AIUTO RICERCA
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Numero d'incarto: 80.2011.171
Data decisione, Autorità: 04.06.2013, CDT
Titolo: Imposta sugli utili immobiliari: compensazione utili con perdite d’esercizio dell’impresa intracantonale, revisione di decisione passata in giudicato, anche d’ufficio, applicazione di nuova giurisprudenza
TRASFERIMENTO IMPONIBILE art. 12 cpv. 4 LAIDart. 124 LTart. 232 cpv. 1 LT
Incarto n. 80.2011.171
Lugano 4 giugno 2013
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1 rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 12 dicembre 2011 contro la decisione dell’11 novembre 2011 in materia di IC 2008.
Fatti
A. Con atto pubblico del 2 novembre 2007, __________ RI 1 concedeva ai coniugi __________ e __________ un diritto di compera sul mapp. n. __________ RFD di __________, al prezzo di fr. 680'000.–. In seguito all’esercizio del diritto di compera, il trapasso di proprietà veniva iscritto a Registro fondiario il 20 febbraio 2008.
Con decisione del 27 luglio 2009, l’RS 1__________ notificava alla venditrice la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, nella quale commisurava l’utile imponibile in fr. 166'483.– e l’imposta in fr. 4'994.50.
Non impugnata, la suddetta decisione passava in giudicato.
B. Nella dichiarazione fiscale 2008, la RI 1 indicava di aver conseguito un utile d’esercizio di fr. 231'319.–, importo da cui, per il calcolo dell’imposta cantonale, deduceva le perdite riportate di fr. 689'200.–.
Notificandole la tassazione IC/IFD 2008, con decisione del 22 luglio 2011, l’autorità fiscale constatava l’assenza di utile imponibile per l’IC, mentre commisurava l’utile imponibile per l’IFD in fr. 247'300.–. Nella motivazione allegata alla decisione, l’UTPG spiegava di aver compensato parte della perdita riportata (fr. 166'483.–) con l’utile immobiliare conseguito con la vendita assoggettata all’imposta sugli utili immobiliari, conformemente a quanto stabilito dalla giurisprudenza della Camera di diritto tributario, che ha deciso che la perdita d’esercizio è deducibile dall’utile immobiliare. Di conseguenza, annunciava che avrebbe sottoposto a revisione l’imposta sugli utili immobiliari, non appena passata in giudicato la decisione di tassazione dell’imposta sull’utile.
C. La contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 18 agosto 2011, contestando una ripresa per prestazioni valutabili in denaro agli azionisti e la compensazione della perdita con l’utile immobiliare. A quest’ultimo riguardo, in particolare, la reclamante riteneva che non fossero adempiuti i presupposti per una revisione della decisione relativa all’imposta sugli utili immobiliari, per il fatto che il guadagno imposto separatamente era stato assoggettato con un’aliquota del 3%, sicché il suo interesse era di poter compensare la perdita riportata con i futuri, probabili, utili d’esercizio, imposti con aliquote superiori.
L’autorità di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, con decisione dell’11 novembre 2011, rinunciando alla ripresa dei vantaggi economici a favore degli azionisti. In relazione alla compensazione delle perdite, ribadiva di avere applicato la giurisprudenza della Camera di diritto tributario.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 chiede che la decisione su reclamo sia modificata aggiungendo alla perdita riportata l’importo di fr. 166'483.– e che l’autorità fiscale rinunci alla revisione della decisione di tassazione relativa all’imposta sugli utili immobiliari. Secondo la ricorrente, la revisione sarebbe ammessa solo a vantaggio del contribuente, mentre nel suo caso ne sarebbe penalizzata, per effetto dell’aliquota superiore cui è soggetto l’utile ordinario (16,43%) rispetto a quella applicata al calcolo dell’imposta sugli utili immobiliari (3%). Contesta poi che la modifica della giurisprudenza a cui si è richiamato l’UTPG possa essere applicata anche al suo caso, che non costituisce una fattispecie intercantonale.
E. Nelle sue osservazioni del 19 gennaio 2012, l’UTPG propone di respingere il ricorso. Contesta in particolare l’affermazione dell’insorgente, secondo cui la revisione della decisione relativa all’imposta sugli utili immobiliari non la avvantaggerebbe.
