(Art. 18 para. 1 VAT Act) The provision of supplies to closely related persons constitutes a supply relationship. Assessment is governed by Article 24 paragraph 2 VAT Act.
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Leistungen an eng verbundene Personen gelten als Leistungsverhältnis. Für die Bemessung ist nach Art. 24 Abs. 2 MWSTG der Drittpreis massgeblich. Wesentliche Abweichungen vom in einer verbindlichen Auskunft (Ruling) geschilderten Sachverhalt können die Bindungswirkung der Auskunft in Frage stellen; in solchen Fällen wäre die Anwendbarkeit der Auskunft zu prüfen und der ESTV gegebenenfalls ein aktualisiertes Auskunftsbegehren vorzulegen.
“Mit Blick auf diese Rechtslage handelt es sich bei der geringeren Anzahl der effektiven Flugstunden zwar um eine Abweichung vom Ruling (im Ruling waren 150-200 kommerzielle Flugstunden geplant, tatsächlich durchgeführt wurden 40-120 kommerziellen Flugstunden). Bei dieser Abweichung handelt es sich unter Berücksichtigung der Komplexität jedoch noch nicht um eine solche, die unmittelbar tatbestands- und damit rechtsrelevant wäre und die Bindungswirkung des Rulings für sich entkräften könnte. Auch stand die Finanzierungsfrage des Helikopters durch den Hauptaktionär nicht unmittelbar im Fokus des Rulings, weshalb auch hier die Änderungen nicht als unmittelbar tatbestands- und damit rechtsrelevant bezeichnet werden können. Im Übrigen gilt zu betonen, dass die ESTV in Konstellationen wie der vorliegenden gehalten war, den Sachverhalt derart zu erstellen, dass eine verbindliche Auskunft erteilt werden kann (vgl. vorne E. 5.2.1). Jedoch ist nach alter (wie nach jüngster) Rechtsprechung wesentlich, dass es sich beim Entgelt an eng verbundene Personen um den Drittpreis handelt (vgl. Art. 24 Abs. 2 MWSTG und Art. 26 MWSTV). Die Steuerpflichtige hat - wie sie selbst aufzeigt - mehrmals den Chartervertrag (in den Jahren 2014 und 2017) abgeändert und dadurch den Preis pro privater Flugstunde angepasst (vgl. E. 6.2.2 und E. 6.2.5). Hierbei handelt es sich um ein offensichtlich wesentliches und tatbestands- und damit rechtsrelevantes Sachverhaltselement, das die Steuerpflichtige ohne Rückfragen im Nachhinein zur Rulinganfrage abgeändert hat. Wie die Vorinstanz ausführt und die Steuerpflichtige auch nicht weiter bestreitet, handelt es sich bei der Abweichung (von ursprünglich Fr. 5'650.- pro Flugstunde im Jahr 2015 auf Fr. 8'750.- und dann im Jahr 2017 auf Fr. 15'000.- pro Flugstunde) um letztlich rund das Dreifache des Drittpreises. Aufgrund dieser wesentlichen Änderung zum im Ruling geschilderten Sachverhalt hätte die Steuerpflichtige die Anwendbarkeit der Auskunft in Frage stellen und der ESTV ein aktualisiertes Auskunftsbegehren zur Beurteilung vorlegen müssen, um sich weiterhin auf die Bindungswirkung des Rulings berufen zu können.”
“Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer im Inland unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Steuerobjekt, Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Das Erbringen von Leistungen an eng verbundene Personen (sogleich: E. 2.3.3) gilt als Leistungsverhältnis (Art. 26 MWSTV).”
