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Bei interkantonaler bzw. mehrkantonaler Steuerpflicht führt jeder beteiligte Kanton ein eigenes Veranlagungsverfahren durch; die jeweiligen kantonalen Verfahrenspflichten und -rechte (einschliesslich Akteneinsicht) gelten daher in jedem dieser Kantone gesondert. Die Pflicht zur Einreichung einer Steuererklärung kann dadurch vereinfacht werden, dass eine Kopie der im Wohnsitz‑ bzw. Sitzkanton eingereichten Erklärung genügt. Der Wohnsitz‑/Sitzkanton nimmt insoweit eine faktische Koordinations- bzw. Führungsrolle wahr; dies schränkt die Befugnis der übrigen Kantone zur selbständigen Veranlagung nicht ein.
“Diese Bestimmung wird in der Verordnung über die Anwendung des Steuerharmonisierungsgesetzes im interkantonalen Verhältnis (SR 642.141) konkretisiert: Besteht auf Grund wirtschaftlicher Zugehörigkeit in anderen Kantonen als im Wohnsitz- oder im Sitzkanton eine Steuerpflicht, so wird auch in diesen Kantonen ein Veranlagungsverfahren durchgeführt (Art. 2 Abs. 1). Wer in mehreren Kantonen steuerpflichtig ist, kann seine Steuererklärungspflicht durch Einreichung einer Kopie der Steuererklärung des Wohnsitz- oder des Sitzkantons erfüllen (Abs. 2). Das Verfahren richtet sich nach dem jeweiligen kantonalen Verfahrensrecht (Abs. 4). In jedem beteiligten Kanton, in dem eine Steuerpflicht gegeben ist, sei es aufgrund persönlicher oder wirtschaftlicher Zugehörigkeit, wird ein eigenständiges Veranlagungsverfahren durchgeführt; die steuerpflichtige Person treffen deshalb die jeweiligen Verfahrenspflichten (vgl. §§ 144 ff. StG; Art. 42 StHG) und kommen ihr die Verfahrensrechte (vgl. §§ 139 ff. StG; Art. 41 StHG) zu. Allein die Steuererklärungspflicht – nicht die steuerliche Mitwirkungspflicht an sich – wird gemildert, da die steuerpflichtige Person diese auch dadurch erfüllen kann, dass sie eine Kopie der Steuererklärung einreichen, die sie im Wohnsitz- oder Sitzkanton (Hauptsteuerdomizil) abgegeben hat (vgl. LGVE 2016 IV Nr. 6 E. 4.2.1.1.; Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 39 StHG N 26). Zwar hat bei dieser Rechtslage der Wohnsitz- bzw. Sitzkanton im Verhältnis zu den Nebensteuerdomizilkantonen faktisch eine Führungsrolle. Die übrigen beteiligten Kantone werden dadurch indessen nicht in ihren Befugnissen zur selbständigen Veranlagung und Steuerausscheidung eingeschränkt, wenn auch die Zusammenarbeit und das Recht des Steuerpflichtigen auf Vereinfachung der interkantonalen Beziehungen an Bedeutung gewinnen (Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 39 StHG N 29). Die faktische Führungsrolle des Wohnsitzkantons hat gemäss der Praxisfestlegung der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) Auswirkungen für die Veranlagung von natürlichen Personen.”
Das Akteneinsichtsrecht umfasst sämtliche Akten, die für das Verfahren erstellt oder beigezogen wurden; es bedarf keiner Geltendmachung eines besonderen Interesses. Verwaltungsinterne Akten unterliegen dem Recht nicht. Der Anspruch ist jedoch nicht absolut und kann wegen überwiegender öffentlicher oder privater Interessen durch Abdeckung oder Aussonderung eingeschränkt werden.
“Das aus dem Gehörsanspruch (Art. 29 Abs. 2 BV) fliessende Akteneinsichtsrecht (zu dessen Konkretisierung auf Gesetzesstufe vgl. Art. 114 DBG, Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 des Steuergesetzes des Kantons St. Gallen vom 9. April 1998 [SGS 811.1; im Folgenden: StG/SG]) bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste (BGE 144 II 427 E. 3.1 S. 434 und E. 3.1.1 S. 435; 129 I 249 E. 3 S. 253 f.). Nicht dem Akteneinsichtsrecht unterliegen verwaltungsinterne Akten (BGE 125 II 473 E. 4a S. 474 mit Hinweisen). Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut (BGE 144 II 427 E. 3.1.1 S. 435); er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (vgl. Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG/SG; BGE 115 Ia 293 E. 5c S. 304).”
“Der Gehörsanspruch dient einerseits der Sachaufklärung, andererseits stellt er ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht beim Erlass eines Entscheids dar. Als Teilgehalt umfasst er das Recht auf Akteneinsicht (vgl. [auch zum Folgenden] BGE 144 II 427 E. 3.1). Das Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste (BGE 129 I 249 E. 3), und unabhängig davon, ob aus Sicht der Behörde die fraglichen Akten für den Ausgang des Verfahrens bedeutsam sind (BGE 132 V 387 E. 3.2). Der Anspruch gilt aber nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden; auf solchermassen geheim gehaltene Akten darf nur insoweit abgestellt werden, als deren wesentlicher Inhalt unter Wahrung der Äusserungsmöglichkeit bekannt gegeben wird (Urteil 2C_779/2019 vom 29. Januar 2020 E. 3.1; BGE 115 Ia 293 E. 5c; vgl. auch Art. 114 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Das direktsteuerliche Aktensichtsrecht (Art. 41 Abs. 1 StHG; Art. 114 DBG) geht über den verfassungsmässigen Anspruch nicht hinaus (Urteil 2C_181/2019, 2C_182/2019, 2C_183/2019 vom 11. März 2019 E. 2.2.2). Das Korrelat zum Akteneinsichtsrecht ist die Aktenführungspflicht der Behörden. Die Behörden haben alles in den Akten festzuhalten, was zur Sache gehört und entscheidwesentlich sein kann (BGE 142 I 86 E. 2.2; 138 V 218 E. 8.1.2).”
Das Akteneinsichtsrecht nach Art. 41 Abs. 1 StHG umfasst die Einsicht in alle für das Verfahren erstellten oder beigezogenen Akten. Die effektive Wahrnehmung dieses Rechts setzt voraus, dass die Akten vollständig sind. Der Anspruch ist nicht absolut; er kann aus überwiegenden öffentlichen oder privaten Interessen durch Abdeckung oder Aussonderung eingeschränkt werden. Wird einem Aktenstück die Einsicht verweigert, kann die Behörde sich zwar auch darauf stützen, muss dem Betroffenen jedoch dessen wesentlichen Inhalt bekanntgeben und ihm Gelegenheit zur Stellungnahme und zur Nennung von Gegenbeweisen geben.
“Es handelt sich um Beweismassnahmen, welche dem Staat zwecks Abklärung des Verdachts einer Straftat zur Verfügung stehen und auf die er jederzeit zurückgreifen kann (BGer 2C_505/2017 a.a.O. E. 2.1.1). Das ASU-Verfahren wird mit einem Bericht abgeschlossen (Art. 193 DBG). Dieser Bericht hält die Einstellung der Untersuchung fest, wenn keine Widerhandlung vorliegt (Art. 193 Abs. 2 DBG). Wenn die ASU zum Ergebnis gelangt, dass eine Steuerwiderhandlung zu ahnden ist, verlangt sie von der kantonalen Steuerverwaltung im Fall einer Steuerhinterziehung die Durchführung eines Hinterziehungsverfahrens (Art. 194 Abs. 1 DBG). Bei einem Steuervergehen wird Anzeige bei der kantonalen Strafverfolgungsbehörde erstattet (Art. 194 Abs. 2 DBG). Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV umfasst als Mitwirkungsrecht all jene Befugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1 S. 293, mit Hinweisen). Das aus dem Gehörsanspruch fliessende, auf Gesetzesstufe in Art. 114 des Bundesgesetzes über die Direkte Bundessteuer (SR 642.11, DBG), Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 StG konkretisierte Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste. Die effektive Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts setzt notwendigerweise voraus, dass die Akten vollständig sind. Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG; vgl. dazu BGer 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 2.1.1 mit Hinweisen). Ist ein Aktenstück der Einsichtnahme entzogen worden, darf sich die Behörde in ihrer Entscheidung zwar auch zum Nachteil der betroffenen steuerpflichtigen Person auf das vertrauliche Dokument stützen. Sie hat ihr jedoch dessen wesentlichen Inhalt bekannt zu geben, damit sich die betroffene Person dazu äussern und Gegenbeweise nennen kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3.”
“Vielmehr handelt es sich um Beweismassnahmen, welche dem Staat zwecks Abklärung des Verdachts einer Straftat zur Verfügung stehen und auf die er jederzeit zurückgreifen kann (BGer 2C_505/2017 a.a.O. E. 2.1.1). Das ASU-Verfahren wird mit einem Bericht abgeschlossen (Art. 193 DBG). Dieser Bericht hält die Einstellung der Untersuchung fest, wenn keine Widerhandlung vorliegt (Art. 193 Abs. 2 DBG). Wenn die ASU zum Ergebnis gelangt, dass eine Steuerwiderhandlung zu ahnden ist, verlangt sie von der kantonalen Steuerverwaltung im Fall einer Steuerhinterziehung die Durchführung eines Hinterziehungsverfahrens (Art. 194 Abs. 1 DBG). Bei einem Steuervergehen wird Anzeige bei der kantonalen Strafverfolgungsbehörde erstattet (Art. 194 Abs. 2 DBG). Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV umfasst als Mitwirkungsrecht all jene Befugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1 S. 293, mit Hinweisen). Das aus dem Gehörsanspruch fliessende, auf Gesetzesstufe in Art. 114 des Bundesgesetzes über die Direkte Bundessteuer (SR 642.11, DBG), Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 StG konkretisierte Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste. Die effektive Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts setzt notwendigerweise voraus, dass die Akten vollständig sind. Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG; vgl. dazu BGer 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 2.1.1 mit Hinweisen). Ist ein Aktenstück der Einsichtnahme entzogen worden, darf sich die Behörde in ihrer Entscheidung zwar auch zum Nachteil der betroffenen steuerpflichtigen Person auf das vertrauliche Dokument stützen. Sie hat ihr jedoch dessen wesentlichen Inhalt bekannt zu geben, damit sich die betroffene Person dazu äussern und Gegenbeweise nennen kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3.”
