Code pénal - faux dans les titres fiscal et escroquerie fiscale - ATC (Juge de la
Cour pénale II) du 24 septembre 2009, Ministère public de la Confédération
c. X., Y. et Z.
Faux dans les titres: juridiction compétente; faux dans les titres à des fins fiscales
et escroquerie fiscale: notion
– Sont soumis à la juridiction fédérale les crimes et délits visés au titre 11 du Code
pénal en tant qu’il s’agit de titres fédéraux, à l’exception des titres de transport
et les justificatifs de paiement postaux (consid. 3a).
– L’art. 15 ch. 1 DPA vise non seulement les faux dans les titres commis à des fins
fiscales mais également tous ceux qui sont dirigés contre les pouvoirs publics ou
propres à procurer un avantage illicite selon la législation administrative fédé-
rale. En tant que lex specialis, cette disposition l’emporte sur l’art. 251 ch. 1 CP
et ne réprime pas la fausse constatation d’un fait qui, tout en ayant une portée
juridique, n’affecte pas les droits des pouvoirs publics (consid. 3c/aa).
– Il y a escroquerie fiscale lorsque le contribuable obtient une taxation injustement
favorable, en recourant à des manœuvres frauduleuses - en particulier la remise
à l’autorité fiscale de titres inexacts, ou incomplets - tendant à faire naître une
vision faussée de la réalité (art. 14 DPA; 3c/aa).
Réf. CH: art. 146 CP, art. 251 CP, art. 333 CP, art. 336 CP, art. 18 PPF, art. 101 PPF, art. 14
DPA, art. 15 DPA, art. 20 DPA, art. 21 DPA, art. 85 LTVA, art. 27 LA, art. 91 LA, art. 95
LA, art. 98 LA.
Réf. VS: -
Urkundenfälschung: Zuständigkeit - Urkundenfälschung im Bereich der Steuern
und Abgabebetrug: Begriff
– Der Bundesgerichtsbarkeit unterstehen die Verbrechen und Vergehen des elften
Titels des Strafgesetzbuches, sofern Urkunden des Bundes, ausgenommen Fahr-
ausweise und Belege des Postzahlungsverkehrs, in Betracht kommen (E. 3a).
– Art. 15 VStrR erfasst nicht nur Urkundendelikte zu Steuerzwecken, sondern jede
derartige Handlung, die sich gegen das Gemeinwesen richtet oder einen nach der
eidgenössischen Verwaltungsgesetzgebung unrechtmässigen Vorteil bewirken
soll. Als lex specialis geht diese Bestimmung Art. 251 Ziff. 1 StGB vor und ahndet
das unrichtige Beurkunden einer rechtlich erheblichen Tatsache, die sich nicht
gegen das Gemeinwesen richtet, nicht (E. 3c/aa).
– Es liegt Abgabebetrug vor, wenn der Abgabepflichtige durch arglistige Täuschung
gen an die Behörden - eine ungerechtfertigte günstige Taxierung bewirkt (Art. 14
VStrR; E. 3c/aa).
Ref. CH: Art. 146 StGB, Art. 251 StGB, Art. 333 StGB, Art. 336 StGB, Art. 18 BStP,
Art. 101 BStP, Art. 14 VStrR, Art. 15 VStrR, Art. 20 VStrR, Art. 21 VStrR, Art. 85
MWSTG, Art. 27 LFG, Art. 91 LFG, Art. 95 LFG, Art. 98 LFG.
Ref. VS: -
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Faits (résumé)
A. X., Y. et Z. sont tous trois titulaires d’une licence de pilote pro-
fessionnel d’hélicoptère qui leur permet d’effectuer des vols commer-
ciaux avec passagers. A. était une association qui avait pour but la pro-
motion des activités aéronautiques notamment. Z. en était le président
et X. le secrétaire. Cette association était propriétaire de deux hélicop-
tères. N’étant pas titulaire d’une autorisation d’exploitation, elle a fait
inscrire ces deux aéronefs, dès l’été 2004, dans la liste des hélicoptères
de B. SA, afin de pouvoir les exploiter commercialement. Jusqu’au
30 juin 2005, les deux hélicoptères ont ainsi été régulièrement utilisés
«sous l’égide» de cette société. Le 1er juillet 2005, B. SA a cessé ses acti-
vités commerciales. A. a alors transféré ses deux aéronefs dans la liste
de C. AG afin de poursuivre leur exploitation commerciale. A. aurait été
dissoute à la fin de l’année 2006.
