- Arteil vom 3. Februar 1910 in Sachen
Schweizerischer Bankverein gegen Appenzell A. Rh.
Angebliche Willkür durch Besteuerung einer Aktiengesellschaft für ihr
ganzes Vermögen, während die einschlägige Bestimmung des kanto-
nalen Steuergesetzes eine Besteuerung des gesamten Vermögens nur bei
den physischen Personen (bei den im Kanton wohnhaften Bürgern
oder Nichtbürgern ) vorsehe, die juristischen Personen aber nur zur
Versteuerung ihrer Liegenschaften, sowie des Reservefonds heranziehe.
Angeblich ungleiche Handhabung des Steuergesetzes. Angebliche
Willkür durch Besteuerung des Dotations- oder mutmasslichen
Betriebskapitals einer Bankfiliale. Grundsätze für die Berech
nung des als eigenes Vermögen der Aktiengesellschaft zu betrach
tenden Teils eines solchen Dotationskapitals.
A. Von 1866 bis 1909 bestand in Herisau die Aktiengesell
schaft Bank für Appenzell A. Rh. mit einem zuletzt 1½ Mil
AS 36 I 1910
lionen Franken betragenden Aktienkapital, sowie zwei Reservefonds
von zusammen 231,000 Fr. Diese Bank scheint als Vermögen
stets nur die Reservefonds sowie das steuerrechtlich auf 75,000 Fr.
geschätzte Bankgebäude versteuert zu haben.
Auf 1. Januar 1909 übernahm der Rekurrent Aktiven und
Passiven der Bank für Appenzell A. Rh.", wobei 5 Aktien dieser
Bank gegen 3 Aktien des Rekurrenten umgetauscht wurden. Die
Geschäfte der Bank für Appenzell A. Rh. wurden vom Re
kurrenten im bisherigen Bankgebäude unter der Firma Schweiz.
Bankverein, Agentur Herisau fortgeführt. Die neugeschaffene
Agentur wurde der Filiale St. Gallen angegliedert und ist tat
sächlich in ihren Entschließungen von dieser letztern abhängig.
Anfangs 1909 deklarierte der Rekurrent bezw. dessen Agentur
in Herisau:
Steuerbares Vermögen: 20,000 Fr. (gleich dem Überschuß
des Wertes der Liegenschaft über die Höhe der Hypotheken).
Steuerbares Einkommen: 20,000 Fr. ( 100,000 Brutto
einkommen abzüglich 80,000 Fr. Zins à 4% von dem Dotations
kapital, das 2 Millionen betragen werde).
Es steht fest, daß seither die auf der Liegenschaft lastenden
Hypotheken im Betrage von 56,000 Fr. abgelöst worden sind, wes
halb der Rekurrent ein steuerpflichtiges Vermögen von 76,000 Fr.
anerkennt.
B. Am 13. April 1909 teilte die Landessteuerkommission dem
Rekurrenten mit, daß seine Agentur in Herisau pro 1909 ge
mäß 14 Ziff. 2 und 3 des Steuergesetzes in das Steuerregister
der Gemeinde Herisau aufgenommen worden sei. Der Ansatz im
Vermögen entspreche der Summe des vom Rekurrenten in seinem
Selbsttaxationsformular angegebenen Geschäfts (Dotations ) ka
pitals, zuzüglich Wert des Bankgebäudes ohne Abzug der Hypo
theken. Eine vom Rekurrenten gegen diese Einschätzung gerichtete
Beschwerde wurde vom Regierungsrat laut Mitteilung der Kan
tonskanzlei vom 24. Juli 1909 auf Grund folgender Erwägungen
abgewiesen.
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Es sei zu konstatieren, daß die Rechtsvorgängerin des Re
kurrenten, die Bank für Appenzell A. Rh. , soweit deren Aktien
kapital in Frage komme, infolge eines Versehens bedauerlicher
Weise steuerfrei ausgegangen sei. Dieses Versehen schaffe aber
kein Präjudiz; gegenteils sei die Berichtigung Pflicht und Recht
der Steuerbehörde.
