POUVOIR JUDICIAIRE
A/2449/2011-TAXE ATA/272/2012
COUR DE JUSTICE
Chambre administrative
Arrêt du 8 mai 2012
dans la cause
Monsieur T______
contre
SERVICE DE LA TAXE D'EXEMPTION DE L'OBLIGATION DE SERVIR
EN FAIT
Monsieur T______, né le ______ 1978, de nationalité suisse, est assujetti depuis une date indéterminée à la taxe d'exemption de l'obligation de servir (ci-après : la taxe).
Du 20 décembre 2006 au 23 décembre 2009, M. T______ a été l'associé gérant unique de la société à responsabilité limitée (ci-après : S.à r.l.) O______ S.à r.l., laquelle exploitait une boulangerie au , rue V à Genève.
Par jugement du 22 mai 2008 sur mesures protectrices de l'union conjugale, le Tribunal de première instance (ci-après : TPI) a donné acte à M. T______ de ce qu'il s'engageait à verser à son épouse, par mois et d'avance, la somme de CHF 500.- pour chacun de leurs deux enfants à titre de contribution à l'entretien de ceux-ci.
Dans ses considérants, le jugement a retenu à propos de la situation financière que M. T______, « boulanger de formation, a ouvert une boulangerie avec son épouse en décembre 2006 ; que l'exercice 2007 s'est soldé par une perte de l'ordre de CHF 64'000.- ; qu'il a été contraint de licencier trois personnes afin d'assainir la société et que [son épouse] a cessé toute activité au sein de la boulangerie ; qu'actuellement, il se verse un salaire de CHF 3'600.- par mois, soit CHF 3'100.- net, versé 12 fois l'an, le solde du chiffre d'affaires étant utilisé pour payer les dettes de l'entreprise ; qu'il allègue que ses charges mensuelles principales, outre son propre entretien, se limitent en l'état à CHF 308.- de primes d'assurance-maladie, étant pour le surplus provisoirement hébergé par une connaissance ».
Le 5 mars 2009, M. T______ a retourné à l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) sa déclaration pour l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2008. Il déclarait CHF 2'000.- sous la rubrique « autres revenus ». Aucune autre rubrique n'était remplie, à l'exception des observations finales, M. T______ y indiquant : « Je suis employé de ma propre S.à r.l. Ma société n'étant pas rentable (perte), je ne peux me verser aucun salaire, et ce depuis janvier 2008 ».
Le 13 mars 2009, l'AFC a écrit à M. T______ pour lui demander de lui remettre avant le 14 avril 2009 un certificat de salaire couvrant les mois de janvier à décembre 2008.
L'AFC a derechef écrit à M. T______ le 24 avril 2009, en le sommant de lui remettre ledit certificat de salaire avant le 13 mai 2009, faute de quoi il encourrait une taxation d'office.
Le 3 juin 2009, l'AFC a notifié à M. T______ un bordereau IFD 2008, qui s'élevait à CHF 447,40. Elle s'était fondée sur un revenu imposable de CHF 48'100.-, soit CHF 50'000.- de salaire dont étaient déduits CHF 1'900.- au titre de frais professionnels.
Le 2 février 2010, le service de la taxe d'exemption de l'obligation de servir (ci-après : STEO) a notifié à M. T______ un bordereau de CHF 1'157,75 pour l'année 2008, ce qui représentait 3 % du revenu imposable de CHF 48'100.- retenu par l'AFC au titre de l'IFD pour l'année en cause.
Le 7 mars 2010, M. T______ a écrit à l'AFC. Il n'avait eu aucune adresse stable pendant une année, vivant à gauche et à droite chez des amis, et avait souffert d'une dépression suite à la séparation d'avec son épouse et à la fermeture de son commerce en 2009. Il était surpris du montant de ses impôts pour 2008, car il n'avait déclaré aucun revenu. Il était employé par sa propre S.à r.l., et n'avait pu se verser aucun salaire en 2008, ni jusqu'à la faillite de sa société le 22 avril 2009. Il ne pouvait de ce fait fournir aucune attestation de salaire, ni du reste aucune comptabilité, la fiduciaire à laquelle il avait confié cette tâche n'ayant pas établi les comptes.
