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Commenti: Art. 110 | Omnilex

Art. 110

642.11LIFDFederal Act1 gen 1995Fonte originale

Chiunque è incaricato dell’esecuzione della presente legge o è chiamato a collaborarvi è tenuto al segreto sui fatti di cui viene a conoscenza nell’esercizio della sua funzione e sulle deliberazioni dell’autorità e a negare a terzi l’esame degli atti ufficiali.
L’informazione è ammessa nella misura in cui esista un fondamento legale nel diritto federale.

14 commentaries

N1.Segreto fiscale e comunicazioni a terzi (LIFD art. 110 n. 14)

LIFD art. 110 n. 14 Le comunicazioni a terzi sono ammesse solo nella misura in cui sussista una base giuridiÊ espressa (a livello federale o cantonale). Il segreto fiscale si appliÊ in particolare nei confronti degli azionisti di una persona giuridiÊ, nella misura in cui la società abbia una propria personalità giuridiÊ e sia considerata distinta dagli azionisti.

“Les parties et leurs mandataires sont admis à consulter au siège de l’autorité les pièces du dossier destinées à servir de fondement à la décision (art. 44 al. 1 LPA). L’autorité peut interdire la consultation du dossier ou d’une partie de celui-ci si l’intérêt public ou des intérêts privés prépondérants l’exigent, le refus d’autoriser la consultation des pièces ne pouvant s’étendre toutefois qu’aux pièces qu’il y a lieu de garder secrètes (art. 45 al. 1 et 2 LPA). Une pièce dont la consultation est refusée à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l’autorité lui en a communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l’affaire et lui a donné en outre l’occasion de s’exprimer et de proposer les contre-preuves (art. 45 al. 3 LPA). 2.2 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu’il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu’aucune sauvegarde d’intérêts publics ou privés ne s’y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). Lorsqu’une autorité refuse au contribuable le droit de consulter une pièce du dossier, elle ne peut se baser sur ce document pour trancher au détriment du contribuable que si elle lui a donné connaissance, oralement ou par écrit, du contenu essentiel de la pièce et qu’elle lui a au surplus permis de s’exprimer et d’apporter ses propres moyens de preuve (art. 114 al. 3 LIFD). En particulier, le secret fiscal est opposable à l’actionnaire d’une société, dans la mesure où celle-ci dispose de la personnalité morale et qu’elle constitue une personne tierce et distincte de l’actionnaire, en dépit de la position de celui-ci au sein de ladite société en tant que directeur ou administrateur (ATF 126 I 122 consid.”

“Le refus d'autoriser la consultation des pièces ne peut s'étendre qu'à celles qu'il y a lieu de garder secrètes et ne peut concerner les propres mémoires des parties, les documents qu'elles ont produits comme moyens de preuves, les décisions qui leur ont été notifiées et les procès-verbaux relatifs aux déclarations qu'elles ont faites (al. 2). Une pièce dont la consultation est refusée à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l'autorité lui en a communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l'affaire et lui a donné en outre l'occasion de s'exprimer et de proposer les contre-preuves (al. 3). c. La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), 39 LHID et 11 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17). Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). En particulier, le secret fiscal est opposable à l'actionnaire d'une société, dans la mesure où celle-ci dispose de la personnalité morale et qu'elle constitue une personne tierce et distincte de l'actionnaire, en dépit de la position de celui-ci au sein de ladite société en tant que directeur ou administrateur (ATF 126 I 122 consid. 5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n.”

N2.Segretezza e invio di atti fiscali a consulenti

Secondo la giurisprudenza, sotto il profilo dell'obbligo di riservatezza (art. 110 cpv. 1 LIFD), può non essere privo di rilievi il fatto che le autorità fiscali inviino proposte di imposizione e informazioni analogamente sensibili a fiduciarie o studi di consulenza fiscale, finché il contribuente non abbia espressamente autorizzato tali terzi a riceverle.

“Das Steueramt hat den Veranlagungsvorschlag dem Beschwerdeführer nicht direkt mitgeteilt. Vorbehaltlich eines Vertretungsverhältnisses (vgl. dazu sogleich E. 3.7) können die Treuhand- und die Steuerberatungsfirma sowie ihre Mitarbeiter, die vom Veranlagungsvorschlag Kenntnis hatten, nicht der Machtsphäre des Beschwerdeführers zugerechnet werden, auch wenn sie in anderen Zusammenhängen von diesem mandatiert worden waren. Dies verbietet sich nur schon deshalb, weil es unter dem Gesichtspunkt der Geheimhaltungspflicht (Art. 110 Abs. 1 DBG) zumindest nicht unbedenklich ist, wenn Steuerbehörden Veranlagungsvorschläge und ähnliche sensitive Informationen an solche Drittpersonen senden, solange diese von der steuerpflichtigen Person nicht zum Empfang solcher Mitteilungen autorisiert worden sind. Folglich könnte sich das Steueramt nach dem Gesagten nur dann auf die Unterbrechung der Verjährung berufen, wenn feststünde, dass der Beschwerdeführer vom Inhalt oder zumindest vom Bestand des Veranlagungsvorschlags Kenntnis genommen hatte. Die Vorinstanz hat für das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 1 BGG; vgl. nicht publ. E. 2.1) festgestellt, dass dem Beschwerdeführer das Schreiben der Steuerberatungsfirma zugegangen ist, nicht aber, dass er von dessen Inhalt und insbesondere vom darin auszugsweise geschilderten Veranlagungsvorschlag des Steueramts tatsächlich Kenntnis genommen hätte (vgl. oben E. 3.1). Dies dürfte nicht nur daran gelegen haben, dass die Vorinstanz die tatsächliche Kenntnisnahme durch den Beschwerdeführer zu Unrecht für irrelevant gehalten hat, sondern auch und vor allem daran, dass in den Akten keine Hinweise auf eine tatsächliche Kenntnis des Beschwerdeführers vom Veranlagungsvorschlag zu finden waren (z.”

