AIUTO RICERCA
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Numero d'incarto: 80.1997.193
Data decisione, Autorità: 18.12.1997, CDT
Incarto n. 80.97.00193
Lugano 18 dicembre 1997
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
vicecancelliere:
Andrea Pedroli
statuendo sul ricorso del 26 novembre 1997
in materia di: imposta sugli utili immobiliari
presentato da:
RI1 RI2 2 ,
ritenuto
in fatto ed in diritto
Nella dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, inoltrata il 12 maggio 1997, i venditori chiedevano la deduzione di spese di investimento per complessivi fr. 250’630.70, comprensive, in particolar modo, di due provvigioni per mediazione per fr. 35’000.–.
Notificando loro la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 26 giugno 1997, l'Ufficio di tassazione di ________ ammetteva in deduzione una sola provvigione per fr. 15’000.– e commisurava pertanto l’utile imponibile in fr. 34’370.-, cui corrispondeva un’imposta di fr. 4’124.40 a carico di ognuno dei venditori.
L’Ufficio di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, elevando la detrazione per provvigioni a fr. 16’225.–, pari al 5,5% del valore di alienazione. Rilevato come il primo mediatore, ________, avesse calcolato il proprio onorario nella misura del 5%, facendo esplicito riferimento alle direttive della Associazione dei fiduciari immobiliari (SVIT), l’autorità fiscale seguiva l’indicazione contenuta in dette direttive, applicando la norma secondo cui in caso di vendita da parte di terza persona o del mandante medesimo è possibile un risarcimento dello 0.5% del prezzo.
L’utile si riduceva pertanto a fr. 33’145.– e l’imposta a fr. 3’977,40 per ognuno dei reclamanti.
Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI1 e RI2 ripropongono la richiesta di poter dedurre entrambe le provvigioni pagate ai mediatori. Spiegano di essere stati costretti ad acquistare il rustico in questione dal precedente proprietario, per il fatto che quest’ultimo era loro debitore e non era in grado di estinguere il debito in altro modo. Il rustico era poi difficile da vendere, a causa della posizione ed anche della situazione economica, e richiedeva un ulteriore investimento. Quando il signor ________ ha dunque comunicato loro che il signor ________aveva un acquirente interessato, i ricorrenti hanno ben volentieri acconsentito a versare una provvigione “usuale” al primo ed una al secondo.
4.1.
Lo Stato preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT 1994).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
4.2.
L'utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT 1994).
Tuttavia, se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT 1994).
5.1.
La computabilità dell’onorario per prestazioni di mediazione era prevista, nel quadro dell’abrogata imposta sul maggior valore immobiliare, dall’art. 9 cpv. 3 LIMVI, secondo il quale erano deducibili le provvigioni usuali versate a un contribuente assoggettato alla sovranità fiscale svizzera. Tale disposizione era stata introdotta nella legge solo con una novella legislativa, entrata in vigore l'8 marzo 1991, con la quale il legislatore ticinese aveva, da un lato, voluto riconoscere la deduzione analitica di un costo di vendita diventato ormai usuale e, dall'altro, evitare gli abusi, ponendo, come si legge nel Rapporto 11 gennaio 1991 della Commissione della Legislazione, «le necessarie cautele atte a prevenire e a sventare facili elusioni della legge e evasioni fiscali che potrebbero facilmente realizzarsi sia notificando provvigioni per importi eccedenti quelli usuali, sia indicando come beneficiari persone sottratte alla verifica dell'autorità fiscale svizzera» (CDT n. 64 del 30 marzo 1992 in re F.L.).
5.2.
La possibilità di prendere in considerazione tali costi presuppone l'esistenza di un contratto di mediazione ex art. 412 ss. CO (Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. IV, Berna 1969, p. 255; Rumo, Die Liegenschaftsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friburgo 1993, p. 253; Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, 2a ediz., Zurigo 1997, p. 1003; Soldini/Pedroli, op. cit., p. 255; inoltre, RF 47/1992 p. 230; di diversa opinione Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 757); occorre cioè che la provvigione sia stata pagata dall’alienante ad un terzo, perché quest’ultimo gli ha indicato l’occasione per concludere un contratto o ha agito da intermediario fra compratore e venditore. Il mediatore non è dunque né un semplice consulente né un rappresentante (Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 256 s.; Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung, op. cit., p. 757), anche se spesso è difficile distinguerlo da quest’ultimo. La principale differenza è data dal fatto che il conferimento di una procura è un negozio giuridico unilaterale, mentre la mediazione è un contratto; inoltre, il mediatore non riceve l'incarico di concludere direttamente il contratto in nome e per conto del committente, ma quest'ultimo lo stipulerà in prima persona oppure ne incaricherà un altro rappresentante. Sono, in particolare, esclusi dall'ambito di applicazione della norma tutti i casi di rappresentanza legale, come per esempio, quello del padre che agisce per conto del figlio oppure del tutore (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 255, con riferimento a Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 257).