“2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101 ; ATF 132 II 485 consid. 3.2). 2.2 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu’il a produites ou signées. Les époux qui doivent être taxés conjointement ont un droit de consultation réciproque (art. 114 al. 1 LIFD , art. 41 al. 1 LHID ; art. 17 al. 1 LPFisc). Le contribuable peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu’aucune sauvegarde d’intérêts publics ou privés ne s’y oppose (art. 114 al. 2 LIFD ; art. 41 al. 1 LHID ; art. 17 al. 2 LPFisc). Lorsqu’une autorité refuse au contribuable le droit de consulter une pièce du dossier, elle ne peut se baser sur ce document pour trancher au détriment du contribuable que si elle lui a donné connaissance, oralement ou par écrit, du contenu essentiel de la pièce et qu’elle lui a au surplus permis de s’exprimer et d’apporter ses propres moyens de preuve (art. 114 al. 3 LIFD ; art. 17 al. 4 LPFisc). Ainsi, le droit de consulter les pièces peut être supprimé ou limité dans la mesure où l'intérêt public ou l'intérêt prépondérant de tiers, voire du requérant lui-même exigent que tout ou partie des documents soient tenus secrets (François BELLANGER, Les principes constitutionnels et de procédure applicables en droit fiscal, in Les procédures en droit fiscal, 3ème éd., 2015, p. 61 ss, p. 110). Lorsque le département refuse au contribuable le droit de consulter une pièce du dossier, il ne peut se baser sur ce document pour trancher au détriment du contribuable que s'il lui a donné connaissance, oralement ou par écrit, du contenu essentiel de la pièce ou qu'il lui a au surplus permis de s'exprimer et d'apporter ses propres moyens de preuve (arrêt du Tribunal fédéral 2P.”
Der Steuerpflichtige kann in die von ihm eingereichten oder von ihm unterzeichneten Akten Einsicht nehmen. Auf die übrigen Akten erhält er Einsicht, sobald der Sachverhalt ermittelt ist; eine Herausgabe kann versagt werden, wenn öffentliche oder private Interessen entgegenstehen. Bei der Entscheidung über den Ausschluss einzelner Akten ist eine Interessenabwägung vorzunehmen, die dem Prinzip der Verhältnismässigkeit Rechnung trägt.
“C'est partant au contribuable qui fait valoir une dépense d'apporter la preuve de son existence, ainsi que de sa justification commerciale (arrêt du Tribunal fédéral 2C_14/2021 du 27 mai 2021 consid. 5.2 et les arrêts cités). La personne qui exerce une activité lucrative indépendante ne peut dès lors se contenter d'alléguer avoir encouru des frais, mais doit l'établir (arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2015 du 23 octobre 2015 consid. 7.1). 3.8 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). 4. 4.1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD, art. 3 al. 3 aLIPP-V, art. 30 LIPP). Font notamment partie de ces frais les amortissements et les provisions (art. 27 al. 2 let. a LIFD, art. 3 al. 3 let. d et e aLIPP-V, art. 30 let. d et e LIPP). Le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important. L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère professionnellement usuel de la dépense. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial, ce qui dépend du contexte dans lequel elles sont effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_149/2022 du 13 octobre 2022 consid. 5.1). 4.2 Seuls les frais justifiés par l’usage commercial ou professionnel sont déductibles du revenu brut.”
“5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n. 20 et 24, et ad art. 114 n. 22 et 28 s). Dans ce dernier cas, lorsqu’en raison de sa position au sein de la société, les données de celle-ci ne sont pas secrètes envers l’actionnaire, celui-ci doit cependant s’adresser à la société (art. 715a de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - CO, Code des obligations - RS 220) et non aux autorités fiscales (Walter FREI, Das Akteneinsichtsrecht im Zürcher Steuerrecht und das Sonderproblem der Bewertung nichtkotierter Aktien beim Minderheitsaktionär, in Zürcher Steuerpraxis Vol. 1, 1992, p. 73 ss, p. 89 s). Lorsque des documents de la société se trouvent dans le dossier fiscal de l’actionnaire, celui-ci peut en prendre connaissance seulement après une pesée des intérêts conforme à l’art. 114 al. 2 LIFD, à l’art. 41 al. 1 LHID et à la disposition cantonale pertinente (arrêt du Tribunal fédéral 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4.2 ; Peter LOCHER, op. cit., ad 114 n. 29). L’administration fiscale, lorsqu’elle effectue la pesée d’intérêts nécessaire pour décider de soustraire une pièce à la consultation en mettant en balance d’un côté, l’intérêt du contribuable à prendre connaissance des pièces constituant son dossier et, de l’autre, les intérêts publics ou privés à ce que certains actes restent secrets, est tenue au respect du principe de proportionnalité (Denis BERDOZ et Marc BUGNON, La procédure mixte en matière d'impôts directs, in OREF [éd.], Les procédures en droit fiscal, 4e éd., 2021, 501-724, p. 629). 2.3 En l’espèce, les recourants sollicitent l’accès au dossier « dans son intégralité ». Il n’est toutefois pas contesté que les pièces 1 à 37, transmises par l’AFC-GE à l’appui de sa réponse pouvaient être librement consultées par les recourants. Par ailleurs, dans leur écriture du 8 février 2024, ils se sont déterminés de manière détaillée sur le contenu des pièces F4 à F8 et F11 à F13, sans en demander la consultation ni solliciter leur retrait du dossier.”
“Im Bereich der harmonisierten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden ist das verfassungsmässige Akteneinsichtsrecht konkretisiert worden in Art. 114 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 41 StHG. Danach sind die steuerpflichtigen Personen berechtigt, in die von ihnen eingereichten oder von ihnen unterzeichneten Akten "Einsicht zu nehmen" (Art. 114 Abs. 1 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 StHG, je Satz 1). Die übrigen Akten stehen ihnen "zur Einsicht offen", sofern die Ermittlung des Sachverhaltes abgeschlossen ist und soweit nicht öffentliche oder private Interessen entgegenstehen (Art. 114 Abs. 2 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG). Das direktsteuerliche Akteneinsichtsrecht geht über den Gehalt von Art. 29 Abs. 2 BV nicht hinaus (Urteile 9C_634/2022 vom 19. April 2023 E. 4.1; 2C_629/2021 vom 19. Oktober 2021 E. 2.2.5; 2C_181/2019 und weitere vom 11. März 2019 E. 2.2.2). Anders als das Akteneinsichtsrecht hat die Aktenführungspflicht im harmonisierten Steuerrecht von Bund, Kantonen und Gemeinden keine ausdrückliche Regelung erfahren. Es bleibt in diesem Bereich bei Art. 29 Abs. 2 BV.”
Art. 41 StHG schreibt keine bestimmte Zustellungsart vor. Die Zustellungsform richtet sich daher nach dem kantonalen Recht; ist dieses nicht geregelt, steht die Wahl der zulässigen Zustellungsweise der Behörde bzw. der Zustellungspraxis des Kantons offen (vgl. im konkreten Fall die Zulässigkeit der Zustellung mit A-Post Plus).
“Veranlagungsverfügungen und Einspracheentscheide sind dem Steuerpflichtigen schriftlich zu eröffnen (Art. 41 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG] vom 14. Dezember 1990). Die Form der Zustellung wird vom StHG nicht vorgeschrieben, womit das kantonale Recht bestimmt, in welcher Form eine Verfügung oder ein Entscheid zugestellt werden muss oder ob die Wahl der Zustellungsform der Behörde anheimgestellt ist (Martin Zweifel/Silvia Hunziker, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl., Basel 2017, Art. 41 StHG Rz. 24). Das kantonale Recht enthält diesbezüglich ebenfalls keine Regelung (vgl. § 119 StG; KGE VV vom 30. Juli 2014 [810 14 119] E. 4.1). Die Steuerverwaltung hat die Zustellung des Einspracheentscheids daher zulässigerweise mit A-Post Plus vorgenommen.”
Das Akteneinsichtsrecht nach Art. 41 StHG konkretisiert den verfassungsrechtlichen Anspruch aus Art. 29 Abs. 2 BV. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung gehen die durch Art. 41 StHG (neben Art. 114 DBG) normierten Befugnisse der steuerpflichtigen Person nicht über den Gehalt von Art. 29 Abs. 2 BV hinaus.
“Im Bereich der harmonisierten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden ist das verfassungsmässige Akteneinsichtsrecht konkretisiert worden in Art. 114 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 41 StHG. Danach sind die steuerpflichtigen Personen berechtigt, in die von ihnen eingereichten oder von ihnen unterzeichneten Akten "Einsicht zu nehmen" (Art. 114 Abs. 1 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 StHG, je Satz 1). Die übrigen Akten stehen ihnen "zur Einsicht offen", sofern die Ermittlung des Sachverhaltes abgeschlossen ist und soweit nicht öffentliche oder private Interessen entgegenstehen (Art. 114 Abs. 2 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG). Das direktsteuerliche Akteneinsichtsrecht geht über den Gehalt von Art. 29 Abs. 2 BV nicht hinaus (Urteile 9C_634/2022 vom 19. April 2023 E. 4.1; 2C_629/2021 vom 19. Oktober 2021 E. 2.2.5; 2C_181/2019 und weitere vom 11. März 2019 E. 2.2.2). Anders als das Akteneinsichtsrecht hat die Aktenführungspflicht im harmonisierten Steuerrecht von Bund, Kantonen und Gemeinden keine ausdrückliche Regelung erfahren. Es bleibt in diesem Bereich bei Art. 29 Abs. 2 BV.”
“Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. comprend le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, d'avoir accès au dossier, de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 148 II 73 consid. 7.3.1; 145 I 167 consid. 4.1; 142 III 48 consid. 4.1.1; 140 I 285 consid. 6.3.1 et les arrêts cités). En matière d'imposition directe, ces principes sont concrétisés par les art. 114 et 115 LIFD, ainsi que par l'art. 41 LHID (cf. ATF 144 II 427 consid. 3.1.1; arrêts 2C_980/2013 du 21 juillet 2014 consid. 4.1; 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4; 2A.438/2006 du 14 décembre 2006 consid. 3.1) et, dans le canton de Genève, par les art. 17 et 18 LPFisc. Le droit de consulter le dossier inscrit aux art. 114 LIFD et 41 al. 1 LHID ne va pas plus loin que celui découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. (arrêt 2C_181/2019 du 11 mars 2019 consid. 2). Les art. 115 LIFD et 41 al. 2 LHID, qui prévoient que les offres de preuves du contribuable doivent être acceptées, à condition qu'elles soient propres à établir des faits pertinents pour la taxation, ne font que reprendre la garantie constitutionnelle de l'art. 29 al. 2 Cst.”
