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Steuerpflichtige Organisationen können für nach Gesetz ansonsten steuerbefreite Leistungen — etwa Bekanntmachungsleistungen/Sponsoring — gemäss Art. 22 Abs. 1 MWSTG zur Mehrwertsteuer optieren; dies wird in der zitierten Rechtssache bestätigt.
“Finanziert wurden die «Life on Stage»-Veranstaltungen («regionale Evangelisations-Kampagnen») in etwa zu 70 % aus Privatspenden (ca. 24 %), Beiträgen von Kirchen bzw. kirchenähnlichen Organisationen (ca. 20 %) sowie aus (im Rahmen der «Life on Stage»-Veranstaltungen entrichteten) Kollekten (ca. 26 %). Neben diesen Spendeneinnahmen erzielte der Beschwerdeführer allerdings auch Entgelte aus Leistungen. Dazu zählen der Verkauf von Lebensmitteln im Kontext mit den Musicals, dem Verkauf anderer Gegenstände wie beispielsweise Bücher oder T-Shirts, aus Bekanntmachungsleistungen (Sponsoring) zugunsten von Firmen. Darüber hinaus erbrachte der Beschwerdeführer bis zum Verkauf der Ferienliegenschaft im Jahr 2016 im hier massgeblichen Zeitraum auch Beherbergungsleistungen. Die Einnahmen gingen alle an den Beschwerdeführer. Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter erbringen, sind zwar grundsätzlich nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommen, der Beschwerdeführer hat im hier relevanten Zeitraum jedoch nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert (Einspracheentscheid vom 9. März 2021 Ziff. II/4.2 Fn. 2). Die Organisation und Durchführung der Musicals verfolgen klarerweise und unabhängig von der erwähnten Finanzierung (E. 5.3) zu 70 % aus Privatspenden, Beiträgen von Kirchen bzw. kirchenähnlichen Organisationen sowie aus Kollekten die ideellen Zwecke des Beschwerdeführers, nämlich die Bearbeitung, Unterstützung und Förderung biblischer, evangelistischer sowie gemeinnütziger Anliegen. Das bedeutet, der eigentliche Beweggrund zur Veranstaltung der Musicals bildet nicht die Erzielung von Einnahmen, sondern die Verfolgung ideeller Zwecke. Die Musicalaufführungen sind demnach als nicht unternehmerische Tätigkeit zu qualifizieren (vgl. Urteil des BVGer A-623/2021 vom 4. Februar 2022 E. 3.1.5 betreffend karitative Leistungen). Demgegenüber sind der Verkauf von Lebensmitteln und diverser anderer Gegenstände (z.B. Bücher und T-Shirts), Bekanntmachungsleistungen (bzw. Sponsoring oder Werbeleistungen) sowie im hier relevanten Zeitraum auch Beherbergungsleistungen als unternehmerische Tätigkeiten zu betrachten.”
Nach Art. 29 Abs. 1bis MWSTG ist der Vorsteuerabzug für im Ausland erbrachte Leistungen insoweit zulässig, als wenn diese Leistungen im Inland erbracht worden und nach Art. 22 MWSTG der Optionsbesteuerung zugänglich gewesen wären. Diese Regelung entspricht der bisherigen Praxis und bezweckt die Fortführung der bisherigen Rechtslage.
“Art. 29 Abs. 1bis MWSTG hält zudem fest, dass der Vorsteuerabzug für Leistungen, die im Ausland erbracht wurden, im selben Umfang möglich ist, wie wenn sie im Inland erbracht worden wären und nach Art. 22 MWSTG für deren Versteuerung hätte optiert werden können. Eine entsprechende Regelung war bis zum 31. Dezember 2017 in aArt. 60 MWSTV enthalten (in der Fassung gemäss AS 2009 6743 6754), bevor sie per 1. Januar 2018 in Art. 29 Abs. 1bis MWSTG aufgenommen wurde (Robinson, Kommentar MWSTG, Art. 29 N 10). Dies führt nicht zu einer Änderung der Rechtslage, sondern sollte die Beständigkeit der Regel sicherstellen (Blum, MWSTG Kommentar, Art. 29 N 1). Die Regelung gilt nicht für im Inland erbrachte Leistungen, die von der Steuer ausgenommen sind und für die nicht optiert werden kann (Robinson, Kommentar MWSTG, Art. 29 N 10).”
“Art. 29 Abs. 1bis MWSTG hält zudem fest, dass der Vorsteuerabzug für Leistungen, die im Ausland erbracht wurden, im selben Umfang möglich ist, wie wenn sie im Inland erbracht worden wären und nach Art. 22 MWSTG für deren Versteuerung hätte optiert werden können. Eine entsprechende Regelung war bis zum 31. Dezember 2017 in aArt. 60 MWSTV enthalten (in der Fassung gemäss AS 2009 6743 6754), bevor sie per 1. Januar 2018 in Art. 29 Abs. 1bis MWSTG aufgenommen wurde (Robinson, Kommentar MWSTG, Art. 29 N 10). Dies führt nicht zu einer Änderung der Rechtslage, sondern sollte die Beständigkeit der Regel sicherstellen (Blum, MWSTG Kommentar, Art. 29 N 1). Die Regelung gilt nicht für im Inland erbrachte Leistungen, die von der Steuer ausgenommen sind und für die nicht optiert werden kann (Robinson, Kommentar MWSTG, Art. 29 N 10).”
Durch die Option kann eine ursprünglich von der Steuer ausgenommene Leistung der MWST unterworfen werden. Wird für eine solche Leistung nicht optiert, entfällt der Anspruch auf Vorsteuerabzug für Vorleistungen, die für diese von der Steuer ausgenommenen Umsätze verwendet werden; bei Versteuerung durch Optieren besteht der Vorsteuerabzug grundsätzlich.
“Der Inlandsteuer (Art. 1 Abs. 2 Bst. a MWSTG) unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen. Diese sind steuerbar, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Wer der subjektiven Mehrwertsteuerpflicht unterliegt (E. 2.1), kann im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit die in Art. 28 Abs. 1 Bst. a-c MWSTG genannten und wirtschaftlich tatsächlich getragenen (Art. 28 Abs. 4 MWSTG) Vorsteuern grundsätzlich abziehen. Der Anspruch auf Vorsteuerabzug entfällt freilich insgesamt, soweit die vorsteuerbelastet bezogene Leistung für Leistungen verwendet wird, die von der Steuer ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht optiert wurde (Art. 29 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 MWSTG; zum Ganzen: Urteil des BGer 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.2 mit Hinweisen).”
“Der Inlandsteuer (Art. 1 Abs. 2 lit. a MWSTG) unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen. Diese sind steuerbar, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Wer der subjektiven Mehrwertsteuerpflicht unterliegt (Art. 10 MWSTG; zu den Steuersubjekten der Gemeinwesen vgl. Art. 12 MWSTG), kann im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit die in Art. 28 Abs. 1 lit. a-c MWSTG genannten, wirtschaftlich tatsächlich getragenen (Art. 28 Abs. 4 MWSTG) Vorsteuern abziehen. Die rechtliche Möglichkeit, den Vorsteuerabzug vorzunehmen, besteht freilich nicht uneingeschränkt. Der Anspruch entfällt insgesamt, soweit die vorsteuerbelastet bezogene Leistung für Leistungen verwendet wird, die von der Steuer ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht optiert wurde (Art. 29 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 MWSTG). Sodann ist der Vorsteuerabzug bei gemischter Verwendung (Art. 30 MWSTG) und Eigenverbrauch (Art. 31 MWSTG) verhältnismässig zu korrigieren. Als "gemischt verwendet" in diesem Sinne gilt eine vorsteuerbelastet bezogene Leistung, wenn sie entweder ausschliesslich ausserhalb der unternehmerischen Tätigkeit verwendet wird oder zwar innerhalb derselben, aber teils für steuerbare (Art. 28 MWSTG), teils für steuerausgenommene Leistungen (Art. 29 MWSTG). Schliesslich ist der Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen, soweit die steuerpflichtige Person gewisse Nichtentgelte - nämlich jene nach Art. 18 Abs. 2 lit. a-c MWSTG - erzielt (Art. 33 Abs. 2 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.3 S. 494).”
Für Baurechte ist gemäss Art. 22 Abs. 1 MWSTG ein Optieren möglich. Nach Praxis der ESTV sind die vom Baurechtsgeber erzielten Baurechtszinsen dabei gleich wie der Wert des Bodens (Bodenanteil) zu behandeln.
“Von der Steuer ausgenommen ist gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind diese Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG). Wird der Gegenstand vom Empfänger ausschliesslich für private Zwecke genutzt, kann nicht für die Versteuerung optiert werden (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Der Anteil des Entgelts, der bei der Veräusserung eines unbeweglichen Gegenstandes auf den Wert des Bodens entfällt, wird nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen (Art. 24 Abs. 6 Bst. c MWSTG). Das Entgelt für den Verkauf des Bodens unterliegt somit nicht der Steuer. Die Einnahmen aus der Einräumung eines Baurechts (Baurechtszinsen) sind nach der Praxis der ESTV vom Baurechtsgeber gleich wie der Wert des Bodens (beim Verkauf eines unbeweglichen Gegenstandes) zu behandeln (MWST-Branchen-Info 17 Liegenschaftsverwaltung / Vermietung und Verkauf von Immobilien [MBI 17] Ziff.”