La ricorrente ha replicato con scritto del 7 febbraio 2012, nel quale ha fra l’altro rilevato che in una recente sentenza (del 7 ottobre 2011) il Tribunale federale ha ritenuto che non fosse incostituzionale la normativa in vigore nel Canton Zurigo, la quale non consente la deduzione dall’utile immobiliare delle perdite d’esercizio di un’impresa che opera solo all’interno del cantone.
All’udienza del 17 aprile 2012 le parti si sono riconfermate nelle rispettive posizioni.
Diritto
Si pone dapprima la questione della ricevibilità del ricorso. Infatti, per effetto della deduzione delle perdite riportate, l’imposta cantonale sull’utile ammonta a zero franchi.
1.2.
La Camera di diritto tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a condizione che il gravame sia ricevibile in ordine.
Il riconoscimento della legittimazione ricorsuale implica l’esistenza di un interesse degno di protezione, sia esso un interesse di diritto o di fatto, direttamente connesso con l’oggetto della contestazione ed attuale (Scolari, Diritto amministrativo, Parte generale, Bellinzona 1988, p. 200 s.).
In altri termini, perché sia data la legittimazione, devono essere adempiuti i seguenti presupposti:
· l’interessato deve essere toccato e pregiudicato dalla decisione: è irrilevante che si tratti di interessi giuridici o fattuali, bastando che la decisione gli cagioni uno svantaggio economico, ideale, materiale o di altra natura;
· il ricorrente deve dimostrare di avere un interesse alla modifica della decisione: si richiede pertanto che egli sia toccato in modo particolare e diretto, in misura maggiore e con intensità superiore rispetto a chiunque altro
(Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, Vol. II, 4a ediz., Basilea/Francoforte 1993, n. 1980, p. 489).
1.3.
Poiché l'autorità materiale di cosa giudicata si riferisce soltanto al dispositivo della decisione e non si estende invece ai motivi, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale al contribuente manca un interesse attuale degno di protezione a poter contestare il calcolo delle perdite da riportare, contenuto nei motivi di una decisione (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 9 maggio 2001, in RDAF 2001 II p. 261 = StE 2001 B 96.11 n. 6).
1.4.
Nella fattispecie, l’utile d’esercizio della contribuente per il periodo fiscale 2008 è stato commisurato in fr. 231'319.–, importo dal quale sono poi state dedotte le perdite accertate negli esercizi precedenti (fr. 653'435.–). L’utile imponibile accertato consiste pertanto in una perdita di fr. 422'116.–. Da una vendita immobiliare intervenuta nello stesso periodo, la contribuente ha conseguito un utile di fr. 166'483.–, che è stato assoggettato all’imposta sugli utili immobiliari.
Nella decisione impugnata, l’UTPG ha affermato che “procederà d’ufficio alla revisione della tassazione TUI, deducendo dall’utile immobiliare la perdita ordinaria, non appena la presente tassazione IC/IFD 2008 sarà cresciuta in giudicato”.
La conseguenza della decisione è dunque che la perdita si ridurrà nella misura dell’utile immobiliare con cui sarà compensata (fr. 166'483.–).
Ci si può allora domandare se la ricorrente abbia un interesse attuale degno di tutela ad impugnare la tassazione litigiosa, dal momento che non si sa ancora se la perdita accertata potrà mai essere compensata con futuri utili d’esercizio.
Considerato il fatto che la decisione impugnata ha tuttavia espressamente fatto dipendere la revisione della decisione in materia di imposta sugli utili immobiliari dall’esecutività della decisione stessa, si giustifica di entrare nel merito del ricorso. La condizione che la perdita d’esercizio sia accertata con una decisione passata in giudicato è d’altronde stata stabilita anche da questa Camera, nella sentenza del 19 maggio 2010 (RtiD II-2010 n. 15t, in particolare consid. 5), con la quale ha esteso alle imprese intracantonali la compensazione delle perdite già precedentemente ammessa per le imprese intercantonali.
Nella particolare situazione descritta, non vi è pertanto ragione di pretendere che l’autorità fiscale proceda prima alla revisione della decisione concernente l’imposta speciale, perché poi la contribuente interponga reclamo e ricorso.