N3.Segreto fiscale delle autorità e limiti alle comunicazioni

Le autorità sono soggette al segreto fiscale; comunicazioni o accesso agli atti sono ammessi solo nella misura in cui una espressa base giuridiÊ lo consenta. Pertanto, ogni divulgazione di informazioni fiscali richieÞ una chiara autorizzazione di legge e deve essere verificata di conseguenza.

“7 En matière fiscale, les règles générales relatives à la répartition du fardeau de la preuve ancrées à l'art. 8 CC, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait, impliquent que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_667/2021 du 11 mars 2022 consid. 4.4 et les arrêts cités). C'est partant au contribuable qui fait valoir une dépense d'apporter la preuve de son existence, ainsi que de sa justification commerciale (arrêt du Tribunal fédéral 2C_14/2021 du 27 mai 2021 consid. 5.2 et les arrêts cités). La personne qui exerce une activité lucrative indépendante ne peut dès lors se contenter d'alléguer avoir encouru des frais, mais doit l'établir (arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2015 du 23 octobre 2015 consid. 7.1). 3.8 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). 4. 4.1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD, art. 3 al. 3 aLIPP-V, art. 30 LIPP). Font notamment partie de ces frais les amortissements et les provisions (art. 27 al. 2 let. a LIFD, art. 3 al. 3 let. d et e aLIPP-V, art. 30 let. d et e LIPP). Le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important.”

N4.Segreto fiscale e obbligo di accertamenti: accesso limitato agli atti

Il segreto fiscale ai sensi dell'art. 110 cpv. 1 LIFD non limita l'obbligo di svolgere accertamenti. Nella misura in cui terzi invocano legittimi interessi di riservatezza sui documenti acquisiti, si può tenere conto di tali interessi concedendo al soggetto obbligato una visione limitata degli atti.

“hiervor). Ausserdem hätte das kantonale Steueramt entweder über die Pflichtige (Art. 127 Abs. 1 lit. e DBG) oder aber auf direktem Wege (Art. 127 Abs. 2 DBG) Bescheinigungen von der D AG einholen können. Das vom kantonalen Steueramt in diesem Zusammenhang angerufene Steuergeheimnis (Art. 110 Abs. 1 DBG) vermag die Untersuchungspflicht nicht einzuschränken; soweit vonseiten der D AG berechtigte Geheimhaltungsinteressen an gestützt auf Art. 126 Abs. 2 bzw. Art. 127 Abs. 2 DBG eingeholten Unterlagen geltend gemacht worden wären, wäre dem gegebenenfalls dadurch Rechnung zu tragen gewesen, dass der Pflichtigen nur beschränkt Akteneinsicht gewährt worden wäre (Art. 114 Abs. 2 DBG).”

N5.Accesso agli atti ASU e riservatezza ai sensi dell'art. 110 LIFD

L'ASU può fornire informazioni e concedere accesso agli atti alle autorità fiscali cantonali ai sensi dell'art. 111 cpv. 1 in combinato disposto con l'art. 195 cpv. 1 LIFD. In questo contesto, secondo la prassi citata, non sussisteva alcun obbligo di riservatezza a carico dell'ASU ai sensi dell'art. 110 cpv. 2 LIFD, ragion per cui i documenti scambiati dall'ASU potevano essere utilizzati nel procedimento in questione.

“ihre (nicht erfolgte) tatsächliche Mitwirkung am Steuerverwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) Beweismittel zum Vorschein brachte. Vielmehr geschah die Beweiserhebung vorliegend im Wesentlichen im Rahmen des ASU-Verwaltungsstrafverfahrens betreffend den Verwaltungsrat A.__. Mit dem Hinweis auf die Mitwirkungspflicht bzw. tatsächliche Mitwirkung der Beschwerdeführerin an der Beweiserhebung im Verwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) lässt sich vorliegend somit augenscheinlich kein Beweisverwertungsverbot für den ASU-Bericht bzw. die ASU-Akten im Verwaltungsstrafverfahren herleiten. Die Kommunikation der ASU mit dem Beschwerdegegner ist insofern gesetzlich normiert, als die ASU nach Art. 111 Abs. 1 i.V.m. Art. 195 Abs. 1 DBG (namentlich) den Steuerbehörden der Kantone kostenlos Auskunft erteilt und Akteneinsicht gewährt. Aufgrund dieser Bestimmungen war die vorliegend seitens der ASU dem Beschwerdegegner gewährte Amtshilfe zulässig; eine Geheimhaltungspflicht der ASU bestand insoweit nicht (vgl. Art. 110 Abs. 2 DBG). Die Amtshilfe von Seiten der ASU setzte selbstredend eine entsprechende Anfrage des Beschwerdegegners voraus, womit eine solche Anfrage nicht unzulässig sein kann. Eine Kommunikation "per Du" zwischen den beteiligten Amtsstellen belegt sodann entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin (act. G 1 S. 20) für sich allein keine Voreingenommenheit im Sinn eines Ausstandsgrundes (vgl. dazu BGer 2C_717/2018 a.a.O. E. 4.1). Eine vorgängige Befragung der Beschwerdeführerin und Einladung zur Stellungnahme gegenüber der ASU war insofern nicht erforderlich, als sich die Beschwerdeführerin im Einsprache- und Rekursverfahren sowie im vorliegenden Verfahren im Nachhinein umfassend äussern konnte. Eine Gehörsverletzung ist somit auch hier nicht ersichtlich. Eine Verwertung der Erkenntnisse der ASU im vorliegenden Verfahren erweist sich nach dem Gesagten als zulässig (vgl. auch BGer 2C_717/2018 a.a.O. E. 3.4 mit Hinweisen). Der im Rahmen der Amtshilfe dem Beschwerdegegner gelieferte Schlussbericht der Untersuchung nach Art.”