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Die Ansetzung des Dotationskapitals mit 2,000,000 Fr. sei
im Hinblick auf die Selbsttaxation des Rekurrenten im Ein
kommen (woselbst er 4% Zins von 2,000,000 Fr. mit 80,000 Fr.
vom Bruttoeinkommen abziehe) korrekt und unanfechtbar. Ohne
ein Betriebskapital in dieser Höhe könne ein solches Geschäft gar
nicht bestehen; ob man das nun Betriebskapital oder Dotations
kapital nenne, sei irrelevant.
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Bezüglich des Bankgebäudes erscheine ein Entgegenkommen
auf 85,000 Fr. (die faktische Höhe der frühern Bewertung der
Liegenschaft) aus Billigkeitsgründen angezeigt.
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Die Ausführungen der Rekursschrift, wonach im Kanton
Appenzell A. Rh. keine Aktiengesellschaft das Aktienkapital oder
anderes Betriebskapital versteuere, weshalb die beanstandete Steuer
veranlagung eine Verletzung der Rechtsgleichheit und einen Will
kürakt bedeute, seien nicht zutreffend.
C. Gegen diesen Entscheid richtet sich der vorliegende, rechtzeitig
und formrichtig ergriffene staatsrechtliche Rekurs mit dem Antrag
auf Aufhebung desselben.
Die Begründung des Rekurses ist aus den nachfolgenden Er
wägungen ersichtlich.
D. Namens des Regierungsrates des Kantous Appenzell A. Rh.
wurde Abweisung des Rekurses beantragt, wobei über die Be
steuerung der wichtigsten im Kanton domizilierten oder durch eine
Filiale vertretenen Aktiengesellschaften genauer Aufschluß erteilt wurde.
E. Die maßgebende Bestimmung ( 14) des Steuergesetzes
für den Kanton Appenzell A. Rh. vom 25. April 1897 lautet:
Der Vermögenssteuer ist unterworfen:
-
Alles in und außerhalb des Kantons befindliche bewegliche
und unbewegliche, nach Abzug der Schulden bleibende Vermögen
eines im Kanton wohnhaften Bürgers oder Nichtbürgers, der im
Kanton Wohnsitz genommen hat ( 3 des Bundesgesetzes über
die zivilrechtlichen Verhältnisse der Niedergelassenen und Aufent
halter), sofern nicht der Beweis geleistet wird, daß das außerhalb des
Kantons liegende unbewegliche Vermögen anderswo versteuert wird;
-
das einem Nichteinwohner des Kantons gehörende, aber im
Kanton gelegene unbewegliche Vermögen, ohne Abzug der darauf
lastenden Hypothekarschulden;
-
das einem Nichteinwohner des Kantons gehörende Vermögen
an Geschäftskapital , Handels , Fabrik und Gewerbefonds, soweit
dasselbe in einem im Kanton etablierten Geschäfte oder in hiesigen
Ablagen und Filialen arbeitet und beteiligt ist;
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der Reservefonds der Aktiengesellschaften, Kommanditaktien
gesellschaften und Kreditgenossenschaften, sowie das bewegliche Ver
mögen der übrigen Genossenschaften, sofern bei denselben nicht der
Charakter der Gemeinnützigkeit und Wohltätigkeit vorherrscht.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
-
Der Rekurrent erblickt zunächst eine willkürliche Inter
pretation von 14 des kantonalen Steuergesetzes darin,
daß er als Aktiengesellschaft für den Betrag des angeblichen Ver
mögens seiner Herisauer Agentur besteuert werde, während nach
der angeführten Gesetzesbestimmung eine Besteuerung der Aktien
gesellschaften nur für ihren Reservefonds, sowie für ihre im Kanton
befindlichen Liegenschaften zulässig sei. 14 des Steuergesetzes
enthalte nämlich zweierlei Kategorien von Vorschristen: einerseits
(in Ziff. 1 bis 3) solche über die Besteuerung der natürlichen
Personen; anderseits (in Ziff. 4) solche über die Besteuerung der
juristischen Personen. Auf die Aktiengesellschaften seien aber
selbstverständlich nur die Vorschriften der letzteren Art anwendbar.