“Im Bereich der harmonisierten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden ist der verfassungsmässige Anspruch auf Akteneinsicht konkretisiert worden in Art. 114 DBG und Art. 41 StHG. Danach sind die steuerpflichtigen Personen berechtigt, in die von ihnen eingereichten oder von ihnen unterzeichneten Akten "Einsicht zu nehmen" (Art. 114 Abs. 1 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 StHG, je Satz 1). Die übrigen Akten stehen ihnen "zur Einsicht offen", sofern die Ermittlung des Sachverhaltes abgeschlossen ist und soweit nicht öffentliche oder private Interessen entgegenstehen (Art. 114 Abs. 2 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG). Das direktsteuerliche Akteneinsichtsrecht geht inhaltlich über Art. 29 Abs. 2 BV nicht hinaus (Urteile 2C_181/2019 vom 11. März 2019 E. 2.2.2; 2C_980/2013 vom 21. Juli 2014 E. 4.1). Auf geheim gehaltene, an sich einsichtspflichtige Akten darf die Veranlagungsbehörde nur insoweit abstellen, als deren wesentlicher Inhalt unter Wahrung der Äusserungsmöglichkeit bekannt gegeben wird (BGE 144 II 427 E. 3.1.1; 115 Ia 293 E. 5).”
Gesellschaftsunterlagen im Steuerakt sind gegenüber dem Aktionär nicht automatisch zugänglich. Soweit solche Unterlagen im Steuerdossier liegen, entscheidet die Steuerbehörde über deren Einsicht nach einer Interessenabwägung gemäss Art. 41 Abs. 1 StHG (unter Berücksichtigung der einschlägigen kantonalen Vorschriften und der auf Bundesebene relevanten Regeln, namentlich Art. 114 LIFD). Soweit die Unterlagen dem Aktionär aufgrund seiner Stellung in der Gesellschaft nicht als geheim gelten, ist für den Zugang primär die Gesellschaft (Art. 715a OR) anzusprechen und nicht die Steuerbehörde.
“5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n. 20 et 24, et ad art. 114 n. 22 et 28 s). Dans ce dernier cas, lorsqu’en raison de sa position au sein de la société, les données de celle-ci ne sont pas secrètes envers l’actionnaire, celui-ci doit cependant s’adresser à la société (art. 715a de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - CO, Code des obligations - RS 220) et non aux autorités fiscales (Walter FREI, Das Akteneinsichtsrecht im Zürcher Steuerrecht und das Sonderproblem der Bewertung nichtkotierter Aktien beim Minderheitsaktionär, in Zürcher Steuerpraxis Vol. 1, 1992, p. 73 ss, p. 89 s). Lorsque des documents de la société se trouvent dans le dossier fiscal de l’actionnaire, celui-ci peut en prendre connaissance seulement après une pesée des intérêts conforme à l’art. 114 al. 2 LIFD, à l’art. 41 al. 1 LHID et à la disposition cantonale pertinente (arrêt du Tribunal fédéral 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4.2 ; Peter LOCHER, op. cit., ad 114 n. 29). L’administration fiscale, lorsqu’elle effectue la pesée d’intérêts nécessaire pour décider de soustraire une pièce à la consultation en mettant en balance d’un côté, l’intérêt du contribuable à prendre connaissance des pièces constituant son dossier et, de l’autre, les intérêts publics ou privés à ce que certains actes restent secrets, est tenue au respect du principe de proportionnalité (Denis BERDOZ et Marc BUGNON, La procédure mixte en matière d'impôts directs, in OREF [éd.], Les procédures en droit fiscal, 4e éd., 2021, 501-724, p. 629). 2.3 En l’espèce, les recourants sollicitent l’accès au dossier « dans son intégralité ». Il n’est toutefois pas contesté que les pièces 1 à 37, transmises par l’AFC-GE à l’appui de sa réponse pouvaient être librement consultées par les recourants. Par ailleurs, dans leur écriture du 8 février 2024, ils se sont déterminés de manière détaillée sur le contenu des pièces F4 à F8 et F11 à F13, sans en demander la consultation ni solliciter leur retrait du dossier.”
“Une pièce dont la consultation est refusée à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l'autorité lui en a communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l'affaire et lui a donné en outre l'occasion de s'exprimer et de proposer les contre-preuves (al. 3). b. La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). En particulier, le secret fiscal est opposable à l'actionnaire d'une société, dans la mesure où celle-ci dispose de la personnalité morale et qu'elle constitue une personne tierce et distincte de l'actionnaire, en dépit de la position de celui-ci au sein de ladite société en tant que directeur ou administrateur (ATF 126 I 122 consid. 5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n. 20 et 24, et ad art. 114 n. 22 et 28 s). Dans ce dernier cas, lorsqu'en raison de sa position au sein de la société, les données de celle-ci ne sont pas secrètes envers l'actionnaire, celui-ci doit cependant s'adresser à la société (art. 715a de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - CO, Code des obligations - RS 220) et non aux autorités fiscales (Walter FREI, Das Akteneinsichtsrecht im Zürcher Steuerrecht und das Sonderproblem der Bewertung nichtkotierter Aktien beim Minderheitsaktionär, in Zürcher Steuerpraxis Vol.”
“5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n. 20 et 24, et ad art. 114 n. 22 et 28 s). Dans ce dernier cas, lorsqu'en raison de sa position au sein de la société, les données de celle-ci ne sont pas secrètes envers l'actionnaire, celui-ci doit cependant s'adresser à la société (art. 715a de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - CO, Code des obligations - RS 220) et non aux autorités fiscales (Walter FREI, Das Akteneinsichtsrecht im Zürcher Steuerrecht und das Sonderproblem der Bewertung nichtkotierter Aktien beim Minderheitsaktionär, in Zürcher Steuerpraxis Vol. 1, 1992, p. 73 ss, p. 89 s). Lorsque des documents de la société se trouvent dans le dossier fiscal de l'actionnaire, celui-ci peut en prendre connaissance seulement après une pesée des intérêts conforme à l'art. 114 al. 2 LIFD, à l'art. 41 al. 1 LHID et à la disposition cantonale pertinente (arrêt du Tribunal fédéral 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4.2 ; Peter LOCHER, op. cit., ad 114 n. 29). c. In casu, la chambre administrative a communiqué le contenu essentiel des pièces remises par l’intimée « sous secret fiscal » en annexe à ses écritures du 1er mars 2022 au recourant par courrier du 24 mars 2022. Elle a alors précisé qu’il s’agissait de celles produites par-devant le TAPI, soit les rapports d’enquêtes de la DAPE des 22 novembre 2017 et 15 juin 2018, ainsi que les estimations des titres de D______ pour les années fiscales 2008 et 2010, effectuées les 8 décembre 2017 et 7 septembre 2020. Dès lors qu’il a été donné à cette requête du recourant, ce grief sera écarté. 4) Le litige porte sur la conformité au droit du jugement du TAPI du 13 décembre 2021 confirmant les taxations 2009 et 2010 du recourant selon les bordereaux de taxation des 20 octobre 2014, rectifiés le 14 mars 2016. Demeurent litigieuses les questions relatives à l’évaluation des immeubles locatifs, à l’octroi d’un abattement de 30 % sur la valeur de la quote-part de 20 % des immeubles locatifs, à l’imposition confiscatoire, à la détermination de l’objet de litige, ainsi que, subsidiairement, à la prise en considération de la part privée du véhicule d’entreprise.”
Ein Anspruch auf umfassende Aufbereitung der Akten (etwa vollständige Paginierung oder ein separates Beilagenverzeichnis) ergibt sich aus Art. 41 Abs. 1 StHG nicht. Entscheidend ist, dass dem Steuerpflichtigen bzw. seinem Bevollmächtigten die effektive Möglichkeit zur Einsicht in den Aktenbestand eingeräumt wird. Umfangsbedingte oder sonstige faktische Erschwernisse stehen der rechtlichen Beurteilung des Einsichtsrechts nicht per se entgegen, sofern die Einsichtnahme tatsächlich möglich ist.
“Der von der Ehefrau mandatierte Rechtsanwalt konnte am 4. Januar 2023 den unterinstanzlichen Aktenbestand einsehen, konkret zwei Schachteln mit Hängeregistern (Steuerperioden 2001-2006, 2007-2021) und die Akten des Spezialverwaltungsgerichts (zwei rote Bundesordner). Den Rechtsansprüchen von Art. 29 Abs. 2 BV bzw. Art. 41 Abs. 1 StHG ist damit Genüge getan. "Faktische Schwierigkeiten", von welchen in BGE 144 II 427 E. 3.2.3 die Rede war, konnten sich im vorliegenden Fall von vornherein nicht stellen, nachdem die Akten zu den Steuerperioden 2001 bis 2021 sauber geordnet und, gesondert nach Steuerperiode, je in einer Hängemappe abgelegt sind. Dadurch lässt sich mühelos auf jede einzelne Steuerperiode und die hierzu erstellten Aktenstücke zugreifen. Von einer "nicht gegliederten", ungeordneten "Loseblattsammlung", wie die Ehefrau dies bezeichnet, kann keine Rede sein. Einen weitergehenden Teilanspruch des Akteneinsichtsrechts bzw. der Aktenführungspflicht, der darin bestehen könnte, dass in einem abgaberechtlichen Verfahren sämtliche Akten zu paginieren und in einem Beilagenverzeichnis gesondert aufzuführen wären, sieht das Bundesrecht nach dem Dargelegten nicht vor. Die Paginierung kann zwar unter Umständen angebracht sein (Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, N. 12 zu Art. 114), eine dahingehende Rechtspflicht besteht aber nicht.”