N6.Assistenza amministrativa ASU e segretezza verso autorità cantonali

Ai sensi dell'art. 110 cpv. 2 LIFD non sussisteva, in questo ambito, un obbligo di segretezza dell'ASU nei confronti delle autorità fiscali cantonali; l'assistenza amministrativa prestata dall'ASU era lecita sulla base delle disposizioni di legge pertinenti. L'assistenza amministrativa presupponeva una richiesta corrispondente dell'autorità cantonale; una tale richiesta non è quindi di per sé illecita. Una comunicazione informale fra uffici non costituisÎ di per sé un motivo di astensione. Analogamente, non era necessaria una preventiva audizione della persona interessata da parte dell'ASU, per cui l'utilizzo delle risultanze acquisite dall'ASU nel presente procedimento amministrativo è stato ritenuto ammissibile.

“ihre (nicht erfolgte) tatsächliche Mitwirkung am Steuerverwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) Beweismittel zum Vorschein brachte. Vielmehr geschah die Beweiserhebung vorliegend im Wesentlichen im Rahmen des ASU-Verwaltungsstrafverfahrens betreffend den einzigen Verwaltungsrat R.__. Mit dem Hinweis auf die Mitwirkungspflicht bzw. tatsächliche Mitwirkung der Beschwerdeführerin an der Beweiserhebung im Verwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) lässt sich vorliegend somit augenscheinlich kein Beweisverwertungsverbot für den ASU-Bericht R.__ bzw. die ASU-Akten im Verwaltungsstrafverfahren herleiten. Die Kommunikation der ASU mit dem Beschwerdegegner ist insofern gesetzlich normiert, als die ASU nach Art. 111 Abs. 1 i.V.m. Art. 195 Abs. 1 DBG (namentlich) den Steuerbehörden der Kantone kostenlos Auskunft erteilt und Akteneinsicht gewährt. Aufgrund dieser Bestimmungen war die vorliegend seitens der ASU dem Beschwerdegegner gewährte Amtshilfe zulässig; eine Geheimhaltungspflicht der ASU bestand insoweit nicht (vgl. Art. 110 Abs. 2 DBG). Die Amtshilfe von Seiten der ASU setzte selbstredend eine entsprechende Anfrage des Beschwerdegegners voraus, womit eine solche Anfrage nicht unzulässig sein kann. Eine Kommunikation "per Du" zwischen den beteiligten Amtsstellen belegt sodann entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin (act. G 1 S. 19) für sich allein keine Voreingenommenheit im Sinn eines Ausstandsgrundes (vgl. dazu BGer 2C_717/2018 a.a.O. E. 4.1). Eine vorgängige Befragung der Beschwerdeführerin und Einladung zur Stellungnahme gegenüber der ASU war insofern nicht erforderlich, als sich die Beschwerdeführerin im Einsprache- und Rekursverfahren sowie im vorliegenden Verfahren im Nachhinein umfassend äussern konnte. Eine Gehörsverletzung ist somit auch hier nicht ersichtlich. Eine Verwertung der Erkenntnisse der ASU im vorliegenden Verfahren erweist sich nach dem Gesagten als zulässig (vgl. auch BGer 2C_717/2018 a.a.O. E. 3.4 mit Hinweisen). Der im Rahmen der Amtshilfe dem Beschwerdegegner gelieferte Schlussbericht der Untersuchung nach Art.”

“ihre (nicht erfolgte) tatsächliche Mitwirkung am Steuerverwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) Beweismittel zum Vorschein brachte. Vielmehr geschah die Beweiserhebung vorliegend im Wesentlichen im Rahmen des ASU-Verwaltungsstrafverfahrens betreffend den Verwaltungsrat A.__. Mit dem Hinweis auf die Mitwirkungspflicht bzw. tatsächliche Mitwirkung der Beschwerdeführerin an der Beweiserhebung im Verwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) lässt sich vorliegend somit augenscheinlich kein Beweisverwertungsverbot für den ASU-Bericht bzw. die ASU-Akten im Verwaltungsstrafverfahren herleiten. Die Kommunikation der ASU mit dem Beschwerdegegner ist insofern gesetzlich normiert, als die ASU nach Art. 111 Abs. 1 i.V.m. Art. 195 Abs. 1 DBG (namentlich) den Steuerbehörden der Kantone kostenlos Auskunft erteilt und Akteneinsicht gewährt. Aufgrund dieser Bestimmungen war die vorliegend seitens der ASU dem Beschwerdegegner gewährte Amtshilfe zulässig; eine Geheimhaltungspflicht der ASU bestand insoweit nicht (vgl. Art. 110 Abs. 2 DBG). Die Amtshilfe von Seiten der ASU setzte selbstredend eine entsprechende Anfrage des Beschwerdegegners voraus, womit eine solche Anfrage nicht unzulässig sein kann. Eine Kommunikation "per Du" zwischen den beteiligten Amtsstellen belegt sodann entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin (act. G 1 S. 20) für sich allein keine Voreingenommenheit im Sinn eines Ausstandsgrundes (vgl. dazu BGer 2C_717/2018 a.a.O. E. 4.1). Eine vorgängige Befragung der Beschwerdeführerin und Einladung zur Stellungnahme gegenüber der ASU war insofern nicht erforderlich, als sich die Beschwerdeführerin im Einsprache- und Rekursverfahren sowie im vorliegenden Verfahren im Nachhinein umfassend äussern konnte. Eine Gehörsverletzung ist somit auch hier nicht ersichtlich. Eine Verwertung der Erkenntnisse der ASU im vorliegenden Verfahren erweist sich nach dem Gesagten als zulässig (vgl. auch BGer 2C_717/2018 a.a.O. E. 3.4 mit Hinweisen). Der im Rahmen der Amtshilfe dem Beschwerdegegner gelieferte Schlussbericht der Untersuchung nach Art.”