“Für die Bemessung der Leistung ist wesentlich und vorliegend zu berücksichtigen, dass es sich bei den beteiligten Gesellschaften und dem einzigen Gesellschafter unstrittig um nahestehende Personen handelt. Der diesbezüglich anwendbare Art. 24 Abs. 2 MWSTG besagt, dass in solchen Fällen als Entgelt der Wert gilt, der unter unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre. Zusammen mit der Formulierung in Art. 26 MWSTV (oben E. 2.1.1) wird damit bei (teilweise) «unentgeltlichen» Leistungen an eng verbundene Personen die Entgeltlichkeit fingiert. Vorausgesetzt ist aber, dass die identische Leistung unter Dritten «üblicherweise entgeltlich wäre» (Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.2 mit weiteren Hinweisen auf Rechtsprechung und Doktrin; vgl. zum «fiktiven Entgelt» als Ausnahme vom Grundsatz, dass die Steuer vom tatsächlich empfangenen Entgelt berechnet wird, auch Botschaft, 6971). Bereits deshalb greift die Argumentation der Beschwerdeführerin, wonach vorliegend «kein Raum für fiktive Aufrechnungen von Umsatz unter irgendeinem Titel [verbleibt], nachdem der in der massgeblichen Periode effektiv erzielte Umsatz buchhalterisch ausgewiesen und [von der örtlichen Steuerverwaltung und damit] behördlicherseits geprüft und bestätigt worden ist», zu kurz. Die Vorinstanz hat den Wert, der unter unabhängigen Dritten als Entgelt vereinbart würde, vorliegend nicht nach den gemäss Rechtsprechung zulässigen Methoden zur Bestimmung des sog.”
Leistungen an eng verbundene Personen gelten als Leistungsverhältnis nach Art. 26 MWSTV i.V.m. Art. 24 Abs. 2 MWSTG, sofern es sich nicht um reine Innenleistungen handelt. Als eng verbundene Personen gelten nach Art. 3 Bst. h MWSTG die Inhaberinnen und Inhaber massgebender Beteiligungen oder ihnen nahestehende Personen; eine massgebende Beteiligung bestimmt sich nach den Schwellenwerten von Art. 69 DBG bzw. einer entsprechenden Beteiligung an einer Personengesellschaft.
“Auch das Erbringen von Leistungen an eng verbundene Personen gilt als Leistungsverhältnis (Art. 26 MWSTV in Verbindung mit Art. 24 Abs. 2 MWSTG), sofern es sich nicht um reine Innenleistungen handelt (Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.1). Als eng verbundene Personen gelten dabei nach Art. 3 Bst. h MWSTG die Inhaber und Inhaberinnen von massgebenden Beteiligungen an einem Unternehmen oder ihnen nahestehende Personen. Eine massgebende Beteiligung liegt vor, wenn die Schwellenwerte gemäss Art. 69 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) überschritten werden oder wenn eine entsprechende Beteiligung an einer Personengesellschaft vorliegt (Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.1; Urteil des BVGer A-4190/2020 und A-4195/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 3.2.3.2).”
“Auch das Erbringen von Leistungen an eng verbundene Personen gilt als Leistungsverhältnis (Art. 26 MWSTV in Verbindung mit Art. 24 Abs. 2 MWSTG), sofern es sich nicht um reine Innenleistungen handelt (Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.1). Als eng verbundene Personen gelten dabei nach Art. 3 Bst. h MWSTG die Inhaber und Inhaberinnen von massgebenden Beteiligungen an einem Unternehmen oder ihnen nahestehende Personen. Eine massgebende Beteiligung liegt vor, wenn die Schwellenwerte gemäss Art. 69 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) überschritten werden oder wenn eine entsprechende Beteiligung an einer Personengesellschaft vorliegt (Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.1; Urteil des BVGer A-4190/2020 und A-4195/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 3.2.3.2).”
Bei gemischter oder gemeinsamer Nutzung (z. B. eines Flugzeugs) ist die Tätigkeit im Kontext der Luftfahrzeugnutzung als unternehmerische Tätigkeit zu qualifizieren; eine nebenunternehmerische nichtunternehmerische Tätigkeit kann in solchen Konstellationen nicht angenommen werden.
“En effet, ni le Tribunal administratif fédéral ni l'intimée ne considèrent, à raison, que la recourante exercerait une activité non entrepreneuriale dans le contexte de l'exploitation de l'aéronef qu'elle détient, en parallèle à une activité entrepreneuriale. Il s'ensuit que les principes de l'ATF 142 II 488 auxquels se réfèrent la recourante (en lien avec l'art. 26 OTVA) pour en déduire qu'elle n'a qu'une activité entrepreneuriale et qu'en présence d'un rapport de prestations, un secteur d'activité non entrepreneurial n'entre pas en ligne de compte, ne lui sont d'aucun secours.”