“Im vorliegenden Fall beanstandet die Ehefrau, dass die von der Vorinstanz bei der örtlichen Steuerkommission eingeholten Akten zu den Steuerperioden 2001 bis und mit 2021 "zum Teil lose in Hängeregistern, zum Teil in Ordnern" angeliefert worden seien und dass kein Aktenverzeichnis vorliege, "das eine gezielte Sichtung und eine Kontrolle der Akten ermöglicht hätte". Sie scheint aus Art. 29 Abs. 2 BV und/oder dem hier anwendbaren Art. 41 Abs. 1 StHG ableiten zu wollen, dass ein Anspruch auf Paginierung und zusammenfassende Darstellung der Beilagen in einem separaten Verzeichnis bestehe, der nicht nur die von einem kantonalen Gericht, sondern auch die von der kantonalen oder kommunalen Steuerverwaltung hervorgebrachten Schriftstücke erfasse. Ein derartiger Rechtsanspruch ergibt sich indes weder aus dem Verfassungsrecht noch dem harmonisierten Steuerrecht von Bund, Kantonen und Gemeinden. In einem Fall, in welchem es um einen weit grösseren Aktenbestand ging, der nicht restlos paginiert und überdies (nur) teilweise auf CD-Rom zugänglich war, hat das Bundesgericht gegenteils erwogen: "Er [der Rechtsvertreter] bestätigt damit, dass er die Möglichkeit gehabt hat, umfassende Einsicht in die Akten zu nehmen, wenngleich nicht sämtliche Akten auf CD-Rom aufbereitet waren. Ein solcher Anspruch auf Aufbereitung ergibt sich aus dem Akteneinsichtsrecht jedoch nicht. Entscheidend bleibt, dass er die Möglichkeit hatte, die Akten zu sichten. Etwaige faktische Schwierigkeiten, die sich aus der Menge der Dokumente ergeben mögen, können daran für die rechtliche Beurteilung nichts ändern" (BGE 144 II 427 E.”
“Der von der Ehefrau mandatierte Rechtsanwalt konnte am 4. Januar 2023 den unterinstanzlichen Aktenbestand einsehen, konkret zwei Schachteln mit Hängeregistern (Steuerperioden 2001-2006, 2007-2021) und die Akten des Spezialverwaltungsgerichts (zwei rote Bundesordner). Den Rechtsansprüchen von Art. 29 Abs. 2 BV bzw. Art. 41 Abs. 1 StHG ist damit Genüge getan. "Faktische Schwierigkeiten", von welchen in BGE 144 II 427 E. 3.2.3 die Rede war, konnten sich im vorliegenden Fall von vornherein nicht stellen, nachdem die Akten zu den Steuerperioden 2001 bis 2021 sauber geordnet und, gesondert nach Steuerperiode, je in einer Hängemappe abgelegt sind. Dadurch lässt sich mühelos auf jede einzelne Steuerperiode und die hierzu erstellten Aktenstücke zugreifen. Von einer "nicht gegliederten", ungeordneten "Loseblattsammlung", wie die Ehefrau dies bezeichnet, kann keine Rede sein. Einen weitergehenden Teilanspruch des Akteneinsichtsrechts bzw. der Aktenführungspflicht, der darin bestehen könnte, dass in einem abgaberechtlichen Verfahren sämtliche Akten zu paginieren und in einem Beilagenverzeichnis gesondert aufzuführen wären, sieht das Bundesrecht nach dem Dargelegten nicht vor. Die Paginierung kann zwar unter Umständen angebracht sein (Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, N. 12 zu Art. 114), eine dahingehende Rechtspflicht besteht aber nicht.”
Die gesetzliche Rechtsmittelbelehrung genügt; ein gesonderter ausdrücklicher Hinweis auf die Einsprache ist auch beim erstmaligen Versand der Veranlagungsverfügung nicht erforderlich. Die Belehrung muss jedoch so ausgestaltet sein, dass der Steuerpflichtige in die Lage versetzt wird, rechtzeitig tätig zu werden. Auf ein unbegründet verspätetes Tätigwerden ist der Steuerpflichtige zu behaften.
“Der Steuerpflichtige hatte nach dem Gesagten um nochmalige bzw. erstmalige Zustellung der Veranlagungsverfügungen ersucht, worauf die Veranlagungsbehörde diesem Ersuchen nachkam. Dabei durfte die Veranlagungsbehörde es mit der Übermittlung der vollständigen Verfügung bewenden lassen. Das allgemein bekannte Einspracherecht geht aus der Rechtsmittelbelehrung hervor (Art. 116 Abs. 1 DBG bzw. Art. 41 Abs. 3 StHG). Einen ausdrücklichen zusätzlichen Hinweis auf die Einsprachemöglichkeit sieht das Gesetz nicht vor. Auch im Normalfall, also beim erstmaligen Versand, muss die steuerpflichtige Person nicht explizit auf die Möglichkeit der Einsprache aufmerksam gemacht werden. Die Rechtsmittelbelehrung muss genügen, um den Steuerpflichtigen in die Lage zu versetzen, rechtzeitig tätig zu werden. Hinzu kommt eine weitere Überlegung: Im Urteil 2C_818/2020 vom 7. Oktober 2020 hatte das Bundesgericht festgehalten, dass zur Steuerperiode 2018 keine Steuererklärung eingereicht worden sei (vorne E. 1.1). Der Steuerpflichtige musste daher davon ausgehen, dass die Veranlagungsbehörde nun zur Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen schreiten werde (bzw. dies bereits getan hat), was seine besondere Aufmerksamkeit erfordert hätte. Für den Umstand, dass er mit seiner Reaktion auf das Schreiben vom 4. Dezember 2019 ein volles Jahr zuwartete, vermochte der Steuerpflichtige keine Begründung zu liefern. Auf sein verspätetes Tätigwerden ist er zu behaften.”
“Der Steuerpflichtige hatte nach dem Gesagten um nochmalige bzw. erstmalige Zustellung der Veranlagungsverfügungen ersucht, worauf die Veranlagungsbehörde diesem Ersuchen nachkam. Dabei durfte die Veranlagungsbehörde es mit der Übermittlung der vollständigen Verfügung bewenden lassen. Das allgemein bekannte Einspracherecht geht aus der Rechtsmittelbelehrung hervor (Art. 116 Abs. 1 DBG bzw. Art. 41 Abs. 3 StHG). Einen ausdrücklichen zusätzlichen Hinweis auf die Einsprachemöglichkeit sieht das Gesetz nicht vor. Auch im Normalfall, also beim erstmaligen Versand, muss die steuerpflichtige Person nicht explizit auf die Möglichkeit der Einsprache aufmerksam gemacht werden. Die Rechtsmittelbelehrung muss genügen, um den Steuerpflichtigen in die Lage zu versetzen, rechtzeitig tätig zu werden. Hinzu kommt eine weitere Überlegung: Im Urteil 2C_818/2020 vom 7. Oktober 2020 hatte das Bundesgericht festgehalten, dass zur Steuerperiode 2018 keine Steuererklärung eingereicht worden sei (vorne E. 1.1). Der Steuerpflichtige musste daher davon ausgehen, dass die Veranlagungsbehörde nun zur Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen schreiten werde (bzw. dies bereits getan hat), was seine besondere Aufmerksamkeit erfordert hätte. Für den Umstand, dass er mit seiner Reaktion auf das Schreiben vom 4. Dezember 2019 ein volles Jahr zuwartete, vermochte der Steuerpflichtige keine Begründung zu liefern. Auf sein verspätetes Tätigwerden ist er zu behaften.”
Das Recht auf Akteneinsicht ist im harmonisierten Steuerrecht grundsätzlich in jedem Verfahrensstadium zu gewähren; eine zeitliche Einschränkung kommt nur während der Ermittlung des Sachverhalts in Betracht.
“Die Vorinstanz hat die Verletzung der Begründungspflicht und des Akteneinsichtsrechts zusammen geprüft und ist dabei zu Unrecht von identischen Voraussetzungen ausgegangen. Während bei Verfügungen im Massenverfahren die Anforderungen an die Begründung nicht allzu hoch sind bzw. eine eingehende Begründung im Rechtsmittelverfahren "nachgeschoben" werden kann (vgl. etwa Urteil 2C_505/2019 vom 13. September 2019 E. 4.2.1 betreffend Prüfungsentscheide oder Art. 41 Abs. 3 und Art. 46 Abs. 2 StHG zur Begründung von Veranlagungsverfügungen), ist das Recht auf Akteneinsicht im harmonisierten Steuerrecht in jedem Verfahrensstadium zu gewährleisten; es kann in zeitlicher Hinsicht lediglich während der Ermittlung des Sachverhalts eingeschränkt werden (Art. 41 Abs. 1 StHG). Auch der von der Vorinstanz herangezogene Art. 6 Abs. 1 des Gesetzes (des Kantons Graubünden) vom 7. Dezember 2016 über die amtliche Bewertung (IBG; BR 850.100) beschränkt das Einsichtsrecht in die Bewertungsakten nicht auf das Rechtsmittelverfahren, sondern schränkt es lediglich bei entgegenstehenden wichtigen öffentlichen oder schutzwürdigen privaten Interessen ein.”
“Die Vorinstanz hat die Verletzung der Begründungspflicht und des Akteneinsichtsrechts zusammen geprüft und ist dabei zu Unrecht von identischen Voraussetzungen ausgegangen. Während bei Verfügungen im Massenverfahren die Anforderungen an die Begründung nicht allzu hoch sind bzw. eine eingehende Begründung im Rechtsmittelverfahren "nachgeschoben" werden kann (vgl. etwa Urteil 2C_505/2019 vom 13. September 2019 E. 4.2.1 betreffend Prüfungsentscheide oder Art. 41 Abs. 3 und Art. 46 Abs. 2 StHG zur Begründung von Veranlagungsverfügungen), ist das Recht auf Akteneinsicht im harmonisierten Steuerrecht in jedem Verfahrensstadium zu gewährleisten; es kann in zeitlicher Hinsicht lediglich während der Ermittlung des Sachverhalts eingeschränkt werden (Art. 41 Abs. 1 StHG). Auch der von der Vorinstanz herangezogene Art. 6 Abs. 1 des Gesetzes (des Kantons Graubünden) vom 7. Dezember 2016 über die amtliche Bewertung (IBG; BR 850.100) beschränkt das Einsichtsrecht in die Bewertungsakten nicht auf das Rechtsmittelverfahren, sondern schränkt es lediglich bei entgegenstehenden wichtigen öffentlichen oder schutzwürdigen privaten Interessen ein.”
