2C_564/2018
Sentenza del 20 settembre 2019
II Corte di diritto pubblico
Composizione
Giudici federali Zünd, Giudice presidente,
Stadelmann, Hänni.
Cancelliere Savoldelli.
Partecipanti al procedimento
A.________,
ricorrente,
contro
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino,
Amministrazione delle contribuzioni del Cantone San Gallo.
Oggetto
Imposte cantonali e imposta federale diretta 2008-2012,
revisione, doppia imposizione intercantonale,
ricorso in materia di diritto pubblico contro la sentenza emanata il 24 maggio 2018 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale di appello del Cantone Ticino (80.2017.249,250).
A.________ si è trasferito a X.________ nel Cantone San Gallo nel 2008, in provenienza dal Cantone Ticino.
Con lettera del 30 luglio 2015, l'Ufficio delle contribuzioni di X.________ gli ha comunicato di aver appurato che il centro dei suoi interessi si trovava in tale Comune, invitandolo a trasferirvi il domicilio fiscale entro la fine dell'anno e avvertendolo che in caso contrario avrebbe emesso una decisione di assoggettamento valida dal periodo fiscale 2015. Il 6 ottobre 2015, A.________ ha scritto al citato Ufficio sostenendo che il proprio centro d'interessi era nel Comune di Y.________ (TI), dove risiedeva la famiglia e dove si recava regolarmente, "due-tre volte al mese", per trascorrere i fine settimana.
Preso atto di questa risposta, il 4 dicembre 2015 l'Amministrazione delle contribuzioni del Cantone San Gallo ha notificato ad A.________ - con copia al Municipio di Y.________ - una decisione di assoggettamento illimitato nel Comune di X.________ dal periodo fiscale 2008, cioè da quando si era trasferito nel Canton San Gallo. In assenza di una tempestiva impugnazione, questa decisione è cresciuta in giudicato.
Saputo della decisione di assoggettamento, il 18 marzo 2016 la Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino si è rivolta al fisco sangallese, facendo valere la perenzione del diritto di tassare per gli anni 2008-2013 e chiedendo allo stesso di assoggettare il contribuente solo dal periodo fiscale 2014. Con scritto del 18 maggio 2017, l'autorità sangallese ha tuttavia risposto che, siccome A.________ si era annunciato quale residente settimanale unicamente il 18 giugno 2015 ed essa era venuta a conoscenza del fatto che il contribuente viveva a X.________ già dal 2008 solo al momento di quell'annuncio, il diritto di tassare era ancora dato.
Lamentando una doppia imposizione intercantonale, il 23 maggio 2017 A.________ ha domandato all'Ufficio di tassazione di Z.________ (TI) una revisione delle tassazioni 2008-2014. Con decisione del 9 agosto 2017, il fisco ticinese ha accolto l'istanza di revisione relativamente agli anni 2013 e 2014, respingendola per i periodi fiscali precedenti. Il 14 settembre 2017 ha respinto il successivo reclamo. Chiamata a sua volta ad esprimersi sulla richiesta di revisione delle decisioni di tassazione 2008-2012, relativa sia all'imposta cantonale sia all'imposta federale diretta, la Camera di diritto tributario del Tribunale di appello del Cantone Ticino ha da parte sua concluso che: nella misura in cui concernesse l'imposta federale diretta, il ricorso era irricevibile; nella misura in cui riguardava l'imposta cantonale, era infondato.
Il 28 giugno 2018, A.________ ha impugnato la sentenza emessa il 24 maggio 2018 dalla Corte cantonale con ricorso al Tribunale federale, chiedendo: (a) "di esprimersi sulla questione del domicilio fiscale per i periodi fiscali 2008, 2009, 2010, 2011 e 2012"; (b) "di stabilire quale Cantone o che proporzione il Cantone Ticino e il Canton San Gallo e i rispettivi Comuni debbano tassare illimitatamente il signor A.________ per gli anni appena menzionati"; (c) "di stabilire per ciascuno dei periodi fiscali 2008, 2009, 2010, 2011 e 2012 quale Cantone ha diritto di riscuotere l'imposta federale diretta"; (d) di stabilire gli importi di imposte che ciascun Cantone (imposta cantonale e federale diretta) e Comune debba restituire al signor A.________".
La Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino e la Camera di diritto tributario hanno domandato che il giudizio impugnato sia confermato. Le autorità fiscali del Cantone San Gallo hanno per contro postulato che: per quanto rivolta contro il fisco ticinese, l'impugnativa sia accolta; per quanto rivolta contro il fisco sangallese e per quanto ammissibile, che l'impugnativa sia respinta. Infine, l'Amministrazione federale delle contribuzioni ha chiesto che, in relazione all'imposta federale diretta, il ricorso sia respinto; per quanto attiene all'imposta cantonale, ha invece rinunciato a formulare osservazioni, rimettendosi al giudizio del Tribunale federale.
