BGE 31 I 45•Berne debt deduction for out-of-canton mortgage creditors
BGE 31 I 45Coletânea oficial do Tribunal Federal (BGE) / Volume I15 de mar. de 1856Dismissed
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The Commune of Vicques challenged a Bernese tax demand concerning the deduction of a mortgage debt owed to a Basel bank. It argued that the Bernese rule allowing deduction only for debts owed to creditors domiciled in Bern violated the constitutional prohibition of double taxation and equality before the law. The Federal Tribunal rejected the appeal as timely and held that the rule did not produce double taxation, since Bern taxed the immovable property in its territory and not the same person or object already taxed elsewhere. It also found no unconstitutional inequality, because the distinction was justified by the canton’s taxing power over local real estate.
Art. 46 CF, Art. 4 CF; debt deduction in cantonal real-estate taxation for mortgages owed to out-of-canton creditors; no double taxation and no inequality. A canton may, in principle, tax immovable property situated on its territory for its full value and limit deduction of mortgage debts to claims taxable in that canton. Such a rule does not constitute double taxation, because the canton taxes the land, whereas the other canton taxes the creditor’s claim; neither the same taxpayer nor the same taxable object is duplicated. Nor does it violate equality before the law, provided the distinction is drawn generally and not arbitrarily, and applies uniformly to all taxpayers in comparable situations (consid. 2-5).
44 A. Staatsrechtliche Entscheidungen. L Abschnitt. Bundesverfassung. bodigen runbeigentum erbunbene 5Befintltm barfteUen unb be alb, gemiiB 3 litt. b be 5teuergefene , in Büriel) fteuerfrei fein JoUen, betrifft, geben bie tJMurrenten feIbft au, baB biere 5Be::: fteuerung, bie iniel)tanwcnbung beß 3 litt. b be 5teuergefeneß auf bie fragIiel)en Dblerte feiten bel' I5teuerbenörben, ntel)t al ffi:eel)tnl)el'weigel'ung beöeiel)net werben tönne. :tIo.nad) aber tft bie ftl'eitige 3nteqmtation oer erwiil nten 5Beftimmung be fantono.len 5teumeel)tß onne weitereß ocr Wael)prüfung oeß 5Bunbengeriel)tß o. 5t(latngel'id)t 90f entnogen uno bebnl'f innbefonbere. bie l)on ben ffi:efurrenten beonte, in bel' ffi:efurnantmort beß ffi:egierungnl'ate augeftanbene, :jebod) burd) 5)inwei auf bie einfd)lägigen bnnbeß unb l)ölfmed)tUel)en runbfäne uegrünbete ?nerfd)iebengeit ber mußlegung beß 5Begriffeß limit runbeigentum l)erbunbeUf e::: finlUln" in bel' fanioualen I5teuernm.ri , je nael)bem 2 ober 3 beß I5teuergefeneß in %ro.ge ftc9t, feiner rörterung. Bu ucUt::: teifen bleibt l)ielme9r nur bie 5Be9auptung ber ffi:efumnten, bau o.uel) bie in ffi:eile ftegenbe I5teuerbei3iel ung gegen bo.ß ?ner6ot ber :tIofll'etbefteuerung l)erftoae. (un beaient fid) biefe ?nerbot bei stofliftOlt einer fan tonalen mit einer außlänbifd)en 5teuerl ogeit, beim interuationo.len 5teucrtonflift, mte er 9ier l)orIiegt, no.el) ber uißgerigen fonftanten ra;:i be 5Bunbeßgerid)tß, l)on wefd er aoaugel cn fein runb oefte9t, nur auf bie efteuerullg be runbbeftne6 (,3mmooHtarl)mnögen ). ?non UU3u1ö.ffigfeit ber 5Befteuerung ber fraglid en ?nermögenßobiefte in Bürtel) tönnte ba::: ger um bie ffi:ebe iein, fofem bie Dbjefte aIß 3mmooiHen 6eam. al 5Beftanbteile fo1el)er anöufel)en uö.ren. :tIieß ift jeboel) offenbnr ntel)t bel' %aU. ID(afigeoeub für bie 5Beantmortung bel' %rage 1ft uiimliel), wie ber :Regierungßrat autreffenb geltenb mnel)t, lebigHel) ber o.Ugemeine 5 rael)georaucl) oe tl. bie Watm ber 1500el)e; auf ben ID(obltß ber 5Befteuerung ber bell'. D6jefte Md) öürel)erifd)em I5teumeel)t, ben bie ffi:efurrenten 3ur 5Begrüubung 1l m muffaf:; fung anrufen, fommt 'oabet ntd)tß an. !lco.d aUgemeinem 5pracl) gebraud) un'o nad ber Wo.tur ber l5ael)e aber tft ol)ne wcitereß flar, bau )ffiarenuorräte un'o etriebßfanita l)on abrifunteme9 mungen, waß jene ?nmnögenßo6iefte barfteUen, nient a1ß .Jm mobiltaraubel)örben oetrad)tet werben fönnen. (?nergL ben ano. ogen, baß htterfantona e 5teumed)t 6efd)Iagenben ntfcl)eib 'oeß 5Bunbe ::: II. Doppelbesteuerung. N° 7.
