TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 4 décembre 2020
Composition
M. Alex Dépraz, président; M. Cédric Stucker et M. Roger Saul, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourant
A.________ à ********
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
Autorités concernées
Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois,
Administration fédérale des contributions, Division principale DAT,
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 10 juin 2020 (déductions pour frais de transport, périodes fiscales 2017-2018)
Vu les faits suivants:
A. A.________, né le ******** 1975, est divorcé et domicilié à ********, à ********. Il exerce la profession de chef comptable à ******** pour le compte de ******** depuis le 15 janvier 2017.
B. A.________ a déposé le 30 juin 2018 sa déclaration d’impôt relative à la période 2017, déclarant un revenu imposable de 54'100 fr. au titre de l’impôt cantonal et communal (ICC), respectivement 66'800 fr. au titre de l’impôt fédéral direct (IFD), ainsi qu’une fortune nulle. A.________ a notamment déduit du revenu de son activité salariée (90'225 fr. pour la période du 15 janvier au 31 décembre 2017), les frais de transport au moyen de son véhicule privé à concurrence de 15'393 fr. (calculé sur une base de 230 jours et d’une distance séparant son domicile de son lieu de travail de 63 km).
Par décision de taxation du 23 novembre 2018, l’Office d’impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l’Office d’impôt) a taxé A.________ sur la base d’un revenu imposable de 67'600 fr. au titre de l’ICC (67'900 fr. pour l’IFD) et une fortune nulle. L’Office d’impôt a notamment limité la déduction des frais de transports à 2'007 fr. (code 140).
A.________ a formé une réclamation le 13 décembre 2018 à l’encontre de cette décision, contestant le refus de l’autorité de taxation d’admettre la nécessité d’utiliser son véhicule privé pour se rendre sur son lieu de travail, ce qui lui permettait de réduire son temps de déplacement journalier de deux heures.
A la demande de l’Office d’impôt, A.________ a fourni une attestation de son employeur, précisant que le lieu de son activité se situe au ********, au ********, à ********.
Par nouvelle décision de taxation du 21 janvier 2019, l’Office d’impôt a modifié sa décision dans le sens que le revenu imposable de A.________ est fixé à 65'800 fr. pour l’ICC (66'900 fr. pour l’IFD), admettant une déduction des frais de transport à concurrence de 3'795 fr.
Le 14 février 2019, A.________ a déclaré maintenir sa réclamation, ce qu’il a confirmé le 8 novembre 2019 à l’issue d’un entretien qui s’est déroulé dans les locaux de l’Office d’impôt.
Le dossier a été transmis à l’Administration cantonale des impôts (ACI) comme objet de sa compétence.
C. A.________ a déposé le 27 juin 2019 sa déclaration d’impôt relative à la période 2018, déclarant un revenu imposable de 60’200 fr. au titre de l’ICC, respectivement 73’400 fr. au titre de l’IFD, ainsi qu’une fortune nulle. A.________ a notamment déduit du revenu de son activité salariée (98'522 fr. pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2018), les frais de transport au moyen de son véhicule privé à concurrence de 15'834 fr. (calculé sur une base de 240 jours et d’une distance séparant son domicile de son lieu de travail de 63 km).
Par décision de taxation du 20 novembre 2019, l’Office d’impôt a taxé A.________ sur la base d’un revenu imposable de 72’000 fr. au titre de l’ICC (73’400 fr. pour l’IFD) et une fortune nulle. L’Office d’impôt a notamment limité la déduction des frais de transports à 4’080 fr. (code 140).
A.________ a formé une réclamation le 27 novembre 2019 à l’encontre de cette décision, contestant le refus de l’autorité de taxation d’admettre la nécessité d’utiliser son véhicule privé pour se rendre sur son lieu de travail. Il a demandé que sa réclamation soit transmise directement à l’ACI pour faire l’objet d’un traitement conjoint avec sa réclamation déposée contre la décision de taxation relative à la période fiscale 2017.
