Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
SR 783.0 ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). Die Berichtigung der RedK vom 19. März 2025, publiziert am 31. März 2025 betrifft nur den italienischen Text (AS 2025 216). ↩
Die Berichtigung der RedK vom 19. März 2025, publiziert am 31. März 2025 betrifft nur den italienischen Text (AS 2025 215). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
SR 231.1 ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Fassung gemäss Anhang Ziff. II 8 des Finanzinstitutsgesetzes vom 15. Juni 2018, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2018 5247; 2019 4631;BBl 2015 8901). ↩
SR 951.31 ↩
SR 954.1 ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
SR 831.40 ↩
Fassung gemäss Anhang Ziff. II 4 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103;BBl 2015 8387). ↩
SR 935.51 ↩
Aufgehoben durch Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). Die Berichtigung vom 31. Aug. 2017 betrifft nur den französischen Text (AS 2017 4857). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
46 commentaries
Leistungen, die gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG vom Steuerbereich ausgenommen sind (z. B. Überlassung von Grundstücken), sind ohne Ausübung der Optierung nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG nicht steuerbar und berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug nach Art. 29 Abs. 1 MWSTG. Eine Optierung kommt nicht in Betracht, wenn der Empfänger den Gegenstand ausschliesslich für private Zwecke nutzt (Art. 22 Abs. 2 Bst. b).
“Die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung ist gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG, soweit keine der in Bst. a-f dieser Vorschrift genannten Gegenausnahmen vorliegt, von der Steuer ausgenommen. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind entsprechende Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen sie die Steuerpflichtige auch nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG; vgl. auch E. 2.1). Für die Versteuerung kann nicht optiert werden, wenn der Gegenstand vom Empfänger oder der Empfängerin ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG).”
Die Ausgabe von Utility‑Token im Rahmen einer ICO ist nur insoweit umsatzsteuerpflichtig, als die Token den Erwerb von Leistungen ermöglichen, die nicht unter Art. 21 Abs. 2 MWSTG fallen und die entweder bestimmt oder zumindest determinierbar sind. Voraussetzung ist ferner, dass zwischen den geleisteten Beiträgen und den späteren Leistungen ein unmittelbares Austauschverhältnis besteht und diese Bestimmbarkeit bereits aus der Sicht der Unterzeichnenden zum Zeitpunkt der Subskription gegeben ist.
“Le litige porte ainsi en premier lieu sur la qualification des jetons en question, au regard de la pratique de l'AFC, ainsi que sur le traitement fiscal de leur délivrance à titre onéreux sous l'angle de la TVA. Il s'agit dès lors de se prononcer à ce sujet. 9.2 Il convient au préalable d'observer que la pratique de l'AFC n'apparaît pas critiquable - et n'est du reste pas critiquée par la recourante - en ce qu'elle prévoit en substance que la délivrance de jetons cryptographiques à titre onéreux dans le cadre d'une levée de fonds initiale est imposable uniquement dans la mesure où les jetons émis permettent d'acquérir des prestations déterminées ou déterminables qui ne sont pas exclues du champ de l'impôt (cf. consid. 7.2.1 à 7.2.3 ci-avant). Pour constituer un chiffre d'affaires relevant sous l'angle de la TVA, les moyens financiers levés lors d'une ICO doivent en effet se trouver dans un rapport d'échange avec la fourniture de prestations situées dans le champ d'application de l'impôt au sens technique, c'est-à-dire qui n'en sont pas exclues en vertu de l'art. 21 al. 2 LTVA (cf. consid. 4.1 ci-avant). Il faut en d'autres termes que les contributions des souscripteurs des jetons émis par la recourante aient le caractère de contre-prestations - versées de manière anticipée (cf. consid. 6.1.3 ci-avant). Il s'ensuit d'une part que les jetons délivrés doivent servir à l'obtention de prestations qui seront fournies ultérieurement ; d'autre part, ces prestations doivent se trouver en lien direct avec les contributions des souscripteurs (cf. consid. 4.3 ci-avant). Pour cela, il faut que les prestations qui seront ensuite fournies soient, si ce n'est déterminées, au moins déterminables (cf. consid. 6.1.3 ci-avant). Le point de vue des souscripteurs étant à cet égard déterminant (cf. consid. 4.4 ci-avant), il faut en outre que tel soit déjà le cas au moment du versement des souscriptions. Si ces conditions sont réunies, la délivrance de jetons est imposable, au même titre que leur revente ultérieure, dans la mesure où les prestations auxquelles ils donnent droit le sont aussi.”
“Le litige porte ainsi en premier lieu sur la qualification des jetons en question, au regard de la pratique de l'AFC, ainsi que sur le traitement fiscal de leur délivrance à titre onéreux sous l'angle de la TVA. Il s'agit dès lors de se prononcer à ce sujet. 9.2 Il convient au préalable d'observer que la pratique de l'AFC n'apparaît pas critiquable - et n'est du reste pas critiquée par la recourante - en ce qu'elle prévoit en substance que la délivrance de jetons cryptographiques à titre onéreux dans le cadre d'une levée de fonds initiale est imposable uniquement dans la mesure où les jetons émis permettent d'acquérir des prestations déterminées ou déterminables qui ne sont pas exclues du champ de l'impôt (cf. consid. 7.2.1 à 7.2.3 ci-avant). Pour constituer un chiffre d'affaires relevant sous l'angle de la TVA, les moyens financiers levés lors d'une ICO doivent en effet se trouver dans un rapport d'échange avec la fourniture de prestations situées dans le champ d'application de l'impôt au sens technique, c'est-à-dire qui n'en sont pas exclues en vertu de l'art. 21 al. 2 LTVA (cf. consid. 4.1 ci-avant). Il faut en d'autres termes que les contributions des souscripteurs des jetons émis par la recourante aient le caractère de contre-prestations - versées de manière anticipée (cf. consid. 6.1.3 ci-avant). Il s'ensuit d'une part que les jetons délivrés doivent servir à l'obtention de prestations qui seront fournies ultérieurement ; d'autre part, ces prestations doivent se trouver en lien direct avec les contributions des souscripteurs (cf. consid. 4.3 ci-avant). Pour cela, il faut que les prestations qui seront ensuite fournies soient, si ce n'est déterminées, au moins déterminables (cf. consid. 6.1.3 ci-avant). Le point de vue des souscripteurs étant à cet égard déterminant (cf. consid. 4.4 ci-avant), il faut en outre que tel soit déjà le cas au moment du versement des souscriptions. Si ces conditions sont réunies, la délivrance de jetons est imposable, au même titre que leur revente ultérieure, dans la mesure où les prestations auxquelles ils donnent droit le sont aussi.”
Der Bundesrat hat bei der Festlegung der von der Steuer ausgenommenen Leistungen das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten. Dies erfordert, dass er die möglichen Wettbewerbswirkungen seiner Ausnahmen zwischen ähnlichen Heilberufen prüft und auf eine Gleichbehandlung vergleichbarer Leistungserbringer hinwirkt.
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG sind von der Mehrwertsteuer ausgenommen (soweit hier interessierend) die von Ärzten und Ärztinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringer-innen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen. Der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Dabei hat er gemäss Art. 21 Abs. 5 MWSTG das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten.”
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG sind von der Mehrwertsteuer ausgenommen (soweit hier interessierend) die von Ärzten, Naturärzten oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Dabei hat er gemäss Art. 21 Abs. 5 MWSTG das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten.”
Werden mehrere nicht zu einer einheitlichen wirtschaftlichen Leistung gehörende Einzelleistungen als Paket zu einem Gesamtpreis angeboten, kann die gesamte Pauschale einheitlich behandelt werden, wenn eine der Einzelleistungen mindestens 70 % der Gesamtvergütung ausmacht (Anwendung der Kombinationsregel; vgl. Art. 19 Abs. 2 MWSTG in Verbindung mit Art. 21 Abs. 2 MWSTG).
“Enfin, plusieurs prestations ne constituant pas une opération économique homogène ou n'entrant pas dans un rapport de prestations principales et accessoires, mais proposées comme un « paquet de prestations », peuvent également être traitées uniformément si elles sont fournies à un prix global et qu'une des prestations représente 70 % au minimum de la contre-prestation totale. On parle en ce cas de combinaison de prestations (art. 19 al. 2 LTVA ; cf. à ce sujet ATAF 2019 III/1 consid. 3.4.4 ; arrêt du TAF A-5044/2017 du 23 novembre 2018 consid. 5.4 ; Pillonel, Commentaire LTVA, art. 19 nos 16 ss ; Geiger, Kommentar MWSTG, art. 19 nos 7 ss). 6. 6.1 6.1.1 Selon l'art. 10 al. 1 LTVA, est assujetti à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse quiconque exploite une entreprise, même sans but lucratif et quels que soient la forme juridique de l'entreprise et le but poursuivi, et fournit des prestations sur le territoire suisse dans le cadre de l'activité de cette entreprise (let. a) ou a son siège, son domicile ou un établissement stable sur le territoire suisse (let. b). Toutefois, si le chiffre d'affaires total réalisé en l'espace d'un an, sur le territoire suisse et à l'étranger, à partir de prestations qui ne sont pas exclues du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21 al. 2 LTVA, est inférieur à 100'000 francs, l'entreprise est libérée de l'assujettissement en vertu de l'art. 10 al. 2 let. a LTVA, à moins qu'elle n'y ait renoncé conformément à l'art. 11 al. 1 LTVA. La déclaration de renonciation à la libération de l'assujettissement peut être faite au plus tôt pour le début de la période fiscale en cours (cf. art. 14 al. 4 LTVA). Elle doit par conséquent intervenir au plus tard le 31 décembre pour le 1er janvier de la même année (cf. art. 34 al. 2 LTVA). Une déclaration de renonciation pour des périodes fiscales déjà écoulées n'est pas possible (cf. Claudio Fischer, Commentaire LTVA, art. 14 nos 28 et 29 ; Barbara Henzen, Commentaire LTVA, art. 28 no 15 ; cf. ég. Info TVA 02 « Assujettissement à la TVA » ch. 3). 6.1.2 Selon l'art. 20 al. 1 LTVA, une prestation est réputée fournie par la personne qui apparaît vis-à-vis des tiers comme le fournisseur de la prestation. Cet article reprend la règle jurisprudentielle selon laquelle le prestataire TVA est en principe celui qui, apparaissant comme tel vis-à-vis de l'extérieur, agit en son propre nom (cf.”
“Sie (die Beschwerdeführerin) habe aber Anspruch auf rechtsgleiche und willkürfreie Behandlung. Im Sinne einer Eventualbegründung geht die Beschwerdeführerin davon aus, dass die Infrastrukturkosten auch unter Berücksichtigung der Kombinationsregel gemäss Art. 19 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen seien. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz handle es sich bei den strittigen Umsätzen nicht um eine Entschädigung für das Recht, eine Privatpraxis am ZZM zu führen, sondern vielmehr um die Abgeltung für die Benutzung der Behandlungsräumlichkeiten sowie für medizinisches Hilfspersonal und übrige Infrastruktur. Die Beanspruchung der einzelnen Leistungskomponenten sei abhängig von der Art der zahnärztlichen Behandlung und könne divergieren. Demnach liege keine Gesamtleistung vor, sondern lägen einzelne selbständige Leistungskomponenten vor, welche im Rahmen einer Vereinfachung mit einer pauschalen Abgeltung vom Gesamthonorar berechnet würden. Da diese Einzelleistungen wertmässig zu mehr als 70 % gemäss Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen seien, sei die gesamte Abgeltung unter Berücksichtigung der Kombinationsregeln gemäss Art. 19 Abs. 2 MWSTG als von der Steuer ausgenommen zu betrachten. Den PAT-Zahnärzten sei bekannt, welche Leistungen sie vom ZZM in den individuellen Patientenbehandlungen beanspruchten. Insgesamt seien somit die Leistungen des ZZM an die PAT-Zahnärzte als von der Steuer ausgenommen zu behandeln.”
Bei Kursangeboten (z. B. Kindergeburtstage, Erwachsenenkurse) ist zu belegen, dass die Voraussetzungen von Art. 21 Abs. 1 MWSTG erfüllt sind; fehlender Nachweis kann zur Abweisung führen.
“Die Beschwerdeführerin konnte hingegen nicht nachweisen, dass die Kindergeburtstage und die Erwachsenenkurse [Kurs 7] und [Kurs 8] die Anforderungen an eine Steuerausnahme gestützt auf Art. 21 Abs. 1 MWSTG erfüllen. In diesen Punkten ist die Beschwerde abzuweisen.”
