TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 15 décembre 2015
Composition
Recourant
A. X.________, à 1********, représenté par Me Julien LATTION, avocat à Martigny,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts, à Lausanne
Autorités concernées
Commune de Valeyres-sous-Montagny, à Valeyres-sous-Montagny,
Commune de Zermatt, à Zermatt,
SERVICE CANTONAL DES CONTRIBUTIONS DU CANTON DU VALAIS, à Sion,
Objet
Recours A. X.________ c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 8 juin 2015 (domicile fiscal)
Vu les faits suivants
A. A. X., ressortissant italien né le ******** 1955, est marié à B. X., née Y.________ le ******** 1961. Le couple a trois enfants, nés respectivement en 1986, 1988 et 1992. A. et B. X.________ ont été imposés de manière illimitée dans le canton de Vaud jusqu'au 31 décembre 2011.
A. X.________ est directeur avec signature individuelle des sociétés C.________ SA, D.________ SA et E.________ SA. Son épouse est l'administratrice de ces sociétés et dispose également de la signature individuelle. Les trois sociétés qu'exploitent les époux X.________ ont leur siège dans la Commune de 2********. B. X.________ exerce par ailleurs une activité lucrative en tant qu'infirmière auprès de la fondation "F.________", à 3********, au taux de 50% du lundi au mercredi midi.
A. X.________ est propriétaire des biens immobiliers suivants:
l'immeuble 4******** de la Commune de 5********, d'une surface habitable de 190 m2, dont l'estimation fiscale s'élève à 680'000 fr. Cet immeuble, dont A. X.________ est l'unique propriétaire, constituait le domicile principal de la famille;
l'immeuble 6******** de la Commue de 3********, mis en location auprès de tiers, dont l'estimation fiscale s'élève à 1'760'000 fr.;
l'immeuble 7******** de la Commune de 3********, qui est un hangar à bateau, estimé fiscalement à 75'000 fr.;
l'immeuble 8******** de la Commune de 3********, mis en location auprès de tiers, dont l'estimation fiscale s'élève à 780'000 fr.
A. et B. X.________ sont par ailleurs copropriétaires, à 9********, d'un chalet individuel de quatre pièces, d'une surface habitable de 70 m2, estimé fiscalement à 155'500 fr. Le couple a acquis cette propriété par contrat de vente du 12 décembre 2006.
B. En 2012, A. X.________ a annoncé à la Commune de 5******** son départ pour 9********. Son épouse a en revanche conservé sa résidence principale à 5********. La plus jeune fille du couple résiderait toujours dans la maison familiale de 5********.
C. A. X.________ a été assujetti fiscalement dans le canton du Valais à partir de l'année fiscale 2012.
D. Le 13 mai et le 19 juin 2014, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a invité A. et B. X.________ à remplir le questionnaire relatif à la détermination du domicile fiscal, ce qu'ils n'ont, dans un premier temps, pas fait. A. et B. X.________ ont produit une copie l'arrêt rendu par le Tribunal fédéral le 25 août 2011 (6B_802/2010), dont il ressortirait à leur sens clairement que A. X.________ a fait le nécessaire pour déplacer son domicile en Valais. L'ACI a réitéré le 9 juillet 2014 sa demande et requis des époux X.________ qu'ils complètent et signent le questionnaire relatif à la détermination du domicile fiscal.
E. A. X.________ a rempli le 31 octobre 2014 le questionnaire que lui a remis l'ACI. Il a expliqué qu'il exerçait son activité de directeur de la société C.________ SA au taux de 50%, dont 20% depuis 9********, son horaire de travail étant libre. Il a indiqué résider en semaine, avec interruptions, à 5********, où résident depuis 1991 son épouse et la plus jeune de leurs filles. Il a indiqué se rendre deux ou trois fois par mois à 9********, où il passe également la majorité de ses week-ends. A. X.________ a expliqué que son épouse le rejoignait parfois à 9******** durant la semaine. La famille se retrouverait régulièrement à 9********, ainsi qu'à 5******** en été. Les trois enfants du couple résident respectivement à 3********, 10******** et 5********. La mère de A. X.________ réside à 5********, la mère de son épouse à 11********. A. X.________ a indiqué qu'il ne participait pas activement à la vie associative de 9******** et de 5******** et précisé qu'il rencontrait en ces deux lieux occasionnellement des amis et des connaissances. Sous la rubrique "Observations", A. X.________ a précisé qu'il avait déjà entrepris des démarches pour réorganiser la société C.________ SA, de manière à ce qu'elle fonctionne en son absence et qu'il puisse prendre une préretraite partielle, des discussions étant en cours pour vendre cette société qu'il a fondée en 1982.