6.1.
Come detto, la legge precisa, infatti, che le provvigioni devono essere usuali. Con tale puntualizzazione si vuole evitare che si chieda di computare quali provvigioni quelle che effettivamente sono partecipazioni all'utile, ottenendo in tal modo un'elusione dell'imposta (Soldini, Le provvigioni di vendita secondo la LIMVI, in RTT 1987, p. 657 s.). Infatti, una quota di utile immobiliare che viene ceduta ad un terzo, volontariamente o in base ad un obbligo assunto contrattualmente, non può considerarsi come una spesa deducibile neppure se viene rivestita da provvigione (Guhl, Die Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1953, p. 240).
Negli altri cantoni, per valutare se la provvigione versata in un caso concreto sia usuale, ci si riferisce per lo più alla tariffa della locale Associazione svizzera dei fiduciari immobiliari (SVIT), ma le differenze fra un cantone e l'altro sono notevoli. In nessun caso, comunque, vengono considerate usuali delle provvigioni che eccedono il 5% del prezzo (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 255).
6.2.
Il caso in esame è la migliore dimostrazione possibile della necessità di limitare quantitativamente la deduzione delle provvigioni per le mediazioni immobiliari, a meno di non correre il rischio di snaturare completamente l’imposta sugli utili immobiliari.
6.2.1.
Su richiesta della Camera di diritto tributario, in data 12 dicembre 1997 i ricorrenti hanno infatti precisato come siano giunti al pagamento di provvigioni per un ammontare così rilevante. Essi avevano stipulato un contratto di mediazione, verbalmente, con il solo signor ________. Quest’ultimo si è rivolto allora al signor ________, suo conoscente, informandolo di avere concordato con i mandanti un prezzo di fr. 260’000.–/270’000.–, al netto della provvigione, ed avvertendolo quindi che, se anch’egli avesse voluto un compenso per i propri sforzi, avrebbe dovuto elevare il prezzo in misura tale da coprire la provvigione.
È così che si è giunti ad un prezzo di fr. 295’000.–, in cui sono compresi ben 35’000 franchi di onorari per prestazioni di mediazione.
6.2.2.
Dall’esposizione dei fatti che precede si evince in modo abbastanza chiaro che il contratto di mediazione è stato stipulato dai ricorrenti con il solo signor ________, al quale è stato chiesto di trovare un compratore disposto a pagare fr. 275’000.–, contro un onorario del 5% circa a suo favore. È stato poi ________ a contattare ________, proponendogli di collaborare alla ricerca di un compratore per il rustico; però, invece di concordare con questi una divisione della provvigione promessagli dai mandanti (come accadrebbe altrimenti, in caso di submediazione; cfr. Marquis, Le contrat de courtage immobilier et le salaire du courtier, Losanna 1994, p. 204), ________ ha posto la condizione che l’intero onorario promesso rimanesse a lui e che ________ provvedesse a coprire il proprio mediante un corrispondente incremento del prezzo.
Non vi è dunque stato un semplice contratto di submediazione fra ________ e ________, bensì un accordo fra i proprietari stessi, il mediatore da loro incaricato ed una terza persona, consistente nell’elevare il prezzo e quindi l’utile imponibile, facendo partecipare a quest’ultimo anche ________.
6.3.
A ben vedere, la posizione di ________ nell’operazione in esame non differisce molto da quella del titolare di un diritto di compera o di prelazione, che ceda ad un terzo il proprio diritto, oppure da quella dell’acquirente in un contratto di compravendita con clausola sostitutiva, che faccia subentrare nel contratto un terzo, contro un corrispettivo.
6.3.1.