M. T______ joignait à son courrier une « attestation de bonne foi », signée par ses soins, dans laquelle il déclarait n'avoir perçu aucun salaire en 2008.
Le 18 mars 2010, traitant le courrier précité comme une réclamation en matière d'ICC et d'IFD, l'AFC l’a déclarée irrecevable, car déposée tardivement. M. T______ a recouru le 12 avril 2010 contre cette décision, recours déclaré irrecevable le 9 juillet 2010 par la commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : CCRA) pour non-paiement de l'avance de frais.
Le 18 mars 2010 également, le STEO a informé M. T______ que son courrier du 7 mars 2010 concernant sa réclamation contre sa taxation 2008 serait traité ultérieurement.
Le 12 avril 2010, M. T______ a écrit au STEO. Le montant du revenu imposable pour 2008 était erroné, car il n'avait eu aucun revenu cette année-là. Il avait pris contact avec l'AFC et avait omis d'en avertir le STEO. Il le priait de mettre son dossier « en attente » jusqu'à ce que sa situation vis-à-vis de l'AFC soit clarifiée.
Dans une décision sur opposition du 18 mai 2010, la caisse cantonale genevoise de chômage a admis que M. T______ ne s'était versé aucun salaire en 2008.
Le 14 avril 2011, le TPI a prononcé la faillite personnelle de M. T______, au vu de l'importance de ses dettes et du nombre de ses créanciers.
Le 28 juillet 2011, le STEO a rejeté la réclamation présentée le 7 mars 2010.
Selon l'art. 26 de la loi fédérale sur la taxe d’exemption de l’obligation de servir du 12 juin 1959 (LTEO - RS 661), la taxe était fixée d'après les bases déterminantes pour l'IFD. Le bordereau IFD 2008 de M. T______ se fondait sur un revenu imposable de CHF 48'100.-. Le montant en cause n'ayant pas subi de modification lors de la réclamation faite à son encontre, le bordereau de taxation au titre de la LTEO devait être maintenu.
Dans sa déclaration IFD 2008, il avait annoncé une absence de revenus. L'AFC l'avait taxé d'office sur un montant qui ne correspondait pas. A cette période, il avait énormément de difficultés avec son commerce et il s'était séparé de sa femme, si bien qu'il avait sombré dans la dépression. Il ne trouvait pas juste de devoir payer autant au titre de la taxe sur un salaire qu'il n'avait jamais reçu.
L'art. 11 LTEO prévoyait que la taxe était perçue, selon la législation sur l'IFD, sur le revenu total que l'assujetti réalisait en Suisse et à l'étranger. En l'espèce, la taxation IFD 2008 de M. T______ entrée en force fixait son revenu imposable IFD à CHF 48'100.-. Le contribuable alléguait ne pas avoir perçu de revenus en 2008, mais ne l'avait pas démontré par pièces. En particulier, il n'avait jamais remis de certificat de salaire malgré les demandes réitérées de l'AFC.
Le jugement de faillite personnelle du 14 avril 2011 concernait un exercice postérieur à 2008 et ne donnait aucune indication sur cette dernière année.
a. M. T______ a déclaré que pour l’année 2008, il avait bien inscrit dans sa déclaration fiscale un revenu de CHF 2'000.-. Il s'était mis à son compte dans la boulangerie en 2007, et comme les affaires n’avaient pas bien marché en 2008, il n'avait pas pu se verser de salaire. Il était le gérant de O______ S.à r.l., société qui était formellement son employeur. Les comptes devaient toutefois être établis par le responsable de la société U______ S.à r.l., avec qui il était en litige, justement parce que cette personne n’avait pas établi les comptes 2008 ; il lui avait fourni les pièces comptables, mais elle n’avait rien fait. Comme lui-même n'avait pas de formation en comptabilité et avait de la peine à lire et à écrire, il n'avait pas les moyens d’établir un certificat de salaire.