F. Le 21 novembre 2014, l'ACI a prié le Service cantonal des contributions du Canton du Valais de bien vouloir renoncer à l'assujettissement illimité de A. et B. X.-Y. aux 1er janvier 2012, 1er janvier 2013 et 1er janvier 2014 pour ce qui concerne l'impôt cantonal, communal et fédéral.
G. Entre le 9 décembre 2014 et le 2 février 2015, l'ACI a mis en oeuvre une enquête. Des neuf observations effectuées au chemin 12********, à 5********, elle a pu constater à huit occasions la présence de A. X.________ à cette adresse différents jours de la semaine, lequel se rendait généralement à 6h30 avec son véhicule immatriculé dans le canton de Vaud à l'entreprise C.________ SA, où il restait au moins durant la matinée.
H. Le 26 mai 2015, le Service cantonal des contributions du canton du Valais a informé l'ACI qu'il n'entendait pas former opposition à l'imposition illimitée de A. X.________ dans le Canton de Vaud.
I. Le 8 juin 2015, l'ACI a fixé le domicile fiscal principal des époux X.________ à 5******** au 1er janvier 2012, au 1er janvier 2013, au 1er janvier 2014 et au 1er janvier 2015, les conditions d'assujettissement étant remplies aux 31 décembre 2012, 31 décembre 2013, 31 décembre 2014 et pour autant que la situation de fait actuelle ne se modifie pas d'ici au 31 décembre 2015.
J. A. X.________ a recouru à l'encontre de la décision de l'ACI du 8 juin 2015 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal, en concluant à son annulation.
L'ACI a conclu au rejet du recours. Le Service cantonal des contributions du Canton du Valais ne s'est pas déterminé, pas plus que les Communes de 5******** et de 9********.
Invité à répliquer, A. X.________ a maintenu ses conclusions.
K. Le Tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit
Le litige porte sur la fixation du domicile fiscal du recourant à compter du 1er janvier 2012.
a) A teneur de l’art. 3 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), les personnes physiques sont assujetties à l’impôt à raison de leur rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent dans le canton (al. 1). Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu’elle y réside avec l’intention de s’y établir durablement ou lorsqu’elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral (al. 2). Les personnes physiques domiciliées dans le canton, au regard du droit fiscal, doivent l’impôt au lieu de leur domicile (art. 18 al. 1 LI). Cette règle est conforme à celle de l’art. 3 al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14; cf. ATF 131 I 145 consid. 4.1 p. 150).
b) Le principe de la prohibition de la double imposition, déduit de l’art. 127 al. 3 Cst., s’oppose à ce qu’un contribuable soit concrètement soumis, par deux ou plusieurs cantons, sur le même objet, pendant la même période, à des impôts analogues (double imposition effective) ou à ce qu’un canton excède les limites de sa souveraineté fiscale et, violant les règles de conflit jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception est de la seule compétence d’un autre canton (double imposition virtuelle; ATF 140 II 353 consid. 7.1 p. 362/363; 140 I 114 consid. 2.3.1 p. 117/118; 138 I 297 consid. 2.1 p. 300/301, et les arrêts cités).
c) L’imposition du revenu et de la fortune mobilière d’une personne revient au canton où cette personne a son domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 pp. 35 s.; 131 I 145 consid. 4.1 p. 149). On entend par là en principe le domicile civil, c’est-à-dire le lieu où la personne réside avec l’intention de s’y établir durablement (art. 23 al. 1 CC) et où se situe le centre de ses intérêts. Ce lieu se détermine en fonction de l'ensemble des circonstances objectives et non sur la base des seules déclarations du contribuable, qui ne peut pas choisir librement son domicile. Dans ce contexte, le domicile politique ne joue aucun rôle décisif: le dépôt des papiers et l'exercice des droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la personne assujettie à l'impôt, que des indices propres à déterminer le domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 35/36).
Si une personne séjourne alternativement à deux endroits, ce qui est notamment le cas lorsque le lieu de travail ne coïncide pas avec le lieu de résidence habituelle, son domicile fiscal se trouve au lieu avec lequel elle a les relations les plus étroites (ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; 131 I 145 consid. 4.1 p. 149 s.; 125 I 458 consid. 2b p. 467 et les arrêts cités). Pour le contribuable exerçant une activité lucrative dépendante, le domicile fiscal se trouve en principe à son lieu de travail, soit au lieu à partir duquel il exerce quotidiennement son activité lucrative, pour une longue durée ou pour un temps indéterminé, en vue de subvenir ses besoins (cf. ATF 125 I 54 consid. 2b p. 56 et l'arrêt cité).
Pour le contribuable marié, les
liens créés par les rapports personnels et familiaux sont tenus pour plus forts
que ceux tissés au lieu de travail; pour cette raison, ces personnes sont
imposables en principe au lieu de résidence de la famille (ATF 132 I 29 consid.