Art. 41 StHG konkretisiert das verfassungsrechtliche Recht, gehört zu werden (Art. 29 BV) im Steuerverfahren. Dazu gehören insbesondere das Recht auf Akteneinsicht und die Möglichkeit, Beweismittel vorzubringen und deren Annahme zu verlangen, sofern sie geeignet sind, für die Veranlagung erhebliche Tatsachen festzustellen.
“Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. comprend le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, d'avoir accès au dossier, de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 148 II 73 consid. 7.3.1; 145 I 167 consid. 4.1; 142 III 48 consid. 4.1.1; 140 I 285 consid. 6.3.1 et les arrêts cités). En matière d'imposition directe, ces principes sont concrétisés par les art. 114 et 115 LIFD, ainsi que par l'art. 41 LHID (cf. ATF 144 II 427 consid. 3.1.1; arrêts 2C_980/2013 du 21 juillet 2014 consid. 4.1; 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4; 2A.438/2006 du 14 décembre 2006 consid. 3.1) et, dans le canton de Vaud, par les art. 161 et 162 LI.”
“Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. comprend le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, d'avoir accès au dossier, de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 148 II 73 consid. 7.3.1; 145 I 167 consid. 4.1; 142 III 48 consid. 4.1.1; 140 I 285 consid. 6.3.1 et les arrêts cités). En matière d'imposition directe, ces principes sont concrétisés par les art. 114 et 115 LIFD, ainsi que par l'art. 41 LHID (cf. ATF 144 II 427 consid. 3.1.1; arrêts 2C_980/2013 du 21 juillet 2014 consid. 4.1; 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4; 2A.438/2006 du 14 décembre 2006 consid. 3.1) et, dans le canton de Genève, par les art. 17 et 18 LPFisc. Le droit de consulter le dossier inscrit aux art. 114 LIFD et 41 al. 1 LHID ne va pas plus loin que celui découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. (arrêt 2C_181/2019 du 11 mars 2019 consid. 2). Les art. 115 LIFD et 41 al. 2 LHID, qui prévoient que les offres de preuves du contribuable doivent être acceptées, à condition qu'elles soient propres à établir des faits pertinents pour la taxation, ne font que reprendre la garantie constitutionnelle de l'art. 29 al. 2 Cst.”
Das Akteneinsichtsrecht nach Art. 41 Abs. 1 StHG ist nicht absolut. Es kann gestützt auf überwiegende öffentliche oder private Interessen durch Abdeckung und, wenn erforderlich, durch Aussonderung eingeschränkt werden; dabei ist nur insoweit auf das geheim gehaltene Dokument abzustellen, als dessen wesentlicher Inhalt unter Wahrung der Äusserungsmöglichkeit bekanntgegeben werden muss.
“Der Gehörsanspruch dient einerseits der Sachaufklärung, andererseits stellt er ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht beim Erlass eines Entscheids dar. Als Teilgehalt umfasst er das Recht auf Akteneinsicht (vgl. [auch zum Folgenden] BGE 144 II 427 E. 3.1). Das Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste (BGE 129 I 249 E. 3), und unabhängig davon, ob aus Sicht der Behörde die fraglichen Akten für den Ausgang des Verfahrens bedeutsam sind (BGE 132 V 387 E. 3.2). Der Anspruch gilt aber nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden; auf solchermassen geheim gehaltene Akten darf nur insoweit abgestellt werden, als deren wesentlicher Inhalt unter Wahrung der Äusserungsmöglichkeit bekannt gegeben wird (Urteil 2C_779/2019 vom 29. Januar 2020 E. 3.1; BGE 115 Ia 293 E. 5c; vgl. auch Art. 114 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Das direktsteuerliche Aktensichtsrecht (Art. 41 Abs. 1 StHG; Art. 114 DBG) geht über den verfassungsmässigen Anspruch nicht hinaus (Urteil 2C_181/2019, 2C_182/2019, 2C_183/2019 vom 11. März 2019 E. 2.2.2). Das Korrelat zum Akteneinsichtsrecht ist die Aktenführungspflicht der Behörden. Die Behörden haben alles in den Akten festzuhalten, was zur Sache gehört und entscheidwesentlich sein kann (BGE 142 I 86 E. 2.2; 138 V 218 E. 8.1.2).”
“Es handelt sich um Beweismassnahmen, welche dem Staat zwecks Abklärung des Verdachts einer Straftat zur Verfügung stehen und auf die er jederzeit zurückgreifen kann (BGer 2C_505/2017 a.a.O. E. 2.1.1). Das ASU-Verfahren wird mit einem Bericht abgeschlossen (Art. 193 DBG). Dieser Bericht hält die Einstellung der Untersuchung fest, wenn keine Widerhandlung vorliegt (Art. 193 Abs. 2 DBG). Wenn die ASU zum Ergebnis gelangt, dass eine Steuerwiderhandlung zu ahnden ist, verlangt sie von der kantonalen Steuerverwaltung im Fall einer Steuerhinterziehung die Durchführung eines Hinterziehungsverfahrens (Art. 194 Abs. 1 DBG). Bei einem Steuervergehen wird Anzeige bei der kantonalen Strafverfolgungsbehörde erstattet (Art. 194 Abs. 2 DBG). Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV umfasst als Mitwirkungsrecht all jene Befugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1 S. 293, mit Hinweisen). Das aus dem Gehörsanspruch fliessende, auf Gesetzesstufe in Art. 114 des Bundesgesetzes über die Direkte Bundessteuer (SR 642.11, DBG), Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 StG konkretisierte Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste. Die effektive Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts setzt notwendigerweise voraus, dass die Akten vollständig sind. Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG; vgl. dazu BGer 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 2.1.1 mit Hinweisen). Ist ein Aktenstück der Einsichtnahme entzogen worden, darf sich die Behörde in ihrer Entscheidung zwar auch zum Nachteil der betroffenen steuerpflichtigen Person auf das vertrauliche Dokument stützen. Sie hat ihr jedoch dessen wesentlichen Inhalt bekannt zu geben, damit sich die betroffene Person dazu äussern und Gegenbeweise nennen kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3.”
“Das aus dem Gehörsanspruch (Art. 29 Abs. 2 BV) fliessende Akteneinsichtsrecht (zu dessen Konkretisierung auf Gesetzesstufe vgl. Art. 114 DBG, Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 des Steuergesetzes des Kantons St. Gallen vom 9. April 1998 [SGS 811.1; im Folgenden: StG/SG]) bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste (BGE 144 II 427 E. 3.1 S. 434 und E. 3.1.1 S. 435; 129 I 249 E. 3 S. 253 f.). Nicht dem Akteneinsichtsrecht unterliegen verwaltungsinterne Akten (BGE 125 II 473 E. 4a S. 474 mit Hinweisen). Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut (BGE 144 II 427 E. 3.1.1 S. 435); er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (vgl. Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG/SG; BGE 115 Ia 293 E. 5c S. 304).”
Das Akteneinsichtsrecht nach Art. 41 Abs. 1 StHG erstreckt sich auf sämtliche für das Verfahren erstellten oder beigezogenen Akten, wozu auch Ermittlungs‑ und Nachsteuerakten gehören können. Insbesondere kann die Einsicht in solche Akten erforderlich sein, um etwa die Herkunft oder die Begründetheit einer Anzeige zu klären. Einschränkungen bleiben nach Satz 2 des Abs. 1 möglich.
“Vielmehr handelt es sich um Beweismassnahmen, welche dem Staat zwecks Abklärung des Verdachts einer Straftat zur Verfügung stehen und auf die er jederzeit zurückgreifen kann (BGer 2C_505/2017 a.a.O. E. 2.1.1). Das ASU-Verfahren wird mit einem Bericht abgeschlossen (Art. 193 DBG). Dieser Bericht hält die Einstellung der Untersuchung fest, wenn keine Widerhandlung vorliegt (Art. 193 Abs. 2 DBG). Wenn die ASU zum Ergebnis gelangt, dass eine Steuerwiderhandlung zu ahnden ist, verlangt sie von der kantonalen Steuerverwaltung im Fall einer Steuerhinterziehung die Durchführung eines Hinterziehungsverfahrens (Art. 194 Abs. 1 DBG). Bei einem Steuervergehen wird Anzeige bei der kantonalen Strafverfolgungsbehörde erstattet (Art. 194 Abs. 2 DBG). Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV umfasst als Mitwirkungsrecht all jene Befugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1 S. 293, mit Hinweisen). Das aus dem Gehörsanspruch fliessende, auf Gesetzesstufe in Art. 114 des Bundesgesetzes über die Direkte Bundessteuer (SR 642.11, DBG), Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 StG konkretisierte Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste. Die effektive Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts setzt notwendigerweise voraus, dass die Akten vollständig sind. Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG; vgl. dazu BGer 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 2.1.1 mit Hinweisen). Ist ein Aktenstück der Einsichtnahme entzogen worden, darf sich die Behörde in ihrer Entscheidung zwar auch zum Nachteil der betroffenen steuerpflichtigen Person auf das vertrauliche Dokument stützen. Sie hat ihr jedoch dessen wesentlichen Inhalt bekannt zu geben, damit sich die betroffene Person dazu äussern und Gegenbeweise nennen kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3.”
“Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 21. Oktober 2021 Art. 165 Abs. 3 StG (sGS 811.1), Art. 114 Abs. 2 DBG (SR 642.11), Art. 41 Abs. 1 StHG (SR 642.14). Die Vorinstanz hat dem Steuerpflichtigen zu Unrecht die Einsicht in diejenigen Akten verweigert, welche ihm Aufschluss darüber gegeben hätten, wer ihn zu Unrecht bei den Steuerbehörden angezeigt hatte. Das aufgrund dieser Anzeige eröffnete Nachsteuerverfahren wurde eingestellt, nachdem der Steuerpflichtige nachgewiesen hatte, dass die Anzeige haltlos ist (Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 21. Oktober 2021, I/1-2021/55, 56). Präsident Urs Gmünder, hauptamtlicher Richter Titus Gunzenreiner und Richterin Barbara Steinbacher, a.o. Gerichtsschreiber Oliver Schneider X, Rekurrent und Beschwerdeführer, vertreten durch Rechtsanwalt lic. iur. Jörg Frei, Kreuzackerstrasse 9, 9000 St. Gallen, gegen Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, Vorinstanz, und Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Beschwerdebeteiligte, betreffend Akteneinsicht (Nachsteuerverfahren [Kantons- und Gemeindesteuern 2017 sowie direkte Bundessteuer 2017])”
In die vom Steuerpflichtigen eingereichten oder unterzeichneten Akten kann dieser unmittelbar Einsicht nehmen. Die übrigen Akten stehen erst nach Ermittlung des Sachverhalts offen, sofern nicht öffentliche oder private Interessen entgegenstehen.
