Assistance administrative (CDI CH-FR).
Entscheiddatum: 14.11.2022Publikationsdatum: 02.12.2022
Bundesverwaltungsgericht Tribunal administratif fédéral Tribunale amministrativo federale Tribunal administrativ federal Cour I A-5533/2020
Arrêt du 14 novembre 2022 Composition Raphaël Gani (président du collège), Iris Widmer, Annie Rochat Pauchard, juges, Alice Fadda, greffière. Parties A._______, représenté par Maître Lionel Noguera, et Maîtres Arnaud Martin et Maude Von Arx, recourant, contre Administration fédérale des contributions AFC, Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, autorité inférieure. Objet Assistance administrative (CDI CH-FR).
A.
A.a Le 28 mars 2018, la Direction générale des finances publiques française (ci-après : la DGFP, l'autorité requérante ou l'autorité française) adressa une demande d'assistance administrative à l'Administration fédérale des contributions (ci-après : l'AFC ou l'autorité inférieure). Dite demande était fondée sur l'art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales (ci-après : CDI CH-FR ; RS 0.672.934.91) ainsi que sur l'Accord du 25 juin 2014 modifiant le protocole additionnel à la Convention entre la Suisse et la France du 9 septembre 1966 modifiée, en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales (ci-après : l'Accord 2014 ; RO 2016 1195).
A.b A la demande était annexé un tableau au format Excel désignant, notamment par leur nom, les contribuables visés. II est précisé que les personnes venant aux droits de l'une des personnes listées en cas de décès constaté en cours de procédure seraient considérées comme personnes concérnées.
A.c Dans le cas présent, la demande concernait A._______, né le [...], résidant à [...] en France, n° de compte [1] (ci-après : « personne concernée »). Les impôts concernés par la demande, sont l'impôt sur le revenu pour les années 2010 à 2016 et l'impôt de solidarité sur la fortune pour les années 2010 à 2017. L'objet fiscal de la demande est le contrôle et le recouvrement des impôts. Le détenteur des renseignements mentionné dans la demande est la banque B._______AG (ci-après : « la banque »).
B.
B.a Dans sa demande, la DGFP exposa ce qui suit :
L'administration fiscale française procède au contrôle de la situation fiscale des personnes physiques visées dans le tableau en annexe « DEMANDE GENERALE ». Toutes ces personnes sont résidentes fiscales en France sur la période concernée par la demande.
Les informations obtenues par l'administration fiscale française auprès de l'autorité judiciaire française ont révélé que ces contribuables français seraient titulaires ou bénéficiaires économiques ou disposeraient d'une procuration sur un compte bancaire auprès de la banque B._______ AG en Suisse. Ces comptes, dont les références figurent dans tableau en annexe « DEMANDE GENERALE » n'ont pas été déclarés auprès de l'administration française.
Dans un premier temps, l'administration fiscale française s'est assurée que ces personnes n'avaient pas procédé à la régularisation de leurs avoirs détenus à l'étranger. Aucune des personnes mentionnées dans le tableau en annexe « DEMANDE GENERALE » n'a régularisé sa situation fiscale dans ce cadre. Par ailleurs, ces contribuables n'ont pas déjà fait l'objet d'une demande d'assistance adressée à la Suisse sur ces comptes.
Ensuite, chaque contribuable a été interrogé dans le cadre de contrôles, sur la détention du compte concerné. En réponse il a été constaté que les contribuables :
soit n'ont pas répondu (absence de réponse) ;
soit n'ont pas reconnu l'existence du compte concerné (dénégation) ;
soit en ont reconnu l'existence mais partiellement ou n'ont pas fourni les documents justificatifs (reconnaissance partielle ou sans fournir de justificatifs suffisants).
Les réponses des contribuables sont indiquées dans le tableau en annexe « DEMANDE GENERALE ».
Ces comptes n'ont pas été déclarés auprès de l'administration fiscale française par les contribuables figurant dans le tableau en annexe « DEMANDE GENERALE ». Or, en tant que résidents fiscaux français, ces contribuables doivent déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger au cours de l'année de déclaration. La déclaration concerne tout compte ouvert, clôturé ou utilisé à l'étranger en qualité de titulaire, de bénéficiaire économique ou bénéficiaire d'une procuration. De même, ils doivent déclarer l'ensemble de leurs revenus de sources française et étrangère ainsi que l'ensemble de leur patrimoine situé en France et à l'étranger.
Le contribuable dispose d'une simple faculté de produire la totalité des relevés des comptes financiers de toute nature et des comptes courants utilisés par lui-même et les membres de son foyer fiscal pour des opérations privées pendant la période vérifiée. Il peut choisir de ne pas coopérer, auquel cas l'Administration se trouve dans l'obligation d'exercer son droit de communication ou l'assistance administrative internationale pour obtenir ces relevés. Au cas présent, les contribuables n'ont pas usé de leur faculté de produire les relevés des comptes financiers. La présente demande vise donc à obtenir les relevés par l'assistance administrative internationale afin de connaître le montant des avoirs et des revenus éventuellement non déclarés à l'administration fiscale française. En France, la législation fiscale permet de prolonger de trois à dix ans le délai de reprise en cas de de non déclaration d'avoirs détenus à l'étranger ou de revenus provenant de l'étranger.