Zur Begründung dieser von ihm gemachten Unterscheidung be
ruft sich der Rekurrent sowohl auf den Text des Gesetzes, als
auf dessen historische Grundlage. In letzterer Beziehung ist
nun aber zu beachten, daß das gegenwärtige Steuergesetz, von
der Einführung der Einkommenssteuer ganz abgesehen, insofern
neues Recht geschaffen hat, als nach 14 Ziff. 3 die Nicht
einwohner des Kantons nun auch ihr in kantonalen Betrieben
investiertes Geschäftskapital versteuern müssen, während sie
früher nur zur Versteuerung der im Kanton gelegenen Immo
bilien herangezogen wurden. Gerade auf 14 Ziff. 3 stützt
sich aber die Besteuerung des Rekurrenten für das auf 2 Mil
lionen angesetzte Dotationskapital seiner Agentur in Herisau.
Der historischen Grundlage des Gesetzes kann somit in Bezug auf
die Frage, ob eine willkürliche Interpretation vorliege, keine ent
scheidende Bedeutung zuerkannt werden.
Was den Text des 14 betrifft, so ist unbestreitbar, daß der
selbe redaktionell nicht wenig zu wünschen übrig läßt und daß es
daher schwer sein mag, unter den verschiedenen möglichen Inter
pretationen eine Auswahl zu treffen. Dies zu tun, ist jedoch nicht
die Aufgabe des Bundesgerichts, sondern es fragt sich hier einzig
und allein, ob der von den appenzellischen Behörden im vorlie
genden Falle eingenommene Standpunkt ein willkürlicher sei.
Für die Auffassung des Rekurrenten, wonach 14 in seinen
Ziffern 1 bis 3 nur die physischen Personen behandelt, die juri
stischen Personen aber erst in Ziff. 4, scheinen a priori aller
dings die in Ziff. 1 bis 3 gebrauchten Ausdrücke Bürger oder
Nichtbürger und Nichteinwohner zu sprechen; ebenso die be
sondere Behandlung der Aktiengesellschaften, Kommanditaktienge
sellschaften, Kredit und übrigen Genossenschaften in Ziff. 4,
weshalb auf den ersten Blick angenommen werden könnte, Ziff. 4
enthalte alles, was sich auf die Besteuerung der juristischen Per
sonen beziehe. Indessen spricht gegen diese Auffassung zunächst
die Einteilung des Paragraphen in 4 Unterabschnitte; denn, wenn
der Gesetzgeber zwei Hauptkategorien hätte machen wollen (natür
liche Personen einerseits, juristische Personen anderseits), so hätte
die Einteilung des Paragraphen in zwei Abschnitte näher gelegen,
als diejenige in vier Abschnitte. Sodann ergibt sich aber auch
aus den Ausdrücken Bürger oder Nichtbürger und Nichtein
wohner nicht mit absoluter Notwendigkeit, daß die Ziff. 1 bis 3,
in welchen diese Ausdrücke figurieren, nur auf natürliche Per
sonen anwendbar seien. Hauptzweck von Ziff. 1 war offenbar die
Aufstellung des Grundsatzes, daß es bei der Besteuerung auf das
Domizil des betreffenden Rechtssubjektes ankomme, während die
Ziff. 2 und 3 zwei Ausnahmen von diesem Grundsatze sanktio
nieren sollten. Hierbei trat aber die Frage, ob es sich um physische
oder juristische Personen handle, naturgemäß in den Hintergrund,
sodaß es erklärlich ist, wenn bei der Festsetzung der an das inner
oder außerkantonale Domizil zu knüpfenden steuerrechtlichen Folgen
Ausdrücke gebraucht wurden, welche in erster Linie auf die physischen
Personen zugeschnitten sind. Es mag hier daran errinnert werden,
daß auch die Steuergesetze anderer Kantone in dieser Beziehung
eine nicht ganz scharfe Terminologie aufweisen (vergl. z. B. Art. 2
litt. c des soloth. Steuergesetzes vom 17. März 1895), ja daß
sogar in einzelnen Bundesgesetzen und Staatsverträgen, sowie in
gewissen Bestimmungen der Bundesverfassung, der Ausdruck
Bürger oder Schweizer in einem auch auf juristische Personen
anwendbaren Sinn gebraucht wird (vergl. Art. 4 und 113 Ziff. 3
BV, Art. 175 Ziff. 3 OG, Art. 1 des Gerichtsstandsvertrages
mit Frankreich usw.).