Nel merito, è controversa la volontà dell’UTPG di compensare la perdita risultante dal calcolo dell’imponibile, nella decisione impugnata, con l’utile immobiliare di fr. 166'483.–, conseguito dalla contribuente nello stesso periodo fiscale e già assoggettato all’imposta speciale sui guadagni immobiliari con decisione nel frattempo divenuta definitiva.
2.2.
La decisione dell’autorità di tassazione si fonda su una sentenza della Camera di diritto tributario, che nel 2010 ha ammesso la compensazione dell’utile immobiliare con una perdita d’esercizio (sentenza del 19 maggio 2010, n. 80.2009.143, in RtiD II-2010 n. 15t).
La pronuncia di questa Corte era stata determinata da una modifica della giurisprudenza del Tribunale federale in materia di doppia imposizione intercantonale, in conseguenza della quale, a partire dal 2004, l’impresa che ha conseguito un utile immobiliare in un cantone può ormai compensarlo con la perdita d’esercizio in un altro cantone, anche nel caso in cui il cantone di situazione dell’immobile preveda l’assoggettamento degli utili immobiliari ad un’imposta speciale di carattere reale. Secondo l’Alta Corte, infatti, il diritto del cantone di situazione dell’immobile di imporre gli utili realizzati su immobili aziendali non può permettere al medesimo di ignorare la situazione generale dell’azienda e di imporre integralmente l’utile immobiliare anche quando la società chiude complessivamente in perdita (DTF 131 I 249 consid. 6.3). Già nella sentenza menzionata la regola della deducibilità delle perdite in altri cantoni è stata ritenuta applicabile agli immobili aziendali non solo di commercianti professionali di immobili, ma, in generale, di tutte le società intercantonali, nel senso del diritto in materia di doppia imposizione (DTF 131 I 249 consid. 6.5). Nel medesimo intento di evitare perdite di ripartizione, lo stesso principio è poi stato coerentemente applicato anche agli immobili destinati all’investimento di capitali di una persona fisica (DTF 131 I 285 consid. 4.1) e di una persona giuridica (RtiD I-2009 n. 18t consid. 6.3. e rinvii).
Sebbene la sentenza del 2004 si riferisse esclusivamente a casi intercantonali, il Tribunale federale aveva tuttavia già preso in considerazione l’obiezione fondata sulla parità di trattamento delle imprese cantonali ed intercantonali. Aveva allora ricordato come il diritto della doppia imposizione non faccia sorgere alcuna pretesa fiscale, ma si limiti a delimitare fra loro le sovranità fiscali. Se è necessario, il cantone deve pertanto provvedere, nel caso concreto oppure mediante regole generali ed astratte, ad evitare che imprese puramente cantonali siano discriminate rispetto alle imprese intercantonali (DTF 131 I 249 consid. 6.4).
Nella sentenza del 19 maggio 2010, dunque, questa Camera ha stabilito che il principio di uguaglianza esige che la compensazione delle perdite relative all’attività dell’impresa con gli utili immobiliari sia ammessa anche nel caso delle imprese imponibili in un unico cantone ed anche se quest’ultimo assoggetta i guadagni immobiliari ad un’imposta speciale nell’ambito del sistema monistico. Aveva così riconosciuto ad una società con sede nel Canton Ticino la facoltà di chiedere la revisione dell’imposta sugli utili immobiliari, relativa alla vendita di un immobile di sua proprietà, una volta che fosse passata in giudicato la tassazione dell’imposta sul reddito o sull’utile, che avrebbe accertato in modo definitivo una perdita d’esercizio (RtiD II-2010 n. 15t).
2.2.
Nella sua replica, la ricorrente contesta la suddetta giurisprudenza della Camera di diritto tributario, facendo riferimento ad una sentenza del Tribunale federale del 7 ottobre 2011.
