{T 0/2}
2C_332/2015
Sentenza del 23 luglio 2015
II Corte di diritto pubblico
Composizione
Giudici federali Zünd, Presidente,
Aubry Girardin, Donzallaz,
Cancelliere Savoldelli.
Partecipanti al procedimento
A.________,
patrocinato dall'avv. Roberto A. Keller,
ricorrente,
contro
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino, viale S. Franscini 6, 6501 Bellinzona,
Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni, Steinbruchstrasse 18, 7001 Coira.
Oggetto
Imposta cantonale 2009, decisione di assoggettamento,
ricorso in materia di diritto pubblico contro la sentenza emanata il 25 febbraio 2015 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino.
A.________ è coniugato con B.________ dal 1977. Egli è stato attivo presso C.________, a V.________ (TI), fino al giorno del suo pensionamento, il primo luglio 2009. A quel momento, ha ricevuto una prestazione in capitale di fr. ....
Qualche mese prima, nel novembre 2008, ha trasferito il proprio domicilio da V.________, dove risiedeva da anni, a X.________, nel Cantone dei Grigioni. Il domicilio della moglie è rimasto per contro invariato, in via W.________ a V.________, dove la coppia possiede una casa d'abitazione dal 1982. Per il periodo fiscale 2008, il fisco ticinese ha assoggettato all'imposta la sola moglie, ammettendo il domicilio del marito nel Cantone dei Grigioni.
Il 23 aprile 2010, il Municipio di V.________ ha comunicato a A.________ di ritenerlo (ancora) domiciliato nel proprio Comune.
Con scritto del 30 aprile successivo, il contribuente ha contestato tale conclusione e sostenuto di essere domiciliato a X.________, nella frazione di Y.________, dove è proprietario di un'abitazione primaria, acquistata nel 2007, e di due abitazioni secondarie, acquistate nel 2010. Egli ha inoltre aggiunto che lo stabile in via W.________ è da sempre intestato a lui e alla moglie, dalla quale non è divorziato e con cui si vede con le frequenze e negli orari che ritiene più opportuni.
Il 3 febbraio 2011, l'Ufficio circondariale di tassazione competente ha emesso una decisione pregiudiziale, con cui comunicava al contribuente di averlo iscritto nel registro dei contribuenti del Canton Ticino e del Comune di V.________ per il periodo fiscale 2009, "per elezione di domicilio o dimora fiscale (art. 2 LT) ".
Il reclamo interposto contro la menzionata decisione è stato respinto il 12 giugno 2013; la decisione su reclamo è stata a sua volta confermata dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, che si è espressa in merito con sentenza del 25 febbraio 2015.
Il 23 aprile 2015, A.________ ha impugnato il giudizio della Camera di diritto tributario con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, chiedendone l'annullamento. A suo avviso, essa sarebbe insostenibile, "siccome intervenuta su di un accertamento arbitrario dei fatti (art. 9 Cost.), in violazione del principio della buona fede (art. 9 Cost.) e del divieto della doppia imposizione (art. 127 cpv. 3 Cost.) ".
In corso di procedura, la Divisione delle contribuzioni e la Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino hanno chiesto che, nella misura in cui sia ammissibile, il ricorso sia respinto. L'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni ha per contro domandato che lo stesso venga accolto. Preso atto del fatto che, per il periodo fiscale 2008, il Cantone Ticino ha assoggettato all'imposta la sola moglie, ammettendo il domicilio del marito a X.________, sostiene che la decisione pregiudiziale con cui il fisco ticinese ha comunicato a A.________ di averlo nuovamente iscritto nel registro dei contribuenti per il periodo fiscale 2009 sarebbe contraddittoria. Sempre per il fisco grigionese, essa sarebbe inoltre infondata, siccome il fisco ticinese non ha dimostrato perché, una volta ammesso lo spostamento per il 2008, il domicilio sia nuovamente mutato l'anno successivo.
1.1. Il ricorso concerne una causa di diritto pubblico che non ricade sotto nessuna delle eccezioni previste dall'art. 83 LTF ed è diretto contro una decisione finale resa in ultima istanza cantonale da un tribunale superiore (art. 86 cpv. 1 lett. d e cpv. 2 LTF).