N7.Segreto fiscale e comunicazioni agli azionisti

Il segreto fiscale ai sensi dell'art. 110 cpv. 2 LIFD è applicabile nei confronti degli azionisti, purché la società abbia personalità giuridiÊ propria e sia quindi considerata una terza persona distinta dagli azionisti. Le comunicazioni agli azionisti o ad altri terzi sono ammesse solo quando una disposizione di legge espressa lo preveÞ.

“S'il y a lieu, il la transmet au responsable compétent au regard des procédures adoptées au sein de son institution en application de l'art. 50 LIPAD (al. 2). S'il fait intégralement droit aux prétentions du requérant, il l'en informe (al. 3). S'il n'entend pas faire droit intégralement aux prétentions du requérant ou en cas de doute sur le bien-fondé de celles-ci, il transmet la requête au PPDT avec ses observations et les pièces utiles (al. 4). Le PPDT instruit la requête de manière informelle, puis il formule, à l'adresse de l'institution concernée et du requérant, une recommandation écrite sur la suite à donner à la requête (al. 5). L'institution concernée statue alors par voie de décision dans les dix jours sur les prétentions du requérant. Elle notifie aussi sa décision au PPDT (al. 6). d. La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). En particulier, le secret fiscal est opposable à l'actionnaire d'une société, dans la mesure où celle-ci dispose de la personnalité morale et qu'elle constitue une personne tierce et distincte de l'actionnaire, en dépit de la position de celui-ci au sein de ladite société en tant que directeur ou administrateur (ATF 126 I 122 consid. 5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n.”

“Le refus d'autoriser la consultation des pièces ne peut s'étendre qu'à celles qu'il y a lieu de garder secrètes et ne peut concerner les propres mémoires des parties, les documents qu'elles ont produits comme moyens de preuves, les décisions qui leur ont été notifiées et les procès-verbaux relatifs aux déclarations qu'elles ont faites (al. 2). Une pièce dont la consultation est refusée à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l'autorité lui en a communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l'affaire et lui a donné en outre l'occasion de s'exprimer et de proposer les contre-preuves (al. 3). c. La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), 39 LHID et 11 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17). Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). En particulier, le secret fiscal est opposable à l'actionnaire d'une société, dans la mesure où celle-ci dispose de la personnalité morale et qu'elle constitue une personne tierce et distincte de l'actionnaire, en dépit de la position de celui-ci au sein de ladite société en tant que directeur ou administrateur (ATF 126 I 122 consid. 5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n.”

N8.Segreto fiscale e diritto di accesso alle informazioni

Il segreto fiscale può ostare a richieste di informazione ai sensi dell'art. 19 cpv. 4 lett. b LPD. In particolare tutela i dati personali di terzi, per cui può essere negato il diritto di accesso a tali informazioni.

“En contrepartie, le secret fiscal les protège donc en sauvegardant cette sphère vis-à-vis des tiers (cf. ATF 133 II 114 consid. 4.3 ; ATAF 2010/40 consid. 5.4.4 ; arrêt A-741/2019 précité consid. 9.4.3). Dans ce cadre, le climat de confiance entre le contribuable et l'autorité fiscale rendu possible par l'existence du secret fiscal constitue également un intérêt public. Il sert également indirectement l'établissement des faits, en ce sens qu'il facilite l'accomplissement de l'obligation de renseigner des tiers. L'intérêt public à une déclaration complète sert finalement l'intérêt de tous les contribuables à l'égalité de traitement en matière fiscale (cf. arrêt A-741/2019 précité consid. 9.4.3 et les réf. citées). En revanche, le secret fiscal ne sert pas à protéger l'administration (cf. au niveau fédéral, arrêt A-741/2019 précité consid. 9.4.3 ; au niveau cantonal, arrêt du Tribunal administratif vaudois GE.2003.0127 du 15 août 2006 consid. 8, in : RDAF 2006 II 383, p. 395). 5.4.5.3 Dans ces circonstances, il convient d'admettre que, à l'instar de l'art. 110 al. 1 LIFD, le secret fiscal de l'art. 74 al. 1 LTVA est bien susceptible de faire obstacle à la communication d'informations personnelles de tiers et constitue bien une obligation légale de garder le secret au sens de l'art. 19 al. 4 let. b LPD. Pour ce motif, la recourante ne saurait donc bénéficier d'un droit d'accès aux informations personnelles de tiers relatives à leur situation personnelle ou financière, aux renseignements que ces tiers ont portés à la connaissance des autorités douanières dans le cadre de l'accomplissement d'obligations fiscales ou encore aux informations que l'autorité inférieure a obtenues dans le cadre d'une procédure de taxation ou de perception subséquente. Cela étant, plus délicate est la question de savoir dans quelle mesure le secret de l'art. 74 al. 1 LTVA s'applique aux informations étrangères à une procédure de taxation ou de perception subséquente, ou encore aux renseignements communiqués par des tiers ne concernant pas leur situation personnelle ou financière.”

N9.Segreto fiscale: portata, scopi e natura qualificata

Riferimento: LIFD art. 110 n. 6 Il segreto fiscale si estenÞ alle informazioni acquisite dall'autorità fiscale nell'ambito dei suoi compiti, quindi anche a quelle fornite dal contribuente in virtù dei suoi obblighi di collaborazione e di comunicazione fiscale. Esso serve alla protezione della personalità e alla tutela dei segreti d'impresa nonché, in via indiretta, all'attuazione degli obblighi fiscali. Si tratta di un segreto qualificato, la cui limitazione può avvenire solo su una base normativa espressa.