Umsätze aus dem Erwerb, Halten und der Veräusserung von Beteiligungen sowie Umsätze mit Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sind nach der zitierten Rechtsprechung in der Regel von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Für derartige Leistungen ist die Option nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 Bst. a MWSTG). Vor diesem Hintergrund besteht für solche Leistungen grundsätzlich kein Anspruch auf Vorsteuerabzug.
“Mit Geltung ab dem 1. Januar 2018 stellt Art. 10 Abs. 1ter MWSTG klar, dass das Erwerben, Halten und Veräussern von Beteiligungen nach Art. 29 Abs. 2 und 3 MWSTG eine unternehmerische Tätigkeit darstellt. Zuvor fand sich diese Regel in aArt. 9 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV, SR 641.201; in der Fassung gemäss AS 2009 6743 6745). Umsätze, einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen sind in der Regel (zur Ausnahme: E. 2.2.4) von der Mehrwertsteuer ausgenommen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. e MWSTG). Die Veräusserung von Beteiligungen fällt unter diese Bestimmung. Für solche Leistungen ist auch eine Option nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 Bst. a MWSTG). Daher besteht eigentlich (dazu E. 2.2.4) auch kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).”
“Mit Geltung ab dem 1. Januar 2018 stellt Art. 10 Abs. 1ter MWSTG klar, dass das Erwerben, Halten und Veräussern von Beteiligungen nach Art. 29 Abs. 2 und 3 MWSTG eine unternehmerische Tätigkeit darstellt. Zuvor fand sich diese Regel in aArt. 9 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV, SR 641.201; in der Fassung gemäss AS 2009 6743 6745). Umsätze, einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen sind in der Regel (zur Ausnahme: E. 2.2.4) von der Mehrwertsteuer ausgenommen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. e MWSTG). Die Veräusserung von Beteiligungen fällt unter diese Bestimmung. Für solche Leistungen ist auch eine Option nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 Bst. a MWSTG). Daher besteht eigentlich (dazu E. 2.2.4) auch kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).”
Das Ausweisen der Mehrwertsteuer auf den Rechnungen (z. B. Mietrechnungen) wird in der zitierten Rechtsprechung als Ausübung der Option nach Art. 22 MWSTG gewertet; in diesem Fall ist die Steuer für die betreffenden Leistungen geschuldet.
“En l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA) et n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA. Comme il a clairement indiqué la TVA sur les factures de location d'immeubles en cause, le recourant a dûment fait usage de l'option d'imposition prévue par l'art. 22 LTVA (cf. consid. 5 supra). L'impôt qui figure sur dites factures est par conséquent conforme à la LTVA qui autorise l'usage de l'option pour ce type de prestations. La première condition de l'art. 27 al. 2 LTVA 2009, qui exige d'avoir fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou d'avoir mentionné un taux ou un montant d'impôt trop élevé, n'est par conséquent pas remplie en l'espèce, comme l'a jugé à bon droit l'instance précédente. Sous l'angle de l'art. 27 al. 2 LTVA, le recourant reste par conséquent redevable de l'impôt pour les périodes en cause.”
Art. 22 Abs. 2 MWSTG schliesst die Option für die im Katalog genannten Leistungen aus. Insbesondere ist die Überlassung von Grundstücken oder Grundstücksteilen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21) von vornherein nicht optierbar, wenn der betreffende Gegenstand vom Empfänger ausschliesslich für private bzw. ausschliesslich für Wohnzwecke genutzt wird oder genutzt werden soll.
“Die steuerpflichtige Person kann unter Vorbehalt von Absatz 2 durch offenen Ausweis der Steuer jede von der Steuer ausgenommene Leistung versteuern (Option; Art. 22 Abs. 1 MWSTG 2009). Im Rahmen des MWSTG 2016 wurde zusätzlich die Möglichkeit der Option durch Deklaration in der Abrechnung geschaffen (Art. 22 Abs. 1 MWSTG 2016). Art. 22 Abs. 2 MWSTG enthält einen Katalog von Leistungen, bei welchen die Option ausgeschlossen ist. Dazu zählen insbesondere die nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG von der Steuer ausgenommenen Leistungen, wenn der Gegenstand vom Empfänger oder von der Empfängerin ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG 2009) bzw. wenn der Gegenstand vom Empfänger oder von der Empfängerin ausschliesslich für Wohnzwecke genutzt wird oder genutzt werden soll (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG 2016).”
“Gemäss Art. 22 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter Vorbehalt von Absatz 2 durch offenen Ausweis der Steuer jede von der Steuer ausgenommene Leistung versteuern (Option); die Option ist ausgeschlossen für (Art. 22 Abs. 2 MWSTG): a. Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziffern 18, 19 und 23; b. Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziffern 20 und 21, wenn der Gegenstand vom Empfänger oder von der Empfängerin ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird.”
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG 2009 ist steuerausgenommen "die Überlassung von Grundstücken oder Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung" (Urteile 2C_853/2021 vom 12. Mai 2022 E. 5.1; 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.3). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG 2009 genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG 2009 BGE 149 II 147 S. 158 für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2). Von vornherein nicht optierbar ist die Überlassung eines Grundstücks zum Gebrauch, wenn dieses vom Empfänger "ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird oder genutzt werden soll" (Art. 22 Abs. 2 lit. b MWSTG in der hier massgebenden Fassung vom 30. September 2016, in Kraft seit 1. Januar 2018 [AS 2017 3575]; siehe wiederum Urteil 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.3).”
Für Vermietungen zu Wohnzwecken ist die Option ausgeschlossen. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung hat ein offener Ausweis der Steuer in der Debitorenrechnung zu erfolgen.
“Laut Art. 22 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter Vorbehalt von Art. 22 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommene Leistungen durch offenen Ausweis der Steuer oder durch Deklaration in der Abrechnung versteuern (objektive Option oder Option im objektiven Sinn; BGE 140 II 495 E. 2.2.2; Urteil des BVGer A-7749/2016 vom 17. August 2017 E. 2.3.1 ff. [Entscheid bestätigt durch das Urteil des BGer 2C_809/2017 vom 23. April 2019]). Eine Option ist jedoch namentlich ausgeschlossen, für Vermietungen zu Wohnzwecken (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung hat eine Option durch offenen Ausweis in der «Debitorenrechnung» zu erfolgen (BGE 140 II 495 E. 3.2.5 und”
“Laut Art. 22 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter Vorbehalt von Art. 22 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommene Leistungen durch offenen Ausweis der Steuer oder durch Deklaration in der Abrechnung versteuern (objektive Option oder Option im objektiven Sinn; BGE 140 II 495 E. 2.2.2; Urteil des BVGer A-7749/2016 vom 17. August 2017 E. 2.3.1 ff. [Entscheid bestätigt durch das Urteil des BGer 2C_809/2017 vom 23. April 2019]). Eine Option ist jedoch namentlich ausgeschlossen, für Vermietungen zu Wohnzwecken (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung hat eine Option durch offenen Ausweis in der «Debitorenrechnung» zu erfolgen (BGE 140 II 495 E. 3.2.5 und”
Die Optierung nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG ist nach der erwähnten Rechtsprechung durch die Ausstellung entsprechender Rechnungen wirksam, selbst wenn sich die steuerpflichtige Person auf einen innerlichen Willensirrtum beruft. Ebenso berührt die zivilrechtliche Gültigkeit oder Ungültigkeit der zugrundeliegenden Verträge die Wirksamkeit der Optierung nicht.
“________ du loyer effectivement dû par la recourante pour l'année 2016, et le remboursement de l'indemnité unique et forfaitaire de CHF 6,3 Mio, couvrant les coûts liés au départ anticipé, doivent plutôt être envisagées sous l'angle de l'art. 19 al. 3 LTVA, dans la mesure où elles sont « étroitement liées du point de vue économique » et « se combinent de telle manière qu'elles doivent être considérées comme un tout indissociable ». Les prestations en question doivent par conséquent être traitées comme une opération économique unique et une prestation globale (cf. art. 19 al. 3 LTVA). Ainsi, en optant à nouveau le 14 février 2017, la recourante confirme qu'elle souhaitait opter pour une imposition de la globalité des prestations. La solution à laquelle l'autorité inférieure parvient est par conséquent conforme à l'art. 19 al. 3 LTVA. 6.3.5 Au vu de ce qui précède, en émettant les trois factures qu'elle a transmises à B.________, la recourante a valablement opté pour l'imposition à la TVA de prestations exclues du champ de cet impôt, comme le permet l'art. 22 al. 1 LTVA. Ni l'erreur dans sa volonté interne qu'elle invoque, qui n'est au demeurant pas établie, ni la validité sur le plan civil des contrats sur lesquels les prestations facturées sont fondées ne permet d'admettre que l'option pour l'imposition n'aurait pas été valablement effectuée. Mal fondé, les griefs de la recourante doivent être rejetés. 7. Dans un dernier grief, la recourante soutient que l'option dont elle a fait usage pourrait être annulée rétroactivement sur la base des art. 27 al. 2 et 4, et 43 LTVA. 7.1 7.1.1 La recourante expose que la mention de la TVA n'aurait pas dû figurer sur les factures et que cette erreur doit pouvoir être corrigée. Elle relève certes que, s'agissant de la révocation de l'option, le TAF a expressément refusé l'option ultérieure au moyen de la correction de la facture prévue à l'art. 27 al. 4 LTVA (arrêt du TAF A-7175/2014 du 12 août 2015 consid. 4.1). Elle estime cependant que le Tribunal fédéral n'a pas tranché la question de l'option rétroactive de manière définitive (ATF 140 II 495 consid.”