In der Rechtsprechung wird für nicht gewinnstrebige, ehrenamtlich geführte Sport‑ oder Kulturvereine sowie gemeinnützige Institutionen gelegentlich eine Umsatzgrenze von weniger als Fr. 250'000.-- innerhalb eines Jahres als massgeblich genannt für die Anwendbarkeit der Ausnahmeregelung gemäss Art. 21 Abs. 2 MWSTG (vgl. BVGer A‑5711/2022, E. 2.4a).
“oder wer als nicht gewinnstrebiger, ehrenamtlich geführter Sport- oder Kulturverein oder als gemeinnützige Institution innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als Fr. 250'000.-- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Bst. c). Die in Art. 10 Abs. 1bis MWSTG 2016 enthaltene Bestimmung, wonach eine nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen vorliegt, unabhängig von der Höhe des Zuflusses von Nicht-Entgelten (Bst. a, zweiter Teilsatz), fand sich noch nicht in Art. 10 MWSTG”
Die Vorlage von MwSt.-Rendiconti ersetzt keine vollständige Steuererklärung. Rendiconti genügen nach Rechtsprechung nicht als gleichwertiger Nachweis bzw. Ersatz einer Steuererklärung und reichen nicht aus, um eine amtliche Veranlagung als offensichtlich unrichtig zu beanstanden.
“I rendiconti trimestrali allestiti in base alla normativa sull’imposta sul valore aggiunto (IVA) non sono certo sufficienti a dimostrare la manifesta inesattezza della tassazione d’ufficio. Anzitutto, soggiacciono all’imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero le prestazioni effettuate sul territorio svizzero da contribuenti dietro controprestazione (art. 18 cpv. 1 della Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto [LIVA; RS 641.20]) e l’imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta (art. 24 cpv. 1 prima frase LIVA). L’imposta sull’utile ha invece per oggetto l’utile netto (art. 57 LIFD; art. 24 cpv. 1 LAID; art. 66 LT). I rendiconti IVA contemplano dunque solo le controprestazioni percepite per prestazioni sul territorio svizzero. La LIVA prevede peraltro dei cataloghi di prestazioni escluse dall’imposta (art. 21 LIVA) e di prestazioni esenti dall’imposta (art. 23 LIVA). I costi, che riducono l’utile imponibile, non sono considerati del tutto nel calcolo dell’IVA. Secondo il Tribunale federale, neppure la presentazione di un reclamo cui è allegato il certificato di salario del contribuente, che esercita un’attività lucrativa dipendente, soddisfa i requisiti di ricevibilità di un reclamo contro una tassazione d’ufficio. Infatti, continua a mancare una rappresentazione equivalente alla dichiarazione d’imposta, che fornisca informazioni su tutti i redditi (e le deduzioni) e che allo stesso tempo possa essere considerata come dichiarazione dell’esattezza e della completezza delle informazioni fornite (sentenza 2C_36/2017 e 2C_37/2017 del 30 gennaio 2017 consid. 2.3.1 e giurisprudenza citata). A maggior ragione non può essere considerata come valida dichiarazione la semplice produzione dei rendiconti IVA. 3.”
Voraussetzung für die Anwendung der Bezugsteuer ist, dass die betreffende Dienstleistung eine objektiv steuerbare Leistung bildet. Von der Bezugsteuer ausgenommene Leistungen im Sinne von Art. 21 MWSTG (sowie nach Art. 23 MWSTG von der Steuer befreite Leistungen) unterliegen nicht der Bezugsteuer.
“Für die Bezugsteuerpflicht wird zudem vorausgesetzt, dass die betreffende Dienstleistung eine (objektiv) steuerbare Leistung bildet (Urteile des BGer 9C_154/2023 vom 4. Januar 2024 E. 2.2.1; 2C_387/2020 vom 23. November 2020 E. 6; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.1; Urteile des BVGer A-2047/2023 vom 3. Juli 2024 E. 2.3.1; A-5789/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.3.5). Nicht der Bezugsteuer unterliegen folglich steuerausgenommene Leistungen im Sinne von Art. 21 MWSTG und steuerbefreite Leistungen im Sinne von Art. 23 MWSTG (vgl. Art. 109 Abs. 1 MWSTV [in der bis 31. Dezember 2017 gültig gewesenen Fassung {AS 2009 6743}]; seit 1. Januar 2018 explizit in Art. 45a MWSTG 2016).”
“Der Tatbestand der Bezugsteuer (" reverse-charge ") besteht im harmonisierten Mehrwertsteuerrecht der beiden Staaten von 2009 aus folgenden Elementen (Urteile 2C_562/2020 vom 21. Mai 2021 E. 6.1; 2C_387/2020 vom 23. November 2020 E. 4.2; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 2.2.2) : - Dienstleistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland, die im Register der steuerpflichtigen Personen nicht eingetragen sind, - deren Ort der Dienstleistung sich nach Art. 8 Abs. 1 im Inland befindet (bis dahin Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL 2009), - wobei der inländische Empfänger der Dienstleistung entweder bereits nach Art. 10 MWSTG ordentlich steuerpflichtig ist oder im Kalenderjahr für mehr als 10'000 Franken solche Leistungen bezieht und dadurch beschränkt steuerpflichtig wird (Art. 45 Abs. 2 lit. a und b MWSTG/FL 2009), - und die Dienstleistung weder nach Art. 21 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommen noch gemäss Art. 23 MWSTG von der Mehrwertsteuer befreit ist (Art. 45a MWSTG/FL 2009) und es sich auch nicht um eine Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistung an nicht steuerpflichtige Empfänger bzw. Empfängerinnen handelt (Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL 2009). Liegt der so umschriebene Voraussetzungssatz vor, so besteht die Rechtsfolge darin, dass die Person, welche die Dienstleistung empfängt, darüber mit der Bezugsteuer abzurechnen hat.”
Art. 21 erfasst nach Rechtsprechung und Lehre die planmässige, fortlaufende Wissensvermittlung von Kenntnissen oder Fertigkeiten an Kinder und Jugendliche, namentlich während der obligatorischen Schulzeit. Gemeint sind Tätigkeiten, die durch regelmässige fachliche Instruktion, Betreuung und Kontrolle der erzielten Fortschritte die Erreichung eines gesteckten Lernziels fördern.
“Zu den von der Mehrwertsteuer ausgenommenen Ausbildungs- oder Unterrichtsleistungen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 Bst. a MWSTG gehören Tätigkeiten, die darin bestehen, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines gesteckten Lernzieles durch regelmässige fachliche Instruktion, Betreuung und Kontrolle der erzielten Fortschritte zu fördern (Urteil des BGer 2C_161/2019 vom 8. Oktober 2019 E. 2.2). Gemeint ist damit folglich eine planmässige, fortlaufende Wissensvermittlung von Kenntnissen oder Fertigkeiten während der obligatorischen Schulzeit. Der weite Wortlaut (auch hinsichtlich des Leistungserbringers) erfasst jegliche Art von Unterricht oder Ausbildung, soweit er sich an Jugendliche oder Kinder richtet (Roger Rohner, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWST Kommentar, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWST Kommentar], N 46 zu Art. 21 MWSTG; vgl. auch Ziff.”
“Zu den von der Mehrwertsteuer ausgenommenen Ausbildungs- oder Unterrichtsleistungen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 Bst. a MWSTG gehören Tätigkeiten, die darin bestehen, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines gesteckten Lernzieles durch regelmässige fachliche Instruktion, Betreuung und Kontrolle der erzielten Fortschritte zu fördern (Urteil des BGer 2C_161/2019 vom 8. Oktober 2019 E. 2.2). Gemeint ist damit folglich eine planmässige, fortlaufende Wissensvermittlung von Kenntnissen oder Fertigkeiten während der obligatorischen Schulzeit. Der weite Wortlaut (auch hinsichtlich des Leistungserbringers) erfasst jegliche Art von Unterricht oder Ausbildung, soweit er sich an Jugendliche oder Kinder richtet (Roger Rohner, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWST Kommentar, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWST Kommentar], N 46 zu Art. 21 MWSTG; vgl. auch Ziff.”
“Zu den von der Mehrwertsteuer ausgenommenen Ausbildungs- oder Unterrichtsleistungen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 Bst. a MWSTG gehören Tätigkeiten, die darin bestehen, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines gesteckten Lernzieles durch regelmässige fachliche Instruktion, Betreuung und Kontrolle der erzielten Fortschritte zu fördern (Urteil des BGer 2C_161/2019 vom 8. Oktober 2019 E. 2.2). Gemeint ist damit folglich eine planmässige, fortlaufende Wissensvermittlung von Kenntnissen oder Fertigkeiten während der obligatorischen Schulzeit. Der weite Wortlaut (auch hinsichtlich des Leistungserbringers) erfasst jegliche Art von Unterricht oder Ausbildung, soweit er sich an Jugendliche oder Kinder richtet (Roger Rohner, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWST Kommentar, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWST Kommentar], N 46 zu Art. 21 MWSTG; vgl. auch Ziff.”
Die Umsatzgrenze von CHF 100'000 (in- und ausländischer Umsatz aus Leistungen, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind) entscheidet über die Anwendbarkeit der Befreiung von der Steuerpflicht: Liegt der Umsatz innerhalb eines Jahres unter dieser Grenze, greift die Befreiung ex lege; wird sie erreicht oder überschritten, tritt die obligatorische Steuerpflicht ein (u. a. mit Registrierungsfolge).
“Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland hat. Von der Steuerpflicht ist unter anderem befreit, wer innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als CHF 100'000.- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG). Die Befreiung von der Steuerpflicht greift «ex lege», sobald das nach Art. 10 Abs. 1bis MWSTG erforderliche Unternehmen betrieben wird. Mit Betreiben des Unternehmens wird der Unternehmensträger zum Steuersubjekt des MWSTG. Sobald die Befreiungstatbestände - wie die oben genannte Umsatzlimite - nicht oder nicht mehr erfüllt sind, tritt die obligatorische Steuerpflicht ein, das heisst, das Unternehmen muss sich mehrwertsteuerlich registrieren lassen (vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5378/2023 vom 15. Mai 2024 E. 2.4.1; Regine Schluckebier, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer mit den Ausführungserlassen sowie Erlasse zum Zollwesen, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWSTG Kommentar 2019], Art. 10 MWSTG N. 103).”
“und unter eigenem Namen nach aussen auftritt (Bst. b). Von der Steuerpflicht ist unter anderem befreit, wer innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als CHF 100'000.- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG 2016). Die Befreiung von der Steuerpflicht greift «ex lege», sobald das nach Art. 10 Abs. 1bis MWSTG 2016 bzw. Art. 10 Abs. 1 MWSTG 2009 erforderliche Unternehmen betrieben wird. Mit Betreiben des Unternehmens wird der Unternehmensträger zum Steuersubjekt des MWSTG. Sobald die Befreiungstatbestände - wie die oben beschriebenen Umsatzlimiten - nicht oder nicht mehr erfüllt sind, tritt die obligatorische Steuerpflicht ein, das heisst, das Unternehmen muss sich mehrwertsteuerlich registrieren lassen (vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5378/2023 vom 15. Mai 2024 E. 2.4.1; Regine Schluckebier, MWSTG Kommentar, Art. 10 MWSTG N. 103).”
“Dezember 2017 war steuerpflichtig, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betrieb und nicht von der Steuerpflicht befreit war (aArt. 10 Abs. 1 Satz 1 MWSTG; AS 2009 5203). Von der Steuerpflicht befreit war unter anderem, wer im Inland innerhalb eines Jahres weniger als Fr. 100'000.-- Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielte, sofern er oder sie nicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht verzichtet hatte (aArt. 10 Abs. 2 Bst. a Satz 1 MWSTG; AS 2009 5203). Seit der Gesetzesänderung vom 30. September 2016 (in Kraft seit dem 1. Januar 2018; AS 2017 3575) ist steuerpflichtig, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und mit diesem Unternehmen Leistungen im Inland erbringt (Art. 10 Abs. 1 Bst. a MWSTG), oder Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland hat (Art. 10 Abs. 1 Bst. b MWSTG). Zudem setzt die Steuerpflicht voraus, dass mit diesem Unternehmen innerhalb eines Jahres im In- und Ausland mindestens ein Umsatz von Fr. 100'000.-- aus Leistungen erzielt wird, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG e contrario).”
Subjektiv gebundene Ausnahmetatbestände nach Art. 21 Abs. 4 gelten nach der Rechtsprechung nur, wenn die betreffenden Leistungen (Vorleistungen) selbst ebenfalls unter die Steuerausnahmen von Art. 21 Abs. 2 fallen. Art. 21 Abs. 3 und 4 kommen demnach nur dann zur Anwendung, wenn es sich um Vorleistungen handelt, die ihrerseits von Art. 21 Abs. 2 erfasst sind.