“Le secret fiscal vise en premier lieu la protection de la personnalité et la préservation des secrets d'affaires du contribuable. Il va au-delà du simple secret de fonction dans la mesure où le contribuable apparaît comme particulièrement vulnérable en raison de son BGE 150 II 191 S. 196 obligation de divulgation très étendue découlant du droit fiscal (obligation de déclarer et de renseigner). Le secret fiscal sert cependant aussi indirectement à l'établissement des faits dans la procédure d'imposition. Il favorise l'exécution par les contribuables de leur obligation de renseigner, dans la mesure où ceux-ci peuvent compter sur le fait que les informations divulguées aux autorités fiscales ne seront pas rendues publiques (arrêt 1C_598/2014 du 18 avril 2016 consid. 3.2; cf. également ATF 135 I 198 consid. 3.1). Plus généralement, il sert ainsi l'intérêt public à ce que les obligations fiscales (notamment de déclaration) soient correctement exécutées. Le secret fiscal est un secret qualifié (cf. ANDREA PEDROLI, in Impôt fédéral direct, Commentaire LIFD [...], 2e éd. 2017, n° 2 ad art. 110 LIFD; XAVIER OBERSON, in Commentaire LTVA, Zweifel/Beusch/Glauser/ Robinson [éd.], 2015, n° 2 ad art. 74 LTVA), et il ne peut y être porté atteinte qu'en vertu d'une base légale formelle expresse, en l'occurrence l'art. 74 al. 2 LTVA (BEATRICE BLUM, in MWSTG Kommentar, Geiger/Schluckebier [éd.], 2e éd. 2019, n° 8 ad art. 74 LTVA). Quant à son objet, le secret fiscal s'étend à toutes les données obtenues par l'autorité dans le cadre de ses attributions fiscales, soit tous les renseignements que le contribuable est tenu de fournir en vertu des dispositions légales applicables. En revanche, les informations relatives au processus décisionnel de l'administration fiscale (processus internes, directives, etc.) sont en principe accessibles (Office fédéral de la justice [OFJ], Secret fiscal et accès à des documents officiels, avis de droit du 2 octobre 2015, JAAC 2016 p. 8 n. 1).”

N10.Comunicazione e utilizzo delle informazioni ai sensi dell'art. 110 LIFD

art. 110 cpv. 2 LIFD consente comunicazioni solo nella misura in cui esista una base legale nel diritto federale. Le decisioni rilevano che l'ASU, in base all'art. 111 cpv. 1 in combinato disposto con l'art. 195 cpv. 1 LIFD, può fornire gratuitamente informazioni alle autorità fiscali cantonali e concedere accesso agli atti; su tale base l'assistenza prestata dall'ASU è stata lecita. La comunicazione dell'ASU con le autorità cantonali non costituisÎ di per sé un motivo di astensione. I rilievi acquisiti nell'ambito dell'assistenza amministrativa possono essere utilizzati nel procedimento amministrativo (penale), purché siano rispettate le restanti garanzie procedurali.

“Die Tatsache, dass die Untersuchungstätigkeit der ASU der Abklärung von allfälligen Steuerstraftatbeständen und von Steueransprüchen der ESTV und des Beschwerdegegners (kantonale Steuerverwaltung) dient, ist nicht geeignet, ein Eigeninteresse der beteiligten Stellen zu belegen, zumal diese ausschliesslich im Rahmen ihrer gesetzlichen Aufgaben tätig werden. Eine Befangenheit lässt sich hieraus nicht ableiten. Die Beweiserhebung geschah im Wesentlichen im Rahmen des ASU-Verwaltungsstrafverfahrens betreffend den Verwaltungsrat R.__. Mit dem Hinweis auf die Mitwirkungspflicht bzw. tatsächliche Mitwirkung der Beschwerdeführerin an der Beweiserhebung im Verwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) lässt sich vorliegend somit kein Beweisverwertungsverbot für den ASU-Bericht bzw. die ASU-Akten im Verwaltungsstrafverfahren herleiten. Die Kommunikation der ASU mit dem Beschwerdegegner ist insofern gesetzlich normiert, als die ASU nach Art. 111 Abs. 1 i.V.m. Art. 195 Abs. 1 DBG (namentlich) den Steuerbehörden der Kantone kostenlos Auskunft erteilt und Akteneinsicht gewährt. Aufgrund dieser Bestimmungen war die vorliegend seitens der ASU dem Beschwerdegegner gewährte Amtshilfe zulässig (vgl. Art. 110 Abs. 2 DBG). Materiell streitig war, ob die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid den Vorwurf des Beschwerdegegners, die Beschwerdeführerin habe in den Jahren 2008 bis 2013 diverse fiktive Aufwände verbucht und damit eine Steuerhinterziehung begangen, zu Recht bestätigt. Im Steuerhinterziehungsverfahren trifft die Beschwerdeführerin aufgrund des Verbots des Selbstbelastungszwangs (Art. 6 Ziff. 1 EMRK) keine Mitwirkungspflicht. Zudem profitiert sie von der Unschuldsvermutung (Art. 32 Abs. 1 BV; Art. 6 Ziff. 2 EMRK). Im Strafrecht ist ein Indizienbeweis zulässig und dem direkten Beweis gleichgestellt. Indes genügen auf die Lebenserfahrung gestützte Vermutungen nicht, um eine ungewisse Tatsache als erwiesen erscheinen zu lassen. Der Steuerbehörde obliegt der Nachweis der ungenügenden Besteuerung. Die Vorinstanz stützte sich für ihre Feststellung der Steuerverkürzung jeweils auf Indizien, welche im ASU-Bericht hergeleitet wurden. Konkret vermochten die Einwände der Beschwerdeführerin diese Indizien weder zu entkräften noch einen Gegenbeweis zu liefern.”