4.2 p. 36; 125 I 54 consid. 2b/aa
exerce une activité lucrative dépendante (sans avoir de fonction dirigeante) et
ne rentre dans sa famille que pour les fins de semaine et pendant son temps
libre ("Wochenaufenthalter", ATF 104 Ia 264 consid.
2a p. 268). Ce n'est que lorsque ce même contribuable ne rentre pas dans sa
famille en fin de semaine ou pas avec la régularité nécessaire que son domicile
fiscal principal est au lieu du travail, le lieu de résidence de la famille
représentant alors pour lui un domicile fiscal secondaire (ATF 132 I 29 consid.
4.2 p. 36). Il en va différemment en principe lorsque
le contribuable exerce une activité lucrative dépendante dans une fonction
dirigeante (Kurt Locher/Peter Locher, Die Praxis der
Bundessteuern, IIIe partie: La double imposition intercantonale, § 3, IB, 1b
nos 1-19). Lorsqu'il rentre dans sa famille pour les fins de semaine et son
temps libre, le Tribunal fédéral admet qu'il a son domicile fiscal principal au
lieu du travail et un domicile secondaire au lieu de la résidence de la
famille. Toutefois, lorsque ce même contribuable rentre chaque jour dans sa
famille, le Tribunal fédéral considère qu'il a son domicile fiscal au lieu de
résidence de sa famille malgré sa position dirigeante (ATF 132 I 29 consid. 4.2
p. 36 et les références citées).
Dans un premier moyen, le recourant conteste la faculté, pour l'ACI, de le taxer rétroactivement pour les périodes fiscales 2012 et 2013.
Selon l'institution de l'exception de la péremption du droit de taxer, que seul peut élever un canton, à l'exclusion du contribuable lui-même, un canton est déchu de son droit d'imposer lorsque, connaissant ou pouvant connaître les faits déterminants pour l'imposition, il tarde trop à faire valoir sa prétention fiscale et que, si cette dernière était admise, un autre canton pourrait être tenu de restituer un impôt perçu dans les formes voulues, de bonne foi et dans l'ignorance de la prétention fiscale concurrente. La taxation est considérée comme tardive lorsqu'elle n'est pas introduite dans un certain délai ou que son achèvement est retardé de façon excessive sans motifs suffisants. Dans le système de taxation postnumerando annuel, appliqué désormais par tous les cantons, le délai de péremption échoit en général à la fin de l'année qui suit la période de taxation. Selon le système de taxation praenumerando bisannuel, ce délai courait jusqu'à la fin de la période fiscale en cause, qui correspondait également à la période de taxation; le dépôt des déclarations d'impôt ayant en principe lieu au printemps de la première année de la période de taxation, l'autorité fiscale disposait d'une durée de l'ordre d'un an et demi pour éclaircir la situation d'un contribuable et commencer les opérations de taxation. Pour qu'un canton puisse se prévaloir de son droit d'imposer et de son ignorance de la prétention concurrente d'un autre canton, il ne suffit pas que ses autorités fiscales aient effectivement ignoré l'existence de leur droit, il faut en outre qu'en ayant fait preuve de toute la diligence requise, elles n'aient ni pu ni dû en connaître l'existence (ATF 132 I 29 consid. 3 p. 32 ss; cf. aussi les références citées in Locher/Locher, op. cit., § 2, IV D, nos 31 et 38).
En l'occurrence, le recourant a été taxé par le Canton du Valais pour l'année 2012 et s'est acquitté des impôts cantonaux et communaux dus en vertu de la taxation fiscale de cette année, entrée en force. Le recourant n'est toutefois pas légitimité à soulever une éventuelle exception de la péremption du droit de taxer, cette prérogative appartenant exclusivement au canton qui s'estime lésé. En l'occurrence, le Canton du Valais ne s'est pas opposé à l'imposition illimitée du recourant dans le Canton de Vaud à compter de la période fiscale 2012, tel que cela ressort de la procédure qui s'est déroulée devant l'ACI, ainsi que dans le cadre du présent litige. Il s'ensuit que le grief du recourant en lien avec l'éventuelle déchéance du droit de taxer du Canton de Vaud doit être rejeté.
Reste dès lors à examiner où se situe le domicile fiscal du recourant depuis le 1er janvier 2012.