Für gesetzlich von der Steuer ausgenommene Leistungen ist das Optionsrecht zur Versteuerung ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 MWSTG). Infolgedessen ist in diesen Fällen kein Vorsteuerabzug möglich (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).
“Im Ergebnis bedeutet dies, dass die durch die Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen aufgrund von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG von der Steuer ausgenommen sind. Das Recht auf Versteuerung der von der Steuer ausgenommenen Leistung (Option) ist ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG) und ein Vorsteuerabzug nicht möglich (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).”
“Im Ergebnis bedeutet dies, dass die durch die Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen aufgrund von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG von der Steuer ausgenommen sind. Das Recht auf Versteuerung der von der Steuer ausgenommenen Leistung (Option) ist ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG) und ein Vorsteuerabzug nicht möglich (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).”
Sind Dienstleistungen im Zusammenhang mit Anlageformen (z.B. Baum‑Investments) als von der Steuer ausgenommene Leistungen im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG zu qualifizieren, ist die Option im objektiven Sinn ausgeschlossen.
“Zu prüfen ist, ob die Dienstleistungen von der Steuer ausgenommen sind (vgl. vorne E. 2.2). Die Kunden der Beschwerdeführerin investieren in Bäume und erhoffen sich Gewinne. Insofern liegen finanzmarktrechtliche Merkmale vor. In jüngster Zeit war wiederholt umstritten, ob es sich bei ähnlich gelagerten Dienstleistungen in Zusammenhang mit dem Verkauf von Bäumen auf ausländischen Plantagen um als von der Steuer ausgenommene Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG handelt (ausführlich dazu Urteile 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 E. 6 und 2C_660/2020 vom 8. November 2021 E. 6). Ist dies der Fall, gelten sie als von der Steuer ausgenommene Leistungen, bei welchen die Option im objektiven Sinn von vornherein ausgeschlossen ist (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG; vorne E. 2.2 a.E.) und demnach die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs entfällt (Art. 29 Abs. 1 MWSTG; vorne E. 2.3).”
Wird die Option wirksam ausgeübt, führt dies sofort zur Steuerpflicht der betreffenden Leistung. Gleichzeitig entfällt die aufgrund des Ausschlusses bestehende Sperre für den Vorsteuerabzug, d.h. der Anspruch auf Vorsteuerabzug entsteht.
“Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas (art. 18 al. 1 LTVA). Sous réserve d'exceptions non pertinentes en l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA). En vertu de l'art. 21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA. L'art. 22 al. 1 LTVA prévoit que, sous réserve d'exceptions qui n'entrent pas en considération en l'occurrence (al. 2), l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte. En application de l'art. 28 al. 1 LTVA, l'assujetti peut, sous réserve des art. 29 et 33, déduire les impôts préalables qu'il a supportés dans le cadre de son activité entrepreneuriale. Ne donnent nommément pas droit à la déduction de l'impôt préalable les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations qui sont de leur côté exclues du champ de l'impôt si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition (art. 29 al. 1 LTVA). L'instance précédente a correctement exposé la jurisprudence relative à l'art. 22 al. 1 LTVA (ATF 140 II 495 consid. 3). Il en ressort que l'option exercée de manière juridiquement valable conduit immédiatement à l'imposition de la prestation et écarte l'exclusion, qui prend sinon place, du droit à la déduction de l'impôt préalable.”
“21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA. L'art. 22 al. 1 LTVA prévoit que, sous réserve d'exceptions qui n'entrent pas en considération en l'occurrence (al. 2), l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte. En application de l'art. 28 al. 1 LTVA, l'assujetti peut, sous réserve des art. 29 et 33, déduire les impôts préalables qu'il a supportés dans le cadre de son activité entrepreneuriale. Ne donnent nommément pas droit à la déduction de l'impôt préalable les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations qui sont de leur côté exclues du champ de l'impôt si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition (art. 29 al. 1 LTVA). L'instance précédente a correctement exposé la jurisprudence relative à l'art. 22 al. 1 LTVA (ATF 140 II 495 consid. 3). Il en ressort que l'option exercée de manière juridiquement valable conduit immédiatement à l'imposition de la prestation et écarte l'exclusion, qui prend sinon place, du droit à la déduction de l'impôt préalable. L'exigence de la divulgation (« qu'il l'indique clairement », « offener Ausweis der Steuer », « lo indichi chiaramente ») est une prescription de validité qui est remplie lorsque la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt sont exprimées par la mention de la TVA dans la facture au débiteur.”
In der bis zum 31.12.2017 geltenden Fassung war die Option nach Art. 22 Abs. 1 (vgl. Art. 22 Abs. 2 lit. b) für die Übertragung und Begründung dinglicher Rechte an einem Grundstück, das ausschliesslich privaten Zwecken dient, ausgeschlossen.
“21 al. 2 ch. 20 LTVA correspond à celle prévue à l'art. 655 al. 2 CC, à savoir les biens-fonds, les droits distincts et permanents immatriculés au registre foncier, les mines et les parts de copropriété d'un immeuble. En outre, parmi les droits réels auxquels l'art. 21 al. 2 ch. 20 LTVA se réfère, on compte notamment les droits d'emption et de préemption, ainsi que le droit de superficie qui sont inscrits au registre foncier (Roger Rohner, in : Geiger/Schluckebier [édit.], MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2e éd., 2019, ad art. 21 al. 2 ch. 20, N. 123). Sous réserve d'exceptions non pertinentes en l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est également exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA). 6.2.5 Selon l'art. 21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA. L'art. 22 al. 1 LTVA, dans sa teneur jusqu'au 31 décembre 2017, prévoyait que sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt pour autant qu'il l'indique clairement. L'alinéa 2 de l'art. 22 LTVA contient une liste exhaustive des types de prestations pour lesquels l'option ne peut pas être appliquée. L'art. 22 al. 2 let. b LTVA, dans sa version en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017, dispose que l'option n'est pas possible pour le transfert et la constitution de droits réels qui visent un bien affecté exclusivement à des fins privées. Il en va de même pour la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles. 6.2.6 La réglementation de l'option pour l'imposition au sens de l'art. 22 LTVA a fait l'objet d'un examen approfondi par le Tribunal fédéral dans l'ATF 140 II 495 consid. 3.4, en particulier consid. 3.4.7 p. 508 s. (traduit in : Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2015 II 330 ; cf.”
“21 al. 2 ch. 20 LTVA correspond à celle prévue à l'art. 655 al. 2 CC, à savoir les biens-fonds, les droits distincts et permanents immatriculés au registre foncier, les mines et les parts de copropriété d'un immeuble. En outre, parmi les droits réels auxquels l'art. 21 al. 2 ch. 20 LTVA se réfère, on compte notamment les droits d'emption et de préemption, ainsi que le droit de superficie qui sont inscrits au registre foncier (Roger Rohner, in : Geiger/Schluckebier [édit.], MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2e éd., 2019, ad art. 21 al. 2 ch. 20, N. 123). Sous réserve d'exceptions non pertinentes en l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est également exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA). 6.2.5 Selon l'art. 21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA. L'art. 22 al. 1 LTVA, dans sa teneur jusqu'au 31 décembre 2017, prévoyait que sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt pour autant qu'il l'indique clairement. L'alinéa 2 de l'art. 22 LTVA contient une liste exhaustive des types de prestations pour lesquels l'option ne peut pas être appliquée. L'art. 22 al. 2 let. b LTVA, dans sa version en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017, dispose que l'option n'est pas possible pour le transfert et la constitution de droits réels qui visent un bien affecté exclusivement à des fins privées. Il en va de même pour la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles. 6.2.6 La réglementation de l'option pour l'imposition au sens de l'art. 22 LTVA a fait l'objet d'un examen approfondi par le Tribunal fédéral dans l'ATF 140 II 495 consid. 3.4, en particulier consid. 3.4.7 p. 508 s. (traduit in : Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2015 II 330 ; cf.”
Seit der Revision MWSTG 2016 kann die Option entweder durch offenen Ausweis der Steuer in der Debitorenrechnung oder durch Deklaration in der Abrechnung ausgeübt werden. Art. 22 Abs. 2 schliesst die Option für bestimmte Leistungen aus, namentlich bei Vermietungen zu Wohnzwecken bzw. bei ausschliesslicher Wohn-/Privatnutzung.
“Die steuerpflichtige Person kann unter Vorbehalt von Absatz 2 durch offenen Ausweis der Steuer jede von der Steuer ausgenommene Leistung versteuern (Option; Art. 22 Abs. 1 MWSTG 2009). Im Rahmen des MWSTG 2016 wurde zusätzlich die Möglichkeit der Option durch Deklaration in der Abrechnung geschaffen (Art. 22 Abs. 1 MWSTG 2016). Art. 22 Abs. 2 MWSTG enthält einen Katalog von Leistungen, bei welchen die Option ausgeschlossen ist. Dazu zählen insbesondere die nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG von der Steuer ausgenommenen Leistungen, wenn der Gegenstand vom Empfänger oder von der Empfängerin ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG 2009) bzw. wenn der Gegenstand vom Empfänger oder von der Empfängerin ausschliesslich für Wohnzwecke genutzt wird oder genutzt werden soll (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG 2016).”