1.2. Esso è stato presentato in tempo utile dal destinatario del giudizio contestato (art. 46 cpv. 1 lett. a in relazione con l'art. 100 cpv. 1 LTF), con interesse al suo annullamento (art. 89 cpv. 1 LTF), ed è pertanto di principio ammissibile quale ricorso in materia di diritto pubblico giusta l'art. 82 segg. LTF (sentenze 2C_50/2014 del 28 maggio 2014 consid. 1.1 e 2C_107/2013 del 7 giugno 2013 consid. 1.1).
2.1. Secondo l'art. 42 cpv. 1 e 2 LTF, il ricorso deve contenere le conclusioni ed i motivi su cui queste si fondano; indicandoli, dev'essere spiegato in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto (DTF 134 II 244 consid. 2.1 pag. 245 seg.).
Esigenze più severe si applicano in relazione alla violazione di diritti fondamentali. Il Tribunale federale esamina infatti simili censure soltanto se sono state sollevate e motivate in modo preciso (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 134 II 244 consid. 2.2 pag. 246; 133 II 249 consid. 1.4.2 pag. 254).
2.2. Visto che il Cantone dei Grigioni si limita a chiedere l'accoglimento del ricorso, il Tribunale federale fonda anche nella fattispecie il suo esame giuridico sull'accertamento dei fatti che è stato svolto dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF; DTF 139 II 373 consid. 1.7 pag. 378; sentenza 2C_441/2013 del 27 marzo 2014 consid. 2.3; 2C_891/2011 del 23 luglio 2012 consid. 1.3 e 2C_375/2010 del 22 marzo 2011 consid. 1.3).
Esso se ne può scostare soltanto se è stato eseguito in violazione del diritto ai sensi dell'art. 95 LTF o in modo manifestamente inesatto, ovvero arbitrario, profilo sotto il quale viene esaminato anche l'apprezzamento delle prove agli atti (DTF 136 III 552 consid. 4.2 pag. 560; sentenza 2C_959/2010 del 24 maggio 2011 consid. 2.2).
2.3. In relazione all'apprezzamento delle prove e all'accertamento dei fatti, il Tribunale federale riconosce al Giudice del merito un ampio potere. Ammette cioè una violazione dell'art. 9 Cost. solo qualora l'istanza inferiore non abbia manifestamente compreso il senso e la portata di un mezzo di prova, abbia omesso di considerare un mezzo di prova pertinente senza un serio motivo, oppure se, sulla base dei fatti raccolti, abbia tratto delle deduzioni insostenibili (sentenza 2C_892/2010 del 26 aprile 2011 consid. 1.4).
In conformità a quanto previsto dall'art. 106 cpv. 2 LTF, spetta al ricorrente argomentare, con precisione e per ogni accertamento di fatto censurato, in che modo le prove avrebbero dovuto essere valutate, per quale ragione l'apprezzamento dell'autorità adita sia insostenibile e in che misura la violazione invocata sarebbe suscettibile d'avere un'influenza sull'esito del litigio (DTF 133 IV 286 consid. 1.4 pag. 287 seg.; 128 I 295 consid. 7a pag. 312).
A norma dell'art. 127 cpv. 3 Cost. la doppia imposizione intercantonale è vietata; la Confederazione prende i provvedimenti necessari.
3.1. Una doppia imposizione contraria all'art. 127 cpv. 3 Cost. si realizza quando un contribuente è tassato da due o più cantoni sullo stesso oggetto per il medesimo periodo di tempo (doppia imposizione attuale), oppure quando un cantone, violando le norme che regolano i casi di conflitto, eccede i limiti della propria sovranità fiscale (doppia imposizione virtuale; 134 I 303 consid. 2.1 pag. 306 segg.; 133 I 308 consid. 2.1 pag. 311; Peter Locher, Introduzione al diritto fiscale intercantonale, 2a ed. 2010, pag. 11 segg.).
Nel caso in esame, il giudizio impugnato conferma che per il periodo fiscale 2009 il domicilio fiscale del ricorrente si trovava nel Cantone Ticino. Pur non precisando se già sussista una decisione di tassazione cresciuta in giudicato, il Cantone dei Grigioni sostiene invece che, per quello stesso periodo, il ricorrente avesse il domicilio fiscale sul suo territorio. In relazione al periodo fiscale 2009, unico oggetto di litigio davanti al Tribunale federale, data è quindi per lo meno una doppia imposizione virtuale.