B. Aux termes de ses statuts, D. SA a pour but, notamment, l’exploi-
tation et la location d’hélicoptères. Z. et X. en sont respectivement le
président et le vice-président. Le 20 décembre 2005, l’Office fédéral de
l’aviation civile (ci-après: l’OFAC) a délivré à cette société une autori-
sation d’exploitation pour le transport commercial de personnes et de
marchandises par hélicoptère. Dès cette date, l’utilisation des aéronefs
par X. Y. et Z. s’est essentiellement faite au travers de D. SA.
A la fin de l’année 2006, D. SA a repris les actifs - dont les deux héli-
coptères - et les passifs de A.
Le 20 octobre 2006, sur dénonciation de l’OFAC, le Ministère
public de la Confédération a décidé l’ouverture d’une enquête de
police judiciaire contre X. Y. et Z. pour faux dans les titres au motif
que, en 2004 et 2005, ceux-ci avaient omis de transcrire, respective-
ment transcrit de manière incomplète ou erronée, des données dans
les carnets de route des aéronefs ainsi que dans leur carnets de vol
personnels, se soustrayant ainsi à la TVA. Le même jour, il a délégué
l’instruction et le jugement de cette affaire aux autorités de poursuite
pénale du Valais.
Le 6 décembre 2006, le juge d’instruction du Valais central a ouvert
une instruction d’office contre X., Y. et Z. pour faux dans les titres.
Au terme de son instruction, le magistrat instructeur a suspendu
cette procédure par un non-lieu.
C. Le 10 juillet 2008, le Ministère public de la Confédération a
appelé de cet arrêt.
Considérants (extraits)
(...)
fédérale les crimes et délits visés au titre 11 en tant qu’il s’agit de titres
fédéraux, les titres de transport et les justificatifs de paiements pos-
taux étant toutefois exceptés. Cette disposition vise les art. 251, 252,
253, 254 et 257 CP (Ney/Thommen, Basler Kommentar, n. 11 ad art. 336
CP). Est un titre fédéral, l’écrit qui émane d’une autorité ou d’un fonc-
tionnaire de la Confédération dans l’accomplissement d’une tâche
publique ou dans l’exercice de ses fonctions (ATF 96 IV 155 consid. I.1;
cf. ég. arrêt du TPF SK.2007.4 du 21 juin 2007 consid. 1.4).
Selon l’art. 101 de la loi fédérale sur la procédure pénale (PPF),
lorsque des soupçons suffisants laissent présumer que des infractions
relevant de la juridiction fédérale ont été commises, le procureur géné-
ral ordonne par écrit l’ouverture de l’enquête (al. 1). Le procureur
général et la police judiciaire procèdent aux investigations nécessaires
à l’identification des auteurs et à la constatation des faits essentiels,
ainsi qu’à la conservation des traces et des preuves; ils prennent les
autres mesures qui ne souffrent aucun retard (al. 2). Le procureur géné-
ral peut déléguer aux autorités cantonales l’instruction et le jugement
d’une affaire de droit pénal fédéral relevant de la juridiction fédérale en
vertu de l’art. 336 al. 1 et 3 CP (art. 18 al. 1 PPF). Lorsqu’une affaire de
droit pénal fédéral est soumise aussi bien à la juridiction fédérale qu’à
la juridiction cantonale, le procureur général peut ordonner la jonction
des causes en main de l’autorité fédérale ou des autorités cantonales
(art. 18 al. 2 PPF).
