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Numero d'incarto:
80.1995.208
Data decisione, Autorità:
13.02.1996, CDT
Incarto n.
80.95.00208
Lugano
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo
Gianinazzi Il segretario
statuendo
sul ricorso del 4 ottobre 1995
in
materia di: IC/IFD 95/96
presentato
da:
__________, __________ __________,
rappr.
da: __________ __________ __________, __________ __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
-
__________, nato nel 1968, si è iscritto a partire dall'anno scolastico
1992/93 al corso di maestria per lattonieri dell'Associazione padronale
svizzera lattonieri e installatori, della durata di quattro anni. Nella
tassazione IC/IFD 1995-96, notificata il 12 giugno 1995, l'UT gli concedeva la
deduzione per spese di perfezionamento professionale limitatamente a fr.
2'000.-- per l'IC e a fr. 1'700.-- per l'IFD.
La notifica di tassazione
IC/IFD 1995-96 veniva poi confermata con decisione su reclamo del 18 settembre
1995, osservando che il corso di maestria di lattoniere è essenzialmente volto
a ottenere una formazione professionale più avanzata.
- Con il presente,
tempestivo ricorso __________ __________, assistito dalla Fiduciaria __________
__________, chiede la deduzione di fr. 7'265.-- di media annua per spese di
perfezionamento dovute al corso che frequenta nel Canton __________. Fa
presente che la frequentazione del corso gli provoca anche una non indifferente
perdita di ore di lavoro, non compensata. Considera grottesca la distinzione
che vien fatta fra spese per apprendere nozioni utili al proprio mestiere e
nozioni utili per un eventuale cambiamento di attività.
L'AFC, con osservazioni
del 1° febbraio 1996, propone l'accoglimento del ricorso, attirando
l'attenzione sulla volontà del legislatore federale di estendere considerevolmente
la sfera delle spese professionali fiscalmente deducibili.
- 3.1
Sia secondo l'art. 25 cpv.
1 LT-1994 sia secondo l'art. 26 cpv. 1 LIFD le spese professionali deducibili
sono: a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro; b)
le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro
a turni; c) le altre spese necessarie per l'esercizio della professione; d) le
spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con
l'esercizio dell'attività professionale.
Tra gli altri costi e
spese che non possono essere dedotti la legge annovera espressamente le altre
le spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT-1994; art.
34 lett. b LIFD).
3.2 3.2.1
Sono considerate altre spese
professionali quelle necessarie all’esercizio della professione
che sono sopportate dal contribuente per l’acquisto di attrezzi e strumenti di
lavoro (compresi hard- e software EED), di riviste e libri specializzati, per
l’uso di una camera privata a scopi professionali, per abiti di lavoro, per
l’usura particolare delle scarpe e degli abiti, per lavori pesanti, ecc. (art.
7 cpv. 1 DE della 8 novembre 1994). La relativa deduzione è ammessa nella
misura complessiva di fr. 2’000.-- l’anno oppure delle spese effettive. In
quest’ultimo caso dovranno essere giustificate la totalità delle spese e la
loro necessità professionale (art. 7 cpv. 2 DE dell' 8 novembre 1994). La
deduzione complessiva è ridotta proporzionalmente se l’attività lucrativa dipendente
è esercitata solamente durante una parte dell’anno o a tempo parziale (art. 7
cpv. 3 DE dell' 8 novembre 1994).
Anche per l’IFD sono
considerate altre spese professionali quelle necessarie
all’esercizio della professione che sono sopportate dal contribuente
per l’acquisto di attrezzi e strumenti di lavoro (compresi hard- e software
EED), di riviste e libri specializzati, per l’uso di una camera privata a scopi
professionali, per abiti di lavoro, per l’usura particolare delle scarpe e
degli abiti, per lavori pesanti, ecc. (art. 7 cpv. 1 Ordinanza del 10 febbraio
1993). La deduzione è pari al 3% del salario netto, ritenuto un minimo di fr.
1’700.-- l’anno e un massimo di fr. 3’400.-- (cfr. appendice dell’ordinanza del
10 febbraio 1993). Tuttavia la riduzione forfettaria va ridotta in modo
adeguato se l’attività lucrativa dipendente è esercitata solamente durante una
parte dell’anno o a tempo parziale breve (art. 7 cpv. 2 Ordinanza del 10
febbraio 1993).
3.2.2
Le spese per il
perfezionamento e la riqualificazione professionali (nel
testo tedesco: Weiterbildungs- und Umschulungskosten; nel testo
francese: perfectionnement et reconversion professionnels) sono
deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e
nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE dell' 8
novembre 1994). Non è invece ammessa la deduzione delle spese di formazione
vera e propria (nel testo tedesco: Ausbildungskosten; in quello francese
frais de formation professionnelle) e quella delle spese già considerate
nella deduzione prevista dall’art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE dell' 8 novembre 1994; art.
33 lett. b LT-1994).