Va premesso che tutti i cantoni che applicano il cosiddetto sistema monistico di imposizione degli utili immobiliari (che cioè estendono il campo d’applicazione dell’imposta speciale sui guadagni immobiliari anche ai proventi conseguiti con la cessione di immobili della sostanza commerciale), in seguito alla modifica della giurisprudenza del Tribunale federale nell’ambito della doppia imposizione intercantonale, hanno ammesso che la compensazione delle perdite d’esercizio con gli utili immobiliari possa verificarsi anche quando non vi è una situazione intercantonale, proprio nel rispetto del principio di uguaglianza. L’unico cantone che ha fatto resistenza è Zurigo. Qui è accaduto che il Tribunale cantonale amministrativo abbia riconosciuto che le imprese intracantonali sono sistematicamente discriminate rispetto a quelle intercantonali, per il fatto che non possono compensare le perdite. Ne discendono una violazione del principio di uguaglianza e l’incostituzionalità della normativa cantonale. La corte cantonale ha tuttavia demandato al legislatore il compito di adottare una disciplina della compensazione delle perdite che fosse conforme alla Costituzione (sentenza del 25 agosto 2010, n. SB.2009.00079). La sentenza del Tribunale cantonale amministrativo è tuttavia stata impugnata con ricorso al Tribunale federale, il quale invece ha negato l’incostituzionalità della legislazione cantonale. L’Alta Corte ha rilevato che, per la Legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID), i cantoni che scelgono il sistema monistico sono liberi di prevedere la deduzione delle perdite o meno. Ha così escluso che la legge federale sull’armonizzazione obblighi i cantoni a concedere la compensazione delle perdite. Neppure la giurisprudenza dello stesso Tribunale federale che si fonda sul divieto di doppia imposizione intercantonale imporrebbe ai cantoni che hanno adottato il sistema monistico di concedere la compensazione delle perdite alle imprese intracantonali (sentenza del 7 ottobre 2011 n. 2C_747/2010, in RF 67/2012 p. 48 = ASA 80 p. 609).
2.3.
La sentenza appena menzionata si riferisce al diritto del Canton Zurigo ed esplica pertanto i suoi effetti solo sulla legislazione di quel cantone. In particolare, non si ripercuote sulla disciplina della compensazione delle perdite stabilita con la sentenza del 19 maggio 2010 di questa Camera.
D’altra parte, lascia un po’ perplessi il ragionamento del Tribunale federale, laddove sembra escludere una questione di costituzionalità della legislazione cantonale alla luce del fatto che l’art. 12 cpv. 4 LAID lascia ai cantoni un margine di manovra nella disciplina dell’imposizione degli utili immobiliari ed in particolare nell’ammissione della compensazione delle perdite quando viene adottato il sistema monistico. L’art. 190 Cost., che considera determinanti per il Tribunale federale e per le altre autorità incaricate dell’applicazione del diritto le leggi federali e il diritto internazionale, imporrebbe allora allo stesso Tribunale federale di considerare vincolante ogni scelta fatta dal legislatore cantonale, in quando “coperta” dalla legge federale quadro.
Come è stato osservato in dottrina, ne discenderebbe la conseguenza che, in tutti gli ambiti in cui l’imposizione degli utili immobiliari non è espressamente disciplinata dalla LAID, ai tribunali sarebbe precluso un controllo di costituzionalità della normativa cantonale. In particolare, con la sua argomentazione l’Alta Corte avrebbe trascurato il fatto che la compensazione delle perdite non sarebbe incompatibile con il mantenimento del sistema monistico. Dunque, né la natura reale dell’imposta sugli utili immobiliari né il margine di manovra lasciato dalla LAID al legislatore cantonale basterebbero ad escludere che la normativa cantonale possa essere messa in discussione dal profilo della sua costituzionalità (cfr. Suter, Interkantonale Verlustverrechnung – gerechtfertiger Sonderfall?, in ZSIS 01/12; dello stesso avviso: Casanova, Die steuerrechtliche Rechtsprechung des Bundesgerichts im Jahr 2011 – Kantonale Abgaben, in ASA 81 p. 341 ss., in particolare p. 356).
2.4.
In ogni caso, che la discriminazione dell’impresa intracantonale rispetto a quella intercantonale sia giustificabile dal profilo del principio di uguaglianza pare difficile da sostenere. Prova ne sia che lo stesso governo del Canton Zurigo ha recentemente proposto di modificare la legge tributaria, introducendo la compensazione delle perdite d’esercizio con gli utili immobiliari (cfr. Auszug aus dem Protokoll des Regierungsrates des Kantons Zürich, Sitzung vom 30. April 2013). Il Consiglio di Stato zurighese, dopo aver ricordato che per il Tribunale federale il cantone sarebbe libero di ammettere o di escludere la compensazione delle perdite, riconosce tuttavia che il diverso trattamento delle imprese intercantonali e di quelle intracantonali non è soddisfacente:
Das Nebeneinander von unterschiedlichen Lösungen für ausser- und innerkantonale Unternehmen erscheint jedoch als unbefriedigend. Selbst wenn solche unterschiedlichen Lösungen nach Meinung des Bundesgerichts unbedenklich sind, können sie im Hinblick auf das Gebot der Rechtsgleichheit kaum mehr überzeugen.