Les renseignements ci-dessous sont nécessaires à l'administration fiscale française pour établir le montant des impôts éludés ».
B.b Dans sa demande, la DGFP précisa également que :
En formulant la demande, l'autorité compétente requérante déclare que :
(a) tous les renseignements reçus concernant cette demande resteront confidentiels et ne seront utilisés qu'aux fins autorisées dans l'accord qui sert de base à cette demande ;
(b) la demande est conforme à sa législation et à ses pratiques administratives et elle est en outre conforme à l'accord sur la base duquel elle est formulée ;
(c) les renseignements pourraient être obtenus en vertu de sa législation et du cours normal de ses pratiques administratives dans des circonstances similaires ;
(d) elle a utilisé tous les moyens disponibles sur son propre territoire pour obtenir les renseignements, excepté ceux qui donneraient lieu à des difficultés disproportionnées.
B.c Sur la base des faits précités, l'autorité française adressa à l'AFC les questions suivantes, portant sur la période allant du 1er janvier 2010 au 1er janvier 2017.
a) Pour chaque compte détenu à la banque B._______ AG et mentionné dans le tableau en annexe « DEMANDE GENERALE », veuillez communiquer :
Le nom du titulaire du compte ;
La qualité du contribuable : titulaire, bénéficiaire économique ou procuré ;
Les états de fortune au 1er janvier des années 2010 à 2017 ;
Les relevés sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2016, précisant les apports et les prélèvements enregistrés sur cette période ainsi que les gains financiers générés. Veuillez indiquer la date, le montant et la nature des revenus perçus (intérêts, dividendes, plus-values) ;
La copie du formulaire A, I, S, T ou tout document analogue ;
En cas de clôture du compte, la date du transfert des avoirs ainsi que la banque, le compte de destination et le territoire concerné.
b) Veuillez indiquer les références des autres comptes bancaires dont le contribuable serait directement ou indirectement titulaire, quelles que soient les structures interposées, ou ayant-droit économique au sein de cette banque ainsi que ceux pour lesquels il disposerait d'une procuration.
c) Veuillez communiquer les éléments demandés au point a) pour les comptes visés au point b).
C.
C.a Par échanges de courriers électroniques des 4 et 23 mai 2018, I'AFC sollicita et obtint de la DGFP diverses précisions quant à I'objet de la demande d'assistance et sa notification aux contribuables concernés.
C.b Par ordonnance du 25 mai 2018, l'AFC requit la banque de fournir les documents et renseignements demandés. Elle fut également priée d'informer les personnes concernées et habilitées à recourir ainsi que les éventuels autres titulaires des comptes visés, résidant à l'étranger, de l'ouverture de la procédure d'assistance administrative. Par courrier du 8 août 2018, la banque transmit à l'AFC les informations demandées. La banque indiqua également que Monsieur A._______ était titulaire d'autres comptes ouverts auprès d'elle, lesquels font I'objet de la demande d'assistance référencée [...] (voir à ce propos l'arrêt du TAF A-5700/2020 du 14 novembre 2022). Le 15 août 2018, la banque informa Monsieur A._______ de la demande formulée à son sujet par la DGFP et l'invita à désigner un représentant en Suisse autorisé à recevoir des notifications.
C.c Par courrier du 19 septembre 2018, Maître Lionel Noguera s'annonça auprès de l'AFC en qualité de mandataire de Monsieur A._______ et sollicita l'accès au dossier.
C.d Durant les mois d'octobre et novembre 2018, I'AFC et la DGFP procédèrent à un échange de vues au sujet de l'assistance administrative en tant qu'elle concerne les comptes sur lesquels un contribuable détient une procuration.
C.e Par courrier du 13 décembre 2018, l'AFC notifia à la personne concernée les éléments essentiels de la demande ainsi que les informations telles qu'elle envisage de les transmettre à la DGFP, en impartissant un délai de 10 jours pour prendre position par écrit. Par courrier du 23 décembre 2018, Maître Lionel Noguera demanda une prolongation de délai pour remettre ses observations jusqu'au 28 janvier 2018 mais ne se manifesta pas dans le délai imparti.
C.f Par décision finale du 1er avril 2020, adressée à A._______ en tant que personne concernée, l'AFC accorda l'assistance administrative à l'autorité française. Cette décision ne fut cependant notifiée qu'ultérieurement, par envoi à une adresse de domiciliation indiquée par l'intéressé, en date du 6 octobre 2020.
D.