b) (art. 251 CP : faux intellectuel)
c) aa) En vertu de l’art. 15 ch. 1 de la loi fédérale sur le droit pénal
administratif (DPA), celui qui, dans le dessein de se procurer ou de pro-
curer à un tiers un avantage illicite selon la législation administrative
fédérale ou de porter atteinte aux intérêts pécuniaires ou à d’autres
droits des pouvoirs publics, aura créé un titre faux, falsifié un titre,
abusé de la signature ou de la marque à la main réelles d’autrui pour
fabriquer un titre supposé, ou aura, pour tromper autrui, fait usage
d’un tel titre (al. 1), sera puni de l’emprisonnement ou d’une amende
de 30’000 fr. au plus (depuis le 1er janvier 2007, une peine privative
de liberté de trois ans au plus ou une peine pécuniaire: art. 333 al. 3
let. b CP). Cette disposition vise non seulement les faux dans les titres
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commis à des fins fiscales mais également tous ceux qui sont dirigés
contre les pouvoirs publics ou propres à procurer un avantage illicite
selon la législation administrative fédérale (ATF 108 IV 180 consid. 3b;
Hauri, Verwaltungsstrafrecht, 1998, p. 54; Trechsel/Erni, in: Trechsel et
al., Schweizerisches Strafgesetzbuch, Praxis-kommentar, 2008, n. 20 ad
art. 251 CP). En tant que lex specialis, l’art. 15 ch. 1 al. 1 DPA l’emporte
sur l’art. 251 CP dont il exclut l’application (ATF 126 IV 65 consid. 3d;
FF 1971 I p. 1032; Boog, op. cit., n. 106 ad art. 251 CP; Stratenwerth/Woh-
lers, Schweizerisches Strafgesetzbuch, Handkommentar, Berne 2007, n.
18 ad art. 251 CP; Torrione, Les infractions fiscales en matière d’impôts
directs et dans le domaine de l’impôt anticipé, des droits de timbre et
de la TVA, in: OREF [édit], les procédures en droit fiscal, 2005, p. 999;
Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehwertsteuer-gesetz,
2003, n. 1791 p. 611). En outre, l’art. 15 ch. 1 al. 1 DPA ne réprime pas la
falsification d’un titre privé, soit la fausse constatation d’un fait qui,
tout en ayant une portée juridique, n’affecte pas les droits des pouvoirs
publics, une application subsidiaire de l’art. 251 CP étant exclue (ATF
108 IV 180 consid. 3b; Donatsch/Wohlers, Strafrecht IV, Delikte gegen
die Allgemeinheit, 2004, p. 155; Corboz, Les infractions en droit suisse,
2002, n. 198 ad art. 251 CP; Boog, loc. cit.). Il y a en revanche concours
parfait entre l’art. 251 CP et la disposition spéciale si l’auteur a à tout
le moins accepté l’éventualité que le titre faux soit également utilisé en
dehors du cadre de l’administration (ATF 108 IV 27 consid. 3b; Trech-
sel/Erni, op. cit., n. 20 ad art. 251 CP; Boog, loc. cit.; Stratenwerth/Woh-
lers, op. cit., n. 18 ad art. 252 CP).
L’art. 14 DPA réprime l’escroquerie en matière de prestations et de
contributions. Est punissable à ce titre celui qui, par une tromperie
astucieuse, aura induit ou maintenu dans l’erreur l’administration et
obtenu ainsi, notamment, le remboursement de contributions (al. 1) ou
soustrait un montant important représentant une contribution (al. 2).
Il y a ainsi escroquerie fiscale lorsque le contribuable obtient une taxa-
tion injustement favorable, en recourant à des manœuvres fraudu-
leuses - en particulier la remise à l’autorité fiscale de titres inexacts ou
incomplets - tendant à faire naître une vision faussée de la réalité
(ATF 125 II 250 consid. 3). A l’instar de l’art. 15 ch. 1 al. 1 DPA, l’art. 14
DPA l’emporte en principe (cf. arrêt du TF 1A.233/2004 du 8 novembre
2004 consid. 2) sur la norme générale de l’art. 146 CP (Arzt, Basler Kom-
mentar, n. 139 ad art. 146 CP; Trechsel/Crameri, in: Trechsel et al., op.
cit., n. 41 ad art. 146 CP; Torrione, op. cit., p. 931). A cet égard, il y a lieu
de relever que, dans le domaine de la TVA, le contribuable qui trompe
l’autorité fiscale en produisant un faux intellectuel n’est pas punissable
au regard de l’art. 15 ch. 1 al. 1 DPA - qui ne réprime pas cette catégorie
de faux (ATF 126 IV 65 consid. 3c; 113 II 181 consid. 3b/aa) - mais unique-
ment sur le fondement de l’art. 14 al. 2 DPA (Torrione, op. cit., p. 999).
