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Numero d'incarto:
80.2001.125
Data decisione, Autorità:
14.09.2001, CDT
Incarto n.
80.2001.00125
Lugano
14 settembre 2001
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera
di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 20 agosto 2001
in materia di: imposta sugli utili
immobiliari
presentato da:
__________ __________, __________
__________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
- 1.1.
__________ e __________ __________
__________, coniugati dal 1985, sottoscrivevano
il 18 maggio 2000 una convenzione matrimoniale di separazione dei beni,
sciogliendo così il precedente regime della partecipazione agli acquisti.
Alla
moglie venivano trasferiti i seguenti immobili di proprietà del marito:
·
part. n. __________
RFD di __________
·
part. n. __________
RFP di __________,
con i
relativi oneri ipotecari
Quale
contropartita, la moglie rinunciava alla divisione della prestazione di libero
passaggio del marito.
1.2.
L'Ufficio
cantonale di stima, al quale l'Ufficio di tassazione di Mendrisio aveva chiesto
di stabilire il valore venale degli immobili, attribuiva alla part. n. __________ RFD di __________ un valore di fr. 580'000.- e alla part. n. __________ RFP di __________ un valore di fr. 120'000.-.
Il 26
marzo 2000 l'Ufficio di tassazione di __________
notificava a __________ __________ la tassazione sugli utili
immobiliari. L'utile immobiliare per l'immobile di __________ veniva stabilito in fr. 405'812.- e imposto con
l'aliquota del 4%. A sua volta, l'utile dell'immobile di __________ veniva stabilito in fr. 50'000.- e
pure imposto con l'aliquota del 4%.
1.3.
Il 24
aprile 2000 __________ __________, avvalendosi del patrocinio
dell'avvocata __________ __________ __________,
presentava reclamo in tempo utile.
In
occasione dell'udienza del 12 giugno 2001 le parti convenivano di fissare
l'utile imponibile relativo al trasferimento dell'immobile di __________ in fr. 10'000.- (imposta dovuta:
fr. 400.-); per quello di __________ si
conveniva di considerare nel valore d'investimento il prezzo di fr. 350'000.-
versato alla ex moglie al momento dell'acquisto della sua quota di un mezzo, di
prendere in considerazione costi di miglioria negli ultimi vent'anni per fr.
40'000.-, come pure costi relativi allo scioglimento del regime matrimoniale
per fr. 2'685.50 e di determinare quindi il calcolo dell'utile per ciascuna
delle quote originarie di comproprietà, tenendo conto dei relativi costi d'investimento.
Pertanto
l'Ufficio di tassazione, con decisioni su reclamo del 26 luglio 2001 accoglieva
parzialmente il reclamo e, meglio, come a verbale d'audizione.
- Con
il presente, tempestivo ricorso __________
__________ chiede l’annullamento delle
surriferite decisioni su reclamo, negando in particolare d'aver tratto utili
dall'operazione.
L’Ufficio
di tassazione si astiene dal formulare osservazioni.
- Si
pone anzitutto il problema della rilevanza dell'accordo sottoscritto con
l'Ufficio di tassazione dal contribuente medesimo e dalla sua rappresentante.
3.1.
Benché la
legge tributaria ticinese e il decreto sull'imposta federale diretta non prevedano
l'istituto processuale dell'accordo transattivo (Verständigung),
dottrina e giurisprudenza sono concordi nell'ammetterlo a determinate
condizioni (cfr. Blumenstein, in ASA 17, p. 1 ss.; Reimann/Zuppinger/Schärrer,
Kommentar zum ZH StG, vol. III, p. 336 s.; Masshardt,
Wehrsteuerkommentar, 1985, p. 21 s.; Känzig/Behnisch, Die direkte
Bundessteuer, 2. ediz., Basilea 1992, III parte, p. 108).