A tale riguardo, si tenga presente che è assoggettata all’imposta sugli utili immobiliari anche la cessione successiva di diritti, in particolare la cessione del diritto di compera (art. 124 cpv. 2 lett. h LT). In caso di esercizio del diritto di compera da parte del cessionario – ma lo stesso vale per l’ipotesi dell’acquisto da parte di un acquirente sostituito – il proprietario del fondo paga l’imposta in base al valore indicato nell’atto notarile al momento della costituzione del diritto; il primo titolare del diritto di compera, da parte sua, viene imposto sulla differenza fra il valore del diritto al momento della sua costituzione e il valore, se superiore, al momento della sua cessione o delle successive cessioni (Soldini, L’assoggettamento dei trasferimenti economici di immobili all’imposta sugli utili immobiliari, in: Caimi/Cometta/Corti [a cura di], Il Ticino e il diritto – Raccolta di studi pubblicati in occasione delle Giornate dei giuristi svizzeri 1997, Lugano 1997, p. 646).
6.3.2.
Il Tribunale federale ha ammesso addirittura l’esistenza di un’alienazione economica nel caso in cui le parti stipulano un contratto preliminare di compravendita non in forma autentica ma mediante scrittura privata, sebbene, in un simile caso, manchi un valido negozio giuridico, per cui si richiederebbe la forma autentica. L’Alta Corte ha infatti riconosciuto che, in determinate circostanze, anche un contratto invalido può far sì che un intermediario possa esercitare i poteri spettanti ad un proprietario e consentire ad un terzo di acquistare la proprietà, per il fatto che il proprietario civilistico si sente vincolato agli accordi presi e offre ad un terzo l’occasione di concludere una valida compravendita (StE 1985 B 42.22 n. 1; Soldini, L’assoggettamento dei trasferimenti economici, cit., p. 644).
6.3.3.
Se, dunque, chi trova un compratore senza essere titolare di alcun diritto sull’immobile da vendere, non avendo acquistato neppure un diritto di compera, può essere assoggettato all’imposta sugli utili immobiliari conseguita aumentando il prezzo pattuito con il proprietario civilistico, ci si potrebbe seriamente domandare se l’imposizione di un utile immobiliare non si giustifichi anche in un caso come quello qui in esame. Il signor ________ non ha infatti agito da vero e proprio mediatore o submediatore né per i ricorrenti né per il mediatore ________; si è invece interposto fra costoro, da un lato, ed i signori ________, dall’altro, aumentando il prezzo concordato e conseguendo la differenza quale guadagno.
6.3.4.
Non spetta comunque a questa Camera la competenza di emettere una tassazione dell’utile immobiliare conseguito dal signor ________. Né i ricorrenti contestano il valore di alienazione, che loro stessi hanno dichiarato ammontare a fr. 295’000.–.
6.4.
Alla luce delle considerazioni che precedono, si impone la conclusione che si giustifica il solo computo della provvigione di fr. 15’000.– versata a ________.
L’ulteriore versamento di fr. 20’000.– a ________ non rientra più nei presupposti delle provvigioni “usuali”, come richiesto dalla legge.
6.5.
Deve infine essere respinta la censura, secondo cui la mancata considerazione della provvigione in discorso, nella tassazione dei ricorrenti, configurerebbe una doppia imposizione dello stesso reddito.
Infatti, una inammissibile doppia imposizione è data solo qualora un contribuente sia imposto da due o più cantoni per lo stesso oggetto fiscale (art. 46 cpv. 2 Cost. fed.). Pertanto, se anche mediatore e mandante fossero assoggettati in due cantoni diversi, non sarebbe comunque costitutiva di una doppia imposizione in contrasto con l’art. 46 cpv. 2 Cost. fed. la circostanza che il mediatore debba pagare le imposte sull’intera provvigione ricevuta, mentre il mandante non può dedurla integralmente dal ricavo della vendita (StE 1991 B 44.13.5 n. 4).
Del resto, è ben vero che il mediatore dichiara fra i propri redditi aziendali le provvigioni ricevute, ma si giustifica di assoggettare queste ultime all’imposta ordinaria sull’utile o sul reddito solo nella misura in cui rappresentino vero e proprio compenso per l’attività di mediatore; se si configurano invece quali partecipazioni all’utile immobiliare del venditore, dovrebbero essere soggette all’imposta speciale sugli utili immobiliari.
Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 300.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 380.–
sono a carico dei ricorrenti.
Intimazione alle parti.
Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente: Il Segretario:
Ultimo aggiornamento: 11.06.2026
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