“1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; A-7514/2014 vom 4. Februar 2016 E. 2.4.2; Michael Beusch, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG 2015], Auslegung N. 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG). Nach Art. 21 Abs. 3 MWSTG bestimmt sich die Frage, ob eine Leistung von der Steuer ausgenommen ist, ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt. Vorbehalten bleiben nach Art. 21 Abs. 4 MWSTG jene Ausnahmetatbestände, die an eine subjektive Eigenschaft von Leistungserbringer oder -empfänger anknüpfen. In diesen Fällen gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden. Art. 21 Abs. 3 und 4 MWSTG greifen somit nur dann, wenn es sich um Vorleistungen handelt, die ebenfalls unter die Steuerausnahmen von Art. 21 Abs. 2 MWSTG fallen (vgl. BVGE 2016/23 E. 2.3.3; Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 454).”
“1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; A-7514/2014 vom 4. Februar 2016 E. 2.4.2; Michael Beusch, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG 2015], Auslegung N. 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG). Nach Art. 21 Abs. 3 MWSTG bestimmt sich die Frage, ob eine Leistung von der Steuer ausgenommen ist, ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt. Vorbehalten bleiben nach Art. 21 Abs. 4 MWSTG jene Ausnahmetatbestände, die an eine subjektive Eigenschaft von Leistungserbringer oder -empfänger anknüpfen. In diesen Fällen gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden. Art. 21 Abs. 3 und 4 MWSTG greifen somit nur dann, wenn es sich um Vorleistungen handelt, die ebenfalls unter die Steuerausnahmen von Art. 21 Abs. 2 MWSTG fallen (vgl. BVGE 2016/23 E. 2.3.3; Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 454).”
Bei der Prüfung der Jahresumsatzgrenze sind nur Umsätze aus Leistungen zu berücksichtigen, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind. Nicht‑Entgelte im Sinne von Art. 18 Abs. 2 MWSTG bleiben bei dieser Prüfung ausser Betracht.
“und unter eigenem Namen nach aussen auftritt (Bst. b). Von der Steuerpflicht ist gemäss Art. 10 Abs. 2 MWSTG unter anderem befreit, wer innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als Fr. 100'000.-- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Bst. a). Die in Art. 10 Abs. 1bis MWSTG enthaltene Bestimmung, wonach eine nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen vorliegt, unabhängig von der Höhe des Zuflusses von Nicht-Entgelten (Bst. a, zweiter Teilsatz), fand sich noch nicht in Art. 10 MWSTG in der bis zum 31. Dezember 2017 geltenden Fassung (AS 2009 5203). Mit der besagten Gesetzesnovelle sollte klargestellt werden, dass nicht als Entgelt geltende Mittelflüsse (nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG) auf das Betreiben eines Unternehmens keinen Einfluss haben (Urteil des BVGer A-4946/2022 vom 28. September 2023 E. 2.4.2).”
“und unter eigenem Namen nach aussen auftritt (Bst. b). Von der Steuerpflicht ist gemäss Art. 10 Abs. 2 MWSTG 2016 unter anderem befreit, wer innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als Fr. 100'000.-- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Bst.”
“und unter eigenem Namen nach aussen auftritt (Bst. b). Von der Steuerpflicht ist gemäss Art. 10 Abs. 2 MWSTG 2016 unter anderem befreit, wer innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als Fr. 100'000.-- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Bst.”
Soweit die Überlassung von Grundstücken oder Grundstücksteilen von der Steuer ausgenommen ist, sind diese Leistungen nach Art. 21 Abs. 1 MWSTG nicht steuerbar, wenn nicht nach Art. 22 MWSTG optiert wurde. In diesem Fall berechtigen sie nicht zum Vorsteuerabzug.
“Lachat et al., op. cit., pp. 72-73 et réf. cit.). La contre-prestation de l’appelante était le versement d’un loyer. Il en va de même des autres surfaces occupées par l’appelante. 6. 6.1 L’appelante fait valoir qu’il n’a jamais été question de soumettre les « prétendus loyers » à la TVA, ni de lui facturer des charges ou des avances de charges pour une consommation d’électricité. 6.2 L’art. 18 al. 1 LTVA (loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée ; RS 641.20) est ainsi libellé : « [s]ont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation ; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas ». Sous réserve d'exceptions non pertinentes en l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA). En vertu de l'art. 21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA (TF 2C.853/2021 du 12 mai 2022 consid. 5.1 ; Lachat et al., op. cit., p. 68). 6.3 Les premiers juges ont relevé que le loyer mensuel, par m2, pour la surface de 250 m2 et pour la surface variable s’élevait à 8 fr. 33 et 1 fr. 93 respectivement. Le loyer mensuel de la surface de 40 m2 s’élevait à 333 fr. 20. Ils ont retenu qu’en substance, l’impayé pour chacune desdites surfaces s’étendait sur 33 mois pour la surface de 250 m2 et sur 19 mois pour la surface de 40 m2. Pour la surface variable, le tribunal a multiplié les mois impayés – pour un total de 33 mois – par le loyer de 1 fr. 93 et par la surface occupée en m2 durant chacun de ces mois. Au total des loyers et indemnités pour occupation illicite dus, soit 68'722 fr. 50 pour la surface de 250 m2, 6'330 fr. 80 pour celle de 40 m2 et 9'814 fr. 05 pour la surface variable, le tribunal a ajouté la TVA à 7.”
“Von der Steuer ausgenommen ist gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind diese Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG). Wird der Gegenstand vom Empfänger ausschliesslich für private Zwecke genutzt, kann nicht für die Versteuerung optiert werden (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Der Anteil des Entgelts, der bei der Veräusserung eines unbeweglichen Gegenstandes auf den Wert des Bodens entfällt, wird nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen (Art. 24 Abs. 6 Bst. c MWSTG). Das Entgelt für den Verkauf des Bodens unterliegt somit nicht der Steuer. Die Einnahmen aus der Einräumung eines Baurechts (Baurechtszinsen) sind nach der Praxis der ESTV vom Baurechtsgeber gleich wie der Wert des Bodens (beim Verkauf eines unbeweglichen Gegenstandes) zu behandeln (MWST-Branchen-Info 17 Liegenschaftsverwaltung / Vermietung und Verkauf von Immobilien [MBI 17] Ziff.”
Bei der Ausgestaltung der Verordnungsbestimmungen hat der Bundesrat das Gebot der Wettbewerbsneutralität insbesondere im Verhältnis zwischen den beteiligten Heilberufen zu beachten.
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG sind von der Mehrwertsteuer insbesondere (soweit hier interessierend) ausgenommen die von Ärzten, Naturärzten oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Dabei hat er gemäss Art. 21 Abs. 5 MWSTG das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten. Gemäss Art. 34 Abs. 1 MWSTV gelten als Heilbehandlungen die Feststellung und Behandlung von Krankheiten, Verletzungen und anderen Störungen der körperlichen und seelischen Gesundheit des Menschen sowie Tätigkeiten, die der Vorbeugung von Krankheiten und Gesundheitsstörungen des Menschen dienen. Diese Umschreibung deckt sich nahezu vollständig mit der Bestimmung in der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem der europäischen Union (Urteil des BGer 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.3.2 mit Verweis auf das Urteil des EuGH vom 2. Juli 2015 C-334/14 Nathalie De Fruytier, Rz. 20 ff.). Was nicht als Heilbehandlung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG gilt, hat der Bundesrat in einem nicht abschliessenden Negativkatalog festgeschrieben (Art. 34 Abs. 3 MWSTV). Unter diesen Negativkatalog fallen insbesondere die zur Erstellung eines Gutachtens vorgenommenen Untersuchungen, die nicht mit einer konkreten Behandlung der untersuchten Person im Zusammenhang stehen, ausser in Fällen nach Abs.”
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG sind von der Mehrwertsteuer ausgenommen (soweit hier interessierend) die von Ärzten und Ärztinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringer-innen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen. Der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Dabei hat er gemäss Art. 21 Abs. 5 MWSTG das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten.”
Bei zusammengesetzten bzw. komplexen Leistungen sind die einzelnen Elemente danach zu prüfen, ob sie objektiv, zeitlich und wirtschaftlich so verbunden sind, dass sie eine einheitliche wirtschaftliche Operation bilden; in diesem Fall bestimmt die wirtschaftlich vorrangige (dominante) Komponente die steuerliche Behandlung der Gesamtheit. Alternativ können die Bestandteile im Verhältnis von Haupt- und Nebenleistung zu behandeln sein; die Nebenleistung ist dabei der Hauptleistung untergeordnet, eng damit verbunden und ergänzt, verbessert oder vervollständigt diese.
“3 LIVA). In tale frangente, si può parlare di « operazioni economiche omogenee ». Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, è necessario che i vari elementi della prestazione globale siano legati su un piano oggettivo, temporale ed economico in modo da formare delle componenti indissociabili di un'unica operazione (cfr. sentenze del TF 2C_969/2015 del 24 maggio 2016 consid. 2.3.3; 2A.756/2006 del 22 ottobre 2007 consid. 2.4; DTAF 2019 III/1 consid. 3.4.2 con rinvii). Se il principio dell'unità della prestazione trova applicazione, il trattamento fiscale dell'elemento essenziale, cioè della componente che appare, dal punto di vista economico, in primo piano è determinante per l'insieme della prestazione, senza limitazione alcuna (cfr. sentenze del TF 2C_628/2013 del 27 novembre 2013 consid. 2.6.1; 2A.40/2007 del 14 novembre 2007 consid. 2.2; DTAF 2019 III/1 consid. 3.4.2 con rinvii; Pillonel, MWSTG-Kommentar, n. 34 ad art. 19 LIVA; Anne Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar, n. 18 ad art. 21 LIVA). 3.4.3 In un secondo momento, le operazioni complesse possono altresì essere fiscalmente trattate in maniera uguale, se tra di loro vi è un cosiddetto « rapporto di prestazione principale e accessoria » (cfr. art. 19 cpv. 4 LIVA). Nel caso delle prestazioni accessorie si tratta di prestazioni parziali strettamente correlate alla prestazione principale. La prestazione principale rappresenta in questo senso il vero e proprio nocciolo ed è in primo piano, mentre la prestazione accessoria è solo di secondaria importanza (cfr. AFC, Info IVA 04, Oggetto dell'imposta, pubblicata il 24 agosto 2015 [di seguito: II 04, cifra 4.2.3). A tal fine, da un lato è necessario che la prestazione accessoria sia subordinata alla prestazione principale e che nel contempo essa sia strettamente correlata a quest'ultima. D'altro canto, dal punto di vista economico, essa deve migliorare, completare o integrare la prestazione principale ed essere abitualmente abbinata a quest'ultima (cfr. DTAF 2019 III/1 consid.”
“3 LIVA). In tale frangente, si può parlare di « operazioni economiche omogenee ». Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, è necessario che i vari elementi della prestazione globale siano legati su un piano oggettivo, temporale ed economico in modo da formare delle componenti indissociabili di un'unica operazione (cfr. sentenze del TF 2C_969/2015 del 24 maggio 2016 consid. 2.3.3; 2A.756/2006 del 22 ottobre 2007 consid. 2.4; DTAF 2019 III/1 consid. 3.4.2 con rinvii). Se il principio dell'unità della prestazione trova applicazione, il trattamento fiscale dell'elemento essenziale, cioè della componente che appare, dal punto di vista economico, in primo piano è determinante per l'insieme della prestazione, senza limitazione alcuna (cfr. sentenze del TF 2C_628/2013 del 27 novembre 2013 consid. 2.6.1; 2A.40/2007 del 14 novembre 2007 consid. 2.2; DTAF 2019 III/1 consid. 3.4.2 con rinvii; Pillonel, MWSTG-Kommentar, n. 34 ad art. 19 LIVA; Anne Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar, n. 18 ad art. 21 LIVA). 3.4.3 In un secondo momento, le operazioni complesse possono altresì essere fiscalmente trattate in maniera uguale, se tra di loro vi è un cosiddetto « rapporto di prestazione principale e accessoria » (cfr. art. 19 cpv. 4 LIVA). Nel caso delle prestazioni accessorie si tratta di prestazioni parziali strettamente correlate alla prestazione principale. La prestazione principale rappresenta in questo senso il vero e proprio nocciolo ed è in primo piano, mentre la prestazione accessoria è solo di secondaria importanza (cfr. AFC, Info IVA 04, Oggetto dell'imposta, pubblicata il 24 agosto 2015 [di seguito: II 04, cifra 4.2.3). A tal fine, da un lato è necessario che la prestazione accessoria sia subordinata alla prestazione principale e che nel contempo essa sia strettamente correlata a quest'ultima. D'altro canto, dal punto di vista economico, essa deve migliorare, completare o integrare la prestazione principale ed essere abitualmente abbinata a quest'ultima (cfr. DTAF 2019 III/1 consid.”