“ihre (nicht erfolgte) tatsächliche Mitwirkung am Steuerverwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) Beweismittel zum Vorschein brachte. Vielmehr geschah die Beweiserhebung vorliegend im Wesentlichen im Rahmen des ASU-Verwaltungsstrafverfahrens betreffend den Verwaltungsrat A.__. Mit dem Hinweis auf die Mitwirkungspflicht bzw. tatsächliche Mitwirkung der Beschwerdeführerin an der Beweiserhebung im Verwaltungsverfahren (Nachsteuerverfahren) lässt sich vorliegend somit augenscheinlich kein Beweisverwertungsverbot für den ASU-Bericht bzw. die ASU-Akten im Verwaltungsstrafverfahren herleiten. Die Kommunikation der ASU mit dem Beschwerdegegner ist insofern gesetzlich normiert, als die ASU nach Art. 111 Abs. 1 i.V.m. Art. 195 Abs. 1 DBG (namentlich) den Steuerbehörden der Kantone kostenlos Auskunft erteilt und Akteneinsicht gewährt. Aufgrund dieser Bestimmungen war die vorliegend seitens der ASU dem Beschwerdegegner gewährte Amtshilfe zulässig; eine Geheimhaltungspflicht der ASU bestand insoweit nicht (vgl. Art. 110 Abs. 2 DBG). Die Amtshilfe von Seiten der ASU setzte selbstredend eine entsprechende Anfrage des Beschwerdegegners voraus, womit eine solche Anfrage nicht unzulässig sein kann. Eine Kommunikation "per Du" zwischen den beteiligten Amtsstellen belegt sodann entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin (act. G 1 S. 20) für sich allein keine Voreingenommenheit im Sinn eines Ausstandsgrundes (vgl. dazu BGer 2C_717/2018 a.a.O. E. 4.1). Eine vorgängige Befragung der Beschwerdeführerin und Einladung zur Stellungnahme gegenüber der ASU war insofern nicht erforderlich, als sich die Beschwerdeführerin im Einsprache- und Rekursverfahren sowie im vorliegenden Verfahren im Nachhinein umfassend äussern konnte. Eine Gehörsverletzung ist somit auch hier nicht ersichtlich. Eine Verwertung der Erkenntnisse der ASU im vorliegenden Verfahren erweist sich nach dem Gesagten als zulässig (vgl. auch BGer 2C_717/2018 a.a.O. E. 3.4 mit Hinweisen). Der im Rahmen der Amtshilfe dem Beschwerdegegner gelieferte Schlussbericht der Untersuchung nach Art.”

N11.Invio di informazioni sensibili a fiduciari e consulenti fiscali

Dal punto di vista dell'obbligo di riservatezza ai sensi dell'art. 110 cpv. 1 LIFD è comunque problematico inviare proposte di accertamento e informazioni sensibili analoghe a fiduciari o a società di consulenza fiscale, salvo che tali soggetti non siano espressamente autorizzati dal contribuente a riceverle.

“Das Steueramt hat den Veranlagungsvorschlag dem Beschwerdeführer nicht direkt mitgeteilt. Vorbehaltlich eines Vertretungsverhältnisses (vgl. dazu sogleich E. 3.7) können die Treuhand- und die Steuerberatungsfirma sowie ihre Mitarbeiter, die vom Veranlagungsvorschlag Kenntnis hatten, nicht der Machtsphäre des Beschwerdeführers zugerechnet werden, auch wenn sie in anderen Zusammenhängen von diesem mandatiert worden waren. Dies verbietet sich nur schon deshalb, weil es unter dem Gesichtspunkt der Geheimhaltungspflicht (Art. 110 Abs. 1 DBG) zumindest nicht unbedenklich ist, wenn Steuerbehörden Veranlagungsvorschläge und ähnliche sensitive Informationen an solche Drittpersonen senden, solange diese von der steuerpflichtigen Person nicht zum Empfang solcher Mitteilungen autorisiert worden sind. Folglich könnte sich das Steueramt nach dem Gesagten nur dann auf die Unterbrechung der Verjährung berufen, wenn feststünde, dass der Beschwerdeführer vom Inhalt oder zumindest vom Bestand des Veranlagungsvorschlags Kenntnis genommen hatte. Die Vorinstanz hat für das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 1 BGG; vgl. nicht publ. E. 2.1) festgestellt, dass dem Beschwerdeführer das Schreiben der Steuerberatungsfirma zugegangen ist, nicht aber, dass er von dessen Inhalt und insbesondere vom darin auszugsweise geschilderten Veranlagungsvorschlag des Steueramts tatsächlich Kenntnis genommen hätte (vgl. oben E. 3.1). Dies dürfte nicht nur daran gelegen haben, dass die Vorinstanz die tatsächliche Kenntnisnahme durch den Beschwerdeführer zu Unrecht für irrelevant gehalten hat, sondern auch und vor allem daran, dass in den Akten keine Hinweise auf eine tatsächliche Kenntnis des Beschwerdeführers vom Veranlagungsvorschlag zu finden waren (z.”

N12.Riconoscimento della rappresentanza e segreto fiscale (art. 110 LIFD)

In forza del segreto fiscale (art. 110 LIFD), il riconoscimento di una rappresentanza richieÞ, in linê di principio, una manifestazione di volontà inequivocabile da parte del contribuente. Una procura scritta è una prova tipiÊ; sebbene la legge non esiga una forma, le circostanze devono tuttavia dimostrare una chiara e univoÊ intenzione di conferire la procura. La mera comunicazione tacita di informazioni fiscali a terzi non è di per sé sufficiente.