D.a Par acte du 5 novembre 2020, A._______ (ci-après : le recourant) a déposé un recours par-devant le TAF à l'encontre de la décision finale de l'AFC du 1er avril 2020. Il conclut, sous suite de frais et dépens, principalement à l'annulation de la décision entreprise. Il conclut subsidiairement à ce qu'il soit, premièrement, ordonné à l'autorité intimée de caviarder sur l'extrait du compte privé CHF n° [1] daté du 16 juillet 2010 toutes les informations se rapportant au débit de Fr. 446.95 exécuté avec date valeur du 14 juillet 2010 et, deuxièmement, ordonné à l'autorité intimée de caviarder sur l'extrait du compte privé EUR n° [2] daté du 16 mars 2010 toutes les informations se rapportant au débit de Fr. 265.50 exécuté avec date valeur du 15 décembre 2009.
D.b Par réponse du 23 juin 2022, l'AFC conclut au rejet du recours.
Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties seront repris dans les considérants en droit ci-après.
1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) - non réalisées en l'espèce - ledit Tribunal connaît, selon l'art. 31 LTAF, des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par l'AFC (cf. art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale [Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, RS 651.1]).
Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative internationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées (art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le 28 mars 2018, la demande d'assistance litigieuse entre dans le champ d'application de cette loi (art. 24 LAAF a contrario). La procédure de recours est au demeurant soumise aux règles générales de la procédure fédérale, sous réserve de dispositions spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF).
1.2 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA), le recourant dispose en outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF).
1.3 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L'éventuelle transmission de renseignements par l'AFC ne doit donc avoir lieu qu'une fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours (cf. FF 2010 241, 248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3).
Cela étant précisé, il y a lieu d'entrer en matière sur le recours.
2.1
2.1.1 L'assistance administrative avec la France est régie par l'art. 28 CDI CH-FR, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de l'OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE ; ATF 142 II 69 consid. 2), et par le ch. XI du Protocole additionnel de cette même convention (ci-après : le Protocole additionnel ; publié également au RS 0.672.934.91). Ces dispositions, résultant de l'Avenant du 27 août 2009, s'appliquent à la présente demande (art. 11 par. 3 de l'Avenant ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1 ; A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.1 et A-7496/2016 du 27 avril 2018 consid. 4.1).
L'art. 28 CDI CH-FR, dans sa nouvelle teneur, est ainsi applicable aux demandes d'échange de renseignements concernant toute année civile ou tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010 (art. 11 par. 3 de l'Avenant ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1 et A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 1.1.1). La jurisprudence admet à ce titre que l'état de fortune d'un compte au dernier jour d'une année fiscale doit être traité de la même manière que le premier jour de l'année fiscale qui suit directement (cf. arrêt du TF 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 consid. 3.4 [en lien avec la CDI CH-FR] ; cf. arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1 et A-6399/2014 du 4 janvier 2016 consid. 6).
2.1.2 Le ch. XI du Protocole additionnel a été modifié le 25 juin 2014 par l'Accord 2014 modifiant le Protocole additionnel, entré en vigueur le 30 mars 2016 (ci-après : Protocole 2014 ; FF 2011 3519 ; arrêt du TAF A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.1). Ces modifications concernent uniquement les cas dans lesquels les noms des personnes impliquées ne sont pas connus de l'Etat requérant (cf. arrêt du TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 4.1). Parmi les modifications intervenues, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel - relatif à l'identification de la personne concernée - a été modifié par l'art. 1 par. 1 du Protocole 2014. Avant sa modification, cette disposition exigeait de l'Etat requérant qu'il fournisse le nom et une adresse de la personne faisant l'objet du contrôle ou d'une enquête et, si disponible, tout autre élément de nature à faciliter son identification tel que par exemple sa date de naissance ou son état civil. La version actuelle du ch. XI par. 3 let. a du Protocole additionnel, tel que modifié par l'art. 1 par. 1 du Protocole 2014, prévoit désormais que l'identification de la personne faisant l'objet d'un contrôle ou d'une enquête peut résulter du nom de cette personne ou de tout autre élément de nature à en permettre l'identification (sur les développements du contexte de la modification du ch. XI du Protocole additionnel, cf. ATF 146 II 150 consid. 5.2.3 ; cf. arrêts du TAF A-1534/2018 ; A-1555/2018 ; A-1562/2018 et A-1563/2018 du 3 août 2020 consid. 2.3).
L'art. 2 par. 2 de l'Accord 2014 prévoit que celui-ci est applicable aux demandes d'échange de renseignements concernant toute année civile ou tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010. L'art. 2 par. 3 de l'Accord 2014 stipule quant à lui que, nonobstant les dispositions du par. 2, l'art. 1 par. 1 dudit Accord est applicable aux demandes d'échange de renseignements relatives à des faits survenus pour toute période commençant à compter du 1er février 2013. Dans l'ATF 146 II 150, le Tribunal fédéral a considéré que l'interprétation de l'art. 2 par. 3 de l'Accord 2014 - à la lumière de son objet, de son contexte et des circonstances de sa conclusion - ne rendait admissible les demandes groupées que pour obtenir des renseignements relatifs à des périodes à compter du 1er février 2013 (cf. ATF 146 II 150 consid. 5.3 ss et 5.6).