Aber nicht nur findet die Auffassung des Rekurrenten weder in
der Entstehungsgeschichte, noch im Texte des Gesetzes eine unum
stößliche Stütze, sondern es erweist sich dieselbe, wenn die aus ihr
abzuleitenden praktischen Konsequenzen ins Auge gefaßt
werden, als geradezu unhaltbar. Denn darnach hätten die juri
ischen Personen im Kanton Appenzell A. Rh. weder ihr Ge
schäftskapital als solches, noch auch nur ihre im Kanton gelegenen
Immobilien zu versteuern, da ja die Versteuerung dieser Ver
mögensobjekte in 14 Ziff. 4 nicht vorgeschrieben ist; und
auswärtige Aktiengesellschaften mit innerkantonalen Filialen
hätten im Kanton sogar überhaupt nichts zu versteuern, weil
sie im Kanton keinen Reservefonds besitzen. Es liegt auf der
Hand, daß die Ablehnung einer Interpretation, die zu einer solchen
Privilegierung der anonymen Erwerbsgesellschaften führen würde,
nicht als willkürlich bezeichnet werden kann.
2. In zweiter Linie beschwert sich der Rekurrent über eine an
gebliche ungleiche Handhabung des 14: Bis jetzt, führt er
aus, sei stets daran festgehalten worden, daß die Aktiengesellschaften
nur für ihren Reservefonds, sowie für ihren im Kanton ge
legenen Immobiliarbesitz zu besteuern seien; deshalb habe auch
die Rechtsvorgängerin des Rekurrenten, die Bank für Appenzell
A. Rh., stets nur den Betrag ihres Reservefonds (250,000 Fr.),
sowie ihr in Herisau gelegenes Bankgebäude versteuern müssen,
und desgleichen verhalte es sich noch heute grundsätzlich mit allen
innerhalb oder außerhalb des Kantons domizilierten Aktiengesell
schaften; es werde behauptet und zum Beweise verstellt, daß im
ganzen Kanton keine einzige Aktiengesellschaft ihr gesamtes Ver
mögen versteuere. Darin, daß zu Ungunsten des Rekurrenten von
der bezüglichen Praxis abgegangen werde, liege wiederum eine
Willkür und zugleich eine Verletzung der Rechtsgleichheit
im engern Sinne.
Demgegenüber wäre zunächst zu bemerken, daß die steuerrecht
lichen Verhältnisse des Rekurrenten grundsätzlich nur mit den
jenigen anderer außerhalb des Kantons domizilierter
Aktiengesellschaften verglichen werden können, und zwar, genau
genommen, nur mit solchen außerkantonalen Aktiengesellschaften,
welche im Kanton Appenzell A. Rh., nicht eine Filiale, sondern
eine Agentur besitzen. Eine solche Aktiengesellschaft ist jedoch
vom Rekurrenten nicht benannt worden.
Wollte aber auch der Vergleich mit andern Aktiengesellschaften,
insbesondere mit solchen, die ihren Sitz im Kanton haben, zuge
lassen werden (von der Erwägung ausgehend, eine außerhalb des
Kantons domizilierte Aktiengesellschaft dürfe jedenfalls nicht höher
besteuert werden, als eine innerkantonale), so würde sich aus einem
solchen Vergleiche doch nicht ergeben, daß zu Ungunsten des Re
kurrenten eine Verletzung der Rechtsgleichheit begangen worden
sei. Denn an Hand der Vernehmlassung der rekursbeklagten Be
hörde, sowie der bezüglichen Belege, ist zu konstatieren, daß die
verschiedenen in Betracht kommenden Aktiengesellschaften grundsätz
lich keineswegs etwa nur für ihren Reservefonds und ihre im
Kanton gelegenen Immobilien, sondern für ihr ganzes Ver
mögen besteuert werden. Wenn nun auch in einzelnen Fällen die
Ausführung dieses Grundsatzes noch zu wünschen übrig läßt, so
ist dies weder der Ausfluß einer entgegenstehenden Praxis, noch
die Folge einer ungehörigen Begünstigung der betreffenden Aktien
gesellschaften, sondern es ist jener Umstand einfach auf die Er
fahrungstatsache zurückzuführen, daß die Klarlegung der in Betracht
kommenden tatsächlichen und rechnerischen Verhältnisse in der
Praxis sehr oft auf unüberwindliche Schwierigkeiten stößt. Ab
gesehen davon ergibt sich, daß verschiedenen jener Aktiengesellschaften,
mit Rücksicht auf ihren mehr oder weniger gemeinnützigen Zweck,
oder wegen ihrer prekären Lage, die in 15 Ziff. 4 des Steuer
gesetzes ausdrücklich vorgesehene Steuerbefreiung bewilligt wor
den ist. Was aber die Art und Weise betrifft, wie die Rechts
vorgängerin des Rekurrenten, die Bank für Appenzell A. Rh. ,
besteuert worden war, so ist zu bemerken, daß durch Aufhebung
eines als ungesetzlich erkannten Zustandes grundsätzlich keine Ver
letzung der Rechtsgleichheit begangen werden kann, selbst wenn
diese Aufhebung, wie hier, anläßlich eines Besitzwechsels stattfindet.