“Im Bereich der harmonisierten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden ist der verfassungsmässige Anspruch auf Akteneinsicht konkretisiert worden in Art. 114 DBG und Art. 41 StHG. Danach sind die steuerpflichtigen Personen berechtigt, in die von ihnen eingereichten oder von ihnen unterzeichneten Akten "Einsicht zu nehmen" (Art. 114 Abs. 1 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 StHG, je Satz 1). Die übrigen Akten stehen ihnen "zur Einsicht offen", sofern die Ermittlung des Sachverhaltes abgeschlossen ist und soweit nicht öffentliche oder private Interessen entgegenstehen (Art. 114 Abs. 2 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG). Das direktsteuerliche Akteneinsichtsrecht geht inhaltlich über Art. 29 Abs. 2 BV nicht hinaus (Urteile 2C_181/2019 vom 11. März 2019 E. 2.2.2; 2C_980/2013 vom 21. Juli 2014 E. 4.1). Auf geheim gehaltene, an sich einsichtspflichtige Akten darf die Veranlagungsbehörde nur insoweit abstellen, als deren wesentlicher Inhalt unter Wahrung der Äusserungsmöglichkeit bekannt gegeben wird (BGE 144 II 427 E. 3.1.1; 115 Ia 293 E. 5).”
Wenn ein Aktenstück der Einsicht entzogen ist, kann die Behörde sich in ihrer Entscheidung auch darauf stützen. Sie hat der betroffenen Person jedoch dessen wesentlichen Inhalt mitzuteilen, damit diese sich hierzu äussern und gegebenenfalls Gegenbeweise aufführen kann. Ferner setzt die effektive Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts voraus, dass die Akten vollständig sind.
“Es handelt sich um Beweismassnahmen, welche dem Staat zwecks Abklärung des Verdachts einer Straftat zur Verfügung stehen und auf die er jederzeit zurückgreifen kann (BGer 2C_505/2017 a.a.O. E. 2.1.1). Das ASU-Verfahren wird mit einem Bericht abgeschlossen (Art. 193 DBG). Dieser Bericht hält die Einstellung der Untersuchung fest, wenn keine Widerhandlung vorliegt (Art. 193 Abs. 2 DBG). Wenn die ASU zum Ergebnis gelangt, dass eine Steuerwiderhandlung zu ahnden ist, verlangt sie von der kantonalen Steuerverwaltung im Fall einer Steuerhinterziehung die Durchführung eines Hinterziehungsverfahrens (Art. 194 Abs. 1 DBG). Bei einem Steuervergehen wird Anzeige bei der kantonalen Strafverfolgungsbehörde erstattet (Art. 194 Abs. 2 DBG). Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV umfasst als Mitwirkungsrecht all jene Befugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1 S. 293, mit Hinweisen). Das aus dem Gehörsanspruch fliessende, auf Gesetzesstufe in Art. 114 des Bundesgesetzes über die Direkte Bundessteuer (SR 642.11, DBG), Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 StG konkretisierte Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste. Die effektive Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts setzt notwendigerweise voraus, dass die Akten vollständig sind. Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG; vgl. dazu BGer 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 2.1.1 mit Hinweisen). Ist ein Aktenstück der Einsichtnahme entzogen worden, darf sich die Behörde in ihrer Entscheidung zwar auch zum Nachteil der betroffenen steuerpflichtigen Person auf das vertrauliche Dokument stützen. Sie hat ihr jedoch dessen wesentlichen Inhalt bekannt zu geben, damit sich die betroffene Person dazu äussern und Gegenbeweise nennen kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3.”
“Vielmehr handelt es sich um Beweismassnahmen, welche dem Staat zwecks Abklärung des Verdachts einer Straftat zur Verfügung stehen und auf die er jederzeit zurückgreifen kann (BGer 2C_505/2017 a.a.O. E. 2.1.1). Das ASU-Verfahren wird mit einem Bericht abgeschlossen (Art. 193 DBG). Dieser Bericht hält die Einstellung der Untersuchung fest, wenn keine Widerhandlung vorliegt (Art. 193 Abs. 2 DBG). Wenn die ASU zum Ergebnis gelangt, dass eine Steuerwiderhandlung zu ahnden ist, verlangt sie von der kantonalen Steuerverwaltung im Fall einer Steuerhinterziehung die Durchführung eines Hinterziehungsverfahrens (Art. 194 Abs. 1 DBG). Bei einem Steuervergehen wird Anzeige bei der kantonalen Strafverfolgungsbehörde erstattet (Art. 194 Abs. 2 DBG). Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV umfasst als Mitwirkungsrecht all jene Befugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1 S. 293, mit Hinweisen). Das aus dem Gehörsanspruch fliessende, auf Gesetzesstufe in Art. 114 des Bundesgesetzes über die Direkte Bundessteuer (SR 642.11, DBG), Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 StG konkretisierte Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste. Die effektive Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts setzt notwendigerweise voraus, dass die Akten vollständig sind. Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG; vgl. dazu BGer 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 2.1.1 mit Hinweisen). Ist ein Aktenstück der Einsichtnahme entzogen worden, darf sich die Behörde in ihrer Entscheidung zwar auch zum Nachteil der betroffenen steuerpflichtigen Person auf das vertrauliche Dokument stützen. Sie hat ihr jedoch dessen wesentlichen Inhalt bekannt zu geben, damit sich die betroffene Person dazu äussern und Gegenbeweise nennen kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3.”
“Der Gehörsanspruch dient einerseits der Sachaufklärung, andererseits stellt er ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht beim Erlass eines Entscheids dar. Als Teilgehalt umfasst er das Recht auf Akteneinsicht (vgl. [auch zum Folgenden] BGE 144 II 427 E. 3.1). Das Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste (BGE 129 I 249 E. 3), und unabhängig davon, ob aus Sicht der Behörde die fraglichen Akten für den Ausgang des Verfahrens bedeutsam sind (BGE 132 V 387 E. 3.2). Der Anspruch gilt aber nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden; auf solchermassen geheim gehaltene Akten darf nur insoweit abgestellt werden, als deren wesentlicher Inhalt unter Wahrung der Äusserungsmöglichkeit bekannt gegeben wird (Urteil 2C_779/2019 vom 29. Januar 2020 E. 3.1; BGE 115 Ia 293 E. 5c; vgl. auch Art. 114 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Das direktsteuerliche Aktensichtsrecht (Art. 41 Abs. 1 StHG; Art. 114 DBG) geht über den verfassungsmässigen Anspruch nicht hinaus (Urteil 2C_181/2019, 2C_182/2019, 2C_183/2019 vom 11. März 2019 E. 2.2.2). Das Korrelat zum Akteneinsichtsrecht ist die Aktenführungspflicht der Behörden. Die Behörden haben alles in den Akten festzuhalten, was zur Sache gehört und entscheidwesentlich sein kann (BGE 142 I 86 E. 2.2; 138 V 218 E. 8.1.2).”
Ist das Gesuch um Akteneinsicht von der Behörde vorbehaltslos gutgeheissen und werden dem Steuerpflichtigen Termine zur Einsicht angeboten, bleibt das Recht auf Akteneinsicht gewahrt; ein solches behördliches Angebot hebt das Einsichtsrecht nicht auf.
“Gemäss Art. 114 DBG, Art. 41 StHG sowie § 124 StG/ZH steht den steuerpflichtigen Personen im Grundsatz ein Recht auf Akteneinsicht zu. Bei objektiver Betrachtung ist zunächst massgebend, dass der zuständige Steuerkommissär das Gesuch um Akteneinsicht des Beschwerdeführers vom 23. September 2019 vorbehaltslos guthiess. Im Schreiben vom 3. Oktober 2019 an den Beschwerdeführer führte der Steuerkommissär aus, die Akteneinsicht "steht Ihnen selbstverständlich zu. Bitte nehmen Sie doch mit mir per E-Mail oder Telefon Kontakt auf, damit wir einen Termin fixieren können". Als der Beschwerdeführer auf dieses Schreiben nicht reagiert hatte, räumte der Steuerkommissär mit einem zweiten Schreiben vom 8. November 2019 dem Beschwerdeführer erneut die Gelegenheit zur Terminvereinbarung für die Akteneinsicht ein. Er bat den Beschwerdeführer sich innert zehn Tagen zu melden. Das Recht auf Akteneinsicht wurde dem Beschwerdeführer folglich umfassend gewährt.”
Gesellschaftsunterlagen unterliegen dem Steuergeheimnis; Aktionäre können Unterlagen, die der Gesellschaft gehören, grundsätzlich nicht unmittelbar bei den Steuerbehörden einsehen. Soweit ein Aktionär aufgrund seiner Stellung Zugang zu solchen Unterlagen hat, hat er diesen in der Regel gegenüber der Gesellschaft geltend zu machen (vgl. Art. 715a OR). Befinden sich Gesellschaftsunterlagen im Steuerdossier des Aktionärs, ist eine Einsichtnahme nur nach Abwägung der schutzwürdigen Interessen möglich (Art. 114 Abs. 2 LIFD / Art. 41 Abs. 1 LHID) sowie vorbehaltlich einschlägiger kantonaler Regelungen.