2.2 La requête doit indiquer les éléments qui figurent au ch. XI par. 3 du Protocole additionnel, à savoir (a) l'identité de la personne faisant l'objet d'un contrôle ou d'une enquête, cette information pouvant résulter de la fourniture du nom de cette personne ou de tout autre élément de nature à en permettre l'identification ; (b) la période visée ; (c) une description des renseignements demandés ; (d) le but fiscal poursuivi et, (e) dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y a lieu de penser qu'elle est en possession des renseignements demandés (le détenteur d'informations ; arrêts du TAF A-6366/2017 du 24 août 2018 consid. 2.2 ; A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.2 ; A-4977/2016 du 13 février 2018 consid. 3.2 et A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.2).
2.3
2.3.1 Exprimée à l'art. 28 par. 1 CDI CH-FR, la condition de la pertinence vraisemblable des informations pour l'application de la Convention ou la législation fiscale interne des Etats contractants est la clé de voûte de l'échange de renseignements (voir entre autres, ATF 144 II 206 consid. 4.2). Elle a pour but d'assurer un échange de renseignements le plus large possible, mais ne permet pas aux Etats d'aller à la pêche aux renseignements ou de demander des renseignements dont il est peu probable qu'ils soient pertinents pour élucider les affaires d'un contribuable déterminé. Cette condition est réputée réalisée si, au moment où la demande d'assistance administrative est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les renseignements demandés se révéleront pertinents. En revanche, peu importe qu'une fois fournis, il s'avère que l'information demandée soit finalement non pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 7 juin 2019 consid. 5.1). Il n'incombe pas à l'Etat requis de refuser une demande ou la transmission d'informations parce que cet Etat serait d'avis qu'elles manqueraient de pertinence pour l'enquête ou le contrôle sous-jacents. Il en découle que l'appréciation de la pertinence vraisemblable des informations demandées est en premier lieu du ressort de l'Etat requérant et que le rôle de l'Etat requis est assez restreint, puisqu'il se limite à un contrôle de la plausibilité (voir ATF 145 II 112 consid. 2.2.1 ; 144 II 206 consid. 4.2 et 4.3 et 142 II 161 consid. 2.1.1 ; arrêt du TAF A-4591/2018 du 9 mars 2020 consid. 4.2.1).
2.3.2 Une demande d'assistance vise normalement à obtenir des informations sur la personne identifiée comme contribuable par l'Etat requérant. Toutefois, dans certaines constellations spécifiques, des informations peuvent également être transmises au sujet de personnes dont l'assujettissement n'est pas invoqué par l'Etat requérant (arrêts du TAF A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.4 ; A-2838/2016 du 8 mars 2017 consid. 3.6.2.3 et A-2468/2016 du 19 octobre 2016 consid. 3.2.1). La transmission d'informations vraisemblablement pertinentes concernant des tiers est ainsi en principe également possible (cf. ATF 142 II 161 consid. 4.6.1 ; arrêts du TAF A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.4 et A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 5.1). En droit interne, l'art. 4 al. 3 LAAF prévoit que la transmission de renseignements concernant des personnes qui ne sont pas des personnes concernées est exclue lorsque ces renseignements ne sont pas vraisemblablement pertinents pour l'évaluation de la situation fiscale de la personne concernée ou lorsque les intérêts légitimes de personnes qui ne sont pas des personnes concernées prévalent sur l'intérêt de la partie requérante à la transmission des renseignements.
Selon la jurisprudence, et eu égard au principe de la primauté du droit international qui implique que la LAAF ne sert qu'à concrétiser les engagements découlant des CDI (cf. art. 24 LAAF ; ATF 143 II 628 consid. 4.3 et 139 II 404 consid. 1.1), la transmission de noms de tiers n'est admise que si elle est vraisemblablement pertinente par rapport à l'objectif fiscal visé par l'Etat requérant et que leur remise est partant proportionnée, de sorte que leur caviardage rendrait vide de sens la demande d'assistance administrative (cf. ATF 144 II 29 consid. 4.2.3 ; 143 II 506 consid. 5.2.1 ; 142 II 161 consid. 4.6.1 et 141 II 436 consid. 4.5 et 4.6). Le Tribunal fédéral a précisé que l'art. 4 al. 3 LAAF avait pour but de protéger les personnes n'ayant rien à voir avec les faits décrits dans la demande d'assistance administrative et dont les noms apparaissaient par pur hasard dans la documentation destinée à être transmise (arrêts du TF 2C_703/2020 du 15 mars 2021 consid. 4.2.3 et 2C_619/2018 du 21 décembre 2018 consid. 3.1). Le nom d'un tiers peut donc figurer dans la documentation à transmettre s'il est de nature à contribuer à élucider la situation fiscale du contribuable visé (ATF 144 II 29 consid. 4.2.3).
