canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
du 29 avril 1993
sur le recours interjeté par X., à
Y.,
contre
la décision de la Commission d'impôt du
district d'Aigle du 4 janvier 1988 concernant l'impôt cantonal et communal pour
1987 et 1988 (détermination de la valeur locative)
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM. P. Journot, président
V. Pelet, assesseur
R. Lavanchy, assesseur
constate en fait :
A. Le recourant, né en
1924, était précédemment domicilié à ********et exerçait la profession de
gendarme.
D'après ses
explications, ses parents avaient construit aux Y.________ la pension
"********". Le père du recourant est décédé en 1931 peu après la
construction de cet immeuble. Avec ses frères et soeurs, le recourant est
devenu nu-propriétaire de l'immeuble, sa mère en conservant l'usufruit.
Le recourant expose
que depuis lors, il a constamment aidé sa mère, soit en acquittant des dettes,
soit en travaillant durant les congés et vacances qu'il passait dans l'immeuble
des Y.________.
Ayant fait valoir
ses droits à la retraite, le recourant a fait l'objet d'une taxation
intermédiaire avec effet au 1er février 1984. En date du 15 septembre 1984, il
a transféré son domicile aux Y.________ dans le chalet "********".
La mère du recourant
est décédée le 8 mars 1985. Le recourant est ainsi devenu propriétaire d'une
part de 1/6 de l'immeuble dont l'estimation fiscale totale est de Fr.
272'340.-. Il a fait l'objet d'une taxation intermédiaire pour dévolution de
fortune à la date du décès, par décision du 4 décembre 1985. Dans l'annexe de
sa déclaration d'impôt 1987-1988 déposée le 31 juillet 1987, il a rappelé la
dévolution de cette succession en précisant que la constitution d'une propriété
par étages était envisagée après le partage. Il a également rempli la formule
"détermination de la valeur locative" (datée du 31 août 1987) de la
manière suivante :
-
surface
du logement : 84,25 m2 Fr.
9'864.-
-
année
de construction ou rénovation lourde :
1930, coefficient 0,55 Fr.
5'425.-
- affectation
après 1980 de l'immeuble au logement
du contribuable --
-
coefficient
communal (Ormont-Dessus : 0,97). Fr. 5'262.-
-
coefficient
selon le type d'habitation
(habitation groupée : 0,9) Fr. 4'736.-
-
réduction
pour environnement défavorable --
-
valeur
locative déterminante Fr.
4'736.-
-
réduction
en cas d'affectation au logement
du contribuable avant 1980
(héritage au décès du père en 1931: 30% de 4'736) Fr. -1'421.-
valeur
locative Fr. 3'315.-
C. Par décision du 4
janvier 1988 fixant le revenu imposable, le revenu déterminant pour le taux et
la fortune imposable pour 1987 et 1988, la Commission d'impôt du district
d'Aigle a communiqué au recourant la détermination de la valeur locative,
qu'elle a fixée à Fr. 5'440.-. Pour ce faire, elle a considéré 1985 comme année
d'affectation au logement du contribuable, ce qui implique le refus de la
réduction invoquée par le recourant sous chifffre 8 ci-dessus et l'application
- sous chiffre 3 - d'un coefficient de 1,15 correspondant à l'année 1985.
D. Par acte du 23 janvier
1988, le recourant a contesté cette décision sur divers points dont la
détermination de la valeur locative.
Les parties ont
échangé nombre de correspondances relatives aux divers objets litigieux et le
19 avril 1988, la Commission d'impôt a notifié une décision de taxation
rectificative fixant notamment le revenu imposable à Fr. 44'600.- en raison de
la prise en considération de frais d'entretien d'immeubles.
Derechef contestée
par acte du 2 mai 1988, cette taxation a fait l'objet d'une nouvelle
correspondance dont il résulte que les parties ne sont plus divisées que par la
question de la détermination de la valeur locative.
E. L'Administration cantonale
des impôts a transmis son dossier à la Commission cantonale de recours en
matière d'impôt avec sa réponse du 27 novembre 1989 concluant au rejet du
recours.
F. Saisi du dossier en
application de l'art. 62 LI LJPA, le Tribunal administratif à délibéré à huis
clos.
et considère en droit :
- Selon l'art. 20 al. 2
lit. d de la loi sur les impôts direct cantonaux du 26 novembre 1956 (LI), le
revenu imposable comprend notamment celui qui provient de la location et de
l'affermage d'immeubles et de choses mobilières, y compris la valeur locative
de l'habitation du contribuable dans un immeuble dont il est propriétaire ou
usufrutier.
Introduit par la loi
du 20 mai 1986 et entré en vigueur le 1er janvier 1987, l'art. 21a LI a la
teneur suivante :
"La valeur locative de l'immeuble dont le
contribuable est propriétaire ou usufruitier (art. 20, al. 2, lettre d) et
qu'il affecte à son habitation correspond à un loyer moyen de ce logement,
estimé au moment de l'affectation.
La valeur locative demeure inchangée tant que
le contribuable (ou son conjoint survivant, avec lequel il faisait ménage
commun) garde sans interruption, l'usage de son logement, n'en change pas
l'affectation, ni ne procède à des rénovations ou transformations importantes.