Par ailleurs, cette dernière disposition absorbe, en vertu de l’art. 89 al. 1
LTVA, l’infraction de soustraction fiscale prévue par l’art. 85 LTVA.
bb) Aux termes de son art. 1er, la DPA s’applique lorsqu’une auto-
rité administrative fédérale est chargée de poursuivre et de juger des
infractions. Cette application peut intervenir en vertu d’un renvoi
direct. Ainsi, l’art. 88 LTVA dispose que la DPA est applicable (al. 1), la
poursuite des infractions incombant, en matière d’impôt sur les opéra-
tions faites sur le territoire suisse, à l’Administration fédérale des
contributions (al. 2). Peu importe, à ce propos, que ces infractions
soient prévues dans la LTVA ou dans la DPA (Torrione, op. cit., p. 1000).
La DPA est également susceptible de trouver application à la faveur
d’un renvoi indirect, soit lorsque le législateur a omis de la déclarer
applicable mais a délégué à une administration fédérale la compétence
de poursuivre et juger certaines infractions (Roth, Tribunaux pénaux,
autorités administratives et droit pénal administratif, in: RDAF 37/1981
p. 291; Hauri, op. cit., p. 3; Wiprächtiger, Basler Kommentar, n. 11 ad
art. 333 CP).
Dans le domaine de la navigation aérienne, l’art. 98 de la loi fédé-
rale sur l’aviation (LA) dispose que les infractions commises à bord
d’un aéronef relèvent de la juridiction pénale fédérale (al. 1); l’Office
fédéral de l’aviation civile (ci-après: l’OFAC) est l’autorité administra-
tive compétente pour poursuivre et juger, selon la procédure prévue
par la DPA, les contraventions réprimées par l’art. 91 LA (al. 2). En
outre, l’art. 91bis LA rend applicables les art. 14 à 18 DPA. Enfin, l’art.
95 LA prévoit que les dispositions générales de la DPA sont applicables
aux contraventions visées par l’art. 91 LA (al. 1), les dispositions géné-
rales du code pénal suisse s’appliquant aux autres infractions (al. 2).
A teneur de l’art. 20 DPA, l’administration fédérale est compétente
pour procéder à l’enquête. Les auditions, qui sont l’objet de procès-
verbaux, les inspections locales et les mesures de contrainte sont
confiées à des fonctionnaires formés spécialement à cet effet (al. 1).
Lorsque, dans une affaire pénale, la compétence de l’administration
concernée, de même que la juridiction fédérale ou cantonale sont éta-
blies, le département dont relève l’administration concernée peut
ordonner la jonction des procédures par devant l’autorité de poursuite
pénale déjà saisie de l’affaire pour autant qu’il existe un rapport étroit
et que l’autorité de poursuite pénale ait donné son accord préalable
(al. 3). Une telle jonction n’entre pas seulement en considération
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lorsque la poursuite pénale de délits de droit commun relève, en vertu
de la loi, des autorités cantonales, mais également lorsque des délits
de droit commun ressortissent à la juridiction fédérale (FF 1998 p.
1285). L’administration fédérale est également compétente pour juger
les infractions; toutefois, lorsque le département auquel elle est subor-
donnée estime qu’une peine ou une mesure privative de liberté doit
être envisagée, le tribunal est compétent (art. 21 al. 1 DPA). La per-
sonne touchée par un prononcé pénal de l’administration peut deman-
der à être jugée par le tribunal (art. 21 al. 2 DPA).