L'accordo
può tuttavia portare unicamente su circostanze di fatto difficili da accertare,
che richiederebbero indagini complesse e dispendiose (cfr. Blumenstein,
op. cit., p. 5; Zuppinger e altri, op. cit., p. 337). In particolare l'accordo
è ammesso nei numerosi casi in cui, data la natura stessa della circostanza di
fatto da accertare, non è possibile un accertamento esatto.
3.2.
Secondo
la dottrina, esso dipende sempre dall'iniziativa dell'autorità fiscale e come tale
è da considerare un provvedimento dell'autorità (behördliche Massnahme;
cfr. Blumenstein, op. cit., p. 7). Proprio per questo aspetto, l'accordo
differisce dalla convenzione (Abmachung), dalla cui natura contrattuale
discendono per entrambi gli stipulanti conseguenze vincolanti sia sul piano dei
fatti che su quello del diritto (cfr. Blumenstein, op. cit., p. 7).
Blumenstein definisce in modo scultoreo l'accordo quale atto preparatorio della
notifica della tassazione (Vorbereitung der zutreffenden Veranlagung)
(fr. Blumenstein, op. cit., p. 8).
Sebbene,
per la sua natura di mero atto - di natura procedurale - preparatorio della
successiva decisione dell'autorità, l'accordo non sia vincolante, il suo
contenuto non può essere rimesso in discussione a piacimento delle parti: se
così fosse lo si priverebbe di ogni rilevanza giuridica. Per evitare simili
conseguenze, l'accordo va valutato secondo il principio della buona fede (Treu
und Glauben) (Blumenstein, op. cit., p. 9).
3.3.
La
dottrina più recente non ritiene che l'accordo si esaurisca in un mero atto
procedurale, osservando che nel caso dell'accordo si ha bilateralità. L'accordo
è più di una comunicazione unilaterale (decisione), poiché contiene una
manifestazione di volontà riferita ad un caso concreto: "Der Abschluss der
Einigung trägt offensichtlich vertragliche Züge. Behörde und Steuerpflichtiger
erklären aus freiem Entschluss, sich an diese oder jene Regelung halten zu
wollen oder von einem bestimmten Sachverhalt ausgehen zu wollen. Diese Erklärungen,
bei denen es sich um Willenserklärungen handelt, bilden durch ihre
Uebereinstimmung bzw. durch ihre sich je entsprechende Gegenseitigkeit einen Rechtsakt,
der nunmehr für beide Seiten grundsätzlich verbindlich ist" (Rickli,
Die Einigung zwischen Behörden und Privaten im Steuerrecht, Basilea 1987, p.
103; cfr. Duss, Zwischen Norm und Sachverhalt, in ASA 59,
p. 69).
Si tratta
di un vero e proprio contratto di diritto pubblico fra fisco e contribuente,
che la dottrina (Känzig/Behnisch, op. cit., p. 108 s.) assimila alla
figura civilistica della transazione extragiudiziale, con cui due parti
eliminano una controversia od una incertezza circa una relazione giuridica. Gli
stessi autori propongono di chiamare l'intesa fra autorità fiscale e contribuente
accordo quando avviene prima o nel quadro della procedura di tassazione, ed
invece transazione se segue la decisione e si produce nel corso del
procedimento di reclamo.
3.4.
L'efficacia
di un'intesa fra autorità fiscale e contribuente poggia dunque su di un vincolo
contrattuale. In tale contesto, il principio della buona fede assume rilevanza
unicamente in ambito interpretativo, qualora i termini dell'accordo non fossero
sufficientemente univoci e necessitassero di essere chiariti. Non può più esservi
alcun dubbio, allora, sul fatto che il contribuente, che si è impegnato,
sottoscrivendo una transazione con l'autorità fiscale, non potrà poi
semplicemente recedere unilateralmente da tale accordo.
Resta
fermo, peraltro, il principio, già enunciato nella giurisprudenza risalente, secondo
cui può ritenersi non vincolata dall'accordo la parte che provi di essere incorsa
in un errore essenziale sul suo contenuto o di averlo firmato senza poter
tenere conto di circostanze emerse solo in seguito (cfr., p. es., CDT n.