2.3.3 Le principe de la bonne foi s'applique (cf. art. 7 al. 1 let. c LAAF) en tant que principe d'interprétation et d'exécution des traités dans le domaine de l'échange de renseignements des CDI (ATF 143 II 202 consid. 8.3 ; arrêts du TAF A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.4.1 ; A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 et A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.2.3.1). L'Etat requis est ainsi lié par l'état de fait et les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de fautes, lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.1 et A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.4.1).
2.3.4 La bonne foi d'un Etat est toujours présumée dans les relations internationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l'Etat requis ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant (ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.4.2), sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans lequel le principe de la confiance ne s'oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement soit demandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets (ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.2).
2.4 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de recherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux renseignements [« fishing expedition »] ; ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; 143 II 136 consid. 6 ; arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 9.1 ; arrêt du TAF A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.2). L'interdiction des « fishing expeditions » correspond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), auquel doit se conformer chaque demande d'assistance administrative (arrêt du TAF A-3320/2017 du 15 août 2018 consid. 3.3.2). Il n'est, cela dit, pas attendu de l'Etat requérant que chacune de ses questions conduise nécessairement à une recherche fructueuse correspondante (arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.5 et A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.5).
2.5 Le principe de spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les informations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été transmises (cf. art. 28 CDI CH-FR ; arrêts du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.9.1 et A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.9.1). La jurisprudence a rappelé le caractère personnel du principe précité, en ce sens que l'Etat requérant ne peut pas utiliser, à l'encontre de tiers, les renseignements qu'il a reçus par la voie de l'assistance administrative, sauf si cette possibilité résulte des lois des deux Etats et que l'autorité compétente de l'Etat qui fournit les renseignements autorise cette utilisation (voir ATF 147 II 13 consid. 3.4 ; 146 I 172 consid. 7.1.3 ; arrêts du TAF A-6573/2018 du 11 septembre 2020 consid. 9.2 et A-5522/2019 du 18 août 2020 consid. 3.4.3). Sur la base du principe de la confiance, la Suisse peut considérer que l'Etat requérant, avec lequel elle est liée par un accord d'assistance administrative, respectera le principe de spécialité (cf. parmi d'autres, arrêts du TAF A-769/2017 du 23 avril 2019 consid. 2.6 et A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.6).
En l'espèce, la Cour de céans examinera la forme de la demande (cf. consid. 3.1 ci-après), avant de traiter successivement des autres conditions de l'assistance administrative au regard des griefs matériels invoqués par le recourant (cf. consid. 3.2 ci-après).
3.1 Sur le plan formel, le Tribunal constate que, la demande d'assistance contient la liste des informations nécessaires à sa recevabilité. Elle mentionne en effet, le nom du recourant, sa date de naissance ainsi que son adresse en France (ch. 4 de la demande et Annexe) ; la période visée par la demande (ch. 7), soit les années 2010 à 2017 ; la description des renseignements demandés (ch. 10) ; l'objectif fiscal fondant la demande (ch. 7 et 8), soit l'impôt sur le revenu et l'impôt sur la fortune (ch. 7) ainsi que le nom de la banque détentrice des documents demandés (ch. 5). La demande remplit dès lors toutes les conditions de forme prévues par le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel.
3.2 Pour ce qui est des conditions de fond, la partie recourante argue en premier lieu que la décision attaquée consacrerait une violation du principe de la bonne foi (cf. recours ch. IV, let. B, n° 1).
3.2.1
3.2.1.1 De l'avis de la partie recourante, la DGFP n'aurait fourni aucune information quant à l'origine des données bancaires sur lesquelles se fonde la demande d'assistance. En l'occurrence, l'assistance porterait ici sur une pluralité de contribuables regroupés dans le cadre d'une « demande générale » et concernerait « plusieurs milliers de comptes bancaires ouverts en Suisse » (cf. pièce jointe au recours n° 24). Or, il serait en pratique impossible que des données bancaires d'un tel volume aient été obtenues autrement que par une extraction illicite de données commise au siège de la banque B._______ AG ou auprès d'une ou plusieurs de ses succursales suisses. Un tel acte constituerait ainsi nécessairement une infraction pénale réprimée à tout le moins par I'art. 47 de la Loi fédérale sur les banques et les caisses d'épargne (LB ; RS 952.0). La partie recourante poursuit en estimant que la commission de dite infraction serait rendue d'autant plus vraisemblable que les autorités étrangères n'ont pas informé en temps utile le Ministère public de la Confédération (cf. pièce jointe au recours n° 20). Cette violation des règles régissant la coopération internationale en matière pénale s'expliquerait très vraisemblablement, toujours selon le recourant, par la volonté de protéger l'auteur de l'infraction, lequel s'exposerait très concrètement à des poursuites pénales en Suisse. Confrontée à cette évidence, I'AFC aurait donc dû soit solliciter des informations complémentaires auprès de la DGFP quant à l'origine des données bancaires accompagnant la demande d'assistance, soit constater son irrecevabilité. Ainsi, dès lors que I'AFC se serait contentée d'admettre la recevabilité de la demande d'assistance, la décision attaquée consacrerait une violation des art. 28 CDI CH-FR et de l'art. 7 let. c LAAF et devrait donc être annulée.