“En effet, ni le Tribunal administratif fédéral ni l'intimée ne considèrent, à raison, que la recourante exercerait une activité non entrepreneuriale dans le contexte de l'exploitation de l'aéronef qu'elle détient, en parallèle à une activité entrepreneuriale. Il s'ensuit que les principes de l'ATF 142 II 488 auxquels se réfèrent la recourante (en lien avec l'art. 26 OTVA) pour en déduire qu'elle n'a qu'une activité entrepreneuriale et qu'en présence d'un rapport de prestations, un secteur d'activité non entrepreneurial n'entre pas en ligne de compte, ne lui sont d'aucun secours.”
Bei (teilweise) unentgeltlichen Leistungen an eng verbundene Personen fingiert Art. 26 MWSTV die Entgeltlichkeit. Das anzusetzende fiktive Entgelt bemisst sich nach dem Wert, der zwischen unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre. Voraussetzung ist, dass die identische Leistung unter unabhängigen Dritten üblicherweise entgeltlich wäre.
“Für die Bemessung der Leistung ist wesentlich und vorliegend zu berücksichtigen, dass es sich bei den beteiligten Gesellschaften und dem einzigen Gesellschafter unstrittig um nahestehende Personen handelt. Der diesbezüglich anwendbare Art. 24 Abs. 2 MWSTG besagt, dass in solchen Fällen als Entgelt der Wert gilt, der unter unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre. Zusammen mit der Formulierung in Art. 26 MWSTV (oben E. 2.1.1) wird damit bei (teilweise) «unentgeltlichen» Leistungen an eng verbundene Personen die Entgeltlichkeit fingiert. Vorausgesetzt ist aber, dass die identische Leistung unter Dritten «üblicherweise entgeltlich wäre» (Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.2 mit weiteren Hinweisen auf Rechtsprechung und Doktrin; vgl. zum «fiktiven Entgelt» als Ausnahme vom Grundsatz, dass die Steuer vom tatsächlich empfangenen Entgelt berechnet wird, auch Botschaft, 6971). Bereits deshalb greift die Argumentation der Beschwerdeführerin, wonach vorliegend «kein Raum für fiktive Aufrechnungen von Umsatz unter irgendeinem Titel [verbleibt], nachdem der in der massgeblichen Periode effektiv erzielte Umsatz buchhalterisch ausgewiesen und [von der örtlichen Steuerverwaltung und damit] behördlicherseits geprüft und bestätigt worden ist», zu kurz. Die Vorinstanz hat den Wert, der unter unabhängigen Dritten als Entgelt vereinbart würde, vorliegend nicht nach den gemäss Rechtsprechung zulässigen Methoden zur Bestimmung des sog.”
“Für die Bemessung der Leistung ist Art. 24 Abs. 2 MWSTG anwendbar, der besagt, dass in solchen Fällen der Wert gilt, der unter unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre. Mit der Formulierung in Art. 26 MWSTV wird bei "unentgeltlichen" Leistungen an eng verbundene Personen die Entgeltlichkeit fingiert. Voraussetzung ist aber, dass die identische Leistung unter Dritten "üblicherweise entgeltlich wäre" (vgl. Urteile 2C_27/2021 vom 5. Oktober 2021 E. 3.2; 2C_443/2020 vom 8. Oktober 2020 E. 5.2.1; 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 6.2; ALOIS CAMENZIND et al., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 3. Aufl. 2012, N. 612 ff.; B AUMGARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, a.a.O., § 4 Rz. 24 ff.).”
Leistungen an eng verbundene Personen im Sinne von Art. 3 Bst. h MWSTG fallen unter Art. 26 MWSTV, soweit es sich nicht um reine Innenleistungen handelt. Als massgebende Beteiligung gilt das Überschreiten der Schwellenwerte gemäss Art. 69 DBG oder eine entsprechende Beteiligung an einer Personengesellschaft.