geriel)tß in 5ad en ,3ml)of: m. 5., 5B'o. XVI, 5. 631 ff.) 60mit tft ber ffieturß mit eaug auf biefen 3weiten 5Befel)roerbenunft aIß unbegrünbet auauweifen. :tIemnad) at baß 5Buubengeric9t edannt: :tier ffi:efurß 1 irb injomei! gutgel)eiuen unb ber ntfel)eib beß 3(egierungßrate beß jhutonG Bürtel) l)om 11. muguft 1904 in bel' meinung Clufgel)oben, bo. 3 3ur rmittelung ber betben ftreiti::: gen fteuernfliel)tigen ?nermögen gegenüber ber regierungßräUid)en a;:o.tion ein Ueiterer 5Betrag i on 20,000 %r. in muaug 3u brtn::: gen ift. 3m. üorigen lutrb bcr ffi:efur o.bgcllltefcn. 7. Arret du S femer 1905 dans la cause Commune de Vicques contre Eta.t da Berna. Impot sur les immeubles: defalcation des dettes. L'srt. 2 de la loi bernoise du 20 aoiit 1903, modifiant la loi du 15 mars 1856 sm l'impot des fortunes, la quelle dispose que le contribuable peut seulement deduire de son capital foneier les dettes soumises a l'impot dans le canton de Berne, ne constitue ni une double imposition ni une violation du principe de l'egalite devant la loi. -Delai da recours, art. 178, eh. 30JF. La commune de Vicques (Jura bernois) est debitrice, en vertu d'une obligation hypotMcaire du 25 octobre 1883, d'une somme de 11648 fr. 25 c., en faveur de la Banque fonciere du Jura, a Bale. L'Etat de Berne, par l'intermediaire du Receveur du dis- trict de DeIemont, a reclame, en date du 30 septembre 1904, le paiement d'une somme de 312 fr. 15, representant le double de l'impöt foncier du par la dite commune pour les exercices 1894 a 1900 ey compris une amende egale au mon- tant reclame pour l'impot). Cette reclamation est fondee sur le fait que la commune de Vicques aurait indument opere la defalcation de cette somme de la valeur de ses immeubles. Selon la loi bernoise, la defal-
46 A. Staatsrechtliche Entscheidungen. I. Abschnitt. Bnndesverfassung. eation n'est autorisee qu'a l'egard des immeubles greves d'hy- potheques eu faveur de ereanciers domicilies dans le eanton. Lorsque le ereancier, comme c'est le eas dans l'espece, est domicilie hors du eanton, Ie proprietaire ne jouit pas de Ia defalcation. Par memoire du 20/25 novembre 1904, Ia eommune de Vieques a recouru en temps utile au Tribunal federal contre eette reclamatioll, poul' violation de dl'oits constitutionnels. Selon la reeourante, la pretention du gouvernement de Berne et la loi bernoise de 1894 sur laquelle il se fonde, eonstituent une violation du principe de Ia prohibition de Ia double impo- sition inscrit dans l'art. 46 CF, et une violation du principe de l'egalite devant Ia Ioi garanti par l'art. 4 de Ia meme cons- titutiou; elle estime avoir Ie droit d'operer Ia defalcation en question, maIgre les termes de Ia loi modificative du 20 aout 1893, disposant a son art. 2 que les prescriptions eoncernant Ia defalcation des dettes hypotbeeaires, figurant dans Ia loi du 15 mars 1856 sur l'impot des fortunes, art. 37 et 39, sont modifiees dans le sens que le proprietaire ne peut deduire de son eapital foneier imposable les capitaux ou rentes, a la garantie desqueis sa propriete est hypothe- quee, que dans Ie cas OU ees eapitaux ou rentes sont soumis a l'impot dans le eanton de Berne . A l'appui de sa preten- tion, Ia reeourante fait valoir en substance ce qui suit: Le principe de l'egalite devant Ia Ioi est viole, attendu que les proprietaires d'immeubles qui empruntent dans le eanton de Berne peuvent defalquer leurs dettes, alors que eeux ,qui empruntent hors du eanton ne le peuvent pas. Chaque