La valeur locative est établie d'après une
statistique des loyers, mise à jour périodiquement. Entre les mises à jour,
elle est adaptée d'après la variation du coût de la vie, des loyers et du coût
de la construction. Le Conseil d'Etat fixe les bases servant à la détermination
de la valeur locative ainsi que le taux annuel d'adaptation.
Lors de l'entrée en vigueur de la présente
disposition, les valeurs locatives de tous les logements seront calculées sur
la base des données du recensement fédéral des bâtiments et logements de 1980.
Lorsque l'usage ininterrompu du logement a commencé avant 1980, la valeur
locative est réduite de 3% par année, mais au maximum de 30%.
Le Conseil d'Etat arrête les dispositions
d'application."
Il n'est pas
contesté que le recourant n'utilise la part de l'immeuble dont il est
propriétaire aux Y.________ pour y habiter que depuis le 15 septembre 1984 et
qu'il n'est devenu pleinement propriétaire de cette part d'immeuble - sans
charge d'usufruit - qu'au décès de sa mère survenu le 8 mars 1985. On ne voit
dès lors pas comment on pourrait accorder au recourant le bénéfice de la
réduction que l'art. 21a al. 4 in fine LI n'accorde, d'après son texte clair,
qu'aux contribuables qui ont affecté leur propriété à l'usage de leur logement
avant 1980. Le recours est donc mal fondé.
Sans doute le
recourant peut-il avoir le sentiment que les liens que son activité et celle de
sa famille lui ont créé avec cet immeuble devraient lui valoir quelques
avantages sur le plan fiscal. Toutefois, on ne peut pas, sans solliciter le
texte à l'extrême, assimiler l'aide apportée à la mère du recourant sous forme
de travail ou de paiement des dettes afférant à l'immeuble à une affectation de
ce dernier au logement du recourant.
Quant à l'argument
que le recourant croit pouvoir tirer du fait qu'il était de longue date
"copropriétaire de l'immeuble en cause", il revient à perdre de vue
qu'avant l'extinction de l'usufruit dont bénéficiait sa mère, la question de
l'imposition de la valeur locative auprès du contribuable ne se posait même pas
: en effet, lorsqu'un immeuble est grevé d'usufruit, la valeur locative est
imposée auprès du bénéficiaire de ce dernier et non pas dans les mains du
nu-propriétaire. Il en va d'ailleurs de même de la valeur de l'immeuble (art. 8
LI).
Le recourant cite un
passage des travaux préparatoires aux termes desquels "les contribuables
devenus propriétaires avant l'entrée en vigueur des nouvelles bases
conserveront leur valeur locative primitive". Certes, cette phrase prête à
confusion - pour un lecteur inattentif - si on la sort de son contexte. Elle
introduisait, dans l'exposé des motifs du Conseil d'Etat, la description des
cas dans lesquels la valeur locative doit être modifiée, soit que le
contribuable renonce à se réserver l'usage du logement, soit qu'il modifie la
configuration physique de son immeuble par rénovation lourde ou par des
transformations importantes (BGC Printemps 1986 p. 371). Cela montre bien
qu'elle visait les cas où le contribuable utilisait déjà l'immeuble comme habitation.
Il résulte en revanche de la même source (BGC précité, page précédente) que le
blocage des valeurs locatives consiste en ceci que le propriétaire qui se
réserve l'usage d'un immeuble dont il est propriétaire ou usufruitier doit
pouvoir bénéficier d'une valeur locative inchangée, tant que ni cette
affectation, ni l'immeuble lui-même ne sont modifiés. C'est dire que la valeur
locative ne peut pas être bloquée à une date antérieure au début de l'usage du
logement par le propriétaire, ni d'ailleurs à une date antérieure au moment où
le contribuable est devenu propriétaire de l'immeuble en cause.
Vu ce qui précède,
le recours doit être rejeté et la décision attaquée confirmée.
- Sous l'empire de
l'ancien art. 83 LI qui était en vigueur jusqu'au 1er juillet 1991, un
émolument ne pouvait être mis à la charge du recourant qu'en cas de recours
abusif. On peut se demander si cette disposition n'aurait pas dû être appliquée
au recourant dans l'hypothèse où la Commission de recours alors compétente
aurait été en mesure de trancher avant l'entrée en fonction du Tribunal
administratif. Quoi qu'il en soit, le recourant ayant été prévenu du caractère
désormais onéreux de la procédure en cas de rejet du recours, il n'y a pas lieu
de s'écarter de la pratique constante du Tribunal administratif selon laquelle,
en matière fiscale, l'émolument n'est qu'exceptionnellement inférieur à Fr.
500.-, même dans les causes qui ne mettent pas en jeu une valeur litigieuse
importante mais qui ne sont pas particulièrement simples.
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e :
I. Le recours est rejeté.
II. La décision de la
Commission d'impôt du district d'Aigle du 4 janvier 1988 est maintenue.
III. Un émolument de Fr.
500.- (cinq cents francs) est mis à la charge du recourant.
Lausanne, le 29 avril 1993/sa
Au nom du Tribunal administratif :
Le
président :
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires énumérés dans l'avis d'envoi ci-joint.