Von Art. 21 MWSTG ausgenommene Leistungen unterliegen nicht der Bezugsteuer (Reverse‑Charge). Die Bezugsteuer kommt nur für objektiv steuerbare Leistungen in Betracht; Leistungen, die nach Art. 21 von der Steuer ausgenommen sind, sind folglich nicht mit der Bezugsteuer zu erfassen.
“Dienstleistungen von Unternehmen, die ihren Sitz im Ausland haben und nicht im Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen sind, unterliegen der Bezugsteuer, sofern sich der Ort der Leistung nach Art. 8 Abs. 1 MWSTG im Inland befindet (Art. 45 Abs. 1 Bst. a MWSTG). Für die Bezugsteuerpflicht wird zudem vorausgesetzt, dass die betreffende Dienstleistung eine (objektiv) steuerbare Leistung bildet (Urteil des BGer 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.1; Urteil des BVGer A-904/2017 vom 18. Dezember 2017 E. 2.2.1). Nicht der Bezugsteuer unterliegen folglich steuerausgenommene Leistungen im Sinne von Art. 21 MWSTG und steuerbefreite Leistungen im Sinne von Art. 23 MWSTG (vgl. Art. 109 Abs. 1 MWSTV; seit”
“Der Tatbestand der Bezugsteuer (" reverse-charge ") besteht im harmonisierten Mehrwertsteuerrecht der beiden Staaten von 2009 aus folgenden Elementen (Urteile 2C_562/2020 vom 21. Mai 2021 E. 6.1; 2C_387/2020 vom 23. November 2020 E. 4.2; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 2.2.2) : - Dienstleistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland, die im Register der steuerpflichtigen Personen nicht eingetragen sind, - deren Ort der Dienstleistung sich nach Art. 8 Abs. 1 im Inland befindet (bis dahin Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL 2009), - wobei der inländische Empfänger der Dienstleistung entweder bereits nach Art. 10 MWSTG ordentlich steuerpflichtig ist oder im Kalenderjahr für mehr als 10'000 Franken solche Leistungen bezieht und dadurch beschränkt steuerpflichtig wird (Art. 45 Abs. 2 lit. a und b MWSTG/FL 2009), - und die Dienstleistung weder nach Art. 21 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommen noch gemäss Art. 23 MWSTG von der Mehrwertsteuer befreit ist (Art. 45a MWSTG/FL 2009) und es sich auch nicht um eine Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistung an nicht steuerpflichtige Empfänger bzw. Empfängerinnen handelt (Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL 2009). Liegt der so umschriebene Voraussetzungssatz vor, so besteht die Rechtsfolge darin, dass die Person, welche die Dienstleistung empfängt, darüber mit der Bezugsteuer abzurechnen hat.”
“2 Sont soumises à l'impôt sur les acquisitions, notamment les prestations de services d'entreprises qui ont leur siège à l'étranger et qui ne sont pas inscrites au registre des assujettis, si le lieu de la prestation se trouve sur le territoire suisse au sens de l'art. 8 al. 1 LTVA (art. 45 al. 1 let. a LTVA dans sa teneur jusqu'au 31 décembre 2017 [RO 2017 3575]). La perception de l'impôt sur les acquisitions est ainsi subordonnée à la réalisation des conditions suivantes : il doit s'agir d'une prestation de services fournie à titre onéreux et relevant de l'art. 8 al. 1 LTVA (principe du lieu du destinataire ; cf. ATF 139 II 346 consid. 6.3.1) ; la prestation de services doit avoir été fournie sur le territoire suisse, ce qui est notamment réputé être le cas lorsque le destinataire a le siège de son activité économique sur le territoire suisse (art. 8 al. 1 LTVA) ; le fournisseur de prestations doit être une entreprise établie à l'étranger non inscrite au registre de l'AFC (Felix Geiger, in : Kommentar MWSTG, art. 45 n° 7 ss). La prestation de services en cause ne doit de surcroît pas être exclue du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21 LTVA ou exonérée de l'impôt sur la base de l'art. 23 LTVA (art. 109 al. 1 OTVA en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017 [RO 2017 6307] ; cf. art. 45a LTVA en vigueur depuis le 1er janvier 2018). 5.2.3 A teneur de l'art. 45 al. 2 LTVA, le destinataire des prestations de services décrites ci-avant est assujetti à l'impôt sur les acquisitions s'il est lui-même assujetti à l'aune de l'art. 10 LTVA (let. a), ou s'il acquiert pour plus de 10'000 fr. de ce genre de prestations pendant une année civile (let. b). Le sujet de l'impôt n'est donc pas le prestataire, mais le destinataire de la prestation imposable. On parle à cet effet de reverse charge (arrêts du TAF A-3549/2018 du 6 avril 2020 consid. 4.2 et les références citées ; A-786/2013 du 30 juillet 2014 consid. 4.3). L'assujettissement au sens de l'art. 45 al. 2 let. b LTVA est de nature subsidiaire par rapport à l'assujettissement selon l'art. 10 LTVA (arrêt du TAF A-4388/2014 du 26 novembre 2015 consid. 5.4.3 in fine) et n'ouvre en principe pas droit à la récupération de l'impôt préalable, faculté qui est réservée aux assujettis de l'art.”
“45 MWSTG) : 1. il doit s'agir d'une prestation de services fournie à titre onéreux et relevant de l'art. 8 al. 1 LTVA qui prévoit que, sous réserve de l'art. 8 al. 2 LTVA, le lieu de la prestation de services est le lieu où le destinataire a le siège de son activité économique ou l'établissement stable pour lequel la prestation de services est fournie ou, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement, le lieu où il a son domicile ou le lieu où il séjourne habituellement (principe du lieu du destinataire ; cf. ATF 139 II 346 consid. 6.3.1) ; 2. la prestation de services doit avoir été fournie sur le territoire suisse, ce qui est notamment réputé être le cas lorsque le destinataire a le siège de son activité économique sur le territoire suisse (art. 8 al. 1 LTVA) ; 3. le fournisseur de prestations doit être une entreprise établie à l'étranger non inscrite au registre de l'AFC ; 4. la prestation de services en cause ne doit de surcroît pas être exclue du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21 LTVA ou exonérée de l'impôt sur la base de l'art. 23 LTVA (art. 109 al. 1 OTVA en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017 [RO 2009 6743] ; cf. art. 45a LTVA en vigueur depuis le 1er janvier 2018). 2.3.2 A teneur de l'art. 45 al. 2 LTVA (version en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017), le destinataire des prestations de services décrites ci-avant est assujetti à l'impôt sur les acquisitions s'il est lui-même assujetti à l'aune de l'art. 10 LTVA (let. a), ou s'il acquiert pour plus de Fr. 10'000.- de ce genre de prestations pendant une année civile (let. b). Le sujet de l'impôt n'est donc pas le prestataire, mais le destinataire de la prestation imposable. On parle à cet effet de « reverse charge ». Celle-ci a pour but d'assurer que l'acquéreur de prestations de services sur le territoire suisse, qui n'a pas le droit à la récupération de l'impôt préalable, ne puisse bénéficier de prestations de services sans s'acquitter de la TVA, alors que celle-ci serait due s'il faisait appel à une entreprise inscrite au registre suisse des assujettis.”
Der Bundesrat bestimmt, dass Unternehmen der Privatwirtschaft nicht als Bildungs- oder Forschungsinstitutionen gelten.
“Von der Steuer ausgenommen sind des Weiteren Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt (Art. 12 Abs. 1 MWSTV i.V.m. Art. 13 Abs. 1 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 30 MWSTG [AS 2017 3575]). Als Bildungs- und Forschungsinstitutionen gelten (Art. 13 Abs. 2 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 7 MWSTG [AS 2017 3575] i.V.m. Art. 38a Abs. 1 MWSTV [AS 2017 6307]): a. Institutionen des Hochschulwesens, die von Bund und Kantonen im Rahmen von Artikel 63a der Bundesverfassung gestützt auf eine gesetzliche Grundlage gefördert werden; b. gemeinnützige Organisationen nach Art. 3 Bst. j MWSTG sowie Gemeinwesen nach Art. 12 MWSTG; c. öffentliche Spitäler ungeachtet ihrer Rechtsform. Unternehmen der Privatwirtschaft gelten nicht als Bildungs- oder Forschungsinstitutionen (Art. 12 Abs. 1 MWSTG i.V.m. Art. 13 Abs. 3 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 7 MWSTG [AS 2017 3575] i.V.m. Art. 38a Abs. 2 MWSTV [AS 2017 6307]).”
Die in Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Tatbestände sind als "exonération au sens impropre" (steuerbefreite Tatbestände, die nach dem technischen Anwendungsbereich grundsätzlich steuerbar wären, aber aus besonderen, nichtsteuerlichen Gründen von der Besteuerung ausgenommen sind) zu verstehen: Bestimmte Leistungen sind zwar nach dem technischen Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer grundsätzlich steuerbar, werden aber aus besonderen (nichtsteuerlichen) Gründen von der Besteuerung ausgenommen. Zu diesen Fällen gehört die Überlassung von Immobilien oder Teilen davon an Dritte; die Bestimmung zielt unter anderem darauf ab, eine Erhöhung der Mietpreise zu vermeiden. Eine Überlassung von Räumlichkeiten ist insoweit ausgeschlossen, wenn die betreffenden Räume ausschliesslich einem einzigen Mieter zur Nutzung oder zum Gebrauch zur Verfügung stehen. Wegen des Ausnahmecharakters der Regelung ist die Aufzählung in Art. 21 Abs. 2 abschliessend.
“1 Une prestation « exclue du champ de l'impôt » (exonérée au sens impropre) n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA (cf. art. 21 al. 1 LTVA). Aussi, bien qu'elles répondent aux conditions d'imposition, les opérations visées par l'art. 21 LTVA sont distraites de l'imposition et - sous réserve des cas dans lesquels l'assujetti a opté pour leur imposition - ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable (voir art. 29 LTVA). Le législateur a estimé, pour des motifs étrangers aux principes supérieurs de la TVA, comme de politique sociale ou de formation, que certaines opérations - au sens de l'art. 18 al. 1 LTVA et entrant dès lors dans le champ d'application au sens technique de la TVA - devaient être exonérées au sens impropre (arrêt du TAF A-5044/2017 du 23 novembre 2018 consid. 4.1 et les références ; Anne Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar 2015, n° 1 ad art. 21 LTVA). L'opération est ainsi - en soi - imposable, mais non imposée. Comme l'exonération au sens impropre constitue une exception au principe de la généralité de l'impôt, la liste de l'art. 21 al. 2 LTVA ne peut qu'être exhaustive (arrêts du TAF A-5044/2017 du 23 novembre 2018 consid. 4.1 et A-7514/2014 du 4 février 2016 consid. 2.3). 2.6.2 Sous réserve d'exceptions non pertinentes en l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA). Le but de cette disposition est notamment d'éviter une augmentation des loyers. La loi vise la location ou l'affermage de biens-fonds, d'immeubles ou de parts d'immeubles, que ce soit à des fins professionnelles ou privées (Mollard et al., Traité TVA, 2009, p. 332 s., n° 537 s.). Sous réserve des dispositions de l'art. 21 al. 2 ch. 21 let. a-f LTVA, il y a mise à disposition d'un immeuble ou d'une partie d'immeuble exclue du champ de l'impôt lorsque les locaux concernés sont utilisés par le seul locataire pour une durée déterminée ou indéterminée (arrêt du TF 2C_531/2008 du 5 juin 2009 consid. 4.4 et 5.1 ; Rehfisch/Rohner, MWSTG-Kommentar 2015, n° 345 ad art.”
Einnahmen aus nach Art. 21 MWSTG von der Steuer ausgenommenen Leistungen können – auch wenn ausschliesslich solche Einnahmen erzielt werden – die Unternehmereigenschaft begründen. Entscheidend ist, dass die Tätigkeit auf die Erzielung von Einnahmen ausgerichtet ist; eine Gewinnabsicht oder die primäre Motivation, Einkommen zu erzielen, ist nicht erforderlich. Dagegen begründet eine Tätigkeit, die einzig auf die Erzielung von Nicht-Entgelten ausgerichtet ist, regelmässig keine Unternehmereigenschaft; Gleiches gilt, wenn durch die Tätigkeit keine Einnahmen erzielt und auch nicht angestrebt werden.