“Laut Art. 22 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter Vorbehalt von Art. 22 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommene Leistungen durch offenen Ausweis der Steuer oder durch Deklaration in der Abrechnung versteuern (objektive Option oder Option im objektiven Sinn; BGE 140 II 495 E. 2.2.2; Urteil des BVGer A-7749/2016 vom 17. August 2017 E. 2.3.1 ff. [Entscheid bestätigt durch das Urteil des BGer 2C_809/2017 vom 23. April 2019]). Eine Option ist jedoch namentlich ausgeschlossen, für Vermietungen zu Wohnzwecken (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung hat eine Option durch offenen Ausweis in der «Debitorenrechnung» zu erfolgen (BGE 140 II 495 E. 3.2.5 und”
Für die in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG genannten Umsätze ist eine Option ausgeschlossen; eine Erklärung der steuerpflichtigen Person ändert daran nichts (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).
“Der objektiven Mehrwertsteuerpflicht (Art. 1 Abs. 2 lit. a, Art. 10 ff. MWSTG) unterliegen an sich alle im Inland durch den Unternehmensträger gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.1). Anders verhält es sich nur, wenn das Gesetz eine von der Steuer befreite Leistung (Art. 23 Abs. 1 MWSTG) oder eine von der Steuer ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) vorsieht (vgl. Urteile 2C_488/2017 vom 9. April 2019 E. 2.3.3; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 85 S. 737). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2). Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG ist eine Option allerdings ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
Die Option ist für Leistungen ausgeschlossen, die vom Steuerbereich ausgenommen bzw. ausgeschlossen sind. Die Angabe der Mehrwertsteuer bei solchen Leistungen ist unzulässig bzw. als «indue» bzw. unberechtigte Steuerangabe zu qualifizieren; sie begründet keinen Rechtstitel zur Besteuerung und kann zu einer Selbstveranlagung ohne Recht führen.
“Il y a ainsi, dans cette disposition légale, le principe même selon lequel la facturation erronée de la TVA constitue un fait générateur de l'imposition, et l'exception à ce principe, à savoir les circonstances dans lesquelles cette facturation erronée peut être corrigée (arrêts du TAF A-3906/2021 du 27 décembre 2022 consid. 7.2.1, A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.3.1 et A-2783/2019 du 17 août 2020 consid. 5.5.1). 3.2.3.2 Il résulte du texte légal de l'art. 27 al. 2 LTVA que son champ d'application concerne des cas de « mention inexacte ou indue de l'impôt », comme l'indique le titre de cette disposition légale. Deux cas de figure sont mentionnés dans la loi : avoir fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou avoir indiqué un taux ou un montant d'impôt trop élevé. La mention de l'impôt est ainsi indue lorsqu'elle est le fait d'une entité qui n'est pas immatriculée au registre des assujettis (art. 27 al. 1 LTVA). L'indication de la TVA est également prohibée dans le cadre de la procédure de déclaration (art. 27 al. 1 LTVA). L'auto-taxation de la TVA survient finalement sans droit lorsqu'elle s'opère en relation avec des prestations exclues du champ de l'impôt pour lesquelles l'option est prohibée (art. 22 al. 2 LTVA). La mention de la TVA est inexacte lorsque la facture indique « un taux ou un montant d'impôt trop élevé ». Il en est ainsi lorsque l'assujetti facture au taux normal des prestations soumises au taux réduit ou au taux spécial (cf. arrêt du TF 2C_411/2014 du 15 septembre 2014 consid. 2.2.4 ; arrêts du TAF A-3906/2021 du 27 décembre 2022 consid. 7.2.2 et A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.3.3 ; Béatrice Blum, Commentaire LTVA, art. 27 n° 11 ss. p. 772 ss). Dans ces cas, la facturation n'est pas prohibée par la loi mais procède d'une erreur commise par l'assujetti. Celui-ci applique la loi de manière erronée ou détermine le montant de l'impôt de façon incorrecte (cf. Regine Schluckebier, MWSTG-Kommentar, art. 27 n° 19 p. 400), ce qui conduit à un résultat non conforme à la loi. L'assujetti commet dans ce contexte une erreur de qualification induisant un traitement fiscal illégal (cf. Niklaus Honauer et al., op. cit., n° 1796 p. 567) et non pas une simple erreur dans la formation de sa volonté (qui conduit à un résultat conforme à la loi).”
“2 LTVA que son champ d'application concerne des cas de « mention inexacte ou indue de l'impôt », comme l'indique déjà sa note marginale. Pour remplir les conditions de cette disposition et pouvoir en quelque sorte être libéré de l'assujettissement au principe « Impôt facturé, impôt dû », il faut avoir fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou avoir indiqué un montant d'impôt trop élevé. La mention de l'impôt est ainsi indue lorsqu'elle est le fait d'une entité qui n'est pas immatriculée au registre des assujettis (art. 27 al. 1 LTVA ; cf. Béatrice Blum, in : Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [édit.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht - Loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée, 2015, n° 11 ad art. 27 LTVA). L'indication de la TVA est également prohibée dans le cadre de la procédure de déclaration (art. 27 al. 1 LTVA ; cf. Blum, op. cit., n° 11 ad art. 27 LTVA). L'auto-taxation de la TVA survient finalement sans droit lorsqu'elle s'opère en relation avec des prestations exclues du champ de l'impôt pour lesquelles l'option est prohibée (art. 22 al. 2 LTVA ; cf. Blum, op. cit., n° 11 ad art. 27 LTVA). La mention de la TVA est inexacte lorsque la facture indique « un taux ou un montant d'impôt trop élevé ». Il en est ainsi quand l'assujetti facture au taux normal des prestations soumises au taux réduit ou au taux spécial (cf. arrêt du TF 2C_411/2014 précité consid. 2.2.4). Dans ces cas, la facturation n'est pas prohibée par la loi mais procède d'une erreur commise par l'assujetti. Celui-ci applique la loi de manière erronée ou détermine le montant de l'impôt de façon incorrecte (cf. Regine Schluckebier, in : Geiger/Schluckebier [édit.], MWSTG-Kommentar, 2e éd., 2019, n° 19 ad art. 27 LTVA), ce qui conduit à un résultat non conforme à la loi. L'assujetti commet dans ce contexte une erreur de qualification induisant un traitement fiscal illégal (cf. Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender/Marcel René Jung/Simeon L. Probst, Handbuch zum MWSTG, 3e éd. 2012, ch. 1614) et non pas une simple erreur dans la formation de sa volonté (qui conduit à un résultat conforme à la loi).”
Für eine gültige Option i.S.v. Art. 22 Abs. 1 MWSTG sind nach Rechtsprechung zwei zusammengehörige Erklärungen erforderlich: erstens die Willensbekundung, die betreffende Leistung der Steuer zu unterstellen, und zweitens die ausdrückliche Anerkennung des Steuerbetrags, üblicherweise durch klaren Ausweis der MWST in der Rechnung. Der klare Ausweis der Steuer gilt als Validitätsvoraussetzung der Option.
“b LTVA, dans sa version en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017, dispose que l'option n'est pas possible pour le transfert et la constitution de droits réels qui visent un bien affecté exclusivement à des fins privées. Il en va de même pour la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles. 6.2.6 La réglementation de l'option pour l'imposition au sens de l'art. 22 LTVA a fait l'objet d'un examen approfondi par le Tribunal fédéral dans l'ATF 140 II 495 consid. 3.4, en particulier consid. 3.4.7 p. 508 s. (traduit in : Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2015 II 330 ; cf. également arrêts du TAF A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.1 [confirmé par l'arrêt du TF 2C_853/2021 du 12 mai 2022] ; A-2783/2019 précité consid. 5.4). Il a ainsi été jugé que l'option est un état de fait doublement déterminant : l'option exercée de manière juridiquement valable conduit immédiatement à l'imposition de la prestation (cf. art. 22 al. 1 LTVA) et écarte l'exclusion, qui prend sinon place, du droit à la déduction de l'impôt préalable (cf. art. 29 al. 1 LTVA). L'exigence de divulgation (« qu'il l'indique clairement », « offener Ausweis der Steuer », « lo indichi chiaramente ») est une prescription de validité qui est remplie lorsque la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt sont exprimées par la mention de la TVA dans la facture au débiteur. Selon le Tribunal fédéral, la question de savoir « si » un assujetti a valablement opté pour l'imposition d'une prestation doit être répondue dans le sens que la personne ayant la volonté d'opter doit émettre une déclaration suffisante - comprenant la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt. Ces deux déclarations composent ensemble un élément constitutif indispensable de l'option au sens de l'art. 22 al. 1 LTVA. « L'indication claire de l'impôt » représente par conséquent une norme de validité (ATF 140 II 495 consid.”
“Il a ainsi été jugé que l'option est un état de fait doublement déterminant : l'option exercée de manière juridiquement valable conduit immédiatement à l'imposition de la prestation (cf. art. 22 al. 1 LTVA) et écarte l'exclusion, qui prend sinon place, du droit à la déduction de l'impôt préalable (cf. art. 29 al. 1 LTVA). L'exigence de divulgation (« qu'il l'indique clairement », « offener Ausweis der Steuer », « lo indichi chiaramente ») est une prescription de validité qui est remplie lorsque la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt sont exprimées par la mention de la TVA dans la facture au débiteur. Selon le Tribunal fédéral, la question de savoir « si » un assujetti a valablement opté pour l'imposition d'une prestation doit être répondue dans le sens que la personne ayant la volonté d'opter doit émettre une déclaration suffisante - comprenant la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt. Ces deux déclarations composent ensemble un élément constitutif indispensable de l'option au sens de l'art. 22 al. 1 LTVA. « L'indication claire de l'impôt » représente par conséquent une norme de validité (ATF 140 II 495 consid. 3.2.5). Le système d'option mis en place par le législateur repose expressément « sur l'établissement d'une facture à la cliente », dans laquelle l'impôt doit être clairement indiqué. « La TVA facturée » doit ensuite être versée à l'AFC, ce qui rend superflu un système rétroactif (ATF 140 II 495 consid. 3.4.2). 6.2.7 Selon l'art. 39 OTVA, dans sa version en vigueur du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2017, l'assujetti qui ne peut pas opter en indiquant clairement l'impôt peut faire connaître l'exercice de l'option à l'AFC d'une autre manière. Une option correspondante est déjà possible lorsqu'aucune prestation n'a encore été fournie, étant précisé que l'art. 22 al. 2 LTVA est réservé. En tant qu'état de fait doublement déterminant, l'option ne peut donner droit à la déduction de l'impôt préalable que dans la mesure où l'impôt prélevé volontairement est vraiment rendu reconnaissable.”