Der Rekurrent behauptet übrigens selber nicht, daß die von ihm
hervorgehobene Verschiedenheit der Behandlung seiner nunmehrigen
Herisauer Filiale einerseits und der frühern Bank für Appenzell
A. Rh. anderseits auf eine absichtliche Begünstigung jener inner
kantonalen Bank zurückzuführen sei, bezw., daß in übler Treue
rechts und gesetzwidrig gehandelt worden sei. Vielmehr erklärt
er ausdrücklich, nicht daran zu zweifeln, daß die Behörden suchten,
den Verhältnissen, soweit sie ihnen bekannt waren, gerecht zu
werden, wobei aber eben der Boden des Gesetzes verlassen worden
sei. Es läuft somit auch hier alles auf die Frage hinaus, welches
die richtige Interpretation des Gesetzes sei, bezw. ob das
selbe ohne Willkür so interpretiert werden könne, wie es seitens
der appenzeller Behörden geschehen ist. Diese Frage ist aber bereits
beantwortet.
3. Der Rekurrent behauptet sodann und verstellt zum Beweise,
daß seine Agentur in Herisau das Dotationskapital, welches als
ihr Vermögen betrachtet werden wolle, tatsächlich nie erhalten
habe. Wie es sich nun aber auch hiemit verhalten mag
die Richtigkeit der Annahme der appenzeller Behörden würde ein
der Rekursantwort beigelegtes Schreiben des Finanzdepartementes
des Kantons St. Gallen sprechen, wonach die St. Galler Filiale
des Rekurrenten auf Grund der Behauptung, sie müsse der
Agentur in Herisau eine Dotation von 2 Millionen überweisen,
für diesen Betrag in St. Gallen aus der Steuerpflicht entlassen
worden ist so kann es doch jedenfalls nicht als ein Akt der
Willkür betrachtet werden, wenn die appenzeller Steuerbehörden,
in Ermangelung anderer Anhaltspunkte, die anläßlich der Selbst
taxation ihnen gegenüber abgegebene Erklärung des Rekur
renten, daß das Dotationskapital 2 Millionen betragen werde,
zur tatsächlichen Grundlage ihres Entscheides gemacht haben.
Es durfte übrigens auch sonst angenommen werden, daß die
Herisauer Agentur des Rekurrenten als Rechtsnachfolgerin der
Bank für Appenzell A. Rh. , deren Betriebskapital sich aus
einem Aktienkapital von 1½ Millionen Franken nebst einem
ebenfalls nicht unbeträchtlichen Obligationenkapital zusammengesetzt
hatte, ihrerseits ein entsprechendes Betriebskapital benötige. Dabei
konnte es in Bezug auf die Frage der Besteuerung als gleichgültig
betrachtet werden, ob ihr dieses Betriebskapital in Form einer
Dotation direkt zugewiesen, oder ob ihr nur ein Kredit in
dieser Höhe eröffnet, oder welch anderer kaufmännischer Ausdruck
für die hier in Betracht kommende Operation gewählt worden sei.