3.2.1.2 A cet égard, la Cour constate premièrement que si, certes, la demande porte sur un grand nombre de personnes qui seraient toutes concernées par le même type de situation, il ne s'agit toutefois pas là d'une demande groupée au sens de l'art. 3 let. c LAAF, mais bien d'une série de demandes individuelles semblables. En effet, les noms des personnes concernées sont connus. Il ne s'agit dès lors pas pour l'autorité suisse d'identifier des personnes sur la base d'un comportement déterminé. Ensuite, il est certes vrai que l'art. 7 let. c LAAF prévoit qu'il n'est pas entré en matière lorsque la demande viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse. Certes encore, la CDI CH-FR consacre à son art. 28 par. 3 let. b le principe selon lequel un Etat contractant n'est pas tenu de fournir des renseignements qui ne pourraient être obtenus sur la base de sa législation ou dans le cadre de sa pratique administrative normale ou de celle de l'autre Etat contractant. Cela étant, la bonne foi est toujours présumée dans les relations internationales (cf. consid. 2.3.4 ci-avant) et le recourant n'apporte aucun élément établi et concret susceptible de renverser cette présomption. En effet, il ne suffit pas de faire des suppositions pour considérer que la demande est contraire à la bonne foi ou qu'elle se fonde sur des données volées. Sous cet angle déjà, il apparaît que le recourant ne parvient pas à démontrer l'existence d'une infraction pénale qui aurait pour conséquence de renverser la présomption de bonne foi de l'Etat requérant.
A toutes fins utiles, le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion de préciser que, dans la mesure où l'Etat requérant n'a pas fourni de garantie sur l'origine des données en application de la jurisprudence du Tribunal fédéral (cf. ATF 143 II 224), le fait de fonder une demande d'assistance sur des données volées, soit des données acquises par des actes effectivement punissables au regard du droit suisse dans le sens très restrictif que lui a donné la jurisprudence (cf. ATF 143 II 202 consid. 8.5.1), ne constitue pas en soi une violation du principe de la bonne foi reconnue en droit international public (cf. arrêts du TAF A-3665/2020 consid. 5.5, confirmé par le TF 2C_893/2021 du 11 novembre 2021; A-6391/2016 du 17 janvier 2018 consid. 5.2.1.2, confirmé par le TF dans l'arrêt 2C_88/2018 du 7 décembre 2018).
Par voie de conséquence, quand bien même le recourant aurait prouvé l'existence d'un acte illicite, ce qui n'est pas le cas en l'espèce, cela n'aurait de toute manière pas ipso facto pour effet de rendre la requête de l'Etat français contraire au principe de la bonne foi. La jurisprudence précitée a en effet clairement établi que le fait d'exploiter des renseignements issus de données volées n'était pas intrinsèquement contraire au principe de la bonne foi mais dépendait au contraire d'un engagement éventuellement pris par l'autorité requérante de ne pas utiliser des données volées spécifiques. Or, il n'y a dans le cas d'espèce aucun engagement correspondant de la part de l'autorité française, et la requête d'assistance à l'origine de la présente procédure se distingue ainsi fondamentalement de celle dans laquelle (ATF 143 II 224 précité) le Tribunal fédéral avait admis que la France s'est engagée vis-à-vis de la Suisse à ne pas utiliser les données Falciani. Le grief étant mal fondé, il s'agit ici de le rejeter.
3.2.2 Dans un second grief, le recourant considère que la décision attaquée violerait l'art. 4 al. 3 LAAF (cf. ch. IV, let. B, n° 2).
3.2.2.1 A l'appui de son grief, le recourant expose que l'extrait du compte n° [1] détenu auprès [de la banque] B._______ AG (cf. pièce jointe au recours n° 15, p. 2), tel que l'AFC entend le transmettre à la DGFP, contient la transaction non caviardée suivante :
« Correction de la période précédente
Ordre de paiement
C._______ »
Cette transaction d'un montant de Fr. 446.95 au débit est datée du 15 juillet 2010 avec une date valeur au jour précédent. Elle correspond à un virement bancaire effectué sur le compte de son épouse. Or, cette dernière ne serait pas une personne concernée au sens de l'article 3 let. a LAAF en lien avec la décision attaquée par le présent recours, mais un tiers. De plus, cette transaction n'aurait aucune incidence sur la demande de l'Etat requérant. En effet, il s'agirait d'un ordre de paiement unique et d'un faible montant, qui a pour effet de réduire le patrimoine du recourant et n'augmente en rien l'éventuelle créance fiscale de l'Etat requérant. Elle ne serait ainsi pas à même de contribuer à élucider sa situation. Dès lors, le caviardage de cette transaction n'amoindrirait pas la portée de l'assistance administrative. Il s'en suivrait que l'AFC aurait à tort considéré que cette transaction devait être transmise à la DGFP. Ainsi, dans l'hypothèse où le TAF considérerait qu'il convient de donner une suite favorable à la demande d'assistance, cette transaction devrait être entièrement caviardée.