eitoyen, comme chaque eorporation ou societe, a le droit d'emprunter hors du eanton; ils doivent pouvoir hy- potbequer leurs biens sans etre soumis, de ee ehef, ades prestations particulieres, qui ne sont pas imposees a d'autres citoyens. Leur interdire de defalquer leurs dettes contractees a l'etranger, sous pretexte que le fisc bernois est impuissant a frapper d'un impot leurs preteurs, a pour effet de les placer dans une situation onereuse, a laquelle eehappent Jes debiteurs bernois dont les creanciers hypothecaires sont etablis dans le canton. Ir. Doppelbesteuerung. No 7.
Le prineipe de I'interdiction constitutionnelle de Ia double imposition est egalement meconnu. La loi bernoise part de l'idee que la creanciere, -ici la Banque fonciere du Jura a BaIe, -n'etant pas imposable dans le cant on de Berne a raison des placements qu'elle y fait, ses debiteurs doivent supporter en son lieu et place l'impot auquel ses creances sont assujetties, et qu'elle devrait acquitter, si elle avait son siege dans ce dernier eanton; elle echappe a l'impot bernois par Ia raison qu'elle est soumise a l'impot a B:Ue, ou elle a son siege. Si elle devait payer en outl'e aBerne, elle semit victime d'une double imposition, prohibee par la constitution federale. 01' en faisant payer au proprietaire Hll impot du en nnalite par le creancier, on cree en fait une double imposi- tion puisque le meme impot se trouve paye dans deux cantons differents. La Banque fonciere du J um, creanciere hypothe- eaire de la conunuue de Vicques, doit a Bäle l'impot a raison de ses ereances, en quelques Heux que ses gages soient si- tues, et le canton de Berne n'a pas le droit de reclamer le meme impot en s' adressant, non plus au creancier, mais au debite ur. La loi bernoise du 15 mars 1856 sur l'impot des fortunes eonsidere le creancier comme le veritable contri- buable pour Ia portion de l'impot afferent a sa creance (voir art. 45) ; elle envisage le paiement par le debiteur comme une avance faite a l'aequit du creancier, et elle eonfere au proprietaire debiteur le droit de deduire eette avance Io1's du paiement de l'interet. La jurisprudence du Tribunal fe- deral conflrme cette maniere de voir. La loi bernoise du 20 aout 1893, modifiant celle du 15 mars 1856, n'a point ehange Ia situation, et l'art. 2 de cette loi, sur lequel le fise bernois etaie sa reclamation, est et demeure inconstitution- nel, eomme Ia loi de 1856 l' etait elle-meme sur ce point. La commune re courante conclut, en consequence, ä. ce qu'il plaise au Tribunal federal:
Dire et declarer que Ia reclamation formuIee par le Receveur du district de Delemont est nulle eomme contraire a la constitution federale et faire defense d'y donner suite. 20 Declarer d'une maniere generale que la disposition de l'art. 2 de Ia loi bernoise du 20 aout 1893 est inconstitution-
48 A. Staatsrechtliche Entscheidungen. l. Abschnitt. Bundesverfassung. nelle pour autant qu'elle vise les capitaux garantis hypotbe- cairement, dont les creanciers sont domicilies dans un canton suisse autre que le canton de Berne. 3° Partant, dire que la commune de Vicques a le droit d'optker, tant pour l'avenir que pour le passe, la defalcation de la dette qu'elle a contractee envers la Banque fonciere du Jura, a BaIe, aussi longtemps que celle-ci n'etablira pas son siege dans le canton de Berne. Dans sa reponse, le Conseil Executif de Berne, tant en son nom qu'en celui du Grand Conseil et de l'office du Receveur de Delemont, conclut en premiere ligne a la non entree en matiere sur le recours, -pour tardivete et defaut de legiti- mation de la recourante, -pour autant que celui-ei est di- rige contre la loi modificative du 20 aout 1892, et subsidiai- rement an rejet du dit pourvoi. Statuant sur ces aits el considerant en droit :