Actuellement, suite à sa mise en faillite personnelle, il était au chômage et percevait des indemnités à raison de CHF 171.- par jour ouvrable. Il était à la recherche d’un emploi et allait passer les tests pour devenir chauffeur aux Transports publics genevois ou agent de détention. Il était séparé de son épouse et en procédure de divorce.
Il n'avait pas pu toucher pendant plus de dix mois ses allocations chômage en 2009 car il était à son compte auparavant. Se trouvant dans un contexte de séparation, et devant évacuer son commerce, il avait dû vivre plusieurs mois sans domicile fixe. En outre, il avait pour presque CHF 500'000.- de poursuites. Chaque mois, il recevait environ CHF 3'100.- et avait pour CHF 3'300.- de paiements ; il devait donc systématiquement emprunter de l’argent.
b. La représentante du STEO a pour sa part expliqué que le revenu au sens de la LTEO était généralement calqué sur le montant IFD du revenu imposable pour l’année correspondante. Dans le cas de M. T______, il y avait contestation du montant du revenu, le montant imposable entré en force ne correspondant pas à la déclaration. Mais le STEO avait tout de même retenu ce montant de CHF 48'100.-, dans la mesure où le contribuable n’avait pas fourni de pièces démontrant son absence de revenus. La taxation d’office n’était du reste guère éloignée du montant correspondant aux indemnités de chômage touchées par M. T______.
M. T______ avait contesté sa taxation, ce qui avait été traité comme une réclamation. Il n’avait pas expressément demandé de remise, si bien que cet aspect n’avait pas été traité. Lorsqu’une réclamation intervenait dans le délai légal, elle était traitée comme telle, et une demande de remise ne pouvait être traitée qu’une fois la taxation en force. Dans ce dernier cas, suivant les éléments du dossier, des compléments d’information pouvaient être demandés.
A l'issue de l'audience, un délai au 13 janvier 2012 a été accordé aux parties pour formuler toute demande, ensuite de quoi la cause serait gardée à juger.
Le 9 janvier 2012, le STEO a fait parvenir un complément de réponse, persistant à conclure au rejet du recours.
Il ressortait de la déclaration IFD 2009 de M. T______ que celui-ci avait déclaré des revenus de CHF 8'741.- perçus entre le 22 juin et le 17 septembre 2009, mais qu'il avait omis de déclarer les prestations reçues de l'assurance chômage.
M. T______ avait déclaré au juge civil en 2008 qu'il se versait un salaire brut de CHF 3'600.- par mois, soit CHF 43'200.- par année. Pour l'année 2009, si l'on reportait sur l'année le montant journalier perçu de CHF 171.-, cela représentait au moins CHF 44'600.- bruts annuels.
Force était dès lors de constater que, à défaut de preuves contraires, M. T______ avait perçu plus de CHF 2'000.- en 2008, et que le revenu arrêté à CHF 48'100.- par le STEO n'était pas arbitraire et correspondait à la réalité.
EN DROIT
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).
a. Selon l’art. 65 al. 1 LPA, l’acte de recours contient, sous peine d’irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du recourant. Il doit contenir également l’exposé des motifs ainsi que l’indication des moyens de preuve (art. 65 al. 2 LPA).
b. Compte tenu du caractère peu formaliste de ces dispositions, il convient de ne pas se montrer trop strict sur la manière dont sont formulées les conclusions du recourant. Le fait que ces dernières ne ressortent pas expressément de l’acte de recours n’est pas en soi un motif d’irrecevabilité, pourvu que la chambre administrative et la partie adverse puissent comprendre avec certitude les fins du recourant.