3.2.2.2 En l'occurrence, il est le lieu de rappeler ici que la demande d'assistance administrative du 28 mars 2018 vise à obtenir des renseignements non seulement des personnes identifiées comme contribuables, mais aussi des renseignements au sujet de personnes qui ne revêtent pas cette qualité : soit qu'elles soient (co-)titulaires de comptes dont les personnes identifiées comme contribuables sont titulaires, ayants droit économiques ou procurées, soit qu'elles soient ayants droit économiques de comptes dont les personnes identifiées comme contribuables sont titulaires, soit qu'elles apparaissent dans la liste des transactions relatives à ces comptes (cf. consid. 2.3.2 ci-avant). Dès lors que ces renseignements sont vraisemblablement pertinents pour l'évaluation de la situation fiscale du recourant et que les intérêts légitimes de personnes qui ne sont pas des personnes concernées ne prévalent pas sur l'intérêt de la partie requérante à la transmission des renseignements. Ensuite, la condition de la pertinence vraisemblable (cf. consid. 2.3.1 ci-avant) est réputée réalisée si, au moment où la demande d'assistance administrative est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les renseignements demandés se révéleront pertinents. Enfin, l'appréciation de la pertinence vraisemblable des informations demandées est en premier lieu du ressort de l'Etat requérant et le rôle de l'Etat requis est assez restreint, puisqu'il se limite à un contrôle de la plausibilité. En outre, peu importe qu'une fois fournis, il s'avère que l'information demandée soit finalement non pertinente.
A cet égard, le Tribunal rappelle d'abord que l'autorité requérante a demandé la transmission d'informations afin de pouvoir vérifier le revenu et la fortune au niveau mondial de la personne concernée par la demande en vue d'effectuer une correcte taxation sur son territoire de cette personne qu'elle considère comme un résident. Pour ce faire, elle a spécifiquement demandé de pouvoir connaître les renseignements demandés au chiffre 10 de sa demande et retranscrits au consid. B.c ci-dessus. Or, le Tribunal constate qu'il existe indéniablement un rapport entre l'état de fait décrit dans la demande et les documents requis. Ensuite, il observe que les informations demandées sont propres à permettre l'imposition en France de la personne concernée puisqu'elles permettent de connaître le montant des avoirs et des revenus éventuellement non déclarés à l'administration fiscale française. Au demeurant, les renseignements à transmettre sont vraisemblablement pertinents en vue de la procédure de taxation du recourant. Ils doivent en effet permettre d'établir les différentes sources de ses revenus et si ceux-ci peuvent ou non être imposés dans l'Etat requérant en vertu de sa législation. Par conséquent, la requête des autorités compétentes françaises ne saurait constituer une pêche aux renseignements proscrite. La transmission de ces renseignements est donc conforme au principe de proportionnalité (cf. consid. 2.4 ci-avant).
3.2.2.3 En outre, dès lors que le recourant admet lui-même que les relevés du compte visé font état d'une transaction à laquelle il est partie et que de surcroît le compte visé est détenu par son épouse, le recourant ne saurait être suivi lorsqu'il prétend que ces informations ne seraient pas de nature à permettre d'élucider sa situation fiscale. En effet, les documents bancaires et en particulier la liste des transactions (y compris les noms de tiers en lien avec ces transactions) sur les comptes bancaires visés révèlent les apports et les prélèvements enregistrés, les gains générés, ainsi que le montant et la nature des revenus perçus. Quand bien même le montant indiqué dans le relevé n'est pas très important, il ne revient pas à l'Etat requis de déterminer sous l'angle du droit matériel français si un tel montant est pertinent ou pas. Seul suffit de savoir que l'existence d'un virement peut permettre aider à réaliser le but fiscal de la requête. Or, tel est bien le cas ici quel que soit le montant de la transaction indiquée. Partant, ce grief doit être rejeté et les informations relatives au compte visé doivent être transmises aux autorités françaises.
3.2.3 Dans un troisième grief, le recourant fait valoir que la décision attaquée violerait le champ d'application temporel de l'art. 28 CDI CH-FR (cf. recours ch. IV, let. B, n° 3).
3.2.3.1 Le recourant demande le caviardage de deux transactions figurant sur les relevés bancaires fournis par la banque. La première transaction, d'un montant de Fr. 265.50 et datée du 11 mars 2010 concerne une extourne du paiement de dividendes de la société D._______ SA. La deuxième transaction, d'un montant de Fr. 446.95 et datée du 15 juillet 2010, correspond à un virement bancaire effectué sur le compte de l'épouse du recourant. Ces deux transactions se rapporteraient à une période antérieure à 2010, comme indiqué par la mention « correction de la période précédente ». Elles ne seraient dès lors pas inclues dans la période couverte par la demande et devraient être entièrement caviardées par l'AFC.
