Art. 4

“2 En l’espèce, le fait que le recourant possède également la nationalité espagnole n’a aucune incidence sur ses obligations militaires en tant que citoyen suisse. Même s'il avait prouvé qu'il avait accompli en Espagne son service militaire ‑ ce qui n'est pas le cas en l'occurrence ‑ cela n'aurait pas conduit à l'exemption d'incorporation dans l'armée suisse. En effet, le principe veut que tout homme de nationalité suisse est astreint au service militaire. Celui qui n'accomplit pas ce service ou le service de remplacement doit s’acquitter d’une taxe. Le Conseil fédéral peut, cependant, conclure des traités internationaux avec d'autres États portant sur la reconnaissance réciproque de l'accomplissement du service militaire par les doubles nationaux. De telles conventions constituent, dès lors, l'exception. La Suisse n’a toutefois pas conclu ce type d'accord avec l’Espagne Le cas du recourant s'assimile à celui des personnes n'ayant jamais subi de conscription. Il ne s'est donc pas acquitté de la totalité de son obligation de servir conformément à l'art. 4 al. 2bis LTEO, si bien que même s'il n’a pas été astreint en Espagne au service militaire en raison de la suspension de celui-ci à compter du 31 décembre 2002 pour toutes hommes nés après le 31 décembre 1982, il reste assujetti à ses obligations militaires en Suisse, y résidant, et s'il ne les accomplit pas, au paiement de la taxe d’exemption en Suisse jusqu'à l'âge limite prévu par la législation pertinente. Ce grief sera donc écarté. 6.             Le recourant se plaint enfin d’une violation des art. 164 al. 2 LIFD cum 32c al. 1 et 3 LTEO pour la TEO 2019. Les intérêts moratoires avaient été ajoutés, alors que le retard dans la taxation définitive ne lui était pas imputable. 6.1 Selon l’art. 32c al. 1 LTEO, le débiteur de la taxe qui n’a pas acquitté les montants dus dans les délais doit verser un intérêt moratoire. Les dispositions régissant l’impôt fédéral direct sont applicables. Selon l’art. 164 al. 1 LIFD, le débiteur de l’impôt qui n’a pas acquitté les montants dus dans les délais doit verser un intérêt moratoire fixé par le Département fédéral des finances.”

“Altersjahr noch nicht vollendet. Einen Befreiungsgrund gemäss Art. 4 WPEG macht er nicht geltend und ist nicht ersichtlich. Damit sind für das Ersatzjahr 2019 alle gesetzlichen Voraussetzungen der Ersatzpflicht erfüllt. Abgesehen vom Beginn der Ersatzpflicht haben alle Sachverhaltselemente, von deren Verwirklichung das WPEG die Ersatzpflicht abhängig macht, im Jahr 2019 und damit während der Geltungsdauer des WPEG bestanden. Damit hat sich der Sachverhaltskomplex schwergewichtig und überwiegend unter der Herrschaft des WPEG ereignet. Folglich stellt die Anwendung des WPEG auf das Ersatzjahr 2019 keine echte, sondern bloss eine unechte Rückwirkung in der Form der Rückanknüpfung dar (vgl. VwGer ZG A 2022 8 vom 10. Juli 2023 E. 4.2.2 und 4.2.4; VwGer ZH VB.2022.00767 vom 15. März 2023 E. 4.4; StRGer ZH WE.2022.10 vom 18. November 2022 E. 4b und 5b; vgl. ferner BGer 9C_648/2022 vom 9. Januar 2024 E. 7.2; TC NE CDP.2021.34 vom 7. Dezember 2021 E. 4d).”

“La taxe d'exemption de l'obligation de servir trouve son fondement à l'art. 59 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101). Selon cette disposition, tout homme de nationalité suisse est astreint au service militaire ou au service civil de remplacement (art. 59 al. 1 Cst.; cf. aussi art. 2 al. 1 de la loi fédérale du 3 février 1995 sur l'armée et l'administration militaire [LAAM; RS 510.10]); celui qui n'accomplit pas son service militaire ou son service de remplacement s'acquitte d'une taxe (art. 59 al. 3 Cst.), laquelle est régie par le droit fédéral, en particulier par la LTEO et par l'ordonnance du 30 août 1995 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (OTEO; RS 661.1). Aux termes de l'art. 2 al. 1 let. a LTEO, sont assujettis à la taxe les hommes astreints au service qui sont domiciliés en Suisse ou à l'étranger et qui, au cours d'une année civile (année d'assujettissement), ne sont, pendant plus de six mois, ni incorporés dans une formation de l'armée ni astreints au service civil. Les motifs d'exonération sont indiqués à l'art. 4 LTEO, qui prévoit notamment qu'est exonéré de la taxe quiconque, au cours de l'année d'assujettissement est considéré comme inapte au service en raison d'un handicap majeur et perçoit une rente ou une allocation pour impotent de l'assurance-invalidité fédérale ou de l'assurance-accidents (cf. let. abis). Selon l'art. 29 al. 1 LTEO, lorsque l'autorité de taxation doit déterminer si un assujetti a droit à l'exonération de la taxe pour une durée supérieure à celle de l'année d'assujettissement, elle prend sur ce point une décision spéciale. L'art. 33 al. 1 OTEO précise encore que l'assujetti peut en tout temps demander que sa prétention à l'exonération de la taxe soit soumise à un examen dont les conclusions auraient effet sur les taxations non encore passées en force.”