Dans une nouvelle détermination des éléments imposables du 2 décembre 2019, l’Office d’impôt a maintenu sa décision de taxation du 20 novembre 2019, invitant A.________ à indiquer s’il souhaitait maintenir sa réclamation.
A.________ ayant confirmé le maintien de sa réclamation, le dossier a été transmis à l’ACI comme objet de sa compétence.
A l’occasion d’un entretien téléphonique du 29 mai 2020, A.________ a indiqué qu’il partait de son domicile aux alentours de 5h50 et qu’il quittait son travail aux environs de 15h30 – 16h. Son employeur a confirmé ces indications par attestation datée du 2 juin 2020.
D. Par décision rendue le 10 juin 2020, l’ACI a rejeté les réclamations des 13 décembre 2018 et 27 novembre 2019, confirmant par ailleurs les décisions de taxation des 21 janvier 2019 (période fiscale 2017) et 20 novembre 2019 (période fiscale 2018). L’ACI a en substance considéré que le gain de temps lié à l’utilisation d’un véhicule privé n’était pas considérable, de sorte qu’il pouvait être exigé du contribuable qu’il utilise les transports publics.
E. Par acte du 3 juillet 2020, A.________ a recouru à l’encontre de la décision rendue sur réclamation par l’ACI auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant implicitement à sa réforme, en ce sens que ses frais de transport en véhicule privé sont admis en déduction du revenu de son activité lucrative dépendante pour les périodes fiscales 2017 et 2018.
Dans sa réponse du 3 août 2020, l’ACI a conclu au rejet du recours.
A.________ a répliqué le 12 août 2020, maintenant ses conclusions.
F. Le Tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux
[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.
Selon l’art. 26 al. 1 let. a LIFD, dans sa teneur en vigueur depuis le 1er janvier 2016 et applicable aux périodes litigieuses (cf. également l’art. 5 de l'ordonnance du 10 février 1993 du Département fédéral des finances sur la déduction des frais professionnels des personnes exerçant une activité lucrative dépendante en matière d'impôt fédéral direct [RS 642.118.1;
ci-après: l'ordonnance]), la déductibilité des frais de transport est limitée à 3'000 fr. La déduction admise par l’autorité intimée correspond à ce montant, de sorte que le recours ne porte pas sur l’impôt fédéral direct. Seule est ainsi litigieuse la déduction des frais de transport admissible sous l’angle de l’impôt cantonal et communal.
Le recourant revendique les frais de déplacement au moyen de son véhicule privé entre son domicile et le lieu de travail (code 140 de la déclaration d'impôt).
a) A teneur de l’art. 30 al. 1 let. a LI (cf. également l’art. 9 al. 1 LHID), les frais professionnels qui peuvent être déduits sont les frais de transport nécessaires du contribuable de son domicile à son lieu de travail, à condition qu’ils ne soient pas remboursés par l’employeur.
Aux termes de l'art. 5 de l'ordonnance fédérale précitée, qui n’est pas directement applicable au présent litige, mais dont on peut s’inspirer, en cas d'utilisation d'un véhicule privé, le contribuable peut déduire, au titre des frais nécessaires à l'acquisition du revenu, les dépenses qu'il aurait eues en utilisant les transports publics (al. 2). S'il n'existe pas de transports publics, ou si l'on ne peut raisonnablement exiger du contribuable qu'il les utilise, ce dernier peut déduire les frais d'utilisation d'un véhicule privé d'après les forfaits de l'art. 3 de l'ordonnance.
Selon la jurisprudence, on ne peut raisonnablement exiger du contribuable qu'il utilise des transports publics, notamment lorsque l'intéressé est infirme ou en mauvaise santé, lorsque la prochaine station de transport public est très éloignée du domicile ou du lieu de travail, lorsque le début ou la fin de l'activité lucrative a lieu à des heures qui ne sont pas compatibles avec l'horaire des transports publics, ou si le contribuable dépend d'un véhicule pour l'exercice de sa profession (arrêts TF 2C_477/2009 du 8 janvier 2010 consid. 3.3; 2C_445/2008 du 26 novembre 2008 consid. 5.3, in: RDAF 2008 II 528; 2A.479/1995 du 14 mai 1996 consid. 2b). Le gain de temps substantiel - ou à l'inverse, le temps qui est perdu - peut également être pris en considération comme critère pour savoir si l'utilisation des transports publics pourrait être exigée ou non lorsqu'il s'agit d'admettre la déduction éventuelle des frais d'un véhicule privé (arrêt FI.2015.0037 du 25 mai 2016 consid. 4b et les références citées; ég. Richner/Frei/Kaufman/Meuter, op. cit., n° 123 ad art. 26 LIFD).