L'art. 25 cpv. 1 lett. e
della previgente LT-1976 limitava invece la deduzione per spese di
perfezionamento richieste dall'esercizio della professione a soli fr. 500.-- all'anno
(art. 3 DE del 10 novembre 1992). Nelle spese di perfezionamento erano comprese
anche le altre spese professionali (acquisti di attrezzi e di strumenti
di lavoro, libri, riviste, ecc.). L'art. 32 lett. b LT-1976 precisava,
di converso, che non erano deducibili non solo le spese per la formazione vera
e propria, ma anche quelle connesse con l'avanzamento professionale (ASA
23 32; Masshardt/Tatti, Commentario DIFD, p. 198 s.). Così, ad
esempio, la giurisprudenza di questa Camera, applicando la previgente
normativa, aveva negato la deduzione delle spese sostenute per l'ottenimento
del diploma di contabile federale (CDT n. __________ del
__________ 1994 in re E. e C. Di. S.; CDT. n. __________ del
__________ 1988 in re G.M.), quelle sopportate da una maestra di scuola
elementare per ottenere l'abilitazione all'insegnamento nella scuola media (CDT
n. __________ del __________ 1982 in re P.) o ancora quelle sopportate da un
contribuente per frequentare un corso d'informatica che gli consentiva di
avvalersi di migliori e superiori qualifiche professionali (CDT
n. __________ del __________ 1986 in re G.G.), trattandosi non di spese per il
perfezionamento ma per la formazione, risp. l'avanzamento professionale. Né
sono mai state considerate deducibili le spese per l'ottenimento di un
dottorato (ASA 60 pag. 356; Sammlung BGE no. 723).
3.2.3
Anche per l’IFD le spese
per il perfezionamento e la riqualificazione
professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale
attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art.
8 Ordinanza del 10 febbraio 1993). La deduzione non è ammessa se le spese riguardano
la formazione vera e propria (art. 8 Ordinanza del 10 febbraio 1993; art. 34
lett. b LIFD).
L'art. 22bis cpv. 1 lett. c
del previgente DIFD includeva la deduzione per le spese per il perfezionamento
professionale nelle deduzioni per altre spese rese necessarie dall'esercizio
della professione. Diversamente dall'art. 32 lett. b LT-1976, l'art.
23 DIFD non menzionava invece esplicitamente tra le spese non deducibili quelle
per la formazione e l'avanzamento professionali. La sua formulazione non era
però esauriente, bensì solo indicativa. La non deducibilità delle spese per la
formazione era quindi stata sancita dalla costante giurisprudenza,
interpretando le nozioni di altre spese rese necessarie dall'esercizio della professione
e di perfezionamento (ASA 23 32; Masshardt/Tatti,
Commentario DIFD, p. 198 s.).
La giurisprudenza del
Tribunale federale aveva altresì stabilito che nella nozione di perfezionamento
rientravano anche i costi per una migliore formazione nel quadro della
professione appresa e già esercitata, ma non quando il perfezionamento mirava a
consentire un futuro cambiamento di professione (ASA 60 358; DTF
113 Ib 117, consid. 2a). In effetti, il perfezionamento non comprende soltanto
gli sforzi per mantenere conoscenze e capacità professionali già acquisite, ma
anche gli sforzi intesi a acquisirne di nuove per meglio esercitare la medesima
professione. Nella misura in cui le spese di perfezionamento sono invece mirate
a consentire il raggiungimento di una posizione professionale chiaramente più
elevata di quella precedente o addirittura un mutamento di professione, non
sono deducibili (ASA 60 358; DTF 113 Ib 117, consid.
2a).
Non andava comunque mai
persa di vista la notevole importanza alla relazione che doveva sussistere tra
reddito conseguito e spese sostenute, perché si giustificasse la deduzione di
queste ultime. Circa l'intensità di tale relazione dottrina e giurisprudenza
concordavano sul fatto che si potevano considerare spese per conseguire il reddito
solo quelle effettuate direttamente per ottenere il reddito oppure che avevano
una diretta relazione economica col conseguimento del reddito; altri parlavano
di una correlazione di carattere organico od addirittura causale (Funk,
Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, 2.
ediz., Zurigo 1991, p. 64 ss.).
3.2.4
Come rileva l'AFC nelle
proprie osservazioni al ricorso, la formulazione dell'art. 26 cpv. 1 lett. d
LIFD, letta alla luce del Messaggio del Consiglio federale del 25
maggio 1983 (cfr. commento agli art. 26 e 27 del disegno di legge), in cui per
altro la norma proposta menzionava espressamente solo il perfezionamento della
formazione richiesta dall'esercizio della professione, sta chiaramente a
indicare la volontà del legislatore federale di estendere considerevolmente la
sfera delle spese professionali deducibili. Pur ammettendo che le spese di
riconversione professionale, in quanto servissero alla preparazione di una
nuova professione, rientravano sistematicamente tra le spese di formazione
professionale vere e proprie, se ne ammetteva tuttavia la deduzione nella
misura in cui erano in rapporto con la professione attuale, segnatamente quando
il contribuente era indotto a riciclarsi a causa di circostanze esterne, quali
la chiusura di imprese. Con ciò, come si legge nel Messaggio, il legislatore ha
voluto tener conto fiscalmente dei problemi d'impiego, cui erano e sono tuttora
confrontate talune branche economiche.