3.2. Se la doppia imposizione sia anche attuale rispettivamente effettiva non è invece dato di sapere. Benché osservi di essere stato "regolarmente imposto fiscalmente nei Grigioni" fin dal 2008 il ricorrente non fornisce infatti nessuna informazione più precisa in merito ed indicazioni certe riguardo alla sua tassazione per l'anno 2009 non sono desumibili nemmeno dagli atti o dalla presa di posizione dell'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni.
Patrocinato da un avvocato, il contribuente si limita del resto a postulare l'annullamento del giudizio impugnato, senza accompagnare tale richiesta da nessuna conclusione di carattere subordinato, volta all'annullamento di specifiche decisioni di tassazione già emesse dal fisco grigionese e già cresciute in giudicato. Nel caso la sentenza qui impugnata dovesse essere confermata e dovesse nel contempo sussistere una decisione di tassazione cresciuta in giudicato con cui le autorità fiscali grigionesi hanno proceduto alla sua imposizione illimitata sul loro territorio per l'anno 2009 spetterà quindi all'insorgente rivolgersi alle stesse al fine di ottenerne un'eventuale revisione (sentenze 2C_26/2012 dell'8 maggio 2012 consid. 1.2 e 2C_518/2011 del 1° febbraio 2012 consid. 1.2).
4.1. Una persona fisica ha domicilio fiscale in un cantone segnatamente quando vi risiede con l'intenzione di stabilirvisi durevolmente (art. 3 cpv. 2 LAID; per quanto riguarda il Canton Ticino, cfr. nel contempo l'art. 2 cpv. 2 della legge tributaria del 21 giugno 1994 [LT; RL/TI 10.2.1.1]). Il domicilio fiscale è di conseguenza caratterizzato da un elemento obiettivo, costituito dall'effettiva residenza in un luogo, e da un elemento soggettivo, costituito dall'intenzione di rimanervi in modo duraturo (sentenze 2C_50/2014 del 28 maggio 2014 consid. 5.1; 2C_107/2013 del 7 giugno 2013 consid. 4.1 e 2C_92/2012 del 17 agosto 2012 consid. 4.1 con ulteriori rinvii).
Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale relativa all'art. 127 cpv. 3 Cost., medesimo principio vale in ambito intercantonale. Anche in questo contesto, il domicilio fiscale principale di una persona fisica si trova dove la stessa ha il proprio domicilio fiscale e pertanto nel luogo in cui, di fatto, si situa il centro dei suoi interessi (DTF 132 I 29 consid. 4.1 pag. 36; 125 I 54 consid. 2 pag. 56).
La determinazione del domicilio fiscale principale non si fonda di regola su prove certe, ma è il risultato dell'apprezzamento di una serie di indizi relativi alla professione svolta dal contribuente, alla sua situazione familiare, ecc. (sentenze 2C_92/2012 del 17 agosto 2012 consid. 4.1; 2C_397/2010 del 6 dicembre 2010 consid. 2.4.2 e 2C_646/2007 del 7 maggio 2008 consid. 4.3.3). Come ricordato nel giudizio impugnato, ai cui considerandi in merito può essere rinviato a titolo completivo, detto luogo non si determina nemmeno in funzione delle dichiarazioni del contribuente o dei suoi desideri e, in tal misura, il domicilio fiscale non può quindi essere scelto (DTF 132 I 29 consid. 4.1. pag. 35 seg.; 125 I 54 consid. 2a pag. 56).
4.2. Per i contribuenti sposati, i legami costituiti dai rapporti personali e familiari vengono considerati più forti di quelli intessuti nel luogo di esercizio della professione; per questa ragione, gli stessi vengono imposti dove risiede la famiglia (DTF 125 I 54 consid. 2b/aa pag. 56 seg.; 125 I 458 consid. 2d pag. 467 seg.; 121 I 14 consid. 4 a pag. 16; sentenze 2C_92/2012 del 17 agosto 2012 consid. 4.1 e 2C_969/2010 del 3 agosto 2011 consid. 3.1). Ciò vale in ogni caso nella misura in cui essi esercitano un'attività lucrativa dipendente senza ricoprire funzioni dirigenziali e rientrano giornalmente rispettivamente nei fine settimana al luogo di residenza della famiglia (DTF 132 I 29 consid. 4.2 seg. pag. 36 segg.; sentenze 2C_753/2011 del 14 marzo 2012 consid. 4.3.1 e 2C_809/2008 del 6 agosto 2009 consid. 3.1).