Quant à l’exigence de la motivation au sens de l’art. 65 al. 2 LPA, elle a pour but de permettre à la juridiction administrative de déterminer l’objet du litige qui lui est soumis et de donner l’occasion à la partie intimée de répondre aux griefs formulés à son encontre. Cette exigence est considérée comme remplie lorsque les motifs du recours, sans énoncer les conclusions formelles, permettent de comprendre aisément ce que le recourant désire (ATA/100/2012 du 21 février 2012 consid. 5 ; ATA/596/2011 du 20 septembre 2011 consid. 3 et 5).
c. Dans le cas d’espèce, le recourant n’a pas pris de conclusions formelles en annulation de la décision du STEO. Il ressort toutefois de ses écritures qu’il estime ne pas devoir payer de taxe pour l'année 2008 en l'absence de revenus perçus cette année-là, cela avec une argumentation suffisante pour permettre à la chambre de céans de statuer.
Aux termes de l'art. 34 al. 1 de l'ordonnance sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir du 30 août 1995 (OTEO - RS 661.1) applicable par renvoi de l'art. 37 al. 1 OTEO, quiconque est touché par la décision attaquée et a un intérêt digne de protection à ce qu'elle soit annulée ou modifiée, est autorisé à recourir, en particulier l'assujetti (art. 34 al. 2 OTEO). Destinataire de la décision attaquée, le recourant dispose de la qualité pour agir.
Tout homme de nationalité suisse qui n’accomplit pas son service militaire ou son service de remplacement s’acquitte d’une taxe (art. 59 al. 3 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 - Cst. - RS 101).
Ce principe est rappelé à l'art. 1 LTEO, selon lequel les citoyens suisses qui n'accomplissent pas ou n'accomplissent qu'en partie leurs obligations de servir sous forme de service personnel (service militaire ou service civil) doivent fournir une compensation pécuniaire. Sont assujettis à la taxe les hommes astreints au service qui sont domiciliés en Suisse ou à l'étranger et qui, au cours d'une année civile (année d'assujettissement) n'effectuent pas le service militaire ou le service civil qui leur incombe en tant qu'hommes astreints au service (art. 2 al. 1 let. c LTEO).
L’objectif poursuivi par la taxe n’est pas de sanctionner un comportement mais d’astreindre celui qui n’accomplit pas ses obligations militaires à une contribution publique de remplacement (ATF 121 II 166 consid. 4 ; ATA/587/2010 du 31 août 2010 consid. 3 ; ATA/766/2005 du 15 novembre 2005 ; ATA/381/2001 du 29 mai 2001).
Le recourant ne conteste pas son assujettissement à la taxe en 2008, mais uniquement le montant retenu à titre de revenu imposable, invoquant que ce dernier, tel du reste qu'annoncé dans sa déclaration IFD 2008, était quasiment inexistant.
La taxe s’élève à CHF 3.- par CHF 100.- du revenu soumis à la taxe, mais à CHF 400.- au moins (art. 13 al. 1 LTEO).
La taxe est perçue, selon la législation sur IFD, sur le revenu net total que l’assujetti réalise en Suisse et à l’étranger (art. 11 LTEO).
L’autorité de taxation prend toutes les mesures nécessaires pour déterminer l’assujettissement et les bases de calcul de la taxe (art. 26 al. 1 LTEO). Si, pour toute l’année d’assujettissement, l’assujetti doit acquitter l’IFD sur le revenu total, la taxe est fixée d’après les bases déterminantes pour cet impôt (art. 26 al. 2 LTEO).