“Il a ainsi été jugé que l'option est un état de fait doublement déterminant : l'option exercée de manière juridiquement valable conduit immédiatement à l'imposition de la prestation (cf. art. 22 al. 1 LTVA) et écarte l'exclusion, qui prend sinon place, du droit à la déduction de l'impôt préalable (cf. art. 29 al. 1 LTVA). L'exigence de divulgation (« qu'il l'indique clairement », « offener Ausweis der Steuer », « lo indichi chiaramente ») est une prescription de validité qui est remplie lorsque la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt sont exprimées par la mention de la TVA dans la facture au débiteur. Selon le Tribunal fédéral, la question de savoir « si » un assujetti a valablement opté pour l'imposition d'une prestation doit être répondue dans le sens que la personne ayant la volonté d'opter doit émettre une déclaration suffisante - comprenant la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt. Ces deux déclarations composent ensemble un élément constitutif indispensable de l'option au sens de l'art. 22 al. 1 LTVA. « L'indication claire de l'impôt » représente par conséquent une norme de validité (ATF 140 II 495 consid. 3.2.5). Le système d'option mis en place par le législateur repose expressément « sur l'établissement d'une facture à la cliente », dans laquelle l'impôt doit être clairement indiqué. « La TVA facturée » doit ensuite être versée à l'AFC, ce qui rend superflu un système rétroactif (ATF 140 II 495 consid. 3.4.2). 6.2.7 Selon l'art. 39 OTVA, dans sa version en vigueur du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2017, l'assujetti qui ne peut pas opter en indiquant clairement l'impôt peut faire connaître l'exercice de l'option à l'AFC d'une autre manière. Une option correspondante est déjà possible lorsqu'aucune prestation n'a encore été fournie, étant précisé que l'art. 22 al. 2 LTVA est réservé. En tant qu'état de fait doublement déterminant, l'option ne peut donner droit à la déduction de l'impôt préalable que dans la mesure où l'impôt prélevé volontairement est vraiment rendu reconnaissable.”
Durch die Ausübung der Option nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG können sonst von der Steuer ausgenommene Leistungen der Mehrwertsteuer unterstellt werden. Die Option muss klar ausgewiesen oder in der Abrechnung deklariert werden (z. B. durch Ausweis der MWST in der Rechnung). Eine rechtlich wirksame Angabe führt zur unmittelbaren Versteuerung der Leistung und schafft damit die Grundlage für den Vorsteuerabzug.
“21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA. L'art. 22 al. 1 LTVA prévoit que, sous réserve d'exceptions qui n'entrent pas en considération en l'occurrence (al. 2), l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte. En application de l'art. 28 al. 1 LTVA, l'assujetti peut, sous réserve des art. 29 et 33, déduire les impôts préalables qu'il a supportés dans le cadre de son activité entrepreneuriale. Ne donnent nommément pas droit à la déduction de l'impôt préalable les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations qui sont de leur côté exclues du champ de l'impôt si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition (art. 29 al. 1 LTVA). L'instance précédente a correctement exposé la jurisprudence relative à l'art. 22 al. 1 LTVA (ATF 140 II 495 consid. 3). Il en ressort que l'option exercée de manière juridiquement valable conduit immédiatement à l'imposition de la prestation et écarte l'exclusion, qui prend sinon place, du droit à la déduction de l'impôt préalable. L'exigence de la divulgation (« qu'il l'indique clairement », « offener Ausweis der Steuer », « lo indichi chiaramente ») est une prescription de validité qui est remplie lorsque la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt sont exprimées par la mention de la TVA dans la facture au débiteur.”
“Finanziert wurden die «Life on Stage»-Veranstaltungen («regionale Evangelisations-Kampagnen») in etwa zu 70 % aus Privatspenden (ca. 24 %), Beiträgen von Kirchen bzw. kirchenähnlichen Organisationen (ca. 20 %) sowie aus (im Rahmen der «Life on Stage»-Veranstaltungen entrichteten) Kollekten (ca. 26 %). Neben diesen Spendeneinnahmen erzielte der Beschwerdeführer allerdings auch Entgelte aus Leistungen. Dazu zählen der Verkauf von Lebensmitteln im Kontext mit den Musicals, dem Verkauf anderer Gegenstände wie beispielsweise Bücher oder T-Shirts, aus Bekanntmachungsleistungen (Sponsoring) zugunsten von Firmen. Darüber hinaus erbrachte der Beschwerdeführer bis zum Verkauf der Ferienliegenschaft im Jahr 2016 im hier massgeblichen Zeitraum auch Beherbergungsleistungen. Die Einnahmen gingen alle an den Beschwerdeführer. Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter erbringen, sind zwar grundsätzlich nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommen, der Beschwerdeführer hat im hier relevanten Zeitraum jedoch nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert (Einspracheentscheid vom 9. März 2021 Ziff. II/4.2 Fn. 2). Die Organisation und Durchführung der Musicals verfolgen klarerweise und unabhängig von der erwähnten Finanzierung (E. 5.3) zu 70 % aus Privatspenden, Beiträgen von Kirchen bzw. kirchenähnlichen Organisationen sowie aus Kollekten die ideellen Zwecke des Beschwerdeführers, nämlich die Bearbeitung, Unterstützung und Förderung biblischer, evangelistischer sowie gemeinnütziger Anliegen. Das bedeutet, der eigentliche Beweggrund zur Veranstaltung der Musicals bildet nicht die Erzielung von Einnahmen, sondern die Verfolgung ideeller Zwecke. Die Musicalaufführungen sind demnach als nicht unternehmerische Tätigkeit zu qualifizieren (vgl. Urteil des BVGer A-623/2021 vom 4. Februar 2022 E. 3.1.5 betreffend karitative Leistungen). Demgegenüber sind der Verkauf von Lebensmitteln und diverser anderer Gegenstände (z.B. Bücher und T-Shirts), Bekanntmachungsleistungen (bzw. Sponsoring oder Werbeleistungen) sowie im hier relevanten Zeitraum auch Beherbergungsleistungen als unternehmerische Tätigkeiten zu betrachten.”
Wird für eine von der Steuer ausgenommene Leistung nicht nach Art. 22 MWSTG optiert, ist sie nicht steuerbar. Infolgedessen entfällt der Vorsteuerabzug für die Vorsteuern, soweit die vorsteuerbelastete Leistung für diese nicht optierte Verwendung eingesetzt wird.
“Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Art. 22 MWSTG optiert wird, ist nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG).”
“Der Inlandsteuer (Art. 1 Abs. 2 Bst. a MWSTG) unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen. Diese sind steuerbar, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Wer der subjektiven Mehrwertsteuerpflicht unterliegt (E. 2.1), kann im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit die in Art. 28 Abs. 1 Bst. a-c MWSTG genannten und wirtschaftlich tatsächlich getragenen (Art. 28 Abs. 4 MWSTG) Vorsteuern grundsätzlich abziehen. Der Anspruch auf Vorsteuerabzug entfällt freilich insgesamt, soweit die vorsteuerbelastet bezogene Leistung für Leistungen verwendet wird, die von der Steuer ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht optiert wurde (Art. 29 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 MWSTG; zum Ganzen: Urteil des BGer 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.2 mit Hinweisen).”
Wird die Option durch die klare Ausweisung der MWST auf der Rechnung wirksam ausgeübt, hebt das spätere Unterlassen der Angabe der MWST in den Steuerdeklarationen die Option nicht auf. Die Rechnung als eindeutiges Ausweisdokument reicht demnach zur Wirksamkeit der Option; ein zusätzliches Deklarieren in den Steuerabrechnungen ist hierfür nicht erforderlich.
“Le Tribunal fédéral avait ainsi considéré que l'assujettie n'avait pas valablement opté. Dans le cas d'espèce, et comme le Tribunal l'a retenu plus haut, la recourante a valablement opté, en mentionnant la TVA sur les trois factures. Par ailleurs, et surtout, le Tribunal fédéral a également retenu, dans l'arrêt précité, que lorsque l'art. 22 al. 1 LTVA se réfère à l'indication claire de l'impôt (offenen Ausweis), aucun autre support que la facture au débiteur ne peut entrer en ligne de compte (consid. 3.4.2). Ainsi, en raison du rôle central de la facturation en matière de TVA (cf. consid. 6.2.8 supra), il ne serait pas admissible qu'un assujetti ayant valablement opté, comme dans le cas d'espèce, puisse ensuite revenir sur sa décision, simplement en omettant d'indiquer la TVA sur ses décomptes trimestriels. Les deux conditions précitées ne sont ainsi pas cumulatives. On relèvera qu'il s'agit également de la solution retenue selon le droit en vigueur depuis le 1er janvier 2018 : en effet, l'art. 22 al. 2 LTVA prévoit expressément que « [...] l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou [mis en évidence par le Tribunal] qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte ». Il s'agit de deux façons d'opter qui doivent être considérées comme équivalentes (cf. Info TVA 04 « Objet de l'impôt », publiée le 21 octobre 2020, ch. 7.1). En conclusion, le fait que la recourante ait omis de déclarer la TVA mentionnée sur les trois factures dans les décomptes correspondants ne rend pas caduque l'option mentionnée clairement sur ces factures. 6.3.4 Enfin, la recourante soutient que la facture de CHF 58'000.-, qui correspond à la prise en charge par B.________ du loyer effectivement dû par la recourante pour l'année 2016 jusqu'à concurrence du montant précité, doit également ne pas être soumise à la TVA, car elle constitue une opération incluse dans le transfert du droit de superficie, respectivement, accessoire audit transfert en vertu de l'art.”