“Aux termes de l'art. 117 al. 1 LIFD, le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l'application de la présente loi, dans la mesure où sa collaboration personnelle n'est pas nécessaire. L'al. 2 de cette disposition prévoit notamment que l'autorité peut exiger du représentant qu'il justifie de ses pouvoirs de représentation en produisant une procuration écrite. Selon la jurisprudence, le contribuable est présumé n'avoir octroyé aucun pouvoir de représentation en matière d'impôt fédéral direct. Cette présomption est renversée lorsqu'il existe une procuration écrite (cf. art. 33 CO) ou encore lorsque les autorités peuvent, de bonne foi, déduire des circonstances une volonté claire et sans ambiguïté du contribuable de se faire représenter. Certes, il ne peut être déduit de la LIFD une exigence de forme, mais en raison du secret fiscal (cf. art. 110 LIFD), il doit résulter des circonstances une volonté claire et univoque du contribuable de désigner un représentant. Il doit en tous les cas exister un rapport de représentation au sens des art. 32 ss CO entre le contribuable et son représentant. Un des cas typiques dans lesquels une telle procuration est réputée avoir été valablement conférée est celle dans lequel le contribuable désigne textuellement un représentant sur sa déclaration d'impôt (arrêts 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1 et les références, destiné à la publication; 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2 et les références; cf. ATF 145 II 201 consid. 5.1). La communication des pouvoirs peut aussi résulter d'actes concluants du représenté, tels qu'ils peuvent être compris par le tiers selon le principe de la confiance (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 21 mai 1986 in Archives 60 p. 424 consid. 2a; arrêt du Tribunal fédéral du 1er octobre 1965 in Archives 34 p. 297 consid. 4b). Le Tribunal fédéral a toutefois jugé qu'un contribuable qui laissait uniquement à une société fiduciaire le soin de donner des renseignements à l'autorité fiscale ne signifiait pas nécessairement l'avoir désignée comme son représentant (arrêt 2A.”

“zur aktiven und passiven Stellvertretung sowie der Zurechnung des Wissens des Stellvertreters auch ANNICK FOURNIER, L'imputation de la connaissance, 2021, S. 74 f. und 85 ff.) zurechnen lassen muss, andererseits, dass die Steuerbehörde Entscheide und andere Mitteilungen dem Stellvertreter zustellen muss und Zustellungen an die steuerpflichtige Person mangelhaft sind (BGE 113 Ib 296 E. 2b; MARC STÄHLI, Die Rechtsstellung des Steuervertreters, 1994, S. 113 f.; ZWEIFEL/HUNZIKER, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 4. Aufl. 2022, N. 28 ff. zu Art. 117 DBG). Die Ermächtigung kann insbesondere durch schriftliche Vollmacht zuhanden des Vertreters erteilt werden. Da das Gesetz die Ermächtigung keinen Formvorschriften unterwirft, ist es aber nicht ausgeschlossen, aus den Umständen auf die Ermächtigung zu schliessen (BGE 145 II 201 E. 5.1; vgl. zu Anscheins- und Duldungsvollmacht BGE 146 III 37 E. 7.1.1; BGE 141 III 289 E. 4.1). Aufgrund des Steuergeheimnisses (Art. 110 DBG) ist insoweit aber vorauszusetzen, dass sich aus den Umständen eine eindeutige Willenserklärung ergibt (Urteile 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.5; 2A.451/1996 / BGE 150 II 26 S. 38 2P.321/1996 vom 21. Mai 1997 E. 2a, in: ASA 67 S. 391, StE 1998 B”

N13.Traduzioni ufficiali e diritto di accesso ai fascicoli

LIFD art. 110 n. 2 Le traduzioni di documenti ufficiali possono essere redatte esclusivamente sulla base degli originali o di copie autenticate. I traduttori/traduttrici giurati/e sono soggetti al segreto d'ufficio o al segreto di servizio. La persona interessata ha il diritto di prendere visione dei fascicoli da essa presentati o sottoscritti; la visione di altri fascicoli è ammessa previa accertamento dei fatti e purché non sussistano interessi meritevoli di tutela che vi si oppongano.

“1). d. L’activité de traducteur-juré consiste à traduire par écrit, avec exactitude et intégrité, principalement à partir d’une autre langue vers le français, ou subsidiairement du français vers une autre langue, tout document dont la traduction nécessite une certification officielle (art. 1 al. 1 de la loi sur les traducteurs-jurés du 7 juin 2013 - LTJ - I 2 46). Les traductions de documents officiels ne peuvent être effectuées qu’à partir de pièces originales ou de copies certifiées conformes par un officier public suisse (art. 7 al. 4 LTJ). L’activité de traducteur-juré est compatible avec celle d’interprète (art. 7 al. 10 LTJ). Par ailleurs, les juridictions peuvent être dotées de traducteurs et interprètes (art. 36 al. 1 let. c LOJ), lesquels sont soumis au secret de fonction (art. 56 LOJ), dont le conseil supérieur de la magistrature peut les délier (art. 57 al. 2 let. b LOJ). e. La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). f. En l’occurrence, l’original du jugement de divorce du 2 décembre 2019 a été déposé, conformément à la demande de la recourante en ce sens, au greffe de la chambre de céans le 31 janvier 2020. Il n’est pas contesté que les parties ont pu consulter ledit acte avant sa restitution, ni que chaque page de celui-ci comporte le sceau des autorités locales.”

N14.Comunicazione di informazioni fiscali: base legale necessaria

Citazione: LIFD art. 110 n. 1 La comunicazione di informazioni fiscali è consentita soltanto nella misura in cui una disposizione di legge espressa lo preveÞ; una tale disposizione può trovarsi nel diritto federale o in quello cantonale.