3.2.5
La Circolare dell'
Amministrazione federale delle contribuzioni n. __________ del 22 settembre
1995 va quindi letta in questo contesto, segnatamente alla luce della volontà
del legislatore di ampliare notevolmente la deduzione delle spese di perfezionamento
e riconversione professionali.
Sono considerate spese di perfezionamento
quelle che permettono al contribuente di mantenersi aggiornato nella professione
appresa, risp. di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria
rientrano le spese per ripassare e rielaborare nozioni già acquisite (per es.
corsi di ripetizione o perfezionamento propri del settore, seminari, congressi,
ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e. per esami che possono far
parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili, secondo la Circolare dell'
Amministrazione federale delle contribuzioni, le spese inerenti al perfezionamento
di una professione già appresa ed esercitata, come nel caso dell’impiegato di
commercio che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di
maestria. Sono inoltre deducibili le spese di riqualificazione
sopportate dal contribuente, poco importano i motivi, in seguito al cambiamento
dell’attività finora esercitata (cfr. Circolare Amministrazione
federale delle contribuzioni n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2).
3.2.6
Non sono deducibili
unicamente le spese per la formazione di base, vale a dire le spese necessarie
per acquisire capacità e conoscenze per l’esercizio di una professione, per es.
il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi universitari ecc.
(cfr. Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum BStG, n. 3 ad Art. 34
LIFD; Circolare Amministrazione federale delle contribuzioni n.
26 del 22 settembre 1995, n. 3.1), come pure, più in generale, le spese
sostenute in vista di esercitare in futuro un’attività professionale
principale: esse non sono considerate spese di riqualificazione (Circolare
Amministrazione federale delle contribuzioni n. 26 del 22 settembre
1995, n. 3.2).
3.2.7
Per quanto concerne la
LT-1994, che ha adottato la medesima formulazione del legislatore federale
allineandosi con ciò sulla sua posizione - non a caso il Messaggio
del Consiglio di Stato concernente il progetto di nuova legge tributaria del 13
ottobre 1993, a pag. 32, fa espressamente riferimento all'art. 26 cpv. 1 LIFD e
all'art. 9 cpv. 1 LAID - si vuole infine notare, per completezza, che tra gli
altri costi e spese, che non possono essere dedotti, non fa più
menzione, a differenza del previgente art. 32 lett. b LT 1976,
delle spese per l'avanzamento professionale, ma unicamente di quelle di
formazione. La LIFD, dal canto suo, menziona invece per la prima volta la non
deducibilità delle spese di formazione professionale (art. 33 lett. b
LT-1994; art. 34 lett. b LIFD). Si tratta tuttavia, per quanto
detto in precedenza, di una modifica meramente redazionale, che non implica
alcuno mutamento sostanziale dei principi che presiedono e già presiedevano la
deduzione per spese di perfezionamento professionale (per tutte: ASA
60 358; DTF 113 Ib 117, consid. 2a).
- 4.1
Nel caso di un lattoniere
che frequenta un corso per diventare maestro lattoniere, il corso serve
all'avanzamento nella professione esercitata.
Nulla osta quindi, nel
presente caso, così come proposto dall'AFC nelle sue osservazioni del 1°
febbraio 1996, all'accoglimento del ricorso e all'ammissione della deduzione
delle relative spese nella misura in cui sono documentate e definitivamente
sostenute dal ricorrente.
4.2
L'importo delle spese
viene quantificato in fr. 7'265.-- di media annua. Gli atti dell'incarto non
consentono tuttavia di stabilire con precisione le spese sopportate dal ricorrente
per il conseguimento della maestria di lattoniere.
Certo, con il ricorso,
sono state prodotte diverse pezze giustificative relative a tasse d'iscrizione,
acquisto di materiale, pernottamento e vitto ecc., che non consentono però di
giungere all'importo annuo medio di cui viene chiesta la deduzione. In particolare
le spese di trasferta, per altro innegabile, sono documentate unicamente mediante
una dichiarazione delle FFS sul costo del biglietto di 2.a classe. Nulla si sa
invece sul numero delle trasferte.
In simili condizioni
appare opportuno retrocedere gli atti all' Ufficio di tassazione perché si
pronunci sull'entità delle spese deducibili, non senza prima aver impartito un
congruo termine al ricorrente per produrre eventuali ulteriori prove, conteggi
o spiegazioni e, se del caso, averlo sentito.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
- Il ricorso è accolto a'
sensi dei considerandi.
§ Di conseguenza, gli atti
del procedimento sono retrocessi all' Ufficio di tassazione per complemento
d'istruzione e nuova decisione suscettibile di ricorso, conformemente al consid.
4.2.
-
Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese.
-
Intimazione alle parti.
-
Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente: Il
Segretario:
Ultimo aggiornamento: 02.07.2026
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