“Le Tribunal fédéral avait ainsi considéré que l'assujettie n'avait pas valablement opté. Dans le cas d'espèce, et comme le Tribunal l'a retenu plus haut, la recourante a valablement opté, en mentionnant la TVA sur les trois factures. Par ailleurs, et surtout, le Tribunal fédéral a également retenu, dans l'arrêt précité, que lorsque l'art. 22 al. 1 LTVA se réfère à l'indication claire de l'impôt (offenen Ausweis), aucun autre support que la facture au débiteur ne peut entrer en ligne de compte (consid. 3.4.2). Ainsi, en raison du rôle central de la facturation en matière de TVA (cf. consid. 6.2.8 supra), il ne serait pas admissible qu'un assujetti ayant valablement opté, comme dans le cas d'espèce, puisse ensuite revenir sur sa décision, simplement en omettant d'indiquer la TVA sur ses décomptes trimestriels. Les deux conditions précitées ne sont ainsi pas cumulatives. On relèvera qu'il s'agit également de la solution retenue selon le droit en vigueur depuis le 1er janvier 2018 : en effet, l'art. 22 al. 2 LTVA prévoit expressément que « [...] l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou [mis en évidence par le Tribunal] qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte ». Il s'agit de deux façons d'opter qui doivent être considérées comme équivalentes (cf. Info TVA 04 « Objet de l'impôt », publiée le 21 octobre 2020, ch. 7.1). En conclusion, le fait que la recourante ait omis de déclarer la TVA mentionnée sur les trois factures dans les décomptes correspondants ne rend pas caduque l'option mentionnée clairement sur ces factures. 6.3.4 Enfin, la recourante soutient que la facture de CHF 58'000.-, qui correspond à la prise en charge par B.________ du loyer effectivement dû par la recourante pour l'année 2016 jusqu'à concurrence du montant précité, doit également ne pas être soumise à la TVA, car elle constitue une opération incluse dans le transfert du droit de superficie, respectivement, accessoire audit transfert en vertu de l'art.”
Für die in Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen besteht grundsätzlich die Möglichkeit einer Option zur Versteuerung. Für die in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 genannten Leistungen ist eine solche Option jedoch ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).
“Der objektiven Mehrwertsteuerpflicht (Art. 1 Abs. 2 lit. a, Art. 10 ff. MWSTG) unterliegen an sich alle im Inland durch den Unternehmensträger gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.1 S. 492). Anders verhält es sich nur, wenn das Gesetz eine von der Steuer befreite Leistung (Art. 23 Abs. 1 MWSTG) oder eine von der Steuer ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) vorsieht (vgl. Urteile 2C_488/2017 vom 9. April 2019 E. 2.3.3; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 85 S. 737). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2 S. 497). Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG ist eine Option allerdings ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
Die Ausübung der Option setzt eine ausdrückliche, hinreichende Willensbekundung voraus: es muss sowohl die Absicht, die Leistung der Steuer zu unterstellen, als auch die Anerkennung des Steuerbetrags zum Ausdruck kommen. Als Validitätsstandard gilt die «klare Angabe der Steuer» auf der Rechnung. Kann ein direkter Ausweis auf der Rechnung nicht erfolgen, ist die Option — vorbehaltlich von Art. 22 Abs. 2 — auf andere Weise der Eidg. Steuerverwaltung bekanntzugeben; die Rechtsprechung betont dabei eine Abgrenzung zwischen Ausweis (Aufrechnung auf der Rechnung) und anderer Bekanntgabe und beschränkt die Möglichkeit der alternativen Bekanntgabe auf Fälle relativer Unmöglichkeit (z. B. übliche Geschäftsfälle ohne schriftliche Rechnungsstellung).
“Selon le Tribunal fédéral, la question de savoir « si » un assujetti a valablement opté pour l'imposition d'une prestation doit être répondue dans le sens que la personne ayant la volonté d'opter doit émettre une déclaration suffisante - comprenant la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt. Ces deux déclarations composent ensemble un élément constitutif indispensable de l'option au sens de l'art. 22 al. 1 LTVA. « L'indication claire de l'impôt » représente par conséquent une norme de validité (ATF 140 II 495 consid. 3.2.5). Le système d'option mis en place par le législateur repose expressément « sur l'établissement d'une facture à la cliente », dans laquelle l'impôt doit être clairement indiqué. « La TVA facturée » doit ensuite être versée à l'AFC, ce qui rend superflu un système rétroactif (ATF 140 II 495 consid. 3.4.2). 6.2.7 Selon l'art. 39 OTVA, dans sa version en vigueur du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2017, l'assujetti qui ne peut pas opter en indiquant clairement l'impôt peut faire connaître l'exercice de l'option à l'AFC d'une autre manière. Une option correspondante est déjà possible lorsqu'aucune prestation n'a encore été fournie, étant précisé que l'art. 22 al. 2 LTVA est réservé. En tant qu'état de fait doublement déterminant, l'option ne peut donner droit à la déduction de l'impôt préalable que dans la mesure où l'impôt prélevé volontairement est vraiment rendu reconnaissable. Il est certes exact que la communication à l'AFC peut aussi intervenir au moyen du décompte d'impôt dans la ligne spécialement prévue pour les prestations ayant fait l'objet d'une option (ATF 140 II 495 consid. 3.4.3, qui se réfère à Claudio Fischer, Die Option für von der MWST ausgenommene Leistungen - Restriktive Rechtsprechung gefährdet die liberalen Ideen der MWST-Reform, in : L'expert-comptable suisse, 8/2014 p. 690, p. 693). Il convient cependant de distinguer entre l'indication de l'impôt (Ausweis) et l'annonce de celui-ci (Bekanntgabe). Le véritable champ d'application de l'art. 39 OTVA se limite ainsi au cas d'impossibilité relative (prestations qui dans la vie de tous les jours interviennent ordinairement sans facturation écrite, comme la vente de billets d'entrée à une manifestation culturelle ou la vente de produits naturels « à la ferme »).”
“Selon le Tribunal fédéral, la question de savoir « si » un assujetti a valablement opté pour l'imposition d'une prestation doit être répondue dans le sens que la personne ayant la volonté d'opter doit émettre une déclaration suffisante - comprenant la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt. Ces deux déclarations composent ensemble un élément constitutif indispensable de l'option au sens de l'art. 22 al. 1 LTVA. « L'indication claire de l'impôt » représente par conséquent une norme de validité (ATF 140 II 495 consid. 3.2.5). Le système d'option mis en place par le législateur repose expressément « sur l'établissement d'une facture à la cliente », dans laquelle l'impôt doit être clairement indiqué. « La TVA facturée » doit ensuite être versée à l'AFC, ce qui rend superflu un système rétroactif (ATF 140 II 495 consid. 3.4.2). 6.2.7 Selon l'art. 39 OTVA, dans sa version en vigueur du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2017, l'assujetti qui ne peut pas opter en indiquant clairement l'impôt peut faire connaître l'exercice de l'option à l'AFC d'une autre manière. Une option correspondante est déjà possible lorsqu'aucune prestation n'a encore été fournie, étant précisé que l'art. 22 al. 2 LTVA est réservé. En tant qu'état de fait doublement déterminant, l'option ne peut donner droit à la déduction de l'impôt préalable que dans la mesure où l'impôt prélevé volontairement est vraiment rendu reconnaissable. Il est certes exact que la communication à l'AFC peut aussi intervenir au moyen du décompte d'impôt dans la ligne spécialement prévue pour les prestations ayant fait l'objet d'une option (ATF 140 II 495 consid. 3.4.3, qui se réfère à Claudio Fischer, Die Option für von der MWST ausgenommene Leistungen - Restriktive Rechtsprechung gefährdet die liberalen Ideen der MWST-Reform, in : L'expert-comptable suisse, 8/2014 p. 690, p. 693). Il convient cependant de distinguer entre l'indication de l'impôt (Ausweis) et l'annonce de celui-ci (Bekanntgabe). Le véritable champ d'application de l'art. 39 OTVA se limite ainsi au cas d'impossibilité relative (prestations qui dans la vie de tous les jours interviennent ordinairement sans facturation écrite, comme la vente de billets d'entrée à une manifestation culturelle ou la vente de produits naturels « à la ferme »).”
Für Bildungsleistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 (insbesondere Bst. b) kann gestützt auf Art. 22 Abs. 1 MWSTG eine Option ausgeübt werden.