“c MWSTG die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts. Das Entgelt ist der Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt der Leistung aufwendet (Art. 3 Bst. f MWSTG). Es muss mithin ein Leistungsverhältnis vorliegen (Pierre-Marie Glauser, Subventions, dons et sponsoring, in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 79, S. 1 ff., S. 6 f., s.a. S. 10). Wenn ein Unternehmensträger Leistungen im mehrwertsteuerlichen Sinn erbringt bzw. zu erbringen beabsichtigt, liegt eine unternehmerische Tätigkeit vor, welche für die subjektive Steuerpflicht qualifiziert. Werden Einnahmen aus derartigen Leistungen erzielt, ist die Unternehmenseigenschaft grundsätzlich gegeben. Auch das Erzielen von Einnahmen aus Nicht-Entgelten nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG kann durchaus Bestandteil einer ordentlichen unternehmerischen Tätigkeit sein. Zudem kann auch das ausschliessliche Erzielen von Einnahmen aus von der Steuer ausgenommenen Leistungen gemäss Art. 21 MWSTG ein Unternehmen begründen (vgl. Schluckebier, MWSTG Kommentar, Art. 10 MWSTG N 49 f.; siehe aber auch: Urteil des BGer 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 E. 7 und 9.2). Ist eine Tätigkeit hingegen einzig auf die Erzielung von Nicht-Entgelten ausgerichtet, ist gemäss Wortlaut des Gesetzes (Art. 10 Abs. 1 MWSTG 2009 und 2016 sowie Art. 10 Abs. 1bis MWSTG 2016 i.V.m. Art. 3 Bst. c MWSTG) klar, dass eine solche Tätigkeit die Steuerpflicht nicht auslösen kann, da kein Unternehmen betrieben wird (Urteil des BVGer A-1382/2015 vom 11. August 2015 E. 4.2; vgl. Baumgartner/ Clavadetscher/Kocher, a.a.O., § 3 N 23; vgl. Camenzind/Honauer/Vallender/Jung/Probst, a.a.O., N 468). Gleiches gilt, wenn durch die Tätigkeit gar keine Einnahmen erzielt und zudem auch keine solchen angestrebt werden (Urteile des BVGer A-4946/2023 vom 28. September 2023 E. 2.6.2.1, A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.6.2.1). Eine Gewinnabsicht verlangt das Gesetz ausdrücklich nicht. Ebensowenig muss die Einkommenserzielung die primäre Motivation der Tätigkeit sein.”
“c MWSTG die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts. Das Entgelt ist der Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt der Leistung aufwendet (Art. 3 Bst. f MWSTG). Es muss mithin ein Leistungsverhältnis vorliegen (Pierre-Marie Glauser, Subventions, dons et sponsoring, in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 79 S. 6 f., siehe auch S. 10). Wenn ein Unternehmensträger Leistungen im mehrwertsteuerlichen Sinn erbringt bzw. zu erbringen beabsichtigt, liegt eine unternehmerische Tätigkeit vor, welche für die subjektive Steuerpflicht qualifiziert. Werden Einnahmen aus derartigen Leistungen erzielt, ist die Unternehmenseigenschaft grundsätzlich gegeben. Auch das Erzielen von Einnahmen aus Nicht-Entgelten nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG kann durchaus Bestandteil einer ordentlichen unternehmerischen Tätigkeit sein. Zudem kann auch das ausschliessliche Erzielen von Einnahmen aus von der Steuer ausgenommenen Leistungen gemäss Art. 21 MWSTG ein Unternehmen begründen (vgl. Schluckebier, MWSTG Kommentar, Art. 10 N. 49 f.; siehe aber auch: Urteile des BGer 2C_401/2021 vom 7. September 2022 E. 6.2, 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 E. 7 und 9.2). Ist eine Tätigkeit hingegen einzig auf die Erzielung von Nicht-Entgelten ausgerichtet, ist gemäss Wortlaut des Gesetzes (Art. 10 Abs. 1 und Abs. 1bis MWSTG 2016 [bzw. Art. 10 Abs. 1 MWSTG 2009] i.V.m. Art. 3 Bst. c MWSTG) klar, dass eine solche Tätigkeit die Steuerpflicht nicht auslösen kann, da kein Unternehmen betrieben wird (Urteil des BVGer A-1382/2015 vom 11. August 2015 E. 4.2; vgl. Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, a.a.O., § 3 Rz. 23; vgl. Camenzind et al., a.a.O., Rz. 468). Gleiches gilt, wenn durch die Tätigkeit gar keine Einnahmen erzielt und zudem auch keine solchen angestrebt werden (Urteil des BVGer A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.6.2.1). Eine Gewinnabsicht verlangt das Gesetz ausdrücklich nicht. Ebenso wenig muss die Einkommenserzielung die primäre Motivation der Tätigkeit sein.”
“c MWSTG die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts. Das Entgelt ist der Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt der Leistung aufwendet (Art. 3 Bst. f MWSTG). Es muss mithin ein Leistungsverhältnis vorliegen (Pierre-Marie Glauser, Subventions, dons et sponsoring, in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 79, S. 1 ff., S. 6 f., s.a. S. 10). Wenn ein Unternehmensträger Leistungen im mehrwertsteuerlichen Sinn erbringt bzw. zu erbringen beabsichtigt, liegt eine unternehmerische Tätigkeit vor, welche für die subjektive Steuerpflicht qualifiziert. Werden Einnahmen aus derartigen Leistungen erzielt, ist die Unternehmenseigenschaft grundsätzlich gegeben. Auch das Erzielen von Einnahmen aus Nicht-Entgelten nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG kann durchaus Bestandteil einer ordentlichen unternehmerischen Tätigkeit sein. Zudem kann auch das ausschliessliche Erzielen von Einnahmen aus von der Steuer ausgenommenen Leistungen gemäss Art. 21 MWSTG ein Unternehmen begründen (vgl. Schluckebier, MWSTG Kommentar, Art. 10 MWSTG N 49 f.; siehe aber auch: Urteil des BGer 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 E. 7 und 9.2). Ist eine Tätigkeit hingegen einzig auf die Erzielung von Nicht-Entgelten ausgerichtet, ist gemäss Wortlaut des Gesetzes (Art. 10 Abs. 1 MWSTG 2009 i.V.m. Art. 3 Bst. c MWSTG) klar, dass eine solche Tätigkeit die Steuerpflicht nicht auslösen kann, da kein Unternehmen betrieben wird (Urteil des BVGer A-1382/2015 vom 11. August 2015 E. 4.2; vgl. Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, a.a.O., § 3 Rn. 23; vgl. Camenzind/Honauer/Vallender/Jung/Probst, a.a.O., Rz. 468). Gleiches gilt, wenn durch die Tätigkeit gar keine Einnahmen erzielt und zudem auch keine solchen angestrebt werden (Urteil des BVGer A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.6.2.1). Eine Gewinnabsicht verlangt das Gesetz ausdrücklich nicht. Ebensowenig muss die Einkommenserzielung die primäre Motivation der Tätigkeit sein. Entscheidend ist somit (nur) die Ausrichtung des Unternehmens auf die Erzielung von Einnahmen (vgl.”
Art. 21 Abs. 2 enthält sog. «unechte» Steuerausnahmen. Diese sind vorrangig nach ihrem Sinn und Zweck auszulegen; wegen ihrer Systemwidrigkeit werden sie in der Praxis jedoch tendenziell eher restriktiv gehandhabt. Trotz Kritik an diesen Ausnahmen wurden bestimmte Befreiungen — etwa aus sozialpolitischen, fiskalischen oder Praktikabilitätsgründen (z. B. im Bereich Medizin und Kultur) — im geltenden MWSTG beibehalten.
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 124 II 372 E. 6a, 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4, 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E. 2.2.1, A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Michael Beusch, Kommentar zum MWSTG, Auslegung N 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E.”
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 138 II 251 E. 2.3.4; 124 II 372 E. 6a; 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4; 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; A-7514/2014 vom 4. Februar 2016 E. 2.4.2; Michael Beusch, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG 2015], Auslegung N. 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG). Nach Art. 21 Abs. 3 MWSTG bestimmt sich die Frage, ob eine Leistung von der Steuer ausgenommen ist, ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt.”
Art. 21 Abs. 2 MWSTG enthält sog. unechte Steuerausnahmen. Auf diesen Umsätzen ist zwar keine Steuer abzuliefern; infolge des fehlenden Vorsteuerabzugs bleibt der Leistende aber mit der Steuerbelastung auf den Eingangsleistungen belastet oder er überwälzt diese Belastung verdeckt auf die Leistungsempfänger. Die Rechtsprechung geht wegen der Systemwidrigkeit der Bestimmungen davon aus, dass sie eher restriktiv bzw. zumindest nicht extensiv auszulegen sind; grundsätzlich sind die Ausnahmen jedoch nach ihrem Sinn und Zweck auszulegen.
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 124 II 372 E. 6a, 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4, 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-5607/2022 vom 22.”
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 138 II 251 E. 2.3.4; 124 II 372 E. 6a; 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4; 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4.”
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 138 II 251 E. 2.3.4; 124 II 372 E. 6a; 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4; 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4.”
Die Ausnahmen nach Art. 21 sind bei der Auslegung weder extensiv noch rein restriktiv auszulegen, sondern nach ihrem Sinn und Zweck (zweckorientierte, korrekte Auslegung). Frühere Entscheide neigten teils zu einer restriktiven Handhabung; massgeblich ist jedoch die am Zweck orientierte Auslegung.
“En outre, même si la violation du droit d'être entendu est grave, une réparation de ce vice procédural devant l'autorité de recours est envisageable si le renvoi à l'autorité inférieure constituerait une vaine formalité. L'allongement inutile de la procédure qui en découlerait est en effet incompatible avec l'intérêt de la partie concernée à ce que sa cause soit tranchée dans un délai raisonnable (cf. ATF 137 I 195 consid. 2.3.1 s. et ATF 133 I 201 consid. 2.2 ; arrêts du TAF A-4890/2016 du 27 avril 2018 consid. 2.3 et A-956/2016 du 23 octobre 2017 consid. 3.1.1). 5. Sont exclues de l'impôt au sens de l'art. 21 al. 2 ch. 11 LTVA certaines prestations fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation, telles que, notamment, l'enseignement, l'instruction, la formation continue et le recyclage professionnel (let. a), ainsi que les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique (let. b). Cette disposition couvre l'ensemble des possibilités de formations générales ou professionnelles. Les exclusions du champ de l'impôt contenues à l'art. 21 LTVA devraient, selon la jurisprudence fédérale, être interprétées de manière « plutôt restrictive », respectivement en tout cas pas de manière extensive (cf. ATF 124 II 372 consid. 6 et 124 II 193 consid. 5e). Cela étant, ces exceptions doivent, selon la jurisprudence du Tribunal administratif fédéral, avant tout être interprétées de manière ni extensive, ni restrictive, mais de manière correcte en fonction de leur sens et de leur but (cf. ATAF 2016/23 consid. 2.3.1 ; arrêts du TAF A-6966/2018 du 24 octobre 2019 consid. 2.3.1 et A-3061/2018 du 4 juin 2019 consid. 3.5). Cette solution est par ailleurs soutenue en doctrine (cf. Michael Beusch, in : Zweifel/Beusch/ Glauser/Robinson [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehr-wertsteuer, 2015 [ci-après-cité : Kommentar MWSTG], « Auslegung », n° 2 ; Anne Tissot Benedetto, in : Kommentar MWSTG, n° 16 ad art. 21 ; cf. déjà André Grisel, Droit administratif suisse, 1970, p. 57, selon lequel il ne se justifie pas toujours d'interpréter les dispositions exceptionnelles restrictivement ; le même, Traité de droit administratif, vol.”
Die Ausnahmen nach Art. 21 MWSTG sind primär nach ihrem Sinn und Zweck auszulegen; sie sind weder grundsätzlich extensiv noch grundsätzlich restriktiv zu interpretieren.
“6a, 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4, 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E. 2.2.1, A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Michael Beusch, Kommentar zum MWSTG, Auslegung N 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E. 2.2.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG, Art. 21 N 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG).”
“6a, 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4, 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E. 2.2.1, A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Michael Beusch, Kommentar zum MWSTG, Auslegung N 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E. 2.2.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG, Art. 21 N 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG).”
Die blosse Vorlage von MWST‑Rendiconti ersetzt keine vollständige, einer Steuererklärung gleichwertige Erklärung. Solche Rendiconti genügen nicht, um eine Ausnahme nach Art. 21 MWSTG zu begründen.