Selon la jurisprudence, en principe, l'autorité compétente en matière de taxe d'exemption peut reprendre les éléments qui ressortent de la taxation d’IFD auxquels elle ajoute, le cas échéant, les revenus qui n'y sont pas assujettis ou retranche les déductions ultérieures admissibles pour fixer la taxe conformément à la loi sur la taxe d'exemption. Cela ne signifie toutefois pas qu'elle doive toujours s'y tenir ni qu'elle soit liée par les éléments qui s'y trouvent. L'autorité de taxation doit prendre toutes les mesures nécessaires pour déterminer l'assujettissement et les bases de calcul de la taxe ; elle doit en outre, le cas échéant, contrôler les éléments imposables et corriger les éventuelles erreurs contenues dans la taxation d’IFD, même si cette dernière est déjà entrée en force (Arrêt du Tribunal fédéral 2A.440/2001 du 6 février 2002 consid. 2b).
Selon un principe général de procédure fiscale valant aussi pour l'IFD, en matière de détermination du revenu, il appartient à l'autorité fiscale de démontrer l'existence d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale, alors que le contribuable supporte le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale (ATF 133 II 153 consid. 4.3 ; ATA/478/2011 du 6 décembre 2011 consid. 8).
En l'espèce, au vu des circonstances évoquées par le recourant dans ses courriers des 7 mars et 12 avril 2010, le STEO ne pouvait pas, dans la décision attaquée, se contenter de reprendre sans instruction complémentaire le revenu imposable retenu dans la taxation d'office IFD 2008 du recourant, ce d'autant plus que celui-ci avait soumis une déclaration en matière d'IFD selon laquelle il n'avait perçu que CHF 2'000.- au cours de l'exercice 2008.
Quant au revenu 2008, force est de constater que les développements de l'autorité intimée sur les allocations chômage touchées dès 2009 par le recourant sont sans pertinence. Au sens des principes précités sur le fardeau de la preuve, seules peuvent être retenues comme non conformes à la déclaration IFD du recourant les déclarations de ce dernier au juge civil, telles que relatées dans le jugement sur mesures protectrices de l'union conjugale du 22 mai 2008. Or selon celles-ci, le recourant se versait un salaire mensuel net de CHF 3'100.-, et payait CHF 308.- mensuels de prime d'assurance-maladie. Même reporté sur l'ensemble de l'exercice, cela représente un revenu net de CHF 37'200.- annuels, desquels il convient de déduire un montant de CHF 3'696.- (CHF 308.- X 12) à titre de prime maladie (art. 33 al. 1 let. g de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11) et - comme cela a du reste été le cas dans la taxation d'office IFD 2008 - un montant forfaitaire à titre de frais professionnels (art. 26 al. 2 LIFD).
Le recours sera par conséquent partiellement admis et la cause transmise au STEO pour nouvelle taxation 2008, ce dernier devant établir le revenu imposable 2008 du recourant par tous moyens utiles. A cet égard, il pourra notamment demander des renseignements au recourant - dès lors qu'il allègue posséder encore de nombreux documents comptables, quand bien même ceux-ci seraient pour l'instant conservés sans ordre et/ou dans des sacs -, à l'épouse de ce dernier, à Monsieur E______, associé gérant de U______ S.à r.l., ainsi qu'à la caisse de chômage du recourant afin de savoir si celle-ci s'est fondée pour le calcul des indemnités sur un salaire que le recourant percevait en 2008.
PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE
à la forme :
déclare recevable le recours interjeté le 15 août 2011 par Monsieur T______ contre la décision du service de la taxe d'exemption de l'obligation de servir du 28 juillet 2011 ;
au fond :
l'admet partiellement ;
renvoie le dossier au service de la taxe d'exemption de l'obligation de servir pour nouvelle taxation 2008 au sens des considérants ;
dit qu’il n’est pas perçu d’émolument, ni alloué d'indemnité ;
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ;
communique le présent arrêt à Monsieur T______, au service de la taxe d'exemption de l'obligation de servir ainsi qu'à l'administration fédérale des contributions.
Siégeants : Mme Hurni, présidente, Mme Junod, MM. Thélin, Dumartheray et Verniory, juges.
Au nom de la chambre administrative :
la greffière de juridiction :
M. Tonossi
la présidente siégeant :
E. Hurni
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le
la greffière :