“5a OTEO fait le lien entre la TEO et les services accomplis dans la protection civile, en prévoyant une réduction de la TEO, à certaines conditions, en faveur des hommes servant dans la protection civile pour chaque jour accompli, et ce dès l’année d’assujettissement 2004. 6.             Dans leur contribution relative à l’art. 59 Cst., Kastriot LUBISHTANI et Vincent MARTENET considèrent que, malgré la modification susmentionnée du droit suisse qui est entrée en vigueur le 1er janvier 2013 à la suite de l’ACEDH GLOR, les objecteurs de conscience présentant un taux d’invalidité inférieur à 40% sont ex lege astreints au paiement de la taxe et qu’une telle solution est constitutive d’une discrimination contraire aux art. 8 al. 4 et 15 Cst. ainsi qu’au droit international, plus particulièrement les art. 8, 9 et 14 CEDH (Kastriot LUBISHTANI/Vincent MARTENET in Vincent MARTENET/Jacques DUBEY [éd.] Commentaire romand – Constitution fédérale, 1re éd., 2021, n. 43 ad art. 59 Cst.). 6.1 Selon ces auteurs, les exemptions prévues à l’art. 4 LTEO ne permettent pas de tenir compte des atteintes à la santé dites légères, c’est-à-dire celles présentant un taux d’invalidité inférieur à 40%. Pour ces personnes, il existait jusqu’à fin 2012 une double discrimination, par rapport aux personnes qui présentaient un taux d’invalidité supérieur à 40% d’une part et aux objecteurs de conscience ayant la possibilité d’effectuer le service civil d’autre part. Afin de remédier à cette discrimination, le Conseil fédéral a permis, depuis 2013, aux personnes déclarées inaptes au service militaire ainsi qu’au service de protection civile et soumises à la taxe d’exemption, mais désireuses de servir, d’accomplir un service militaire avec des restrictions médicales particulières. Cela étant, selon ces auteurs, cette solution demeure imparfaite à deux égards. D’une part, l’exigence de l’inaptitude au service de protection civile n’est ni adéquate ni nécessaire pour atteindre le but visé, puisqu’il s’agit d’un service différent. D’autre part, cette solution ne tient pas compte des personnes cumulant, en plus de leur handicap, une objection de conscience qui conduirait au service civil.”

“Le recourant se prévaut de deux affaires concernant la Suisse en matière de TEO portées devant la CourEDH rappelées ci-après. 3.1 Dans la première affaire visée par l’arrêt de la CourEDH GLOR c. Suisse du 30 avril 2009, req. n° 13444/04 (ci-après : l’affaire GLOR ou ACEDH GLOR), le justiciable suisse, né en 1978, avait été déclaré en 1997 inapte au service militaire en raison de diabète et affecté en 2000 à la réserve de la protection civile. Il avait contesté, en vain, la TEO notifiée en 2001 pour l’année 2000 devant les instances internes, invoquant un traitement discriminatoire du fait de son assujettissement à la TEO. Il estimait avoir été empêché d’accomplir son service militaire bien qu’il eût toujours déclaré vouloir le faire et contraint de payer la TEO parce que son taux d’invalidité (ou atteinte à son intégrité) était inférieur à 40%. Ce seuil – non contesté – a été fixé par la jurisprudence du Tribunal fédéral, qui admet l’exonération de la TEO seulement si l’atteinte à l’intégrité physique ou psychique atteint 40%, le handicap étant alors considéré comme majeur au sens de l’art. 4 al. 1 LTEO (ATF 126 II 275 ; 124 II 241). 3.1.1 Les autorités suisses ont invoqué les trois arguments suivants. Premièrement, déclarer le requérant apte au service militaire serait objectivement dangereux et irresponsable compte tenu de la maladie dont il souffrait et des contraintes particulières liées au service militaire, dont l’accès limité aux soins médicaux et aux médicaments, les efforts physiques importants et la forte pression psychologique. Deuxièmement, la possibilité d’effectuer un service civil de remplacement était prévue exclusivement pour les personnes refusant d’accomplir leur service militaire pour des motifs de conscience. Troisièmement, la législation fédérale en cause (LTEO) poursuivait un objectif légitime. Celui-ci consistait à rétablir une certaine égalité entre les personnes soumises à l’obligation de servir qui effectuaient le service militaire ou le service civil et celles qui, pour quelque raison que ce soit, en étaient exemptées. Cette taxe visait à remplacer les efforts et les charges que les personnes exemptées du service ne devaient pas endurer (§ 57 ss).”