296-297 del 18 settembre 1989 in re Ba., p. 3). Tale conclusione appare
considerevolmente rafforzata alla luce dell'asserita natura contrattuale della
transazione in discorso.
3.4.
Esaminando
il testo del verbale sottoscritto il 12 giugno 2001 presso l'Ufficio di tassazione
di __________, risulta chiaro l'intendimento
delle parti di determinare concordemente i diversi elementi necessari ad
accertare l'utile immobiliare, segnatamente i diversi fattori che costituiscono
i costi d'investimento.
Inutile
sottolineare che l'accordo è stato sottoscritto senza riserve di sorta non
soltanto dal funzionario dell'Ufficio di tassazione, ma anche dal contribuente
medesimo e dalla sua patrocinatrice.
Ammettere,
in un simile caso, che le parti possano scostarsene a posteriori, sarebbe un venire
contra factum proprium, manifestamente incompatibile anche con il principio
della buona fede. Sotto questo profilo, la decisione dell'Ufficio di tassazione
va pertanto confermata.
3.5.
Aperta
potrebbe semmai essere rimasta unicamente la questione, squisitamente
giuridica, sulle modalità di determinazione dell'utile, quando l'alienante è
diventato proprietario dell'immobile in epoche successive mediante acquisto,
come in concreto, di due quote di comproprietà.
Ma anche
su questo punto, per quanto si dirà, il ricorso è chiaramente da respingere.
- 4.1.
Lo Stato
preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai
guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti
di esso (art. 123 LT).
Il
tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte
sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di
una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona
assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza
che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto
dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli,
L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140
LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.
59).
4.2.
L'utile
imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore
di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e
dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia,
se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può
chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di
proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2
LT).
4.3.
In una
recente sentenza questa Camera ha ammesso l'esistenza di un trasferimento
imponibile anche nel caso di un contratto denominato di "cessione",
mediante il quale il marito ha trasferito alla moglie alcuni immobili
rientranti nella massa degli acquisti, nell'intento di definire e sistemare i
loro rapporti patrimoniali, senza nemmeno sciogliere il regime ordinario della
partecipazione agli acquisti, dovendosi presumere che il trasferimento costituisse
un anticipo dell' estinzione del credito di partecipazione. (CDT n. ..__________ del 10 maggio 2000 in re D. G.;
confermata da STF n. __________
del 29 novembre 2000; Vogt, Commentario basilese, Basilea 1992, ad art.
239 CO, n. 44 e 45 con riferimenti; Hasenböhler, Commentario zurighese,
Zurigo 1998, ad art. 168 CC n. 29).
4.4.
Va
altresì rilevato che l'imposizione degli utili immobiliari si fonda sul
principio delle "situazioni comparabili". Valore di investimento e
valore di alienazione devono cioè riferirsi allo stesso immobile, dal punto di
vista delle dimensioni e del contenuto. Incrementi o diminuzioni della sostanza
immobiliare, causati da eventi naturali oppure da prestazioni del proprietario
o di altre persone, devono essere presi in considerazione al fine di ottenere
delle "situazioni comparabili". Il prezzo di acquisto pagato per un
certo immobile può dunque essere contrapposto al prezzo ottenuto con l'alienazione
dello stesso fondo, solo se il complesso di cose e diritti di cui è costituito
il fondo non ha subito alcuna modificazione durante il possesso, se cioè il
complesso esistente al momento della vendita è congruente con quello esistente
al momento dell'acquisto (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., ad art. 128,
p. 182).
Conformemente
a questo principio, nel caso di immobili acquistati in epoche diverse e ceduti
per un valore globale, il valore di alienazione è ripartito proporzionalmente
al valore commerciale dei singoli immobili (art. 136 cpv. 1 LT). La durata
della proprietà è stabilita per ogni singolo immobile (art. 136 cpv. 2 LT).