“I rendiconti trimestrali allestiti in base alla normativa sull’imposta sul valore aggiunto (IVA) non sono certo sufficienti a dimostrare la manifesta inesattezza della tassazione d’ufficio. Anzitutto, soggiacciono all’imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero le prestazioni effettuate sul territorio svizzero da contribuenti dietro controprestazione (art. 18 cpv. 1 della Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto [LIVA; RS 641.20]) e l’imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta (art. 24 cpv. 1 prima frase LIVA). L’imposta sull’utile ha invece per oggetto l’utile netto (art. 57 LIFD; art. 24 cpv. 1 LAID; art. 66 LT). I rendiconti IVA contemplano dunque solo le controprestazioni percepite per prestazioni sul territorio svizzero. La LIVA prevede peraltro dei cataloghi di prestazioni escluse dall’imposta (art. 21 LIVA) e di prestazioni esenti dall’imposta (art. 23 LIVA). I costi, che riducono l’utile imponibile, non sono considerati del tutto nel calcolo dell’IVA. Secondo il Tribunale federale, neppure la presentazione di un reclamo cui è allegato il certificato di salario del contribuente, che esercita un’attività lucrativa dipendente, soddisfa i requisiti di ricevibilità di un reclamo contro una tassazione d’ufficio. Infatti, continua a mancare una rappresentazione equivalente alla dichiarazione d’imposta, che fornisca informazioni su tutti i redditi (e le deduzioni) e che allo stesso tempo possa essere considerata come dichiarazione dell’esattezza e della completezza delle informazioni fornite (sentenza 2C_36/2017 e 2C_37/2017 del 30 gennaio 2017 consid. 2.3.1 e giurisprudenza citata). A maggior ragione non può essere considerata come valida dichiarazione la semplice produzione dei rendiconti IVA. 3.”
Die Ausnahmen nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG kommen nur zur Anwendung, wenn überhaupt ein Steuertatbestand nach Art. 18 MWSTG vorliegt. Fehlt ein solcher Steuertatbestand (z. B. weil nach Art. 18 kein Leistungsverhältnis besteht), bleibt kein Raum für die Anwendung der Ausnahmen des Art. 21 Abs. 2.
“Der ESTV ist zwar zuzugestehen, dass Aktien Anteile an Gesellschaften im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG sind. Könnte aus dieser Bestimmung tatsächlich auf den Leistungscharakter der Übertragung aller Arten von Aktien geschlossen werden, fielen freilich nicht nur die Umsätze aus der Wiederveräusserung eigener Aktien, sondern auch die Umsätze aus der Ausgabe neuer Aktien in den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer. Dies stünde im Widerspruch zur Rechtsprechung, zur ganz herrschenden Lehre und zur Rechtslage in der EU (vgl. oben E. 3.2). Ohnehin lässt sich aus Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG kein starkes systematisches Argument für die Auslegung des Steuertatbestands gemäss Art. 18 MWSTG gewinnen. Art. 21 Abs. 2 MWSTG regelt nämlich bloss, unter welchen Umständen Leistungen von der Steuer ausgenommen sind. Liegt etwa kraft Art. 18 Abs. 2 lit. e MWSTG gar kein Leistungsverhältnis nach Art. 18 Abs. 1 MWSTG vor, bleibt kein Raum für eine Anwendung der Ausnahmen von Art. 21 Abs. 2 MWSTG. Systematisch betrachtet setzen die Steuerausnahmen nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG den Steuertatbestand nach Art. 18 MWSTG also voraus. Die Aussagekraft von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG für die systematische Auslegung des nach Art. 18 Abs. 2 lit. e MWSTG abgegrenzten Steuertatbestands ist dementsprechend gering.”
Eine Steuerbefreiung nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG für Vermittlungsleistungen setzt voraus, dass das in der Ausnahmeregelung genannte Grundgeschäft tatsächlich besteht. Fehlt dieses Hauptgeschäft, greift die Ausnahme akzessorisch nicht für die Vermittlung.
“Die ESTV macht zusammengefasst geltend, die Ausgabe von Aktien stelle keine mehrwertsteuerrechtliche Leistung dar. Liege damit kein Leistungsverhältnis vor, bleibe kein Raum für die Ausnahmebestimmung von Art. 21 Abs. 2 MWSTG. Nichts anderes gelte für Vermittlungsleistungen. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG umfasse akzessorisch die Vermittlung der in dieser Norm genannten Grundgeschäfte; mangle es an einem solchen Grundgeschäft, sei auch die entsprechende Vermittlung nicht von der Steuer ausgenommen.”
Die Steuerbefreiung für Leistungen zwischen Organisationseinheiten gilt nur, wenn weder andere Gemeinwesen noch andere Dritte beteiligt sind; ist eine solche Beteiligung vorhanden, entfällt die Steuerbefreiung.
“Von der Steuer ausgenommen sind auch Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG, in der bis 31. Dezember 2017 gültig gewesenen Fassung, AS 2009 5203). Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 Bst. a MWSTG (in der seit 1. Januar 2018 geltenden Fassung, AS 2017 3575) nimmt Leistungen zwischen den Organisationseinheiten des gleichen Gemeinwesens von der Mehrwertsteuer aus. Organisationseinheiten eines Gemeinwesens nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG (AS 2017 3575) sind dessen Dienststellen, dessen privat- und öffentlich-rechtliche Gesellschaften, sofern weder andere Gemeinwesen noch andere Dritte daran beteiligt sind, sowie dessen Anstalten und Stiftungen, sofern das Gemeinwesen sie ohne Beteiligung anderer Gemeinwesen oder anderer Dritter gegründet hat (Art. 21 Abs. 6 MWSTG, in der seit 1. Januar 2018 geltenden Fassung, AS 2017 3575).”
Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG aufgeführten Leistungen sind grundsätzlich von der Steuer ausgenommen. Eine steuerliche Veranlagung kann jedoch durch die «Option im objektiven Sinn» gemäss Art. 22 MWSTG herbeigeführt werden, sofern das Gesetz die Option nicht ausschliesst. Für bestimmte Ziff. des Art. 21 Abs. 2 (insbesondere Ziff. 18, 19 und 23) ist eine Option ausgeschlossen; ferner ist die Überlassung eines Grundstücks zum Gebrauch nicht optierbar, wenn es vom Empfänger ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird oder genutzt werden soll.
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG 2009 ist steuerausgenommen "die Überlassung von Grundstücken oder Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung" (Urteile 2C_853/2021 vom 12. Mai 2022 E. 5.1; 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.3). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG 2009 genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG 2009 BGE 149 II 147 S. 158 für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2). Von vornherein nicht optierbar ist die Überlassung eines Grundstücks zum Gebrauch, wenn dieses vom Empfänger "ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird oder genutzt werden soll" (Art. 22 Abs. 2 lit. b MWSTG in der hier massgebenden Fassung vom 30. September 2016, in Kraft seit 1. Januar 2018 [AS 2017 3575]; siehe wiederum Urteil 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.3).”
“Der objektiven Mehrwertsteuerpflicht (Art. 1 Abs. 2 lit. a, Art. 10 ff. MWSTG) unterliegen an sich alle im Inland durch den Unternehmensträger gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.1). Anders verhält es sich nur, wenn das Gesetz eine von der Steuer befreite Leistung (Art. 23 Abs. 1 MWSTG) oder eine von der Steuer ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) vorsieht (vgl. Urteile 2C_488/2017 vom 9. April 2019 E. 2.3.3; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 85 S. 737). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2). Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG ist eine Option allerdings ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
“Der objektiven Mehrwertsteuerpflicht (Art. 1 Abs. 2 lit. a, Art. 10 ff. MWSTG) unterliegen an sich alle im Inland durch den Unternehmensträger gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.1 S. 492). Anders verhält es sich nur, wenn das Gesetz eine von der Steuer befreite Leistung (Art. 23 Abs. 1 MWSTG) oder eine von der Steuer ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) vorsieht (vgl. Urteile 2C_488/2017 vom 9. April 2019 E. 2.3.3; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 85 S. 737). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2 S. 497). Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG ist eine Option allerdings ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
In concreto haben Gerichte in Einzelfällen auf ausstehende bzw. nachträglich festgestellte Mietforderungen die Mehrwertsteuer erhoben, soweit die Leistung als steuerbar einzustufen war bzw. nicht vom Anwendungsbereich von Art. 21 Abs. 1 erfasst war bzw. der Leistungserbringer nach Art. 22 zur Besteuerung optiert hatte.
“Lachat et al., op. cit., pp. 72-73 et réf. cit.). La contre-prestation de l’appelante était le versement d’un loyer. Il en va de même des autres surfaces occupées par l’appelante. 6. 6.1 L’appelante fait valoir qu’il n’a jamais été question de soumettre les « prétendus loyers » à la TVA, ni de lui facturer des charges ou des avances de charges pour une consommation d’électricité. 6.2 L’art. 18 al. 1 LTVA (loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée ; RS 641.20) est ainsi libellé : « [s]ont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation ; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas ». Sous réserve d'exceptions non pertinentes en l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA). En vertu de l'art. 21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA (TF 2C.853/2021 du 12 mai 2022 consid. 5.1 ; Lachat et al., op. cit., p. 68). 6.3 Les premiers juges ont relevé que le loyer mensuel, par m2, pour la surface de 250 m2 et pour la surface variable s’élevait à 8 fr. 33 et 1 fr. 93 respectivement. Le loyer mensuel de la surface de 40 m2 s’élevait à 333 fr. 20. Ils ont retenu qu’en substance, l’impayé pour chacune desdites surfaces s’étendait sur 33 mois pour la surface de 250 m2 et sur 19 mois pour la surface de 40 m2. Pour la surface variable, le tribunal a multiplié les mois impayés – pour un total de 33 mois – par le loyer de 1 fr. 93 et par la surface occupée en m2 durant chacun de ces mois. Au total des loyers et indemnités pour occupation illicite dus, soit 68'722 fr. 50 pour la surface de 250 m2, 6'330 fr. 80 pour celle de 40 m2 et 9'814 fr. 05 pour la surface variable, le tribunal a ajouté la TVA à 7.”
Beherbergungsleistungen (z. B. Hotellerie und Parahotellerie wie Ferienhäuser, Ferienwohnungen, Gästezimmer) gelten nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG als steuerbare Gegenausnahme. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind diese Leistungen nach Art. 21 Abs. 1 MWSTG nicht steuerbar und berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).
“Die in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG genannte Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung ist, soweit keine der in Bst. a-f dieser Vorschrift genannten Gegenausnahmen vorliegt, von der Steuer ausgenommen. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind entsprechende Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen sie die Steuerpflichtige auch nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG; vgl. auch E. 2.2). Für die Versteuerung kann nicht optiert werden, wenn der Gegenstand vom Empfänger oder der Empfängerin ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Zu den erwähnten steuerbaren Gegenausnahmen zählt (soweit hier interessierend) nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 Bst. a MWSTG die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur Beherbergung. Steuerbar sind also Beherbergungsleistungen der Hotellerie sowie der Parahotellerie, welche zum Beispiel Ferienhäuser, Ferienwohnungen und Gästezimmer umfassen (Urteil des BGer 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.4 mit Hinweisen; zum Begriff der Beherbergungsleistung auch sogleich E. 2.4).”
Bei der Festlegung der von der Steuer ausgenommenen Leistungen hat der Bundesrat das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten.
“Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch: Art. 21 Abs. 5 MWSTG).”
“Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch: Art. 21 Abs. 5 MWSTG).”
“Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch: Art. 21 Abs. 5 MWSTG; BVGE 2008/63 E. 4.4.2.1; ausführlich: Urteil des BVGer A-5786/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.2.2 mit Hinweisen [teilweise bestätigt durch Urteil des BGer 2C_562/2020 vom 21. Mai 2021]).”
Die im Negativkatalog des Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen; für einzelne Nummern — namentlich Ziff. 18, 19 und 23 — ist die Option nach Art. 22 ausgeschlossen. Zudem ist die Überlassung von Grundstücken zum Gebrauch nicht optierbar, wenn der Empfänger das Grundstück ausschliesslich für private Zwecke nutzt.
“Der objektiven Mehrwertsteuerpflicht (Art. 1 Abs. 2 lit. a, Art. 10 ff. MWSTG) unterliegen an sich alle im Inland durch den Unternehmensträger gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.1). Anders verhält es sich nur, wenn das Gesetz eine von der Steuer befreite Leistung (Art. 23 Abs. 1 MWSTG) oder eine von der Steuer ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) vorsieht (vgl. Urteile 2C_488/2017 vom 9. April 2019 E. 2.3.3; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 85 S. 737). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2). Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG ist eine Option allerdings ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
“Der objektiven Mehrwertsteuerpflicht (Art. 1 Abs. 2 lit. a, Art. 10 ff. MWSTG) unterliegen an sich alle im Inland durch den Unternehmensträger gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.1 S. 492). Anders verhält es sich nur, wenn das Gesetz eine von der Steuer befreite Leistung (Art. 23 Abs. 1 MWSTG) oder eine von der Steuer ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) vorsieht (vgl. Urteile 2C_488/2017 vom 9. April 2019 E. 2.3.3; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 85 S. 737). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2 S. 497). Für Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18, 19 und 23 MWSTG ist eine Option allerdings ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a MWSTG).”