(cfr. Auszug cit., p. 3).
Il Consiglio di Stato del cantone più popoloso della Svizzera ha così proposto di mantenere il sistema monistico di imposizione degli utili immobiliari, ammettendo però la possibilità di dedurre le perdite d’esercizio.
2.5
La decisione contestata, con la quale l’UTPG si è conformato alla sentenza del 19 maggio 2010 di questa Camera, appare da questo profilo ineccepibile. Avendo l’autorità fiscale verificato che, nello stesso anno in cui la società ricorrente aveva subito una perdita d’esercizio, aveva anche conseguito un utile immobiliare soggetto all’imposta speciale, ha dunque proceduto alla compensazione della prima con il secondo.
Con il ricorso in esame, la società contribuente lamenta anche il fatto che l’autorità di tassazione, per conformarsi alla disciplina descritta in merito alla compensazione delle perdite, debba ricorrere alla revisione della decisione di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, già passata in giudicato. Poiché peraltro la revisione è prevista dalla legge solo a vantaggio del contribuente, essa non potrebbe essere ammessa nel suo caso, poiché il risultato sarebbe ad essa sfavorevole. Infatti, per effetto della deduzione della perdita dall’utile immobiliare, perderebbe la possibilità di riportarla ai periodi fiscali successivi e di compensarla con i futuri utili d’esercizio, che a loro volta sarebbero assoggettati all’imposta sull’utile con aliquote nettamente più elevate di quella con cui è stata calcolata l’imposta sugli utili immobiliari.
3.2.
Per il fatto che, nei cantoni che applicano il sistema monistico, l’imposizione degli utili immobiliari delle imprese avviene mediante un’imposta separata, è facile che la compensazione con la perdita d’esercizio implichi una revisione della decisione di tassazione già passata in giudicato. È quanto è avvenuto, del resto, anche nel caso di cui si è occupata questa Camera nel 2010, quando ha ammesso la deduzione delle perdite in virtù del principio di uguaglianza. Siccome nel caso concreto la decisione di tassazione dell’imposta cantonale non era ancora passata in giudicato, la Camera aveva respinto il ricorso, indicando espressamente che il ricorrente avrebbe poi potuto inoltrare un’istanza di revisione della tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari (RtiD II-2010 n. 15t consid. 5).
Del resto, una simile soluzione si impone anche in altre situazioni, nell’ambito dell’imposta sugli utili immobiliari. Si pensi al caso del differimento dell’imposizione per reinvestimento nell’abitazione primaria (art. 125 lett. g LT). Poiché il venditore di un’abitazione “che ha servito durevolmente ed esclusivamente all’uso personale del contribuente” ha due anni di tempo per destinare il ricavo “all’acquisto o alla costruzione, in Svizzera, di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo”, può accadere che, quando tale requisito viene adempiuto, la tassazione dell’utile conseguito con la vendita del primo oggetto sia già passata in giudicato. Si impone allora una revisione della decisione in questione (cfr. p. es. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2a ediz., Zurigo 2006, n. 282 ad § 216, p. 1581). La stessa esigenza di riaprire una decisione già definitiva si pone poi quando si tratta di compensare le perdite entro i limiti ammessi dall’art. 134 cpv. 4 e 5 LT (cfr. Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 272 e p. 281).
3.3.
È vero che la revisione si intraprende di solito a favore del contribuente (art. 232 cpv. 1 prima frase LT: “Una decisione o sentenza cresciuta in giudicato può essere riveduta a vantaggio del contribuente, a sua domanda o d’ufficio”), anche se il Tribunale federale è meno categorico (cfr. p. es. RF 58/2003 p. 513).