ne peut deduire de son capital foneier imposable les capitaux DU rentes, a la garantie desquels sa propriete est hypothequee, que, dans le cas ou ces capitaux DU rentes sont soumis a l'impot dans le canton de Berne., Cette prescription nou- velIe avait pour but et pour effet de faire disparaitre les dif- ficultes et inconvenients nombreux auxquels avait donne lieu, surtout en matiere de double imposition, l'appIication de l'art. 45 de Ia loi susvisee de 1856, aux termes de laquelle l'impot etait avance par le proprietaire, a l'acquit du crean- eier, mais etait du en reaIite par ce dernier, le debiteur etant en droit de deduire cette avance lors du paiement de son interet au dit creaneier. 3. -Or l'effet de la disposition de l'art. 2 susmentionne, laquelle figura d'ailleurs dans les lois de plusieurs autres cantons sur la matiere, notamment da Saint-GaU, Neuchatel et Fribourg, n'a jamais ete envisagee par le Tribunal federal comme pouvant donner lieu ä. une double imposition (voir arnnts dans les causes Baumann, Rec. off. VII, p. 205 et suiv. ; Curti, ibid., p. 474 et 475, consid. 4; Schnyderß. Fribourg, du 15 septembre 1880, consid. 3, etc.). En effet si, dans l'es- pece, le canton de Bale reclame l'impot au crlnancier hypo- tMcaire domicilie sur son territoire, ce n' est ni la meme personne, ni le meme objat qui se trouveraient, de ce fait, frappes dans deux cantons, puisque le fisc bernois emet seu- lement la pretention de soumettre a son impot fon eier, en vertu de sa souverainete en cette matiere, un immeuble situe sur le territoire bernois, et la commune de Vicques, propria- taira de cet immeuble. 4. -Il suit egalement de ce qui precede que l'exception tiree par la partie opposante au recours du defaut de legiti- mation de la re courante est fondee, puisque pour le cas ou l'impöt serait reclame aBate, au creancier, ce dernier seul se trouverait subir un prajudice de ce fait, et non la commune de Vicques, qui n'en supporterait aucune consequence dom- mageable. 5. -Le grief tire par la recourante d'une atteinte portee, par la decision incriminee, au principe de ' egaIite des ci- XXXI, L -i 905
50 A. Staatsrechtliche Entscheidungen. I. Abschnitt. Bundesverfassung. toyens devant la loi doit etre egalement repousse, en pre- sence de la pratique constante du Tribunal federal sur ce point, en vertu de laquelle il est loisible aux cantons, -en dehors des cas de double imposition, -de reglementer d'une maniere autonome la matiere de l'impot immobilier, a la seule condition que les prescriptions promulguees a cet egard ne soient pas marquees au coin de l'arbitl'aire, comme ce serait le cas si les dites dispositions faisaient, parexemple, acception des personnes, en favorisant, dans un but inex- plicable, ou par des motifs qui ne trouvent aucune justifica- tion en eux-memes, certaines categories de citoyens. 