTF). Tel que l'exprime la formule "en règle générale", des exceptions peuvent toutefois se justifier tant par rapport à la mise à charge des frais que des dépens. Une telle exception se justifie en l'espèce. Au moment de son prononcé, en effet, l'arrêt attaqué était conforme à la jurisprudence du Tribunal fédéral. Ce n'est qu'à la suite d'une révision législative munie d'un effet rétroactif que la Cour de céans admettra le présent recours. Par conséquent, il sera renoncé à percevoir des frais judiciaires et à allouer des dépens. Ainsi, aucun motif ne justifie d'annuler l'arrêt entrepris par rapport aux frais de procédure (ch. 3 et 4 du dispositif de l'arrêt).
La procédure est reprise.
Dans la mesure où il est recevable, le recours est partiellement admis. L'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 31 juillet 2015, ch. 1 du dispositif, est annulé. Pour le surplus, le recours est rejeté.
Il n'est pas perçu de frais judiciaires.
Le présent arrêt est communiqué aux parties et au Tribunal administratif fédéral.
Lausanne, le 24 juillet 2017
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président : Seiler
La Greffière : Mayhall