“Gemäss Art. 60 MWSTV (aufgehoben mit Wirkung seit 1. Januar 2018) bzw. Art. 29 Abs. 1bis MWSTG (in Kraft seit 1. Januar 2018) ist der Vorsteuerabzug für Leistungen, die im Ausland erbracht wurden, im selben Umfang möglich, wie wenn sie im Inland erbracht worden wären und nach Art. 22 MWSTG für deren Versteuerung hätte optiert werden können. Für Bildungsleistungen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 Bst. b MWSTG kann gestützt auf Art. 22 Abs. 1 MWSTG optiert werden.”
“Gemäss Art. 60 MWSTV (aufgehoben mit Wirkung seit 1. Januar 2018) bzw. Art. 29 Abs. 1bis MWSTG (in Kraft seit 1. Januar 2018) ist der Vorsteuerabzug für Leistungen, die im Ausland erbracht wurden, im selben Umfang möglich, wie wenn sie im Inland erbracht worden wären und nach Art. 22 MWSTG für deren Versteuerung hätte optiert werden können. Für Bildungsleistungen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 MWSTG kann gestützt auf Art. 22 Abs. 1 MWSTG optiert werden. Indessen ist eine Option für die nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18 MWSTG ausgenommenen Umsätze im Versicherungsbereich ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 Bst. a MWSTG).”
“Gemäss Art. 60 MWSTV (aufgehoben mit Wirkung seit 1. Januar 2018) bzw. Art. 29 Abs. 1bis MWSTG (in Kraft seit 1. Januar 2018) ist der Vorsteuerabzug für Leistungen, die im Ausland erbracht wurden, im selben Umfang möglich, wie wenn sie im Inland erbracht worden wären und nach Art. 22 MWSTG für deren Versteuerung hätte optiert werden können. Für Bildungsleistungen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 MWSTG kann gestützt auf Art. 22 Abs. 1 MWSTG optiert werden. Indessen ist eine Option für die nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18 MWSTG ausgenommenen Umsätze im Versicherungsbereich ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 Bst. a MWSTG).”
Die Option ist ausgeschlossen für Leistungen, bei denen das Gesetz die Option ausdrücklich verbietet, namentlich für Leistungen, die als vom Steuerbereich ausgeschlossen bezeichnet sind.
“Il y a ainsi, dans cette disposition légale, le principe même selon lequel la facturation erronée de la TVA constitue un fait générateur de l'imposition, et l'exception à ce principe, à savoir les circonstances dans lesquelles cette facturation erronée peut être corrigée (arrêts du TAF A-3906/2021 du 27 décembre 2022 consid. 7.2.1, A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.3.1 et A-2783/2019 du 17 août 2020 consid. 5.5.1). 3.2.3.2 Il résulte du texte légal de l'art. 27 al. 2 LTVA que son champ d'application concerne des cas de « mention inexacte ou indue de l'impôt », comme l'indique le titre de cette disposition légale. Deux cas de figure sont mentionnés dans la loi : avoir fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou avoir indiqué un taux ou un montant d'impôt trop élevé. La mention de l'impôt est ainsi indue lorsqu'elle est le fait d'une entité qui n'est pas immatriculée au registre des assujettis (art. 27 al. 1 LTVA). L'indication de la TVA est également prohibée dans le cadre de la procédure de déclaration (art. 27 al. 1 LTVA). L'auto-taxation de la TVA survient finalement sans droit lorsqu'elle s'opère en relation avec des prestations exclues du champ de l'impôt pour lesquelles l'option est prohibée (art. 22 al. 2 LTVA). La mention de la TVA est inexacte lorsque la facture indique « un taux ou un montant d'impôt trop élevé ». Il en est ainsi lorsque l'assujetti facture au taux normal des prestations soumises au taux réduit ou au taux spécial (cf. arrêt du TF 2C_411/2014 du 15 septembre 2014 consid. 2.2.4 ; arrêts du TAF A-3906/2021 du 27 décembre 2022 consid. 7.2.2 et A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.3.3 ; Béatrice Blum, Commentaire LTVA, art. 27 n° 11 ss. p. 772 ss). Dans ces cas, la facturation n'est pas prohibée par la loi mais procède d'une erreur commise par l'assujetti. Celui-ci applique la loi de manière erronée ou détermine le montant de l'impôt de façon incorrecte (cf. Regine Schluckebier, MWSTG-Kommentar, art. 27 n° 19 p. 400), ce qui conduit à un résultat non conforme à la loi. L'assujetti commet dans ce contexte une erreur de qualification induisant un traitement fiscal illégal (cf. Niklaus Honauer et al., op. cit., n° 1796 p. 567) et non pas une simple erreur dans la formation de sa volonté (qui conduit à un résultat conforme à la loi).”
Wird die Steuer offen auf den Rechnungen ausgewiesen, gilt dies als Ausübung der Option nach Art. 22 MWSTG. In diesem Fall ist die auf den Rechnungen enthaltene Steuer mit dem Gesetz vereinbar.
“En l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA) et n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA. Comme il a clairement indiqué la TVA sur les factures de location d'immeubles en cause, le recourant a dûment fait usage de l'option d'imposition prévue par l'art. 22 LTVA (cf. consid. 5 supra). L'impôt qui figure sur dites factures est par conséquent conforme à la LTVA qui autorise l'usage de l'option pour ce type de prestations. La première condition de l'art. 27 al. 2 LTVA 2009, qui exige d'avoir fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou d'avoir mentionné un taux ou un montant d'impôt trop élevé, n'est par conséquent pas remplie en l'espèce, comme l'a jugé à bon droit l'instance précédente. Sous l'angle de l'art. 27 al. 2 LTVA, le recourant reste par conséquent redevable de l'impôt pour les périodes en cause.”
Die Option nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG steht unter dem Vorbehalt von Art. 22 Abs. 2; nach Art. 22 Abs. 2 Bst. b kann nicht für die Versteuerung optiert werden, wenn der Empfänger den Gegenstand ausschliesslich für private Zwecke nutzt.
“Die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung ist gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG, soweit keine der in Bst. a-f dieser Vorschrift genannten Gegenausnahmen vorliegt, von der Steuer ausgenommen. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind entsprechende Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen sie die Steuerpflichtige auch nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG; vgl. auch E. 2.1). Für die Versteuerung kann nicht optiert werden, wenn der Gegenstand vom Empfänger oder der Empfängerin ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG).”
“Die in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG genannte Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung ist, soweit keine der in Bst. a-f dieser Vorschrift genannten Gegenausnahmen vorliegt, von der Steuer ausgenommen. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind entsprechende Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen sie die Steuerpflichtige auch nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG; vgl. auch E. 2.2). Für die Versteuerung kann nicht optiert werden, wenn der Gegenstand vom Empfänger oder der Empfängerin ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Zu den erwähnten steuerbaren Gegenausnahmen zählt (soweit hier interessierend) nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 Bst. a MWSTG die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur Beherbergung. Steuerbar sind also Beherbergungsleistungen der Hotellerie sowie der Parahotellerie, welche zum Beispiel Ferienhäuser, Ferienwohnungen und Gästezimmer umfassen (Urteil des BGer 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.4 mit Hinweisen; zum Begriff der Beherbergungsleistung auch sogleich E. 2.4).”
Leistungen des Negativkatalogs von Art. 21 Abs. 2 MWSTG können nach Art. 22 MWSTG grundsätzlich durch Option versteuert werden. Für die in den Entscheiden genannten Ziffern 18, 19 und 23 ist die Option jedoch ausgeschlossen.
“Der objektiven Mehrwertsteuerpflicht (Art. 1 Abs. 2 lit. a, Art. 10 ff. MWSTG) unterliegen an sich alle im Inland durch den Unternehmensträger gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.1). Anders verhält es sich nur, wenn das Gesetz eine von der Steuer befreite Leistung (Art. 23 Abs. 1 MWSTG) oder eine von der Steuer ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) vorsieht (vgl. Urteile 2C_488/2017 vom 9. April 2019 E. 2.3.3; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 85 S. 737). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2). Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG ist eine Option allerdings ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
“Der objektiven Mehrwertsteuerpflicht (Art. 1 Abs. 2 lit. a, Art. 10 ff. MWSTG) unterliegen an sich alle im Inland durch den Unternehmensträger gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.1 S. 492). Anders verhält es sich nur, wenn das Gesetz eine von der Steuer befreite Leistung (Art. 23 Abs. 1 MWSTG) oder eine von der Steuer ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) vorsieht (vgl. Urteile 2C_488/2017 vom 9. April 2019 E. 2.3.3; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 85 S. 737). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2 S. 497). Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG ist eine Option allerdings ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 (Umsätze im Bereich des Geld‑ und Kapitalverkehrs) ist die Option nach Art. 22 ausgeschlossen. Dazu gehören namentlich Kassa‑ und Termingeschäfte sowie die Vermittlung von Wertpapieren, Wertrechten, Derivaten und Anteilen. Steuerbar bleiben hingegen die Verwahrung und Verwaltung dieser Rechte (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen.
“Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachte Leistungen, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Von dieser Steuer ausgenommen - und damit nicht steuerbar sofern keine Option erfolgt (vgl. Art. 21 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 MWSTG) - sind u.a. Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs, namentlich die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG). Die Option ist u.a. ausgeschlossen für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG (vgl. Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
“Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachte Leistungen, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Von dieser Steuer ausgenommen - und damit nicht steuerbar sofern keine Option erfolgt (vgl. Art. 21 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 MWSTG) - sind u.a. Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs, namentlich die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG). Die Option ist u.a. ausgeschlossen für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG (vgl. Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
Die eindeutige Ausweisung der Steuer auf der Rechnung stellt nach der Rechtsprechung eine wirksame Ausübung der Option gemäss Art. 22 Abs. 1 dar; die Deklaration der Besteuerung in der Abrechnung gilt als gleichwertige Alternative (Lösung, die seit der Gesetzesänderung per 1.1.2018 bestätigt wurde).