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG 2009 ist steuerausgenommen "die Überlassung von Grundstücken oder Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung" (Urteile 2C_853/2021 vom 12. Mai 2022 E. 5.1; 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.3). Die im Negativkatalog von Art. 21 Abs. 2 MWSTG 2009 genannten Leistungen sind von Gesetzes wegen ausgenommen, es sei denn, die steuerpflichtige Person habe im Sinne von Art. 22 MWSTG 2009 BGE 149 II 147 S. 158 für die Versteuerung der Leistung optiert (sog. "Option im objektiven Sinn"; BGE 140 II 495 E. 2.2.2). Von vornherein nicht optierbar ist die Überlassung eines Grundstücks zum Gebrauch, wenn dieses vom Empfänger "ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird oder genutzt werden soll" (Art. 22 Abs. 2 lit. b MWSTG in der hier massgebenden Fassung vom 30. September 2016, in Kraft seit 1. Januar 2018 [AS 2017 3575]; siehe wiederum Urteil 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 2.3).”
Die Vermittlungsleistung ist als eigenständige, steuerbare Leistung zu qualifizieren. Auch wenn die vermittelten Finanz- bzw. Wertpapierumsätze Nicht-Entgelte darstellen, bleibt die Vermittlung nach Art. 18 Abs. 1 MWSTG steuerbar, soweit sie nicht unter einen Ausnahmetatbestand des Art. 21 Abs. 2 MWSTG fällt.
“Schliesslich spielt es für die Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG keine Rolle, dass die Steuerausnahmen nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG den Steuertatbestand nach Art. 18 MWSTG voraussetzen (vgl. Urteil 2C_891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.4.1), wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung geltend macht. Nicht-Entgelte können sachlogisch nicht von der Steuer ausgenommen werden, weil sie gar nicht unter die Steuer fallen. Im vorliegenden Fall stellen allerdings lediglich die vermittelten Wertpapierumsätze Nicht-Entgelte dar, während die Vermittlung selber unbestrittenermassen eine Leistung darstellt und nach Art. 18 Abs. 1 MWSTG steuerbar ist, soweit sie nicht unter einen Ausnahmetatbestand subsumiert werden kann. Vor diesem Hintergrund ist auch zu relativieren, dass sich nach einem Teil der Lehre die steuerliche Behandlung von Entgelten für die Vermittlung von Finanztransaktionen "grundsätzlich nach dem vermittelten Grundgeschäft" richtet bzw. die Vermittlungsleistung "das mehrwertsteuerliche Schicksal des vermittelten Grundgeschäfts" teilt (vgl. ROGER ROHNER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], Kommentar MWSTG, 2. Aufl. 2019, N. 119 zu Art.”
“Schliesslich spielt es für die Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG keine Rolle, dass die Steuerausnahmen nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG den Steuertatbestand nach Art. 18 MWSTG voraussetzen (vgl. Urteil 2C_891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.4.1), wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung geltend macht. Nicht-Entgelte können sachlogisch nicht von der Steuer ausgenommen werden, weil sie gar nicht unter die Steuer fallen. Im vorliegenden Fall stellen allerdings lediglich die vermittelten Wertpapierumsätze Nicht-Entgelte dar, während die Vermittlung selber unbestrittenermassen eine Leistung darstellt und nach Art. 18 Abs. 1 MWSTG steuerbar ist, soweit sie nicht unter einen Ausnahmetatbestand subsumiert werden kann. Vor diesem Hintergrund ist auch zu relativieren, dass sich nach einem Teil der Lehre die steuerliche Behandlung von Entgelten für die Vermittlung von Finanztransaktionen "grundsätzlich nach dem vermittelten Grundgeschäft" richtet bzw. die Vermittlungsleistung "das mehrwertsteuerliche Schicksal des vermittelten Grundgeschäfts" teilt (vgl. ROGER ROHNER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], Kommentar MWSTG, 2. Aufl. 2019, N. 119 zu Art.”
Nach der Praxis der ESTV sind die Einnahmen aus der Einräumung eines Baurechts (Baurechtszinsen) vom Baurechtsgeber wie der Wert des Bodens zu behandeln. Dementsprechend wird der auf den Boden entfallende Anteil nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen, sofern für die Leistung nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG optiert wird.
“Von der Steuer ausgenommen ist gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind diese Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG). Wird der Gegenstand vom Empfänger ausschliesslich für private Zwecke genutzt, kann nicht für die Versteuerung optiert werden (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Der Anteil des Entgelts, der bei der Veräusserung eines unbeweglichen Gegenstandes auf den Wert des Bodens entfällt, wird nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen (Art. 24 Abs. 6 Bst. c MWSTG). Das Entgelt für den Verkauf des Bodens unterliegt somit nicht der Steuer. Die Einnahmen aus der Einräumung eines Baurechts (Baurechtszinsen) sind nach der Praxis der ESTV vom Baurechtsgeber gleich wie der Wert des Bodens (beim Verkauf eines unbeweglichen Gegenstandes) zu behandeln (MWST-Branchen-Info 17 Liegenschaftsverwaltung / Vermietung und Verkauf von Immobilien [MBI 17] Ziff.”
“Von der Steuer ausgenommen ist gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind diese Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG). Wird der Gegenstand vom Empfänger ausschliesslich für private Zwecke genutzt, kann nicht für die Versteuerung optiert werden (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Der Anteil des Entgelts, der bei der Veräusserung eines unbeweglichen Gegenstandes auf den Wert des Bodens entfällt, wird nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen (Art. 24 Abs. 6 Bst. c MWSTG). Das Entgelt für den Verkauf des Bodens unterliegt somit nicht der Steuer. Die Einnahmen aus der Einräumung eines Baurechts (Baurechtszinsen) sind nach der Praxis der ESTV vom Baurechtsgeber gleich wie der Wert des Bodens (beim Verkauf eines unbeweglichen Gegenstandes) zu behandeln (MWST-Branchen-Info 17 Liegenschaftsverwaltung / Vermietung und Verkauf von Immobilien [MBI 17] Ziff.”
Die in Art. 21 Abs. 2 MWSTG aufgeführten (objektiven) Ausnahmen gelten als «unechte» Steuerbefreiungen und werden in der Literatur und Rechtsprechung als systemwidrig kritisiert. In der Praxis werden sie daher tendenziell eher restriktiv angewandt; massgeblich bleibt jedoch, dass die Ausnahmeregelungen nach ihrem Sinn und Zweck auszulegen sind (weder generell extensiv noch generell restriktiv).
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 124 II 372 E. 6a, 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4, 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E. 2.2.1, A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Michael Beusch, Kommentar zum MWSTG, Auslegung N 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E.”
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 138 II 251 E. 2.3.4; 124 II 372 E. 6a; 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4; 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; A-7514/2014 vom 4. Februar 2016 E. 2.4.2; Michael Beusch, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG 2015], Auslegung N. 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-3061/2018 vom 4.”
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 138 II 251 E. 2.3.4; 124 II 372 E. 6a; 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4; 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; A-7514/2014 vom 4. Februar 2016 E. 2.4.2; Michael Beusch, in: Zweifel/Beusch/ Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG 2015], Auslegung N. 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG).”
Als Bildungs- und Forschungsinstitutionen gelten: a) Institutionen des Hochschulwesens, die von Bund und Kantonen im Rahmen von Art. 63a BV aufgrund einer gesetzlichen Grundlage gefördert werden; b) gemeinnützige Organisationen nach Art. 3 Bst. j MWSTG sowie Gemeinwesen (öffentliche Körperschaften) nach Art. 12 MWSTG; c) öffentliche Spitäler, ungeachtet ihrer Rechtsform. Unternehmen der Privatwirtschaft gelten nicht als Bildungs- oder Forschungsinstitutionen.
“Von der Steuer ausgenommen sind des Weiteren Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt (Art. 12 Abs. 1 MWSTV i.V.m. Art. 13 Abs. 1 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 30 MWSTG [AS 2017 3575]). Als Bildungs- und Forschungsinstitutionen gelten (Art. 13 Abs. 2 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 7 MWSTG [AS 2017 3575] i.V.m. Art. 38a Abs. 1 MWSTV [AS 2017 6307]): a. Institutionen des Hochschulwesens, die von Bund und Kantonen im Rahmen von Artikel 63a der Bundesverfassung gestützt auf eine gesetzliche Grundlage gefördert werden; b. gemeinnützige Organisationen nach Art. 3 Bst. j MWSTG sowie Gemeinwesen nach Art. 12 MWSTG; c. öffentliche Spitäler ungeachtet ihrer Rechtsform. Unternehmen der Privatwirtschaft gelten nicht als Bildungs- oder Forschungsinstitutionen (Art. 12 Abs. 1 MWSTG i.V.m. Art. 13 Abs. 3 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 7 MWSTG [AS 2017 3575] i.V.m. Art. 38a Abs. 2 MWSTV [AS 2017 6307]).”
“in Art. 21 Abs. 7 MWSTG i.V.m. Art. 38a Abs. 1 MWSTV): a. Institutionen des Hochschulwesens, die von Bund und Kantonen im Rahmen von Artikel 63a der Bundesverfassung gestützt auf eine gesetzliche Grundlage gefördert werden; b. gemeinnützige Organisationen nach Artikel 3 Buchstabe j MWSTG sowie Gemeinwesen nach Artikel 12 MWSTG; c. öffentliche Spitäler ungeachtet ihrer Rechtsform Unternehmen der Privatwirtschaft gelten nicht als Bildungs- oder Forschungsinstitutionen (Art. 13 Abs. 3 MWSTV [AS 2009 6743]; seit”
Für nicht gewinnstrebige, ehrenamtlich geführte Sport‑ oder Kulturvereine sowie gemeinnützige Institutionen ist für die Grenze der Steuerbefreiung der Jahresumsatz im In‑ und Ausland aus Leistungen massgeblich, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind; übersteigt dieser Umsatz die Grenze von Fr. 150'000.--, tritt die obligatorische Steuerpflicht ein und eine Registrierungspflicht besteht.
“oder wer als nicht gewinnstrebiger, ehrenamtlich geführter Sport- oder Kulturverein oder als gemeinnützige Institution innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als Fr. 150'000.-- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Bst. c). Auf die Befreiung von der Steuerpflicht nach den Art. 10 Abs. 2 bzw. Art. 12 Abs. 3 MWSTG 2016 kann verzichtet werden (Art. 11 MWSTG). Die Befreiung von der Steuerpflicht greift «ex lege», sobald das nach Art. 10 Abs. 1bis MWSTG 2016 bzw. Art. 10 Abs. 1 MWSTG 2009 erforderliche Unternehmen betrieben wird. Mit Betreiben des Unternehmens wird der Unternehmensträger zum Steuersubjekt des MWSTG. Sobald die Befreiungstatbestände - wie die oben beschriebenen Umsatzlimiten - nicht oder nicht mehr erfüllt sind, tritt die obligatorische Steuerpflicht ein, das heisst, das Unternehmen muss sich mehrwertsteuerlich registrieren lassen (vgl. Regine Schluckebier, MWSTG Kommentar, Art. 10 MWSTG N. 103). Die in Art. 10 Abs. 1bis MWSTG 2016 enthaltene Bestimmung, wonach eine nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen vorliegt, unabhängig von der Höhe des Zuflusses von Nicht-Entgelten (Bst. a, zweiter Teilsatz), fand sich noch nicht in Art. 10 MWSTG”
“oder wer als nicht gewinnstrebiger, ehrenamtlich geführter Sport- oder Kulturverein oder als gemeinnützige Institution innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als Fr. 150'000.-- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind (Bst. c). Auf die Befreiung von der Steuerpflicht nach den Art. 10 Abs. 2 bzw. Art. 12 Abs. 3 MWSTG 2016 kann verzichtet werden (Art. 11 MWSTG). Die Befreiung von der Steuerpflicht greift «ex lege», sobald das nach Art. 10 Abs. 1bis MWSTG 2016 bzw. Art. 10 Abs. 1 MWSTG 2009 erforderliche Unternehmen betrieben wird. Mit Betreiben des Unternehmens wird der Unternehmensträger zum Steuersubjekt des MWSTG. Sobald die Befreiungstatbestände - wie die oben beschriebenen Umsatzlimiten - nicht oder nicht mehr erfüllt sind, tritt die obligatorische Steuerpflicht ein, das heisst, das Unternehmen muss sich mehrwertsteuerlich registrieren lassen (vgl. Regine Schluckebier, MWSTG Kommentar, Art. 10 MWSTG N. 103). Die in Art. 10 Abs. 1bis MWSTG 2016 enthaltene Bestimmung, wonach eine nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen vorliegt, unabhängig von der Höhe des Zuflusses von Nicht-Entgelten (Bst. a, zweiter Teilsatz), fand sich noch nicht in Art. 10 MWSTG”
Bei der Festlegung der Einzelheiten, namentlich bei der Abgrenzung zwischen stationären und ambulanten Heilbehandlungen, hat der Bundesrat das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten.