3.2.3.2 A cet égard, il est le lieu de souligner ici que l'art. 28 CDI CH-FR est applicable aux demandes d'échange de renseignements concernant toute année civile ou tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010 (cf. consid. 2.1 ci-avant). En effet, la demande ici en cause, en tant qu'elle porte sur les années 2010 à 2017, est admissible dès lors qu'elle ne constitue pas une demande groupée (cf. consid. 2.1.2 in fine ci-avant). En outre, concernant les transactions enregistrées sur les comptes visés, c'est à raison que l'AFC rappelle dans sa réponse que seules font foi les informations enregistrées auprès de la banque pour la période concernée par la demande. En l'occurrence, la transaction en cause a été effectuée et enregistrée sur le compte en 2010 et ces informations ne peuvent pas être modifiées a posteriori. La date à laquelle l'ordre a été donné, ou à laquelle est apparue l'obligation à l'origine de la transaction, n'est ici pas déterminante et n'est d'ailleurs pas vérifiable par l'Etat requis. Au contraire, ce qui est déterminant, c'est bien que la transaction ait été enregistrée sur le compte visé durant la période concernée. Au demeurant, le recourant n'apporte aucune pièce à l'appui de ses déclarations ; en particulier, il ne ressort d'aucune pièce du dossier que la banque aurait dû actualiser ses données et qu'il s'agirait, dès lors, d'une erreur dans la gestion de ses données personnelles. Il faut rappeler ici que la présente procédure d'assistance fiscale internationale ne vise aucunement à établir un état de fait fiscal, mais tend uniquement à déterminer quels sont les renseignements qui remplissent les conditions pour être transmis à l'autorité requérante. Dans ce cadre, que les transactions soit matériellement afférentes à une période antérieure à 2010 ou pas n'est pas déterminant. Seul importe de savoir qu'il s'agit d'une opération bancaire figurant dans les relevés de compte en 2010, soit une période pour laquelle l'assistance fiscale peut être accordée.
Il s'ensuit que le grief ici soulevé doit être rejeté et les informations relatives à cette transaction doivent être transmises.
3.3 Par surabondance de moyens, il est précisé que les personnes dont l'identité apparaîtrait dans la documentation bancaire sont protégées par le principe de spécialité qui veut que l'Etat requérant n'utilise les informations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été transmises (cf. consid. 2.5 ci-avant ; art. 28 par. 2 CDI-FR ; ATF 142 II 13 consid. 3.4 et 146 I 172 consid. 7.1.3 ; arrêt du TAF A-5522/2019 du 18 août 2020 consid. 3.4.3). La Cour de céans observe d'ailleurs qu'au ch. 5 du dispositif de la décision finale notifiée au recourant, l'autorité inférieure appelle spécifiquement l'autorité française au respect dudit principe (« d'informer la DGFP que les renseignements transmis sont soumis dans l'Etat requérant aux restrictions d'utilisation et obligations de confidentialité prévues par la Convention (art. 28 par. 2 CDI CH-FR). »). Il n'est toutefois pas mentionné dans le dispositif que les informations transmises ne pourront être utilisées dans l'Etat requérant que dans le cadre de la procédure relative à la/aux personne/s concernée/s pour l'état de fait décrit dans la demande d'assistance administrative du 28 mars 2018 de sorte qu'il convient, au vu des avis divergents tant au niveau international que national quant à la portée du principe précité et, en particulier, sur sa composante personnelle, que l'AFC informe précisément l'autorité requérante de l'étendue de la restriction d'utilisation lors de la transmission des informations requises (cf. ATF 142 II 13 consid. 3.7 ; arrêt du TF 2C_545/2019 du 13 juillet 2020 consid. 4 ; arrêt du TAF A-5522/2019 précité consid. 3.4.3).
4.1 Vu les considérants qui précèdent, le recours est rejeté. Le recourant, qui succombe, doit supporter les frais de procédure, lesquels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à Fr. 5'000.- (cf. l'art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le TAF [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l'avance de frais déjà versée d'un même montant.
4.2 Vu l'issue de la cause, il n'est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario).
La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administrative internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h LTF). Le délai de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du respect de ces conditions.
(Le dispositif de l'arrêt se trouve à la page suivante.)
Le recours est rejeté.
L'autorité inférieure doit informer l'autorité requérante que les informations transmises dans le cadre de l'assistance administrative ne peuvent être utilisées, conformément à l'art. 28 par. 2 CDI CH-FR, que dans une procédure concernant la personne mentionnée au ch. 1 du dispositif de la décision finale du 1er avril 2020.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 5'000.- (cinq mille francs), sont mis à la charge du recourant. Ce montant est prélevé sur l'avance de frais déjà versée, d'un montant équivalent.
Il n'est pas alloué de dépens.
Le présent arrêt est adressé au recourant et à l'autorité inférieure.
Le président du collège : La greffière : Raphaël Gani Alice Fadda
Indication des voies de droit :
La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains de la partie recourante (art. 42 LTF).
Expédition :
Le présent arrêt est adressé :
au recourant (Acte judiciaire)
à l'autorité inférieure (n° de réf. [...] ; Acte judiciaire)