Lorsqu'un contribuable veut faire valoir qu'on ne peut raisonnablement exiger de lui qu'il utilise un moyen de transport public, il lui incombe de prouver que tel est bien le cas (arrêt TF 2C_343/2011 du 25 octobre 2011 consid. 3.3; cf. aussi TF 2C_461/2015 du 12 avril 2016 consid. 5). Est généralement considéré comme raisonnable une différence de l'ordre d'une heure par jour en cas d'utilisation des transports publics par rapport à l'utilisation de la voiture (Eckert, op. cit., n°29 ad art. 26 LIFD; Richner/Frei/Kaufman/Meuter, op. cit., n° 123 ad art. 26 LIFD).
b) En l'espèce, le recourant revendique au titre de frais de transport la déduction des frais d'utilisation de son véhicule privé selon le forfait applicable. Il soutient que l'on ne peut raisonnablement exiger de sa part qu'il utilise les transports publics. Il invoque le gain de temps réalisé. Selon le calculateur d'itinéraire en ligne google.maps, le trajet en transports publics entre le domicile du recourant () et son lieu de travail (), pour un départ entre 6h et 7h, dure entre 1h15 et 1h30 selon les correspondances choisies et implique trois à quatre moyens de transport différents (bus et train), ce qui apparaît acceptable pour des travailleurs pendulaires. La durée du trajet de retour est équivalente pour un départ entre 15h30 et 17h. A cela s'ajoute que, compte tenu de la densité du trafic aux heures de pointes, le gain de temps réalisé par le recourant en utilisant son véhicule privé se révèle en définitive peu important (selon le calculateur en ligne google.maps, le trajet est compris entre 40 et 55 minute à l'aller pour un départ à 6h et entre 45 minutes et 1h05 au retour pour un départ à 16h). Il n'est en tout cas pas significatif au point que cette option doive s'imposer de manière objective et raisonnable (cf., pour des cas similaires, arrêts FI.2018.0102 du 23 novembre 2018 consid. 5; FI.2017.0051 du 10 novembre 2017 consid. 4; FI.2015.0117 du 29 février 2016 consid. 4a). A cela s’ajoute que, tant le lieu de séjour que le lieu d’exercice de son activité lucrative sont très bien desservis par les transports publics. Le recourant ne soutient pour le surplus pas qu'il aurait des horaires irréguliers, rendant impossible l'utilisation des transports publics, ni qu’il serait atteint dans sa santé au point que l’usage d’un véhicule privé se justifie. Quant à la problématique de la ponctualité des transports publics, elle n’est pas déterminante, le risque de retards et de perturbations existant dans une proportion au moins similaire en cas d’usage, par le recourant, de son véhicule privé, et ce même s’il planifie autant que possible ses déplacements en dehors des heures les plus chargées. En définitive, il apparaît que le choix du recourant d'effectuer le trajet entre son domicile et son lieu de travail en véhicule privé relève de la pure convenance personnelle.
Au regard de ces éléments, l'autorité intimée n'a pas violé le droit, ni abusé de son pouvoir d'appréciation, en limitant la déduction revendiquée au coût de l'abonnement général pour les transports publics.
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Les frais sont mis à la charge du recourant qui succombe. Il n’y a pas lieu d’allouer de dépens.
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision rendue sur réclamation par l’Administration cantonale des impôts le 10 juin 2020 est confirmée.
III. Un émolument de 600 (six cents) francs est mis à la charge du recourant.
IV. Il n’est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 4 décembre 2020
Le président: La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.