01' rien, dans les dispositions legales contre lesquelles Ia re courante s'eleve, ne saurait donner prise a une critique de ce genre. De plus ces dispositions n'ont pas pour effet de soumettre a un traitement different les citoyens se trouvant dans les memes conditions, puisque, d'une part, elle exempte de l'impot, jusqu'a concurrence du montant des hypotheques qui les chargent, tous les immeubles greves en faveur de creanciers domicilies dans le canton, et que d'autre part, elle frappe, pour l'integralite de leur valeur immobiliere, tous les fonds affectes en faveur de creanciers domicilies hors du canton, sans distinction de personnes ni de lieu. (Voir dans ce sens Rec. off. III, p. 235; VII, p. 204 et 476, consid. 2 ; XIV, p. 153; Curti, Entscheide des Bundesgerichts, I, 21, 23, 470; arret du Tribunal federal dans la cause Schnyder c. Fribourg, deja cite.) Il est en outre incontestable et de toute evidence que l'interdiction faite au debite ur de defal- quer Ie montant des hypotheques dues ades creanciers etran- gers au canton, trouve a la fois son fondement et sa justifi- cation dans le droit deja affirme ci-dessus de l'Etat d'as- treindre a l'impot la totalite de Ia pl'opriete immobiliel'e, si- tuee sur son territoil'e. Le fait que le debiteur bernois a la faculte de defalquer de sa declaration d'impot le montant des creances hypotbecaires dues par lui ades creanciers domi- cilies dans le canton, n'empeche nullement le fisc bernois de percevoir, en frappant ces creanciers pour les montants de- falques, la totalite de l'impot afferent a la valeur de l'im- H. Doppelbesteuerung. N° 8.
Rückzahlttng nicht geschuldeter Steuern. ba fidj ergi6t: A. er ilt remgarten tlol lt9afte lRelunent oefii t ilt l aI tli! eine megenfdjaft, auf bel' eine S)i)pot9ef ),lOH 30,000 lYr. J (tftet. r fteUte oeim emeinberat 9ar tlU ba5 efudj, bila i9m (pro 1903) bie S)I)Potgefilrfdjulb ),lom C5djni ungß tlert ),lOlt 80,000 tyr. aogeaog en tl erbe, tlurbe aoer abfdjHlgig 6efdjieben geftünt auf 6 2. Sa beß aürdj. C5t." ef. ),lon 1870 unb 137 litt. b beß emeiltbegefene5 l.Jl)lt 1875, me!dje ?Seftimmungen auten: 6 2. Sai beß C5t." ef.: ffnei fteuerpflidjtigem efii tum ),lon "mu5mnrtß tlol nenben barf ein ooug llarauf I aftenber Sdjulben
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Whether the appeal against the Bernese tax demand was filed in time
The appeal was timely because the 60-day period runs from the special application of the measure to the appellant, not merely from the earlier enactment of the law.
A constitutional complaint may be brought within the statutory period after the individual application of a law; the objection of lateness failed.
Whether Article 2 of the Bernese law of 20 August 1903 causes unconstitutional double taxation by denying debt deduction for out-of-canton mortgage creditors
No double taxation exists, because Bern taxes the immovable property and the deduction rule concerns only the allocation of the tax burden between debtor and creditor; the same person and the same object are not taxed twice.
The creditor bank is taxed in Basel on its own taxable position, while Bern taxes the land in its territory. If Bern denied deduction, it still did not tax the same subject and object twice.
Whether the same provision violates equality before the law
No violation of equality exists, because the rule applies uniformly to all properties encumbered in favor of in-canton creditors and to all properties encumbered in favor of out-of-canton creditors.
Cantons may regulate real-estate taxation autonomously, so long as the rules are not arbitrary or person-discriminatory; the distinction is based on the creditor's domicile and is justified by the canton’s taxing power over property located on its territory.
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