Allerdings sieht 14 Ziff. 3 des Steuergesetzes von Appenzell
A. Rh. nur die Besteuerung von eigenem Geschäftskapital
des betreffenden Steuerpflichtigen vor, während bei einer bloßen
Agentur kaum von eigenem Vermögen gesprochen werden kann.
Allein es ist klar, daß bei der Frage, ob es sich um eigenes
Kapital handle, die Verhältnisse des Steuerpflichtigen selber,
nicht bloß diejenigen seiner im Kanton befindlichen Agentur, ins
Auge zu fassen sind. Darnach wäre im vorliegenden Falle grund
sätzlich zu untersuchen gewesen, in welchem Verhältnis beim Re
kurrenten überhaupt (d. h. wenn dessen sämtliche Geschäfts
niederlassungen berücksichtigt werden) die Höhe des eigenen Kapitals
zur Höhe des offenbar aus eigenem und fremdem Kapital zusam
mengesetzten Betriebskapitals stehe, und im gleichen Verhältnis
wäre alsdann sei es vom Standpunkte des Verbots der inter
kantonalen Doppelbesteuerung, sei es vom Standpunkte einer ra
tionellen Anwendung des Steuergesetzes von Appenzell A. Rh.
das der Agentur Herisau zugewiesene Betriebskapital, behufs Be
rechnung des im Kanton Appenzell A. Rh. steuerpflichtigen
Vermögens, zu reduzieren gewesen. Allein der Rekurrent hat sich
selber nicht auf diesen Boden gestellt, sondern sich in der Haupt
sache darauf beschränkt, die Höhe des zur Besteuerung herange
zogenen Betriebskapitals, sowie dessen Natur als eines eigenen
Kapitals, zu bestreiten und Beweis dafür anzutragen, daß die
angenommene Dotation gar nicht erfolgt bezw. daß die Bank
mit einem viel geringern Betriebskapital arbeite . Außerdem
wird freilich behauptet und zum Beweise verstellt, daß das Debet
saldo der Herisauer Agentur gegenüber der St. Galler Filiale
während der Monate März bis September 1909 durchschnittlich
850,000 Fr. betragen habe. Allein diese Behauptung schließt
keineswegs die Möglichkeit aus, daß noch andere Betriebsmittel
vorhanden seien. Es kann daher in der Tat nicht als willkürlich
bezeichnet werden, wenn die appenzeller Behörden bei der Fest
setzung des steuerpflichtigen Vermögens die einzige ihnen gegebene
Handhabe benutzten und also ihrer Taxation jenen vom Rekurrenten
selbst angegebenen Betrag von 2 Millionen zu Grunde legten.
Dies war umso weniger willkürlich, als ja anderseits bei der Be
rechnung der Einkommenssteuer gemäß dem Verlangen des Re
kurrenten die Zinsen dieses gleichen Betrages von 2 Millionen
in Abzug gebracht wurden.
4. Endlich beschwert sich der Rekurrent über die von ihm als
zu hoch bezeichnete Taxation des in Herisau befindlichen
Bankgebäudes. Nun ist aber von vorneherein klar, daß das
Bundesgericht als Staatsgerichtshof auf eine Überprüfung dieser
Taxation nicht eintreten kann. Es ergibt sich übrigens aus den
Akten, daß hier offenbar keine übertriebene Taxation vorliegt.
Ganz abgesehen davon, daß der Direktor der St. Galler Filiale
anläßlich einer Besprechung mit den appenzellischen Steuerbe
hörden einen Verkehrswert des Bankgebäudes im Betrage von
ungefähr 100,000 Fr. anerkannt haben soll, mag darauf hinge
wiesen werden, daß die Brandassekuranz des betreffenden Gebäudes,
welche 7 des wirklichen Wertes nicht übersteigen darf, 65,000 Fr.
beträgt, und daß darin der Wert von Grund und Boden nicht
inbegriffen ist. Von Willkür kann daher auch in diesem Punkte
nicht gesprochen werden.
Demnach hat das Bundesgericht
erkannt:
Der Rekurs wird abgewiesen.
Vergl. noch, betr. materielle Rechtsverweigerung (Willkür):
Nr. 6 Erw. 2.