“Auch das Erbringen von Leistungen an eng verbundene Personen gilt als Leistungsverhältnis (Art. 26 MWSTV in Verbindung mit Art. 24 Abs. 2 MWSTG), sofern es sich nicht um reine Innenleistungen handelt (Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.1). Als eng verbundene Personen gelten dabei nach Art. 3 Bst. h MWSTG die Inhaber und Inhaberinnen von massgebenden Beteiligungen an einem Unternehmen oder ihnen nahestehende Personen. Eine massgebende Beteiligung liegt vor, wenn die Schwellenwerte gemäss Art. 69 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) überschritten werden oder wenn eine entsprechende Beteiligung an einer Personengesellschaft vorliegt (Urteil des BGer 2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 5.4.1; Urteil des BVGer A-4190/2020 und A-4195/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 3.2.3.2).”
Bei wesentlichen, tatbestandsrelevanten Änderungen des im Ruling dargestellten Sachverhalts kann die Bindungswirkung der ursprünglichen Auskunft entfallen; bei solchen Änderungen ist ein aktualisiertes Auskunftsbegehren bzw. eine Rückfrage geboten. Nicht jede Abweichung ist aber zwangsläufig tatbestandsrelevant; massgeblich ist die erhebliche Wirkung der Änderung auf den relevanten Sachverhalt (im entschiedenen Fall führte eine nahezu dreifache Preisänderung gegenüber dem Ruling dazu, dass die Steuerpflichtige die ESTV hätte informieren müssen). Zudem gilt: Das Entgelt an eng verbundene Personen ist nach dem Drittpreis zu bemessen (Art. 24 Abs. 2 MWSTG; Art. 26 MWSTV).
“Mit Blick auf diese Rechtslage handelt es sich bei der geringeren Anzahl der effektiven Flugstunden zwar um eine Abweichung vom Ruling (im Ruling waren 150-200 kommerzielle Flugstunden geplant, tatsächlich durchgeführt wurden 40-120 kommerziellen Flugstunden). Bei dieser Abweichung handelt es sich unter Berücksichtigung der Komplexität jedoch noch nicht um eine solche, die unmittelbar tatbestands- und damit rechtsrelevant wäre und die Bindungswirkung des Rulings für sich entkräften könnte. Auch stand die Finanzierungsfrage des Helikopters durch den Hauptaktionär nicht unmittelbar im Fokus des Rulings, weshalb auch hier die Änderungen nicht als unmittelbar tatbestands- und damit rechtsrelevant bezeichnet werden können. Im Übrigen gilt zu betonen, dass die ESTV in Konstellationen wie der vorliegenden gehalten war, den Sachverhalt derart zu erstellen, dass eine verbindliche Auskunft erteilt werden kann (vgl. vorne E. 5.2.1). Jedoch ist nach alter (wie nach jüngster) Rechtsprechung wesentlich, dass es sich beim Entgelt an eng verbundene Personen um den Drittpreis handelt (vgl. Art. 24 Abs. 2 MWSTG und Art. 26 MWSTV). Die Steuerpflichtige hat - wie sie selbst aufzeigt - mehrmals den Chartervertrag (in den Jahren 2014 und 2017) abgeändert und dadurch den Preis pro privater Flugstunde angepasst (vgl. E. 6.2.2 und E. 6.2.5). Hierbei handelt es sich um ein offensichtlich wesentliches und tatbestands- und damit rechtsrelevantes Sachverhaltselement, das die Steuerpflichtige ohne Rückfragen im Nachhinein zur Rulinganfrage abgeändert hat. Wie die Vorinstanz ausführt und die Steuerpflichtige auch nicht weiter bestreitet, handelt es sich bei der Abweichung (von ursprünglich Fr. 5'650.- pro Flugstunde im Jahr 2015 auf Fr. 8'750.- und dann im Jahr 2017 auf Fr. 15'000.- pro Flugstunde) um letztlich rund das Dreifache des Drittpreises. Aufgrund dieser wesentlichen Änderung zum im Ruling geschilderten Sachverhalt hätte die Steuerpflichtige die Anwendbarkeit der Auskunft in Frage stellen und der ESTV ein aktualisiertes Auskunftsbegehren zur Beurteilung vorlegen müssen, um sich weiterhin auf die Bindungswirkung des Rulings berufen zu können.”
Bei einer 100%‑Beteiligung gilt der Geschäftsführer als eng verbundene Person i.S.v. Art. 26 MWSTV. Die private Zurverfügungstellung des Firmenwagens ist als Leistungsverhältnis zwischen der Gesellschaft und dem Geschäftsführer zu behandeln und ist – wie gegenüber Dritten – nach dem Drittvergleich zu beurteilen.