“Urteile 2C_476/2017 vom 21. August 2018 E. 3.2; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.2.1). Zentral für den vorliegenden Fall sind Ziff. 2 und 3 genannter Liste: BGE 149 II 385 S. 390 Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG sind Spitalbehandlungen und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden, von der Steuer ausgenommen (stationäre Heilbehandlungen). Auch ausgenommen von der Mehrwertsteuer sind gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG (soweit hier interessierend) die von Ärzten, Naturärzten oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten (ambulante Heilbehandlungen). Dabei beachtet er das Gebot der Wettbewerbsneutralität (Art. 21 Abs. 5 MWSTG).”
Die in Art. 21 Abs. 2 MWSTG geregelten (objektiven) Steuerausnahmen wurden — trotz systemkritischer Einwände — aus sozialpolitischen (u. a. Medizin, Kultur), fiskalischen und Praktikabilitätsgründen beibehalten. Diese Ausnahmen sind nicht grundsätzlich extensiv oder restriktiv zu handhaben; ihre Auslegung richtet sich nach dem Sinn und Zweck der jeweiligen Bestimmung.
“In Art. 21 Abs. 2 MWSTG sind als (objektive) Steuerausnahmen sog. «unechte» Steuerbefreiungen statuiert. Auf solchen Leistungen ist zwar keine Steuer abzuliefern. Jedoch bleibt derjenige, welcher die Leistung erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen auf dem entsprechenden Umsatz belastet oder er überwälzt diese verdeckt auf die Leistungsempfänger. Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit dieser in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen davon ausgegangen, dass diese «eher restriktiv» bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (BGE 124 II 372 E. 6a, 124 II 193 E. 5e; vgl. auch BGE 140 II 495 E. 2.3.4 e contrario; Urteile des BGer 2C_299/2009 vom 26. Juni 2010 E. 3.4, 2C_506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 5). Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E. 2.2.1, A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Michael Beusch, Kommentar zum MWSTG, Auslegung N 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-5607/2022 vom 22. November 2023 E.”
“Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1, A-7514/2014 vom 4. Februar 2016 E. 2.4.2; Michael Beusch, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG 2015], Auslegung N. 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG).”
Bei der Ausgestaltung der von der Steuer ausgenommenen Heilbehandlungen hat der Bundesrat die in Art. 34 MWSTV enthaltene Definition der Heilbehandlung zu beachten; diese Umschreibung stimmt nach Rechtsprechung des Bundesgerichts nahezu vollständig mit der Richtlinie 2006/112/EG und der einschlägigen EuGH-Rechtsprechung überein.
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG sind von der Mehrwertsteuer insbesondere (soweit hier interessierend) ausgenommen die von Ärzten, Naturärzten oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Dabei hat er gemäss Art. 21 Abs. 5 MWSTG das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten. Gemäss Art. 34 Abs. 1 MWSTV gelten als Heilbehandlungen die Feststellung und Behandlung von Krankheiten, Verletzungen und anderen Störungen der körperlichen und seelischen Gesundheit des Menschen sowie Tätigkeiten, die der Vorbeugung von Krankheiten und Gesundheitsstörungen des Menschen dienen. Diese Umschreibung deckt sich nahezu vollständig mit der Bestimmung in der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem der europäischen Union (Urteil des BGer 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.3.2 mit Verweis auf das Urteil des EuGH vom 2. Juli 2015 C-334/14 Nathalie De Fruytier, Rz. 20 ff.). Was nicht als Heilbehandlung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG gilt, hat der Bundesrat in einem nicht abschliessenden Negativkatalog festgeschrieben (Art. 34 Abs. 3 MWSTV). Unter diesen Negativkatalog fallen insbesondere die zur Erstellung eines Gutachtens vorgenommenen Untersuchungen, die nicht mit einer konkreten Behandlung der untersuchten Person im Zusammenhang stehen, ausser in Fällen nach Abs.”
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG sind von der Mehrwertsteuer insbesondere (soweit hier interessierend) ausgenommen die von Ärzten, Naturärzten oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Dabei hat er gemäss Art. 21 Abs. 5 MWSTG das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten. Gemäss Art. 34 Abs. 1 MWSTV gelten als Heilbehandlungen die Feststellung und Behandlung von Krankheiten, Verletzungen und anderen Störungen der körperlichen und seelischen Gesundheit des Menschen sowie Tätigkeiten, die der Vorbeugung von Krankheiten und Gesundheitsstörungen des Menschen dienen. Diese Umschreibung deckt sich nahezu vollständig mit der Bestimmung in der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem der europäischen Union (Urteil des BGer 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.3.2 mit Verweis auf das Urteil des EuGH vom 2. Juli 2015 C-334/14 Nathalie De Fruytier, Rz. 20 ff.). Was nicht als Heilbehandlung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG gilt, hat der Bundesrat in einem nicht abschliessenden Negativkatalog festgeschrieben (Art. 34 Abs. 3 MWSTV). Unter diesen Negativkatalog fallen insbesondere die zur Erstellung eines Gutachtens vorgenommenen Untersuchungen, die nicht mit einer konkreten Behandlung der untersuchten Person im Zusammenhang stehen, ausser in Fällen nach Abs.”
Die Ausnahmebestimmungen sind nach ihrem Sinn und Zweck auszulegen; sie wurden trotz Kritik aus sozialpolitischen, fiskalischen und Praktikabilitätsgründen im geltenden Recht beibehalten. Ausnahmetatbestände, die an subjektive Eigenschaften von Leistungserbringerinnen oder -empfängern anknüpfen (Art. 21 Abs. 4), gelten nur für Leistungen, die von Personen mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden. Soweit Vorleistungen betroffen sind, finden Art. 21 Abs. 3 und 4 nur dann Anwendung, wenn diese Vorleistungen selbst unter die in Abs. 2 geregelten Ausnahmen fallen.
“Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; A-7514/2014 vom 4. Februar 2016 E. 2.4.2; Michael Beusch, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG 2015], Auslegung N. 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG). Nach Art. 21 Abs. 3 MWSTG bestimmt sich die Frage, ob eine Leistung von der Steuer ausgenommen ist, ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt. Vorbehalten bleiben nach Art. 21 Abs. 4 MWSTG jene Ausnahmetatbestände, die an eine subjektive Eigenschaft von Leistungserbringer oder -empfänger anknüpfen. In diesen Fällen gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden. Art. 21 Abs. 3 und 4 MWSTG greifen somit nur dann, wenn es sich um Vorleistungen handelt, die ebenfalls unter die Steuerausnahmen von Art. 21 Abs. 2 MWSTG fallen (vgl. BVGE 2016/23 E. 2.3.3; Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 454).”
“Primär sind die Ausnahmebestimmungen nach Art. 21 MWSTG (wie andere Rechtsnormen auch) aber weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck «richtig» auszulegen (BGE 138 II 251 E. 2.3.3; BVGE 2016/23 E. 2.3.1; Urteile des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; A-7514/2014 vom 4. Februar 2016 E. 2.4.2; Michael Beusch, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG 2015], Auslegung N. 27 f.). Trotz Kritik an diesen (systemwidrigen) Ausnahmen wurden sie aus sozialpolitischen (worunter auch die Ausnahmen im Bereich der Medizin und der Kultur gehören) oder fiskalischen Gründen sowie aus Praktikabilitätsüberlegungen auch im geltenden MWSTG beibehalten (Urteil des BVGer A-3061/2018 vom 4. Juni 2019 E. 3.5.1; Anne Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 1; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6963, Art. 21 MWSTG). Nach Art. 21 Abs. 3 MWSTG bestimmt sich die Frage, ob eine Leistung von der Steuer ausgenommen ist, ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt. Vorbehalten bleiben nach Art. 21 Abs. 4 MWSTG jene Ausnahmetatbestände, die an eine subjektive Eigenschaft von Leistungserbringer oder -empfänger anknüpfen. In diesen Fällen gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden. Art. 21 Abs. 3 und 4 MWSTG greifen somit nur dann, wenn es sich um Vorleistungen handelt, die ebenfalls unter die Steuerausnahmen von Art. 21 Abs. 2 MWSTG fallen (vgl. BVGE 2016/23 E. 2.3.3; Tissot Benedetto, Kommentar zum MWSTG 2015, Art. 21 N. 454).”
Bei der Delegation an den Bundesrat hat dieser das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten; dieses Prinzip ist bei der Ausgestaltung der Ausnahmeregelungen zu berücksichtigen.
“Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG sind von der Mehrwertsteuer ausgenommen (soweit hier interessierend) die von Ärzten und Ärztinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringer-innen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen. Der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Dabei hat er gemäss Art. 21 Abs. 5 MWSTG das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten.”
“Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch: Art. 21 Abs. 5 MWSTG).”
Bei der Festlegung der von der Steuer ausgenommenen Leistungen hat der Bundesrat das Gebot der Wettbewerbsneutralität zu beachten.
“Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch: Art. 21 Abs. 5 MWSTG).”
“Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch: Art. 21 Abs. 5 MWSTG).”
Art. 21 Abs. 2 unterscheidet ausdrücklich zwischen stationären Spitalbehandlungen (Ziff. 2) und ambulanten Heilbehandlungen durch Ärzte, Naturärzte oder Angehörige ähnlicher Berufe (Ziff. 3); die genannten Voraussetzungen und Abgrenzungen ergeben sich aus der Aufzählung in der Rechtsprechung.
“Sogenannte "unechte" Ausnahmen von der Steuerpflicht sind in Art. 21 Abs. 2 MWSTG aufgelistet als die von der Steuer ausgenommenen Leistungen (vgl. Urteile 2C_476/2017 vom 21. August 2018 E. 3.2; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.2.1). Zentral für den vorliegenden Fall sind Ziff. 2 und 3 genannter Liste: BGE 149 II 385 S. 390 Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG sind Spitalbehandlungen und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden, von der Steuer ausgenommen (stationäre Heilbehandlungen). Auch ausgenommen von der Mehrwertsteuer sind gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG (soweit hier interessierend) die von Ärzten, Naturärzten oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten (ambulante Heilbehandlungen).”
Der in Art. 21 Abs. 5 MWSTG erwähnte Grundsatz der Wettbewerbsneutralität ist in der Rechtsprechung anerkannt; einschlägige Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts behandeln diesen Grundsatz und wurden teilweise durch das Bundesgericht bestätigt (vgl. Urteil BGer 2C_562/2020).
“Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch: Art. 21 Abs. 5 MWSTG; BVGE 2008/63 E. 4.4.2.1; ausführlich: Urteil des BVGer A-5786/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.2.2 mit Hinweisen [teilweise bestätigt durch Urteil des BGer 2C_562/2020 vom 21. Mai 2021]).”
Nach Art. 21 Abs. 7 MWSTG i.V.m. der einschlägigen Bestimmung der MWSTV gelten als Bildungs‑ und Forschungsinstitutionen: a) Hochschulinstitutionen, die vom Bund und den Kantonen auf gesetzlicher Grundlage gefördert werden; b) gemeinnützige Organisationen gemäss Art. 3 Bst. j MWSTG sowie Gemeinwesen gemäss Art. 12 MWSTG; c) öffentliche Spitäler unabhängig von ihrer Rechtsform. Unternehmen der Privatwirtschaft gelten nicht als Bildungs‑ oder Forschungsinstitutionen.
“Von der Steuer ausgenommen sind des Weiteren Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt (Art. 12 Abs. 1 MWSTV i.V.m. Art. 13 Abs. 1 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 30 MWSTG [AS 2017 3575]). Als Bildungs- und Forschungsinstitutionen gelten (Art. 13 Abs. 2 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 7 MWSTG [AS 2017 3575] i.V.m. Art. 38a Abs. 1 MWSTV [AS 2017 6307]): a. Institutionen des Hochschulwesens, die von Bund und Kantonen im Rahmen von Artikel 63a der Bundesverfassung gestützt auf eine gesetzliche Grundlage gefördert werden; b. gemeinnützige Organisationen nach Art. 3 Bst. j MWSTG sowie Gemeinwesen nach Art. 12 MWSTG; c. öffentliche Spitäler ungeachtet ihrer Rechtsform. Unternehmen der Privatwirtschaft gelten nicht als Bildungs- oder Forschungsinstitutionen (Art. 12 Abs. 1 MWSTG i.V.m. Art. 13 Abs. 3 MWSTV; seit 1. Januar 2018 in Art. 21 Abs. 7 MWSTG [AS 2017 3575] i.V.m. Art. 38a Abs. 2 MWSTV [AS 2017 6307]).”