Tuttavia, è innegabile che nella fattispecie la modifica della decisione di tassazione in materia di imposta sugli utili immobiliari sia favorevole alla ricorrente. Infatti, l’utile immobiliare assoggettato all’imposta con la decisione del 27 luglio 2009 sarebbe azzerato per effetto della compensazione con la perdita accertata con la decisione qui impugnata. Sia che si consideri isolatamente la decisione relativa all’imposta sugli utili immobiliari del 27 luglio 2009 sia che si tenga conto della situazione fiscale complessiva della contribuente per il periodo fiscale 2008, il risultato della revisione è favorevole alla ricorrente.
L’argomentazione dell’insorgente, secondo cui la revisione avrebbe effetti ad essa sfavorevoli, per il fatto che avrebbe maggior interesse a poter dedurre la perdita dai futuri utili soggetti all’imposta ordinaria, nel cui ambito l’imposta è calcolata con aliquote superiori rispetto a quella dell’imposta sugli utili immobiliari (3%), presuppone in modo inammissibile che si tenga conto della situazione di altri periodi fiscali. Inoltre, non tiene conto del fatto che la compensazione delle perdite d’esercizio con gli utili immobiliari, anche nel caso delle imprese intracantonali, è stata introdotta dalla giurisprudenza di questa Camera proprio per realizzare la parità di trattamento di tutti i contribuenti. Se si facesse dipendere la compensazione dalla condizione che la decisione in merito all’imposta sugli utili immobiliari non sia ancora passata in giudicato, si pregiudicherebbe in modo evidente l’uguaglianza dei contribuenti. Né si giustifica di lasciare al singolo contribuente la scelta fra la compensazione all’interno dello stesso periodo fiscale e quella fra diversi periodi, a dipendenza della convenienza, determinata dalle aliquote applicabili.
3.4.
Ne consegue che la revisione della decisione di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari rappresenta la necessaria condizione per la compensazione delle perdite d’esercizio con gli utili immobiliari soggetti all’imposta speciale, ogniqualvolta la decisione relativa a quest’ultima sia già passata in giudicato.
Resta un ultimo aspetto da affrontare.
La decisione con cui l’UTPG ha assoggettato all’imposta sugli utili immobiliari il profitto di fr. 166'483.– è stata notificata alla ricorrente il 27 luglio 2009 e, non essendo stata impugnata, è passata in giudicato alla fine di agosto dello stesso anno. La giurisprudenza con cui questa Camera ha ammesso la deduzione delle perdite d’esercizio dall’utile immobiliare è stata adottata nel corso dell’anno successivo.
Si tratta a questo punto di determinare da quale momento si applichi la nuova giurisprudenza.
4.2.
Secondo una consolidata giurisprudenza, una nuova prassi si applica in linea di principio subito ed in tutti i casi che al momento della modifica sono ancora aperti (cfr. p. es. DTF 132 II 153 consid. 5.1). La giustificazione di tale regola va ricercata nello stesso principio di legalità, secondo cui le autorità incaricate di applicare il diritto sono tenute ad applicare nei confronti di tutti la legge nel senso riconosciuto corretto. Inoltre, un’applicazione immediata ed unitaria di una nuova interpretazione della legge garantisce la certezza del diritto (cfr. Stampe, Die Praxisänderung im Steuerrecht, Zurigo 2007, p. 23 s.; Bärtschi, Die Voraussetzungen für Praxisänderungen im Steuerrecht, in ZSIS 2007, par. 2.6.3).
Nell’ambito del diritto tributario, una prassi modificata è pertanto applicabile in tutti i procedimenti fiscali che ancora non si sono conclusi con una decisione passata in giudicato (StE 2007 B 24.4 n. 75 consid. 3.7). Di conseguenza, un contribuente non può invocare una modifica della prassi per ottenere la revisione di una decisione di tassazione, adottata conformemente alla giurisprudenza precedente e già passata in giudicato. Né l’autorità fiscale può intraprendere un recupero d’imposta nei confronti di un contribuente la cui tassazione è già passata in giudicato (Weidmann, Das intertemporale Steuerrecht in der Rechtsprechung, in ASA 76 p. 633 ss., in particolare p. 636 e giurisprudenza citata).
4.3.