“Als Aktionär mit einer Beteiligung von 100 % des Aktienkapitals gilt der Geschäftsführer ohne Weiteres als eng verbundene Person im Sinne von Art. 26 MWSTV i.V.m. Art. 24 Abs. 2 MWSTG. In den Steuerperioden 2014 - 2017 stand das Fahrzeug «B._______» dem Aktionär und Geschäftsführer - wie vorstehend festgestellt (E. 5.4) - zur privaten Verwendung - d.h. ausserhalb der betrieblichen Sphäre bzw. geschäftlichen Nutzung - «Zurverfügung». Daraus folgt gemäss Praxis und Rechtsprechung, dass es sich beim «Zurverfügungstellen» nicht um eine reine Innenleistung, sondern um ein Leistungsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und dem Aktionär handelt, das im Grundsatz nicht anders zu behandeln ist, wie ein Leistungsaustausch zwischen einer juristischen Person und einem unabhängigen Dritten (E. 2.2.2). Für die empfangene Leistung hat der Geschäftsführer und Aktionär kein Entgelt im Sinne eines Lohnabzugs oder Mietentgelt entrichtet. Betreffend die Berechnung des Mietentgelts ist die Vorinstanz von einem Einstandspreis des Fahrzeugs «B._______» von Fr. 1'162'977.60 (ohne MWST) ausgegangen, was den Angaben der Beschwerdeführerin entspricht (act. 1 und 5).”
“Als Aktionär mit einer Beteiligung von 100 % des Aktienkapitals gilt der Geschäftsführer ohne Weiteres als eng verbundene Person im Sinne von Art. 26 MWSTV i.V.m. Art. 24 Abs. 2 MWSTG. In den Steuerperioden 2014 - 2017 stand das Fahrzeug «B._______» dem Aktionär und Geschäftsführer - wie vorstehend festgestellt (E. 5.4) - zur privaten Verwendung - d.h. ausserhalb der betrieblichen Sphäre bzw. geschäftlichen Nutzung - «Zurverfügung». Daraus folgt gemäss Praxis und Rechtsprechung, dass es sich beim «Zurverfügungstellen» nicht um eine reine Innenleistung, sondern um ein Leistungsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und dem Aktionär handelt, das im Grundsatz nicht anders zu behandeln ist, wie ein Leistungsaustausch zwischen einer juristischen Person und einem unabhängigen Dritten (E. 2.2.2). Für die empfangene Leistung hat der Geschäftsführer und Aktionär kein Entgelt im Sinne eines Lohnabzugs oder Mietentgelt entrichtet. Betreffend die Berechnung des Mietentgelts ist die Vorinstanz von einem Einstandspreis des Fahrzeugs «B._______» von Fr. 1'162'977.60 (ohne MWST) ausgegangen, was den Angaben der Beschwerdeführerin entspricht (act. 1 und 5).”
Auch eine unentgeltliche Gebrauchsnutzung durch die Geschäftsleitung kann nach Art. 18 Abs. 1 MWSTG i.V.m. Art. 26 MWSTV als steuerbares Leistungsverhältnis (fiktives Entgelt) für Bemessungszwecke anzunehmen sein.
“Die ESTV rügt, es sei offensichtlich, dass die Steuerpflichtige im fraglichen Zeitraum keinen "Fahrzeughandel" im Sinne von Art. 10 Abs. 1 MWSTG betrieben habe. Auch seien keine Werbe- bzw. Verkaufsbemühungen im Zusammenhang mit dem seitens der Steuerpflichtigen behaupteten Fahrzeughandel nach aussen hin unternommen worden. Zudem seien die fraglichen Fahrzeuge durch die Steuerpflichtige weder im Rahmen der Liegenschaftsvermietung/-verwaltung verwendet, noch an unabhängige Dritte vermietet worden. Auch im Zeitraum der Messen und ähnlichen Veranstaltungen sei von einer Gebrauchsnutzung durch den Geschäftsführer im Sinne eines steuerbaren Leistungsverhältnisses nach Art. 18 Abs. 1 MWSTG in Verbindung mit Art. 26 MWSTV auszugehen.”