“Le recourant ne se prévaut pour le surplus pas d'un motif d'exonération au sens de l'art. 4 LTEO. Il avait certes invoqué son état de santé dans la procédure de réclamation. Il n'avait toutefois malgré plusieurs rappels pas retourné le formulaire ad hoc transmis par l'autorité intimée ni produit un certificat médical détaillant ses problèmes médicaux et leur évolution au cours des années, de sorte que sa demande d'exonération avait à juste titre été classée sans suite. On rappelle en effet que l'exonération de la TEO pour des motifs médicaux suppose l'existence d'un "handicap majeur" (cf. art. 4 al. 1 let. a à ater LTEO), ce que l'assujetti doit établir.”

“5a OTEO fait le lien entre la TEO et les services accomplis dans la protection civile, en prévoyant une réduction de la TEO, à certaines conditions, en faveur des hommes servant dans la protection civile pour chaque jour accompli, et ce dès l’année d’assujettissement 2004. 6.             Dans leur contribution relative à l’art. 59 Cst., Kastriot LUBISHTANI et Vincent MARTENET considèrent que, malgré la modification susmentionnée du droit suisse qui est entrée en vigueur le 1er janvier 2013 à la suite de l’ACEDH GLOR, les objecteurs de conscience présentant un taux d’invalidité inférieur à 40% sont ex lege astreints au paiement de la taxe et qu’une telle solution est constitutive d’une discrimination contraire aux art. 8 al. 4 et 15 Cst. ainsi qu’au droit international, plus particulièrement les art. 8, 9 et 14 CEDH (Kastriot LUBISHTANI/Vincent MARTENET in Vincent MARTENET/Jacques DUBEY [éd.] Commentaire romand – Constitution fédérale, 1re éd., 2021, n. 43 ad art. 59 Cst.). 6.1 Selon ces auteurs, les exemptions prévues à l’art. 4 LTEO ne permettent pas de tenir compte des atteintes à la santé dites légères, c’est-à-dire celles présentant un taux d’invalidité inférieur à 40%. Pour ces personnes, il existait jusqu’à fin 2012 une double discrimination, par rapport aux personnes qui présentaient un taux d’invalidité supérieur à 40% d’une part et aux objecteurs de conscience ayant la possibilité d’effectuer le service civil d’autre part. Afin de remédier à cette discrimination, le Conseil fédéral a permis, depuis 2013, aux personnes déclarées inaptes au service militaire ainsi qu’au service de protection civile et soumises à la taxe d’exemption, mais désireuses de servir, d’accomplir un service militaire avec des restrictions médicales particulières. Cela étant, selon ces auteurs, cette solution demeure imparfaite à deux égards. D’une part, l’exigence de l’inaptitude au service de protection civile n’est ni adéquate ni nécessaire pour atteindre le but visé, puisqu’il s’agit d’un service différent. D’autre part, cette solution ne tient pas compte des personnes cumulant, en plus de leur handicap, une objection de conscience qui conduirait au service civil.”