1.1. L'impugnativa concerne una causa di diritto pubblico che non ricade sotto nessuna delle eccezioni previste dall'art. 83 LTF ed è diretta contro una decisione finale resa in ultima istanza cantonale da un tribunale superiore (art. 86 cpv. 1 lett. d e cpv. 2 LTF). Essa è stata presentata nei termini dal destinatario del giudizio contestato (art. 100 cpv. 1 LTF), con interesse al suo annullamento (art. 89 cpv. 1 LTF).
1.2. Gli aspetti evocati non si oppongono pertanto ad un esame della stessa quale ricorso in materia di diritto pubblico (art. 82 segg. LTF).
Come detto, con il proprio giudizio la Corte cantonale ha concluso che: per quanto concerneva l'imposta federale diretta, il ricorso era irricevibile; per quanto riguardava l'imposta cantonale, era invece infondato e andava respinto.
2.1. Circa l'imposta federale diretta ha infatti osservato: (a) che il conflitto in materia di doppia imposizione intercantonale costituisce un motivo di revisione solo per il diritto cantonale e non anche per il diritto federale; (b) che l'art. 108 cpv. 1 LIFD prevede in ogni caso che, se il luogo della tassazione è controverso o incerto, esso venga fissato dall'Amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta ove entrino in linea di conto più autorità di tassazione dello stesso Cantone e dall'Amministrazione federale delle contribuzioni ove entrino in linea di conto più Cantoni; (c) che, nella fattispecie, il giudizio in merito a quale Cantone sia competente per la tassazione dell'imposta federale diretta non rientra quindi nelle attribuzioni dei Giudici ticinesi, bensì dell'Amministrazione federale delle contribuzioni.
2.2. Riguardo all'imposta cantonale ha invece (in particolare) indicato: (a) che l'art. 232 LT/TI prescrive che una decisione o sentenza cresciuta in giudicato possa essere riveduta a vantaggio del contribuente, se, in caso di conflitti in materia di doppia imposizione intercantonale o internazionale, l'autorità che ha deciso giunge alla conclusione che, secondo le norme applicabili per evitare la doppia imposizione, il Cantone deve limitare il proprio diritto di imporre (cpv. 1 lett. d), ma che la revisione è esclusa se l'istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (cpv. 2); (b) che l'art. 232 cpv. 1 lett. d LT/TI è stato pensato per casi in cui un contribuente, assoggettato alle imposte in diversi Cantoni, lamenta una doppia imposizione in seguito alla notificazione di una decisione di tassazione di un altro Cantone, quando tuttavia la decisione del Cantone Ticino è ormai passata in giudicato; (c) che tale possibilità permetterebbe quindi di riaprire la tassazione ticinese qualora il Cantone San Gallo fosse a sua volta legittimato a tassare A.________ (d) che - avendo il Canton San Gallo avanzato le proprie rivendicazioni solo il 4 dicembre 2015, ed essendo la sua decisione stata emanata successivamente alla data "n+2 " prevista dalla giurisprudenza - le pretese da esso fatte valere in relazione ai periodi fiscali 2008-2012 sono in realtà perente; (e) che a diversa conclusione non conduce nemmeno l'argomentazione, avanzata dalle autorità sangallesi, secondo cui sarebbero venute a conoscenza del trasferimento di A.________ solo nel 2015; (f) che essa è infatti difficilmente comprensibile e il Cantone Ticino era comunque in buona fede, poiché ha proceduto alle tassazioni ignorando l'esistenza di pretese fiscali concorrenti.
2.3. Detto ciò, ha infine aggiunto: (a) che restava impregiudicato il diritto del contribuente di interporre ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, lamentando una doppia imposizione; (b) che sarebbe stata in tal caso la Suprema Corte a stabilire se il Cantone San Gallo dovesse restituirgli le imposte riscosse; (c) che anche la richiesta di "esprimersi sull'aspetto del domicilio fiscale del contribuente" non poteva essere trattata, poiché simile aspetto non può essere affrontato in sede di revisione; (d) che la questione della violazione del divieto della doppia imposizione andava semmai sottoposta al Tribunale federale.