I legami intessuti dalle coppie sposate senza figli col luogo dove abitano e lavorano durante la settimana prevalgono generalmente su quelli ch'esse intrattengono nella località in cui soggiornano durante il fine settimana, anche quando vi posseggono un alloggio, vi si recano regolarmente e vi dispongono di una cerchia di amici e di conoscenze (sentenza 2C_969/2010 del 3 agosto 2011 consid. 3.1).
Per i contribuenti sposati a beneficio della pensione che soggiornano (insieme) alternativamente in due posti differenti, il centro dei loro interessi si determina principalmente in funzione della durata dei rispettivi soggiorni, dell'intensità dei contatti familiari e delle relazioni sociali, così come delle condizioni d'abitazione (DTF 131 I 145 consid. 5 pag. 105 seg.; 2C_969/2010 del 3 agosto 2011 consid. 3.1).
4.3. Da un punto di vista procedurale, il sussistere del domicilio fiscale, quale elemento che fonda o aumenta il carico impositivo, è un aspetto che, seppure con la collaborazione del contribuente, compete all'autorità fiscale di accertare (art. 196 segg. LT, che riprendono quanto prescritto dall'art. 123 segg. LIFD; sentenze 2C_50/2014 del 28 maggio 2014 consid. 5.3 e 2C_484/2009 del 30 settembre 2010 consid. 3.3).
Secondo giurisprudenza, quando chiari e precisi indizi rendono molto verosimile la fattispecie stabilita dall'autorità, spetta tuttavia al contribuente confutare, prove alla mano, quanto dalla stessa viene sostenuto (sentenza 2C_50/2014 del 28 maggio 2014 consid. 5.3 con rinvii).
Anche quando dipende dall'apprezzamento di indizi, quella a sapere se la prova richiesta sia stata portata è una questione di fatto; quella a sapere a chi spetti l'onere della prova è invece una questione di diritto (sentenze 2C_1267/2012 del 1° luglio 2013 consid. 3.4; 2C_92/2012 del 17 agosto 2012 consid. 4.3 e 2C_111/2012 del 25 luglio 2012 consid. 4.4 in fine).
Sia il ricorrente nell'impugnativa che il Cantone dei Grigioni nella presa di posizione del 29 maggio 2015 rimproverano alle autorità ticinesi un comportamento contraddittorio rispettivamente contrario alla buona fede. A torto, tuttavia.
5.1. Il fatto che l'autorità fiscale ticinese non abbia rivendicato la sua sovranità fiscale per il 2008 non le impediva di farlo per l'anno successivo. Sempre che non sussistano gli estremi per sollevare l'eccezione di perenzione - che il Cantone dei Grigioni qui per altro non solleva - un cantone che ritiene di avere il diritto di rivendicare la propria sovranità fiscale nei confronti di un altro cantone può farlo infatti valere anche se negli anni precedenti questo non era stato il caso (sentenza 2C_827/2008 del 16 giugno 2009 consid. 4.1).
A differenza di quanto sostenuto nella citata presa di posizione, siccome il riconoscimento dell'assoggettamento nel Cantone dei Grigioni concerne il solo periodo fiscale 2008 (il contribuente ha infatti annunciato la sua partenza da V.________ solo nel novembre di quell'anno) e non più periodi fiscali consecutivi, la rivendicazione della sovranità per il periodo fiscale 2009 non comporta d'altra parte per il fisco ticinese nessun onere della prova differente da quello che è già stato indicato nel considerando 4.3 (sentenze 2C_170/2012 del 12 luglio 2012 consid. 3.2 e 2C_827/2008 del 16 giugno 2009 consid. 4.1).
5.2. Una violazione del principio della buona fede non è infine ravvisabile per altri motivi.
Il ricorrente si richiama al principio dell'affidamento dedotto dall'art. 9 Cost. anche riguardo a conclusioni cui sarebbe giunto il Comune di V.________. Così facendo dimentica però che la decisione di assoggettamento alla base della presente procedura è stata presa da altra autorità, ovvero dall'Ufficio circondariale di tassazione. Già per questa ragione, il principio cui egli si riferisce non può quindi trovare applicazione (sentenza 2C_506/2013 del 1° novembre 2013 consid. 4).
Rammenta la giurisprudenza in materia di doppia imposizione intercantonale e negata la lesione del principio della buona fede, la sentenza impugnata dev'essere infine confermata anche nel merito.