Se la prassi viene modificata da una sentenza dell’autorità giudiziaria, si pone anche il problema di stabilire a partire da quando l’autorità debba recepire la nuova giurisprudenza nelle proprie decisioni: dal momento della decisione giudiziaria, dalla pubblicazione della sentenza o da quando la nuova giurisprudenza viene ripresa in una circolare dell’amministrazione?
In una sentenza del 2003, il Tribunale federale ha dovuto occuparsi del caso di un contribuente che lamentava il fatto che l’autorità fiscale cantonale gli avesse notificato l’11 luglio 1997 la decisione di tassazione che non teneva conto di una nuova giurisprudenza a lui favorevole, fondata su una sentenza del 24 aprile 1997 del Tribunale federale. Ricordato che un cambiamento di giurisprudenza non costituisce motivo di revisione, l’Alta Corte ha escluso che, alla data in cui era stata adottata, la decisione contestata fosse viziata da un errore manifesto, di cui l’autorità avrebbe dovuto accorgersi. Infatti, quest’ultima aveva avuto conoscenza della nuova giurisprudenza solo alla fine del mese di luglio del 1997, mediante una circolare del 18 luglio 1997 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni. Inoltre, la sentenza stessa sarebbe stata pubblicata nella Raccolta ufficiale (DTF 123 II 218) solo il 5 agosto 1997. Il Tribunale federale ha pure escluso che il fatto che l’autorità di tassazione avesse il diritto di revocare la decisione entro il termine di reclamo le imponesse di farlo, se anche si fosse accorta che la stessa era viziata da un errore (RF 60/2005 p. 45 = RDAF 2003 II p. 640 consid. 3.3).
Nella stessa sentenza, la Corte ha pure affermato che l’autorità avrebbe potuto ignorare la sentenza, con cui era stata modificata la giurisprudenza, anche se ne avesse avuto conoscenza prima di decidere. Infatti, da un punto di vista prettamente giuridico, la giurisprudenza di un’autorità giudiziaria non ha forza di legge e vincola le autorità inferiori solo per il caso giudicato; queste ultime possono pertanto discostarsene in altri casi senza violare il diritto, anche se in tal modo si espongono a ulteriori ricorsi (RF 60/2005 p. 45 = RDAF 2003 II p. 640 consid. 3.4).
Infine, il Tribunale federale ha escluso pure che l’autorità di tassazione avesse violato il principio della buona fede, per il fatto che non aveva informato il contribuente della nuova giurisprudenza, sottolineando che non esiste un obbligo costituzionale per le autorità di informare i cittadini di un eventuale cambiamento giuridico, a meno che una legge speciale non preveda un obbligo di informare oppure che il comportamento dell’autorità non sia tale da suscitare nel cittadino delle aspettative (ibidem).
4.4.
Tornando al caso in esame, si è già ricordato che la sentenza con cui questa Camera ha riconosciuto anche alle imprese intracantonali il diritto alla compensazione delle perdite è del 19 maggio 2010 ed è stata notificata alle parti il 25 maggio 2010. È quindi stata pubblicata nella seconda edizione del 2010 della Rivista ticinese di diritto (RtiD), che è stata distribuita nelle prime settimane del 2011.
Non occorre stabilire in modo preciso a partire da quale momento si possa pretendere che l’autorità fiscale dovesse recepire la giurisprudenza di questa Camera in merito alla compensazione delle perdite d’esercizio con gli utili immobiliari soggetti all’imposta speciale. Infatti, la decisione di tassazione relativa all’imposta sugli utili immobiliari è stata notificata al ricorrente, ed è poi passata in giudicato non essendo stata impugnata, ancora nel corso dell’anno precedente.
Come si è già ricordato, per evidenti ragioni fondate sulla certezza del diritto, il Tribunale federale esclude che una nuova giurisprudenza possa giustificare la revisione di una decisione di tassazione già passata in giudicato.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo dell’11 novembre 2011 è riformata nel senso che l’importo di fr. 166'483.–, dedotto dall’ammontare delle perdite dei precedenti esercizi per essere compensato con l’utile immobiliare, è aggiunta alle perdite da riportare.
Alla ricorrente è riconosciuta un’indennità di fr. 800.– per ripetibili.
.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
Copia per conoscenza:
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario:
Ultimo aggiornamento: 11.06.2026
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