“Les parties et leurs mandataires sont admis à consulter au siège de l’autorité les pièces du dossier destinées à servir de fondement à la décision (art. 44 al. 1 LPA). L’autorité peut interdire la consultation du dossier ou d’une partie de celui-ci si l’intérêt public ou des intérêts privés prépondérants l’exigent, le refus d’autoriser la consultation des pièces ne pouvant s’étendre toutefois qu’aux pièces qu’il y a lieu de garder secrètes (art. 45 al. 1 et 2 LPA). Une pièce dont la consultation est refusée à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l’autorité lui en a communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l’affaire et lui a donné en outre l’occasion de s’exprimer et de proposer les contre-preuves (art. 45 al. 3 LPA). 2.2 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu’il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu’aucune sauvegarde d’intérêts publics ou privés ne s’y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). 2.3 En l’espèce, la pièce E produite par la recourante est caviardée, de sorte qu’il n’est pas possible d’identifier de quel contribuable il s’agit. La recourante a en outre exposé pourquoi elle produisait cette pièce et quel était son contenu. La recourante a clairement expliqué que les pièces A à D concernent la succession de la mère de la défunte et le motif pour lequel elle les produisait. Ces pièces ne sont pas caviardées, la chambre de céans, qui est soumise au secret fiscal, devant pouvoir identifier qu’elles concernent bien la mère de la défunte. Le contenu essentiel de ces pièces a donc été porté à la connaissance de l’intimée qui a pu se déterminer à leur égard.”

“Les parties et leurs mandataires sont admis à consulter au siège de l’autorité les pièces du dossier destinées à servir de fondement à la décision (art. 44 al. 1 LPA). L’autorité peut interdire la consultation du dossier ou d’une partie de celui-ci si l’intérêt public ou des intérêts privés prépondérants l’exigent, le refus d’autoriser la consultation des pièces ne pouvant s’étendre toutefois qu’aux pièces qu’il y a lieu de garder secrètes (art. 45 al. 1 et 2 LPA). Une pièce dont la consultation est refusée à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l’autorité lui en a communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l’affaire et lui a donné en outre l’occasion de s’exprimer et de proposer les contre-preuves (art. 45 al. 3 LPA). 2.2 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu’il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu’aucune sauvegarde d’intérêts publics ou privés ne s’y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). Lorsqu’une autorité refuse au contribuable le droit de consulter une pièce du dossier, elle ne peut se baser sur ce document pour trancher au détriment du contribuable que si elle lui a donné connaissance, oralement ou par écrit, du contenu essentiel de la pièce et qu’elle lui a au surplus permis de s’exprimer et d’apporter ses propres moyens de preuve (art. 114 al. 3 LIFD). En particulier, le secret fiscal est opposable à l’actionnaire d’une société, dans la mesure où celle-ci dispose de la personnalité morale et qu’elle constitue une personne tierce et distincte de l’actionnaire, en dépit de la position de celui-ci au sein de ladite société en tant que directeur ou administrateur (ATF 126 I 122 consid.”

“132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; ATA/261/2020 du 3 mars 2020 consid. 2). 2. Le litige porte sur la conformité au droit du jugement du TAPI en tant qu'il retient que les informations communiquées concernant les pièces nos 251 et 265 à 271 sont conformes au JTAPI/539/2022 précité et qu'il n'y a pas lieu de permettre à la recourante de consulter ces pièces. 2.1 Le droit de consulter le dossier est un aspect du droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101 ; ATF 132 II 485 consid. 3.2). 2.2 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu’il a produites ou signées. Les époux qui doivent être taxés conjointement ont un droit de consultation réciproque (art. 114 al. 1 LIFD , art. 41 al. 1 LHID ; art. 17 al. 1 LPFisc). Le contribuable peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu’aucune sauvegarde d’intérêts publics ou privés ne s’y oppose (art. 114 al. 2 LIFD ; art. 41 al. 1 LHID ; art. 17 al. 2 LPFisc). Lorsqu’une autorité refuse au contribuable le droit de consulter une pièce du dossier, elle ne peut se baser sur ce document pour trancher au détriment du contribuable que si elle lui a donné connaissance, oralement ou par écrit, du contenu essentiel de la pièce et qu’elle lui a au surplus permis de s’exprimer et d’apporter ses propres moyens de preuve (art. 114 al. 3 LIFD ; art. 17 al. 4 LPFisc). Ainsi, le droit de consulter les pièces peut être supprimé ou limité dans la mesure où l'intérêt public ou l'intérêt prépondérant de tiers, voire du requérant lui-même exigent que tout ou partie des documents soient tenus secrets (François BELLANGER, Les principes constitutionnels et de procédure applicables en droit fiscal, in Les procédures en droit fiscal, 3ème éd.”

“45 LPA prévoit que l'autorité peut interdire la consultation du dossier si l'intérêt public ou des intérêts privés prépondérants l'exigent (al. 1). Le refus d'autoriser la consultation des pièces ne peut s'étendre qu'à celles qu'il y a lieu de garder secrètes et ne peut concerner les propres mémoires des parties, les documents qu'elles ont produits comme moyens de preuves, les décisions qui leur ont été notifiées et les procès-verbaux relatifs aux déclarations qu'elles ont faites (al. 2). Une pièce dont la consultation est refusée à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l'autorité lui en a communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l'affaire et lui a donné en outre l'occasion de s'exprimer et de proposer les contre-preuves (al. 3). b. La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). En particulier, le secret fiscal est opposable à l'actionnaire d'une société, dans la mesure où celle-ci dispose de la personnalité morale et qu'elle constitue une personne tierce et distincte de l'actionnaire, en dépit de la position de celui-ci au sein de ladite société en tant que directeur ou administrateur (ATF 126 I 122 consid. 5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n.”