“5a OTEO fait le lien entre la TEO et les services accomplis dans la protection civile, en prévoyant une réduction de la TEO, à certaines conditions, en faveur des hommes servant dans la protection civile pour chaque jour accompli, et ce dès l’année d’assujettissement 2004. 6.             Dans leur contribution relative à l’art. 59 Cst., Kastriot LUBISHTANI et Vincent MARTENET considèrent que, malgré la modification susmentionnée du droit suisse qui est entrée en vigueur le 1er janvier 2013 à la suite de l’ACEDH GLOR, les objecteurs de conscience présentant un taux d’invalidité inférieur à 40% sont ex lege astreints au paiement de la taxe et qu’une telle solution est constitutive d’une discrimination contraire aux art. 8 al. 4 et 15 Cst. ainsi qu’au droit international, plus particulièrement les art. 8, 9 et 14 CEDH (Kastriot LUBISHTANI/Vincent MARTENET in Vincent MARTENET/Jacques DUBEY [éd.] Commentaire romand – Constitution fédérale, 1re éd., 2021, n. 43 ad art. 59 Cst.). 6.1 Selon ces auteurs, les exemptions prévues à l’art. 4 LTEO ne permettent pas de tenir compte des atteintes à la santé dites légères, c’est-à-dire celles présentant un taux d’invalidité inférieur à 40%. Pour ces personnes, il existait jusqu’à fin 2012 une double discrimination, par rapport aux personnes qui présentaient un taux d’invalidité supérieur à 40% d’une part et aux objecteurs de conscience ayant la possibilité d’effectuer le service civil d’autre part. Afin de remédier à cette discrimination, le Conseil fédéral a permis, depuis 2013, aux personnes déclarées inaptes au service militaire ainsi qu’au service de protection civile et soumises à la taxe d’exemption, mais désireuses de servir, d’accomplir un service militaire avec des restrictions médicales particulières. Cela étant, selon ces auteurs, cette solution demeure imparfaite à deux égards. D’une part, l’exigence de l’inaptitude au service de protection civile n’est ni adéquate ni nécessaire pour atteindre le but visé, puisqu’il s’agit d’un service différent. D’autre part, cette solution ne tient pas compte des personnes cumulant, en plus de leur handicap, une objection de conscience qui conduirait au service civil.”

“En revanche, elle ne figure dans aucun des autres certificats médicaux produits devant le STEO par le recourant depuis août 2016, sous réserve de la précision suivante. Le certificat médical du 21 septembre 2020 mentionne, pour la première fois, un lien de causalité entre le service militaire effectué et l’aggravation de son état de santé, mais sans préciser que l’aggravation est sensible et durable, comme cela est précisé dans le certificat médical du 7 septembre 2021. Or, il s’agit d’une information que le recourant ne pouvait ignorer puisqu’elle concerne son état de santé, de sorte qu’il aurait déjà pu l’alléguer contre les premières décisions datant du 30 novembre 2017. La pertinence juridique de cette information découle d’ailleurs de la simple lecture de la loi, en particulier de l’art. 4 al. 1 let. b LTEO qui exonère de la TEO toute personne « déclarée inapte au service ou dispensée du service parce que le service militaire ou le service civil a porté atteinte à sa santé ». Il s’agit d’une situation alternative à celle de l’inaptitude en raison d’un handicap majeur cité aux let. a à ater de l’art. 4 al. 1 LTEO, énoncé dans les décisions du 13 novembre 2019. À cela s’ajoute la possibilité pour le recourant de s’adresser à un professionnel pour assurer la sauvegarde de ses droits, notamment en sollicitant l’information utile concernant une éventuelle exonération de la TEO en cas de problème de santé et les moyens de la faire valoir, s’il ne pouvait l’obtenir par lui-même. En tous les cas et conformément à la jurisprudence précitée, il peut être raisonnablement attendu de sa part qu’il se renseigne de manière adéquate et invoque tous les éléments de fait utiles en sa possession, au moment où il reçoit les décisions de taxation et/ou celles lui refusant l’exonération sollicitée et ce, dans le délai légal pour s’y opposer, étant précisé qu’il a un devoir de collaborer à l’établissement de faits pertinents (art. 22 LPA) et que la réclamation est en principe une procédure gratuite (art. 30 al. 5 LTEO). D’ailleurs, c’est ce qu’il a fait, avec succès, s’agissant de la TEO de 2020. Il est ainsi étonnant, vu notamment l’argumentation développée dans son recours, qu’il ait attendu l’expiration du délai de réclamation pour s’opposer à la décision du 23 septembre 2021 relative à la TEO de 2019, alors que, dans sa motivation, cette décision ne retenait explicitement pas l’aggravation de l’affectation préexistante causée par le service militaire.”

“Altersjahrs eingebürgerte Schweizer ist für die Bestimmung des Beginns der Ersatzpflicht vielmehr an die Einbürgerung anzuknüpfen (vgl. StRGer ZH WE.2022.10 vom 18. November 2022 E. 6). Im Jahr 2012, in dem er das Schweizer Bürgerrecht erworben hat, ist der Rekurrent von der Ersatzpflicht befreit gewesen (Art. 4 Abs. 1 lit. e aWPEG und Art. 4 Abs. 1 lit. e WPEG). Folglich hat die Ersatzpflicht für ihn im Jahr 2013 begonnen (vgl. Vernehmlassung der ESTV vom 27. Januar 2022 S. 3). Im Ersatzjahr 2019 hat der Rekurrent das”