d) En l’espèce, dans son écriture du 3 août 2006, l’OFAC reproche
notamment aux prévenus d’avoir, en 2004 et 2005, omis de transcrire,
respectivement transcrit de manière incomplète ou erronée des don-
nées dans les carnets de route des aéronefs ainsi que dans leurs car-
nets de vol personnels. Ainsi, des vols effectués à des fins commer-
ciales (VC) auraient été mentionnés comme vols privés (VP) ou en tant
que vols d’instruction (VS); par ailleurs, certains vols commerciaux ou
privés n’auraient pas été reportés ou ne l’auraient été que partielle-
ment dans les carnets de route et de vol. Toujours selon l’OFAC, les
intéressés se seraient, ce faisant, soustraits à la TVA (cf. art. 85 LTVA)
et auraient réalisé des économies illicites sur la maintenance des aéro-
nefs. Ils auraient également opéré des vols commerciaux sans disposer
des autorisations nécessaires en la matière (cf. art. 27 LA et 100 de l’or-
donnance du 14 novembre 1973 sur l’aviation - OSAv; RS 748.01).
Les carnets de route et les carnets de vols constituent en principe
des titres fédéraux dès lors qu’ils sont édités ou avalisés par l’OFAC (cf.
art. 20 al. 1 de l’ordonnance du DETEC du 18 septembre 1995 sur la
navigabilité des aéronefs - ONAE; RS 748.215.1; art. 34 al. 1 de l’ordon-
nance du DETEC concernant les licences du personnel navigant de l’aé-
ronautique; RS 748.222.1). Cela étant, il ne ressort pas des pièces du
dossier - et ni le dénonciateur ni l’appelant ne le prétendent - que ces
titres auraient aussi été ou devaient être utilisés par les prévenus en
dehors du cadre de l’administration fédérale. Rien ne permet non plus
de dire que ceux-ci aient envisagé pareille hypothèse. Il leur est unique-
ment reproché d’avoir établi et fait usage de titres faux dans leurs rela-
tions à l’égard de l’administration fédérale des contributions (AFC) et
de l’OFAC et d’avoir, ce faisant, obtenu des profits indus selon la légis-
lation administrative fédérale. Dès lors, au vu des principes susrappe-
lés, l’application de l’art. 251 CP au cas d’espèce est exclue. S’agissant
d’éventuelles infractions à la législation fiscale fédérale, seuls les
art. 14 al. 2 DPA et 85 LTVA pourraient donc entrer en considération. Il
n’appartient toutefois pas à l’autorité de céans d’examiner cette ques-
tion, laquelle, en vertu de l’art. 88 al. 2 LTVA, ressortit à l’AFC (cf. ég.
art. 20 al. 1 DPA). Par contre, en l’absence d’une disposition légale
expresse prévoyant la compétence des autorités administratives ou
judiciaires fédérales, la poursuite et le jugement des délits réprimés
par l’art. 15 ch. 1 al. 1 DPA sont en principe soumis, en matière de
navigation aérienne, aux juridictions cantonales ordinaires (art. 98 al.
1 et 2 LA a contrario; cf. FF 1971 I p. 1028; Piquerez, Traité de procédure
pénale suisse, 2006, n. 234 p. 159; Schmid, Strafprozessrecht, 2004, n.
920). Cette disposition n’apparaît cependant pas davantage applicable
en l’espèce. En effet, les agissements imputés par le dénonciateur aux
inculpés ne peuvent constituer que des faux intellectuels dans la
mesure où ils auraient, au dire de l’OFAC, transcrit des données erro-
nées dans les carnets de route et leurs carnets de vol. Or, l’art. 15 ch. 1
al. 1 DPA ne réprime que la création et l’utilisation de faux matériels, à
l’exclusion de faux intellectuels. Enfin, la question relative à d’éven-
tuelles infractions (contraventions) à la LA et à ses ordonnances d’ap-
plication est exorbitante du cadre de la présente procédure, l’OFAC
étant seule compétente en ce domaine (art. 98 al. 2 LA). Cette autorité
a d’ailleurs ouvert, au cours de l’année 2005, une procédure pénale
administrative à l’encontre de Z. Aucune décision de jonction au sens
de l’art. 20 al. 3 DPA ne figure par ailleurs au dossier.
Au vu de l’ensemble des développements qui précèdent, il
convient donc de confirmer le non-lieu prononcé le 19 juin 2008 par le
juge d’instruction.
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