Le recourant s'appuie essentiellement sur les considérants de l'ATF 6B_802/2010 du 25 août 2011, rendu dans le cadre d'une affaire le concernant. Le litige portait sur l'interprétation d'une disposition pénale communale, réprimant d'une contravention les personnes qui n'occupent pas à titre permanent leur logement inscrit en résidence principale sur le territoire communal. Le Tribunal fédéral a admis le recours, retenant que le recourant avait la volonté de déplacer son domicile effectif à 9******** à compter du 4 août 2008, date à laquelle il avait sollicité, en vain, un changement de canton auprès des autorités de police des étrangers. Il ne pouvait lui être reproché, faute d'autorisation de changement de canton, de ne pas avoir eu sa résidence effective à 9********. Cet arrêt porte uniquement sur la composante volontaire de l'art. 23 al. 1 CC, qui constitue un des indices permettant d'établir le domicile fiscal. Dans cet arrêt, le Tribunal fédéral n'a pas examiné ce qu'il en était de la présence effective du recourant à 9********, de sorte que le recourant ne saurait s'y référer, en ce qui concerne la problématique consistant à déterminer le lieu où se trouve le centre de ses intérêts.
Dans le questionnaire rempli le 31 octobre 2014, le recourant a déclaré exercer son activité de directeur de la société C.________ SA au taux de 50%, dont 20% depuis 9********, son horaire de travail étant libre. Il a indiqué résider en semaine, avec interruptions, à 5********, où vivent depuis 1991 son épouse et la plus jeune de ses filles. Il a précisé se rendre deux ou trois fois par mois à 9********, où il passerait également la majorité de ses week-ends. Le recourant a expliqué que son épouse le rejoignait parfois à 9******** durant la semaine, la famille se retrouvant régulièrement à 9********, ainsi qu'à 5********. Aucun membre de la famille du recourant ne réside à 9******** ou, plus largement, dans le canton du Valais. Le recourant rencontrerait occasionnellement, aussi bien à 9******** qu'à 5********, des amis et des connaissances. Sous la rubrique "Observations", le recourant a précisé qu'il avait déjà entrepris des démarches pour réorganiser la société C.________ SA, de manière à ce qu'elle fonctionne en son absence et qu'il puisse prendre une préretraite partielle, des discussions étant en cours pour vendre cette société qu'il a fondée en 1982.
Le recourant ne remet pas en cause, dans le questionnaire qu'il a rempli à l'attention des autorités fiscales, le fait qu'il passe généralement la semaine à 5********. Ces faits correspondent d'ailleurs à ceux constatés dans le cadre de l'enquête diligentée par l'ACI entre le 9 décembre 2014 et le 2 février 2015, qui ont permis d'établir que le recourant est régulièrement présent, durant la semaine, à 5********. En outre, il apparaît qu'à huit reprises, sur les neufs observations effectuées à proximité de la villa où a vécu jusqu'à présent la famille, le recourant s'est rendu, différents jours de la semaine, au siège de l'entreprise dont il est le directeur. Ces constats tendent à démontrer que le recourant gère en réalité toujours les affaires de sa société au siège de celle-ci, où il se rend encore très régulièrement. Il s'ensuit que les séjours du recourant à 9******** ont lieu principalement durant le week-end et les vacances. Cela concorde d'ailleurs avec les déclarations du recourant, qui a indiqué se rendre deux ou trois fois par mois à 9******** dans le questionnaire remis par l'ACI. Ce n'est que dans le cadre de son recours que le recourant a indiqué qu'il passait la majorité de son temps à 9********, sans toutefois apporter la moindre preuve de ses allégations, en dépit d'éléments importants le rattachant à la Commune de 5********.
Le recourant soutient qu'il lui serait pratiquement impossible d'apporter des éléments de preuve permettant d'établir que son domicile était effectivement à 9********, notamment en 2012, du fait qu'il n'aurait conservé aucune pièce datant de cette époque. Le recourant n'indique toutefois pas quelles sont les preuves qu'il aurait potentiellement pu apporter et qui ne seraient plus en sa possession. En ce qui concerne les factures d'électricité et de cartes de crédit, dont la production a été annoncée, on peut légitimement supposer que le recourant pouvait en obtenir un duplicata. Il est quoi qu'il en soit usuel de conserver les pièces justificatives relatives au paiement de factures pendant un délai de cinq, voire dix ans, qui correspond au délai de prescription des créances en vertu du Code des obligations. Dans ces circonstances, il est peu vraisemblable que le recourant n'ait pas conservé, comme il le prétend, les éventuelles pièces attestant de ses séjours à 9******** depuis 2012.
Il s'ensuit que le domicile fiscal du recourant se trouve depuis le 1er janvier 2012 et jusqu'à présent à 5********, où résident son épouse et sa fille et où il séjourne généralement en semaine pour gérer l'entreprise dont il est le directeur.
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Les frais sont mis à la charge du recourant, qui succombe. Il n'est pas alloué de dépens.
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision de l'Administration cantonale des impôts du 8 juin 2015 est confirmée.
III. Un émolument de 5'000 (cinq mille) francs est mis à la charge de A. X.________.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 15 décembre 2015
Le président: La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.