“22 LTVA ne laisse pas de place à une composante véritablement subjective : dès lors que l'option est exercée de manière juridiquement valable, elle conduit immédiatement à l'imposition de la prestation (arrêts du TAF A-2953/2020 précité consid. 3.2 ; A-2783/2019 précité consid. 5.4). 6.3 6.3.1 En l'espèce, la recourante ne conteste pas que les échanges de prestations qui sont intervenus entre elle et B.________ sont en principe soumis à la TVA (cf. art. 18 al. 1, première phrase, LTVA). Elle ne conteste pas non plus que ces prestations sont exclues du champ de l'impôt (cf. art. 18 al. 1, deuxième phrase, en lien avec les art. 21 al. 2 ch. 20 et 21 al. 2 ch. 21 LTVA) et que l'option n'est pas exclue pour ces prestations (cf. art. 22 al. 2 LTVA a contrario). Elle ne remet pas non plus en cause le fait qu'elle a mentionné la TVA de manière apparente au taux de 8 % sur les trois factures qu'elle a établies à l'attention de B.________ pour les sommes de CHF 1'000'000.-, CHF 5'300'000.- et CHF 58'000.- (cf. art. 22 al. 1 LTVA). Au regard de la jurisprudence et des principes exposés plus haut (cf. consid. 6.2 supra), la recourante a valablement exercé l'option par la mention de l'impôt sur ces trois factures. Sous l'angle du droit fiscal, il est sans incidence que les actes authentiques du 11 décembre 2015 aient exclu la TVA. A cet égard, la recourante ne convainc pas lorsqu'elle affirme qu'elle ne voulait pas opter, alors qu'elle a expressément indiqué la TVA sur les trois factures précitées et qu'elle a reconnu dans ses écritures l'avoir indiqué à la demande de B.________. Il est aussi utile de souligner que la dernière facture de CHF 58'000.-, qui mentionne également la TVA, a été établie le 14 février 2017, soit après la conclusion des actes authentiques du 11 décembre 2015, qui excluaient la TVA. Ainsi, en optant une nouvelle fois le 14 février 2017 pour l'imposition de la prestation, la recourante démontre qu'elle n'était pas dans l'erreur, comme elle le prétend. On notera que sa volonté de soumettre les opérations à la TVA figure aussi expressément dans la convention du 18 juin 2015 à laquelle les trois factures font référence (cf.”
“Certes, il est vrai que le Tribunal fédéral, dans l'ATF 140 II 495 (consid. 3.4.4), a précisé que, en l'absence d'un cas d'impossibilité relative d'indiquer clairement l'impôt, une indication de la TVA sur la facture adressée au débiteur et une communication dans le décompte trimestriel sont cumulativement nécessaires. La recourante ne peut cependant pas déduire de cet arrêt qu'elle n'aurait pas valablement opté. Il convient d'abord de relever que le cas d'espèce est différent de celui qui a été tranché à l'ATF 140 II 495. En effet, l'affaire précitée était particulière en ce sens que l'assujettie avait omis de mentionner la TVA sur ses factures, alors qu'elle avait indiqué l'opération dans ses décomptes trimestriels de TVA. Le Tribunal fédéral avait ainsi considéré que l'assujettie n'avait pas valablement opté. Dans le cas d'espèce, et comme le Tribunal l'a retenu plus haut, la recourante a valablement opté, en mentionnant la TVA sur les trois factures. Par ailleurs, et surtout, le Tribunal fédéral a également retenu, dans l'arrêt précité, que lorsque l'art. 22 al. 1 LTVA se réfère à l'indication claire de l'impôt (offenen Ausweis), aucun autre support que la facture au débiteur ne peut entrer en ligne de compte (consid. 3.4.2). Ainsi, en raison du rôle central de la facturation en matière de TVA (cf. consid. 6.2.8 supra), il ne serait pas admissible qu'un assujetti ayant valablement opté, comme dans le cas d'espèce, puisse ensuite revenir sur sa décision, simplement en omettant d'indiquer la TVA sur ses décomptes trimestriels. Les deux conditions précitées ne sont ainsi pas cumulatives. On relèvera qu'il s'agit également de la solution retenue selon le droit en vigueur depuis le 1er janvier 2018 : en effet, l'art. 22 al. 2 LTVA prévoit expressément que « [...] l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou [mis en évidence par le Tribunal] qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte ». Il s'agit de deux façons d'opter qui doivent être considérées comme équivalentes (cf.”
Für die in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG erfassten Umsätze im Bereich des Geld‑ und Kapitalverkehrs (z.B. Kassa‑ und Termingeschäfte, Umsätze mit Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie Gewährung und Vermittlung von Krediten) ist die Option nach Art. 22 Abs. 2 MWSTG objektiv ausgeschlossen. Diese Umsätze sind von der Steuer ausgenommen und berechtigen daher nicht zum Vorsteuerabzug. Dagegen bleiben die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten (namentlich Depotgeschäft, einschliesslich Treuhandanlagen) steuerbar.
“Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachte Leistungen, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Von dieser Steuer ausgenommen - und damit nicht steuerbar sofern keine Option erfolgt (vgl. Art. 21 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 MWSTG) - sind u.a. Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs, namentlich die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG). Die Option ist u.a. ausgeschlossen für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG (vgl. Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
“Der Finanzmarktaspekt wirft mehrwertsteuerrechtlich immerhin die Frage auf, ob von der Steuer ausgenommene Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs im Sinne von 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG vorliegen. Hier interessierend sind lit. a und lit. e dieser Bestimmung: "a. Die Gewährung und die Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber und die Kreditgeberinnen." "e. die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen". Bei den von der Steuer ausgenommenen Umsätzen im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG) handelt es sich um von der Steuer ausgenommene Leistungen, bei welchen die Option im objektiven Sinn von vornherein ausgeschlossen ist (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG; vorne E. 2.2 a.E.) und demnach die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs entfällt (Art. 29 Abs. 1 MWSTG; vorne E. 2.3).”
Bei Forderungen aus Miete und wegen Besetzung hat die Praxis die Optierung bejaht: Wird die Steuer in der Rechnung beziehungsweise Abrechnung klar ausgewiesen, gilt dies als Ausübung der Option, und die Leistung unterliegt der MWST.
“Il en va de même des autres surfaces occupées par l’appelante. 6. 6.1 L’appelante fait valoir qu’il n’a jamais été question de soumettre les « prétendus loyers » à la TVA, ni de lui facturer des charges ou des avances de charges pour une consommation d’électricité. 6.2 L’art. 18 al. 1 LTVA (loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée ; RS 641.20) est ainsi libellé : « [s]ont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation ; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas ». Sous réserve d'exceptions non pertinentes en l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA). En vertu de l'art. 21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA (TF 2C.853/2021 du 12 mai 2022 consid. 5.1 ; Lachat et al., op. cit., p. 68). 6.3 Les premiers juges ont relevé que le loyer mensuel, par m2, pour la surface de 250 m2 et pour la surface variable s’élevait à 8 fr. 33 et 1 fr. 93 respectivement. Le loyer mensuel de la surface de 40 m2 s’élevait à 333 fr. 20. Ils ont retenu qu’en substance, l’impayé pour chacune desdites surfaces s’étendait sur 33 mois pour la surface de 250 m2 et sur 19 mois pour la surface de 40 m2. Pour la surface variable, le tribunal a multiplié les mois impayés – pour un total de 33 mois – par le loyer de 1 fr. 93 et par la surface occupée en m2 durant chacun de ces mois. Au total des loyers et indemnités pour occupation illicite dus, soit 68'722 fr. 50 pour la surface de 250 m2, 6'330 fr. 80 pour celle de 40 m2 et 9'814 fr. 05 pour la surface variable, le tribunal a ajouté la TVA à 7.7%, soit 5'291 fr. 65, 487 fr. 45 et 755 fr. 70 respectivement. Il n’est pas question dans ce qui précède de quelconques charges d’électricité, l’appelante ne précisant d’ailleurs pas comment le tribunal les aurait inclues dans son calcul.”
“Dans l'ATF 140 II 495, le Tribunal fédéral fédéral a examiné la portée de l'art. 22 LTVA 2009 en matière d'option d'imposition. Il a relevé que, pendant le plénum du Conseil des États, la rapporteure de la commission, la Conseillère aux États Sommaruga, avait rapporté, le 2 juin 2009, que la commission considérait comme inadéquat qu'il puisse être opté rétroactivement pour l'imposition d'une prestation et proposait par conséquent un système très simple : celui qui fournit une prestation exclue du champ de l'impôt d'après la loi et qui indique clairement l'impôt dans la facture établie à l'attention de la cliente a opté pour l'imposition. La TVA facturée devait être versée à l'Administration fédérale et la déduction de l'impôt préalable pouvait être entreprise de manière correspondante. Grâce à ce système, il n'était plus nécessaire de réglementer la rétroactivité de l'option. Plus loin dans l'arrêt, le Tribunal fédéral a également relevé que, lors de la séance de la Commission de l'économie et des redevances du Conseil des États (CER-E) du 27 avril 2009, l'Administration fédérale des contributions avait mentionné les difficultés administratives qui résulteraient en cas d'option rétroactive du fait que les pièces seraient « établies de manière erronée ».”