Il ricorrente ritiene che la conclusione cui è giunta la Corte cantonale sia il risultato di un apprezzamento manifestamente inesatto dei fatti. Per quanto formulata conformemente all'art. 106 cpv. 2 LTF, ciò che appare per lo meno dubbio (precedente consid. 2.3), la sua critica non può essere tuttavia condivisa. In base ai fatti accertati, che legano anche il Tribunale federale (art. 105 cpv. 1 LTF), la Camera di diritto tributario non poteva d'altra parte che giungere a confermare la correttezza della decisione di assoggettamento oggetto del contendere. In effetti:
6.1. È incontestato che il ricorrente ha lavorato fino al 30 giugno 2009 alle dipendenze di C.________, a V.________. Nessun accertamento agli atti permette inoltre di concludere che egli fosse separato o che si stesse separando dalla moglie, con cui è sposato dal 1977 e che è rimasta a vivere nell'immobile da loro posseduto fin dal 1982 in via W.________ a V.________ anche dopo l'annuncio della partenza dell'insorgente per X.________.
Almeno fino al pensionamento di quest'ultimo, il 1° luglio 2009, luogo di lavoro e luogo di residenza della famiglia coincidevano e, secondo la giurisprudenza indicata al punto 4.2, non vi è quindi dubbio che il centro degli interessi del contribuente fosse proprio V.________.
6.2. Stessa conclusione dev'essere però tratta anche per i sei mesi successivi, ovvero per il periodo tra il 1° luglio e il 31 dicembre 2009.
Come indicato nel giudizio impugnato, cui può essere rinviato a titolo completivo, la ditta D.________, di cui l'insorgente è socio e gerente con firma individuale, è stata iscritta a registro di commercio solo nel dicembre 2009. Durante il periodo in questione, la residenza della moglie è rimasta d'altra parte a V.________ ed indizi invero piuttosto evidenti permettono in maniera del tutto sostenibile di concludere che lo stesso vale per l'insorgente medesimo.
Interpellato dalla polizia nell'agosto 2009, un vicino di casa ha infatti dichiarato di vedere il ricorrente uscire dall'abitazione coniugale la mattina e di farvi regolare rientro sia per pranzo che per cena. Il postino ha confermato da parte sua che la corrispondenza dell'insorgente veniva in quel periodo recapitata ancora in via W.________ ed anche i veicoli intestati al contribuente (auto e moto) continuavano a circolare con targhe ticinesi (cfr. rapporto di servizio della polizia comunale di V.________ del 27 agosto 2009). Infine, una serie di attestati fiscali relativi all'anno 2009 (del datore di lavoro, delle banche, delle assicurazioni, in parte allestiti già nel 2010, tutti contenuti nell'incarto) erano ancora indirizzati al domicilio coniugale di V.________.
6.3. Così come fatto dalla Corte cantonale, va nel contempo aggiunto che adatti a mettere in discussione la conclusione di cui sopra - risultato di un apprezzamento più che coerente di una serie di elementi oggettivi e della corretta applicazione della giurisprudenza del Tribunale federale - non sono del resto neppure gli ulteriori aspetti evidenziati dal ricorrente nella sua impugnativa.
Le attestazioni del 21 e del 22 giugno 2013 agli atti (la prima, del Comune di X.________; la seconda, dell'Ente turistico Z.________) sono infatti alquanto vaghe e inoltre non contengono nessun riferimento specifico al periodo fiscale in discussione. Anche l'acquisto di un immobile nella località turistica di Y.________, nel 2007, non è inoltre di per sé decisivo. Stessa conclusione vale infine per il ruolo di "titolare e CEO" rivestito nella ditta D.________. Come già rilevato, detta società è stata iscritta a registro di commercio con effetto costitutivo solo nel dicembre 2009 (art. 779 cpv. 1 CO). Al riguardo, la Corte cantonale ha poi pertinentemente constatato che l'impegno che comporta per il ricorrente l'attività in seno alla stessa non è per nulla noto.
Per quanto precede, nella misura in cui è ammissibile, il ricorso è respinto. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza e vengono pertanto poste a carico del ricorrente (art. 66 cpv. 1 LTF). Non si assegnano ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF).
Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso è respinto.
Le spese giudiziarie di fr. 2'000.-- sono poste a carico del ricorrente.
Comunicazione al patrocinatore del ricorrente, alla Divisione delle contribuzioni e alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, nonché all'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni.
Losanna, 23 luglio 2015
In nome della Il Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero
Il Presidente: Zünd
Il Cancelliere: Savoldelli