Tale principi trovano applicazione anche quando vengono alienate singole quote
di comproprietà, poiché esse costituiscono giuridicamente oggetto di proprietà
individuale che il proprietario può alienare separatamente (cfr. Soldini/Pedroli,
op. cit., ad art. 123, p. 62). Data la natura reale dell'imposta sull'utile
immobiliare, sia l'utile sia la durata del possesso, determinante per l'aliquota,
devono essere stabiliti separatamente per ognuna delle quote originarie (cfr. Soldini/Pedroli,
op. cit., ad art. 136, p. 296, in senso analogo).
- 5.1.
Nella fattispecie, l'Ufficio di tassazione ha constatato che la
"convenzione matrimoniale", del 18 maggio 2000, con la quale i
coniugi Solcà hanno adottato il regime della separazione dei beni, includeva il
trasferimento di due proprietà immobiliari del marito alla moglie e, meglio, di
quelle indicate sopra (cfr. cifra 1.1.).
Che la
convenzione sia stata stesa senza controllare "che i beni immobili già
appartenessero a tutti e due i coniugi in un regime normale di coppia",
come sostiene il ricorrente, è argomento di nessun pregio per il presente
giudizio.
"Questa
erronea, ma logica buona fede dell'interpretazione del regime matrimoniale",
che, sempre secondo il ricorrente sarebbe "nata dal fatto che beni
immobili all'estero, __________, soggiacciono
a questo regime", è pure argomento di nessun pregio per il presente
giudizio. Esso illustra semmai che vi è verosimilmente stata una certa
leggerezza nel valutare le conseguenze fiscali della scelta di sciogliere il
regime della partecipazione agli acquisti e di adottare quello della
separazione dei beni. Ciò può tutt'al più avere implicazioni d'altra natura,
segnatamente sul piano della responsabilità civile di chi ha consigliato, se
consiglio vi è stato, questa soluzione fiscalmente improvvida.
5.2.
Né il
ricorrente può essere seguito laddove sostiene che il trasferimento dei due
immobili non avrebbe prodotto utile.
È invece
vero il contrario, poiché proprio attraverso l'utile immobiliare conseguito
trasferendo gli immobili alla moglie, il ricorrente ha potuto estinguere le
proprie posizioni debitorie nell'ambito della liquidazione del regime della
partecipazione agli acquisti e adottare quello della separazione dei beni
riservandosi l'intero avere di libero passaggio del II Pilastro. Diversamente
non sarebbe stato possibile liquidare il regime ordinario e adottare quello
della separazione dei beni.
5.3.
Per
quanto concerne poi la determinazione dell'utile, separando, per quanto concerne
l'immobile di __________, le singole
quote di comproprietà originarie e tenendo conto del relativo costo d'investimento,
come pure della relativa durata della proprietà, l'Ufficio di tassazione ha
correttamente applicato il diritto, attenendosi scrupolosamente ai principi
enunciati al consid. 4.4.
Come
risulta dal calcolo allegato alla decisione su reclamo, l'alienazione della
quota di comproprietà di più recente acquisto, vale a dire quella acquistata
dalla ex moglie al momento del divorzio, non ha prodotto alcun utile. L'utile è
invece da imputare alla quota originaria, per la quale a un valore di
alienazione di fr. 290'000.- (metà del valore determinato dall'Ufficio di
tassazione) si contrappongono costi d'investimento per complessivi fr.
111'390.-, conformemente a quanto concordato all'udienza (metà del valore di
stima di vent'anni prima, metà delle migliorie degli ultimi vent'anni, metà dei
contributi di miglioria e canalizzazione, metà delle spese relative allo
scioglimento del regime).
Il
ricorrente d'altronde non fornisce il benché minimo indizio che possa far
ritenere non conforme all'accordo questo calcolo.
- Per
le ragioni che precedono, il ricorso è respinto. Tassa di giustizia e spese processuali
sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT
dichiara e
pronuncia
-
I ricorsi
sono respinti.
-
Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un
totale di fr. 580.–
sono a
carico del ricorrente.
-
Intimazione
alle parti.
-
Il
presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il
segretario:
Ultimo aggiornamento: 02.07.2026
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