Giusta l' art. 42 LTF, un ricorso davanti al Tribunale federale deve contenere conclusioni, motivi e indicazione dei mezzi di prova (cpv. 1); nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto (cpv. 2). Nell'allegato ricorsuale, l'insorgente deve di conseguenza confrontarsi almeno sommariamente con i considerandi del giudizio impugnato, esponendo in quale misura lo stesso sarebbe lesivo del diritto (DTF 134 II 244 consid. 2.1 e 2.3 pag. 245 seg.). Esigenze più severe si applicano in relazione alla lesione di diritti fondamentali; il Tribunale federale esamina infatti simili censure solo se sono state sollevate con precisione (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 134 II 244 consid. 2.2 pag. 246).
Un ricorso che non adempie alle condizioni appena ricordate sfugge a un esame di merito da parte del Tribunale federale.
4.1. Come risulta dal considerando E dei fatti, le varie e differenti conclusioni formulate concernono anche l'imposta federale diretta.
Tuttavia, sugli argomenti riassunti nel precedente considerando 2.1, che hanno portato i Giudici ticinesi a dichiarare irricevibile il gravame in tale ambito, il ricorrente non si esprime, di modo che su questo punto l'impugnativa - che difetta di una motivazione minima - è inammissibile (sentenza 2C_50/2014 del 28 maggio 2014 consid. 8 relativo a una fattispecie analoga).
4.2. Un'assenza di confronto con il giudizio impugnato va nel contempo riscontrata per quanto riguarda gli argomenti addotti dalla Camera di diritto tributario per respingere la richiesta di revisione in materia di imposta cantonale, confermando che le condizioni previste dall'art. 232 cpv. 1 lett. d LT/TI per procedere a una revisione non erano date.
Anche su tale secondo aspetto di litigio davanti all'istanza cantonale, cui i Giudici ticinesi hanno fornito risposte precise e circostanziate (precedente consid. 2.2), l'impugnativa è infatti totalmente silente di modo che - già solo per tali motivi - dev'esserne in definitiva constatata l'inammissibilità nel suo complesso.
Ad un altro esito non portano nemmeno le critiche e le conclusioni formulate nel gravame in relazione al comportamento delle autorità fiscali del Cantone San Gallo.
5.1. Oggetto dell'istanza di revisione erano infatti le decisioni di tassazione del Cantone Ticino non quelle del Cantone San Gallo. Di conseguenza, censure volte ad eliminare una doppia imposizione andavano semmai mosse contro le prime, non contro le seconde (DTF 139 II 373 consid. 1.5 pag. 377).
5.2. Se il contribuente avesse davvero avuto qualcosa da obiettare contro l'agire del fisco sangallese non aveva inoltre che da impugnare - a tempo debito - la decisione di assoggettamento del 4 dicembre 2015 e far valere la doppia imposizione in sede di ricorso. Portata fin davanti al Tribunale federale, simile procedura avrebbe infatti potuto permettere anche il coinvolgimento attivo del fisco ticinese, la formulazione - da parte di quest'ultimo - dell'eccezione di perenzione che solo ad esso compete sollevare (DTF 139 I 64 consid. 3.2 seg. pag. 67-68 con ulteriori rinvii), quindi l'annullamento delle decisioni di tassazione emesse a torto da uno dei due Cantoni. Non avendo agito in tal senso, ben sapendo che - per gli stessi periodi fiscali - il diritto di tassare veniva fatto valere/era già stato fatto valere dal Cantone Ticino, l'insorgente ha perciò causato egli stesso la situazione di doppia imposizione in cui si trova e ne deve oggi sopportare le conseguenze (DTF 137 I 273 consid. 3.3.3 pag. 278; 123 I 264 consid. 2d pag. 267; sentenze 2C_539/2017 del 7 febbraio 2019 consid. 5.2; 2C_655/2016 del 17 luglio 2017 consid. 2.3.2; 2C_27/2009 del 9 luglio 2009 consid. 1.2 e 2P.246/1998 del 20 maggio 1999 consid. 1b, in: StE 2000 A 24.5 n. 4). In effetti, le procedure di revisione delle tassazioni del primo Cantone che ha imposto una persona non sono fatte per permettere di criticare le tassazioni emesse poi da un secondo Cantone, ma non impugnate entro i termini di ricorso.
Per quanto precede, il ricorso è inammissibile. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza (art. 66 cpv. 1 LTF). Non sono dovute ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF).
Il ricorso è inammissibile.
Le spese giudiziarie di fr. 2'000.-- sono poste a carico del ricorrente.
Comunicazione al rappresentante del ricorrente, alla Divisione delle contribuzioni, alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, all'Amministrazione delle contribuzioni del Cantone San Gallo, nonché all'Amministrazione federale delle contribuzioni.
Losanna, 20 settembre 2019
In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero
Il Giudice presidente: Zünd
Il Cancelliere: Savoldelli