“5b ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil – Art. 102 -222 DBG, 2015, n. 20 et 24 ad art. 110 et n. 22 et 28 s. ad art. 114). Dans ce dernier cas, lorsqu'en raison de sa position au sein de la société, les données de celle-ci ne sont pas secrètes envers l'actionnaire, celui-ci doit cependant s'adresser à la société (art. 715a de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - CO, Code des obligations - RS 220) et non aux autorités fiscales (Walter FREI, Das Akteneinsichtsrecht im Zürcher Steuerrecht und das Sonderproblem der Bewertung nichtkotierter Aktien beim Minderheitsaktionär, in Zürcher Steuerpraxis Vol. 1, 1992, p. 73 ss, p. 89 s). Lorsque des documents de la société se trouvent dans le dossier fiscal de l'actionnaire, celui-ci peut en prendre connaissance seulement après une pesée des intérêts conforme à l'art. 114 al. 2 LIFD, à l'art. 41 al. 1 LHID et à la disposition cantonale pertinente (arrêt du Tribunal fédéral 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4.2 ; Peter LOCHER, op. cit., ad 114 n. 29). Le devoir de garder le secret fiscal ne s'éteint qu'avec la mort de celui qui connaissait le secret en qualité de membre d'une autorité ou de fonctionnaire (Andrea PEDROLI in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], op. cit., n. 11 ad art. 110). 2.4 Les autorités compétentes des États contractants échangent les renseignements vraisemblablement pertinents pour appliquer les dispositions de la Convention entre la Confédération suisse et le Grand‑Duché de Luxembourg en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune du 21 janvier 1993 (RS 0.672.951.81 ; ci-après : CDI CH-LUX) ou pour l’administration ou l’application de la législation interne relative aux impôts visés par la CDI CH-LUX, dans la mesure où l’imposition qu’elle prévoit n’est pas contraire à la CDI CH‑LUX. L’échange de renseignements n’est pas restreint par l’art.”
“Une pièce dont la consultation est refusée à une partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l'autorité lui en a communiqué par écrit le contenu essentiel se rapportant à l'affaire et lui a donné en outre l'occasion de s'exprimer et de proposer les contre-preuves (al. 3). c. La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), 39 LHID et 11 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17). Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). En particulier, le secret fiscal est opposable à l'actionnaire d'une société, dans la mesure où celle-ci dispose de la personnalité morale et qu'elle constitue une personne tierce et distincte de l'actionnaire, en dépit de la position de celui-ci au sein de ladite société en tant que directeur ou administrateur (ATF 126 I 122 consid. 5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n. 20 et 24, et ad art. 114 n. 22 et 28 s). Dans ce dernier cas, lorsqu'en raison de sa position au sein de la société, les données de celle-ci ne sont pas secrètes envers l'actionnaire, celui-ci doit cependant s'adresser à la société (art. 715a de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - CO, Code des obligations - RS 220) et non aux autorités fiscales (Walter FREI, Das Akteneinsichtsrecht im Zürcher Steuerrecht und das Sonderproblem der Bewertung nichtkotierter Aktien beim Minderheitsaktionär, in Zürcher Steuerpraxis Vol.”
“5b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2008 du 8 décembre 2008 consid. 5.2 ; 2P.185/2006 du 27 novembre 2006 consid. 4.2 ; Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil - Art. 102 -222 DBG, 2015, ad art. 110 n. 20 et 24, et ad art. 114 n. 22 et 28 s). Dans ce dernier cas, lorsqu'en raison de sa position au sein de la société, les données de celle-ci ne sont pas secrètes envers l'actionnaire, celui-ci doit cependant s'adresser à la société (art. 715a de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - CO, Code des obligations - RS 220) et non aux autorités fiscales (Walter FREI, Das Akteneinsichtsrecht im Zürcher Steuerrecht und das Sonderproblem der Bewertung nichtkotierter Aktien beim Minderheitsaktionär, in Zürcher Steuerpraxis Vol. 1, 1992, p. 73 ss, p. 89 s). Lorsque des documents de la société se trouvent dans le dossier fiscal de l'actionnaire, celui-ci peut en prendre connaissance seulement après une pesée des intérêts conforme à l'art. 114 al. 2 LIFD, à l'art. 41 al. 1 LHID et à la disposition cantonale pertinente (arrêt du Tribunal fédéral 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4.2 ; Peter LOCHER, op. cit., ad 114 n. 29). 9) a. En l’espèce, le fait de savoir si le recourant a utilisé alternativement ou cumulativement ses deux prénoms T______ et A______ depuis son arrivée en Suisse, tout comme le dossier E______, ne sont pas nécessaires ni même utiles à la résolution du présent litige. D’une part, comme relevé par le TAPI, de simples suspicions quant à l’inexactitude d’une déclaration fiscale sont suffisantes pour ouvrir une procédure en rappel et soustraction d’impôt, de sorte qu’il n’est pas besoin d’étayer ni de prouver l’existence de soupçons fondés. D’autre part, pour les motifs qui seront développés dans les considérants qui suivent en lien avec la réalisation des conditions du rappel d’impôt, la seule lecture des articles de presse pouvait justifier l’ouverture des procédures litigieuses. Pour le surplus, le fait que E______ ait renoncé de manière expresse à la levée du secret ne serait pas suffisant pour la remise de son dossier fiscal au recourant par l’AFC-GE.”
Der Steuerpflichtige hat ein Einsichtsrecht in die Akten, die er selbst eingereicht oder unterzeichnet hat. Die Einsicht in weitere Akten ist erst nach Ermittlung des Sachverhalts möglich und nur, soweit nicht schutzwürdige öffentliche oder private Interessen dem entgegenstehen.
“8 CC, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait, impliquent que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_667/2021 du 11 mars 2022 consid. 4.4 et les arrêts cités). C'est partant au contribuable qui fait valoir une dépense d'apporter la preuve de son existence, ainsi que de sa justification commerciale (arrêt du Tribunal fédéral 2C_14/2021 du 27 mai 2021 consid. 5.2 et les arrêts cités). La personne qui exerce une activité lucrative indépendante ne peut dès lors se contenter d'alléguer avoir encouru des frais, mais doit l'établir (arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2015 du 23 octobre 2015 consid. 7.1). 3.8 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). 4. 4.1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD, art. 3 al. 3 aLIPP-V, art. 30 LIPP). Font notamment partie de ces frais les amortissements et les provisions (art. 27 al. 2 let. a LIFD, art. 3 al. 3 let. d et e aLIPP-V, art. 30 let. d et e LIPP). Le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important. L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère professionnellement usuel de la dépense. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial, ce qui dépend du contexte dans lequel elles sont effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_149/2022 du 13 octobre 2022 consid.”
“Der von der Ehefrau mandatierte Rechtsanwalt konnte am 4. Januar 2023 den unterinstanzlichen Aktenbestand einsehen, konkret zwei Schachteln mit Hängeregistern (Steuerperioden 2001-2006, 2007-2021) und die Akten des Spezialverwaltungsgerichts (zwei rote Bundesordner). Den Rechtsansprüchen von Art. 29 Abs. 2 BV bzw. Art. 41 Abs. 1 StHG ist damit Genüge getan. "Faktische Schwierigkeiten", von welchen in BGE 144 II 427 E. 3.2.3 die Rede war, konnten sich im vorliegenden Fall von vornherein nicht stellen, nachdem die Akten zu den Steuerperioden 2001 bis 2021 sauber geordnet und, gesondert nach Steuerperiode, je in einer Hängemappe abgelegt sind. Dadurch lässt sich mühelos auf jede einzelne Steuerperiode und die hierzu erstellten Aktenstücke zugreifen. Von einer "nicht gegliederten", ungeordneten "Loseblattsammlung", wie die Ehefrau dies bezeichnet, kann keine Rede sein. Einen weitergehenden Teilanspruch des Akteneinsichtsrechts bzw. der Aktenführungspflicht, der darin bestehen könnte, dass in einem abgaberechtlichen Verfahren sämtliche Akten zu paginieren und in einem Beilagenverzeichnis gesondert aufzuführen wären, sieht das Bundesrecht nach dem Dargelegten nicht vor. Die Paginierung kann zwar unter Umständen angebracht sein (Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, N. 12 zu Art. 114), eine dahingehende Rechtspflicht besteht aber nicht.”
Der Steuerpflichtige kann die übrigen Akten erst einsehen, sobald die zur Feststellung des Sachverhalts erforderlichen Tatsachen festgestellt sind und dem keine Schutzinteressen öffentlicher oder privater Natur entgegenstehen.
“C'est partant au contribuable qui fait valoir une dépense d'apporter la preuve de son existence, ainsi que de sa justification commerciale (arrêt du Tribunal fédéral 2C_14/2021 du 27 mai 2021 consid. 5.2 et les arrêts cités). La personne qui exerce une activité lucrative indépendante ne peut dès lors se contenter d'alléguer avoir encouru des frais, mais doit l'établir (arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2015 du 23 octobre 2015 consid. 7.1). 3.8 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). 4. 4.1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD, art. 3 al. 3 aLIPP-V, art. 30 LIPP). Font notamment partie de ces frais les amortissements et les provisions (art. 27 al. 2 let. a LIFD, art. 3 al. 3 let. d et e aLIPP-V, art. 30 let. d et e LIPP). Le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important. L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère professionnellement usuel de la dépense. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial, ce qui dépend du contexte dans lequel elles sont effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_149/2022 du 13 octobre 2022 consid. 5.1). 4.2 Seuls les frais justifiés par l’usage commercial ou professionnel sont déductibles du revenu brut.”
“8 CC, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait, impliquent que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_667/2021 du 11 mars 2022 consid. 4.4 et les arrêts cités). C'est partant au contribuable qui fait valoir une dépense d'apporter la preuve de son existence, ainsi que de sa justification commerciale (arrêt du Tribunal fédéral 2C_14/2021 du 27 mai 2021 consid. 5.2 et les arrêts cités). La personne qui exerce une activité lucrative indépendante ne peut dès lors se contenter d'alléguer avoir encouru des frais, mais doit l'établir (arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2015 du 23 octobre 2015 consid. 7.1). 3.8 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). 4. 4.1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD, art. 3 al. 3 aLIPP-V, art. 30 LIPP). Font notamment partie de ces frais les amortissements et les provisions (art. 27 al. 2 let. a LIFD, art. 3 al. 3 let. d et e aLIPP-V, art. 30 let. d et e LIPP). Le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important. L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère professionnellement usuel de la dépense. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial, ce qui dépend du contexte dans lequel elles sont effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_149/2022 du 13 octobre 2022 consid.”
Das Recht auf Akteneinsicht im Sinn von Art. 41 StHG umfasst den Zugang zu den Akten, die Möglichkeit, Beweismittel vorzulegen, sowie die Gelegenheit, sich vor einer für den Steuerpflichtigen belastenden Verfügung zu den für die Entscheidung relevanten Tatsachen zu äussern. Diese Elemente sind Bestandteile des verfassungsrechtlich geschützten Rechts auf rechtliches Gehör und werden in der Rechtsprechung als Konkretisierung von Art. 41 angesehen.
“Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. comprend le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, d'avoir accès au dossier, de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 148 II 73 consid. 7.3.1; 145 I 167 consid. 4.1; 142 III 48 consid. 4.1.1; 140 I 285 consid. 6.3.1 et les arrêts cités). En matière d'imposition directe, ces principes sont concrétisés par les art. 114 et 115 LIFD, ainsi que par l'art. 41 LHID (cf. ATF 144 II 427 consid. 3.1.1; arrêts 2C_980/2013 du 21 juillet 2014 consid. 4.1; 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4; 2A.438/2006 du 14 décembre 2006 consid. 3.1) et, dans le canton de Vaud, par les art. 161 et 162 LI.”
“Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. comprend le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, d'avoir accès au dossier, de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 148 II 73 consid. 7.3.1; 145 I 167 consid. 4.1; 142 III 48 consid. 4.1.1; 140 I 285 consid. 6.3.1 et les arrêts cités). En matière d'imposition directe, ces principes sont concrétisés par les art. 114 et 115 LIFD, ainsi que par l'art. 41 LHID (cf. ATF 144 II 427 consid. 3.1.1; arrêts 2C_980/2013 du 21 juillet 2014 consid. 4.1; 2C_160/2008 du 1er septembre 2008 consid. 2.4; 2A.438/2006 du 14 décembre 2006 consid. 3.1) et, dans le canton de Genève, par les art. 17 et 18 LPFisc. Le droit de consulter le dossier inscrit aux art. 114 LIFD et 41 al. 1 LHID ne va pas plus loin que celui découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. (arrêt 2C_181/2019 du 11 mars 2019 consid. 2). Les art. 115 LIFD et 41 al. 2 LHID, qui prévoient que les offres de preuves du contribuable doivent être acceptées, à condition qu'elles soient propres à établir des faits pertinents pour la taxation, ne font que reprendre la garantie constitutionnelle de l'art. 29 al. 2 Cst.”
Das Einsichtsrecht nach Art. 41 Abs. 1 StHG ist nicht absolut. Die Behörde kann die Akteneinsicht ganz oder teilweise verweigern, wenn nach einer Abwägung überwiegende öffentliche oder private Interessen dem entgegenstehen. Das Einsichtsrecht geht nicht über den Schutzbereich von Art. 29 Abs. 2 BV hinaus.
“Im Bereich der harmonisierten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden ist das verfassungsmässige Akteneinsichtsrecht konkretisiert worden in Art. 114 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 41 StHG. Danach sind die steuerpflichtigen Personen berechtigt, in die von ihnen eingereichten oder von ihnen unterzeichneten Akten "Einsicht zu nehmen" (Art. 114 Abs. 1 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 StHG, je Satz 1). Die übrigen Akten stehen ihnen "zur Einsicht offen", sofern die Ermittlung des Sachverhaltes abgeschlossen ist und soweit nicht öffentliche oder private Interessen entgegenstehen (Art. 114 Abs. 2 DBG bzw. Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG). Das direktsteuerliche Akteneinsichtsrecht geht über den Gehalt von Art. 29 Abs. 2 BV nicht hinaus (Urteile 9C_634/2022 vom 19. April 2023 E. 4.1; 2C_629/2021 vom 19. Oktober 2021 E. 2.2.5; 2C_181/2019 und weitere vom 11. März 2019 E. 2.2.2). Anders als das Akteneinsichtsrecht hat die Aktenführungspflicht im harmonisierten Steuerrecht von Bund, Kantonen und Gemeinden keine ausdrückliche Regelung erfahren. Es bleibt in diesem Bereich bei Art. 29 Abs. 2 BV.”
“Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. comprend notamment le droit pour l'intéressé d'avoir accès au dossier. Ce principe est concrétisé par les art. 114 et 115 LIFD, ainsi que par l'art. 41 LHID et, dans le canton de Genève, par les art. 17 et 18 LPFisc. L'autorité peut cependant refuser la consultation du dossier ou d'une partie de celui-ci, si, au terme d'une pesée des intérêts en présence, l'intérêt public ou des intérêts privés prépondérants l'exigent (cf. art. 114 al. 2 LIFD; art. 41 al. 1 LHID; art. 17 al. 2 LPFisc/GE). L'administration peut également utiliser en défaveur de l'administré une pièce confidentielle, mais à la condition seulement de lui en communiquer préalablement le contenu essentiel, pour que celui-ci puisse se déterminer (cf. art. 114 al. 3 LIFD; art. 17 al. 4 LPFisc/GE). Le droit de consulter le dossier inscrit aux art. 114 LIFD et 41 al. 1 LHID ne va pas plus loin que celui découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. (arr êt 9C_1/2023 du 26 septembre 2023 consid. 6.1 et les références).”
Das Recht auf Akteneinsicht nach Art. 41 Abs. 1 StHG erstreckt sich auf die für das Verfahren relevanten Akten. Die Einsicht kann jedoch ganz oder teilweise verweigert werden, wenn nach einer Abwägung überwiegende öffentliche oder private Interessen dies erfordern. Wird ein vertrauliches Aktenstück von der Einsichtnahme ausgeschlossen, kann sich die Behörde zwar darauf stützen; sie hat der betroffenen Person aber den wesentlichen Inhalt mitzuteilen, damit diese sich dazu äussern kann.
“Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. (art. 6 CEDH) comprend le droit pour l'intéressé d'avoir accès au dossier (cf. arrêt 9C_39/2023 du 20 juin 2023 consid. 6.3.1). Ce droit est concrétisé par les art. 114 et 115 LIFD, ainsi que par l'art. 41 LHID et, dans le canton de Genève, par les art. 17 et 18 de la loi genevoise de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc/GE; RS/GE D 3 17). Ces dispositions sur les principes généraux de procédure et les procédures de taxation et de recours s'appliquent par analogie à la procédure pour soustraction d'impôt (cf. art. 182 al. 3 LIFD, 57bis al. 3 LHID et 60 al. 4 LPFisc/GE; ATF 144 IV 136 consid. 5.3; arrêt 2C_181/2019 du 11 mars 2019 consid. 2.2.2). Cependant, l' autorité peut refuser la consultation du dossier ou d'une partie de celui-ci, si, au terme d'une pesée des intérêts en présence, l'intérêt public ou des intérêts privés prépondérants l'exigent (cf. art. 114 al. 2 LIFD; art. 41 al. 1 LHID; art. 17 al. 2 LPFisc/GE; ATF 126 I 7 consid. 2b et les références; arrêts 1C_597/2020 du 14 juin 2021 consid. 5.3 non publié in ATF 147 II 408). L'autorité peut utiliser en défaveur de l'administré une pièce confidentielle, mais à la condition seulement de lui en communiquer préalablement le contenu essentiel, pour que celui-ci puisse se déterminer (cf. art. 114 al. 3 LIFD; art. 17 al. 4 LPFisc/GE; arrêts 9C_1/2023 du 26 septembre 2023 consid. 6.1; 2C_907/2022 du 16 décembre 2022 consid. 6.3 et les références).”
“Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. comprend notamment le droit pour l'intéressé d'avoir accès au dossier. Ce principe est concrétisé par les art. 114 et 115 LIFD, ainsi que par l'art. 41 LHID et, dans le canton de Genève, par les art. 17 et 18 LPFisc. L'autorité peut cependant refuser la consultation du dossier ou d'une partie de celui-ci, si, au terme d'une pesée des intérêts en présence, l'intérêt public ou des intérêts privés prépondérants l'exigent (cf. art. 114 al. 2 LIFD; art. 41 al. 1 LHID; art. 17 al. 2 LPFisc/GE). L'administration peut également utiliser en défaveur de l'administré une pièce confidentielle, mais à la condition seulement de lui en communiquer préalablement le contenu essentiel, pour que celui-ci puisse se déterminer (cf. art. 114 al. 3 LIFD; art. 17 al. 4 LPFisc/GE). Le droit de consulter le dossier inscrit aux art. 114 LIFD et 41 al. 1 LHID ne va pas plus loin que celui découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. (arr êt 9C_1/2023 du 26 septembre 2023 consid. 6.1 et les références).”
“Es handelt sich um Beweismassnahmen, welche dem Staat zwecks Abklärung des Verdachts einer Straftat zur Verfügung stehen und auf die er jederzeit zurückgreifen kann (BGer 2C_505/2017 a.a.O. E. 2.1.1). Das ASU-Verfahren wird mit einem Bericht abgeschlossen (Art. 193 DBG). Dieser Bericht hält die Einstellung der Untersuchung fest, wenn keine Widerhandlung vorliegt (Art. 193 Abs. 2 DBG). Wenn die ASU zum Ergebnis gelangt, dass eine Steuerwiderhandlung zu ahnden ist, verlangt sie von der kantonalen Steuerverwaltung im Fall einer Steuerhinterziehung die Durchführung eines Hinterziehungsverfahrens (Art. 194 Abs. 1 DBG). Bei einem Steuervergehen wird Anzeige bei der kantonalen Strafverfolgungsbehörde erstattet (Art. 194 Abs. 2 DBG). Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV umfasst als Mitwirkungsrecht all jene Befugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1 S. 293, mit Hinweisen). Das aus dem Gehörsanspruch fliessende, auf Gesetzesstufe in Art. 114 des Bundesgesetzes über die Direkte Bundessteuer (SR 642.11, DBG), Art. 41 Abs. 1 StHG sowie Art. 165 StG konkretisierte Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste. Die effektive Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts setzt notwendigerweise voraus, dass die Akten vollständig sind. Der Anspruch auf Akteneinsicht gilt nicht absolut; er kann aus überwiegenden Interessen durch Abdeckung und nötigenfalls Aussonderung eingeschränkt werden (Art. 114 Abs. 2 und 3 DBG, Art. 41 Abs. 1 Satz 2 StHG sowie Art. 165 Abs. 1 und 2 StG; vgl. dazu BGer 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 2.1.1 mit Hinweisen). Ist ein Aktenstück der Einsichtnahme entzogen worden, darf sich die Behörde in ihrer Entscheidung zwar auch zum Nachteil der betroffenen steuerpflichtigen Person auf das vertrauliche Dokument stützen. Sie hat ihr jedoch dessen wesentlichen Inhalt bekannt zu geben, damit sich die betroffene Person dazu äussern und Gegenbeweise nennen kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3.”