Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Fassung gemäss Ziff. I 18 der V vom 12. Juni 2020 über die Anpassung von Gesetzen infolge der Änderung der Bezeichnung der Eidgenössischen Zollverwaltung im Rahmen von deren Weiterentwicklung, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 2743). ↩
SR 631.0 ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 3575;BBl 2015 2615). ↩
Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 17. Dez. 2010 über den Einkauf von Waren in Zoll-freiläden auf Flughäfen, in Kraft seit 1. Juni 2011 (AS 2011 1743;BBl 2010 2169). ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
SR 632.10 Anhang ↩
Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
Zweiter Satz eingefügt durch Ziff. I des BG vom 16. Juni 2023, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 438;BBl 2021 2363). ↩
12 commentaries
Die Bezugsteuer trifft den inländischen Empfänger von Leistungen aus dem Ausland, sofern der Ort der Leistung nach Art. 8 MWSTG im Inland liegt, der ausländische Leistende nicht im schweizerischen Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen ist und die Leistung nicht von der Steuer befreit ist (Art. 23 MWSTG). Als bezugsteuerpflichtige Person gilt diejenige, die Adressatin der Rechnung ist.
“Der Tatbestand der Bezugsteuer (" reverse-charge ") besteht im harmonisierten Mehrwertsteuerrecht der beiden Staaten von 2009 aus folgenden Elementen (Urteile 2C_562/2020 vom 21. Mai 2021 E. 6.1; 2C_387/2020 vom 23. November 2020 E. 4.2; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 2.2.2) : - Dienstleistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland, die im Register der steuerpflichtigen Personen nicht eingetragen sind, - deren Ort der Dienstleistung sich nach Art. 8 Abs. 1 im Inland befindet (bis dahin Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL 2009), - wobei der inländische Empfänger der Dienstleistung entweder bereits nach Art. 10 MWSTG ordentlich steuerpflichtig ist oder im Kalenderjahr für mehr als 10'000 Franken solche Leistungen bezieht und dadurch beschränkt steuerpflichtig wird (Art. 45 Abs. 2 lit. a und b MWSTG/FL 2009), - und die Dienstleistung weder nach Art. 21 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommen noch gemäss Art. 23 MWSTG von der Mehrwertsteuer befreit ist (Art. 45a MWSTG/FL 2009) und es sich auch nicht um eine Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistung an nicht steuerpflichtige Empfänger bzw. Empfängerinnen handelt (Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL 2009). Liegt der so umschriebene Voraussetzungssatz vor, so besteht die Rechtsfolge darin, dass die Person, welche die Dienstleistung empfängt, darüber mit der Bezugsteuer abzurechnen hat.”
“die Dienstleistung weder nach Art. 21 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommen noch gemäss Art. 23 MWSTG von der Mehrwertsteuer befreit ist (Art. 45a MWSTG 2009) und es sich auch nicht um eine Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistung an nicht steuerpflichtige Empfänger bzw. Empfängerinnen handelt (Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG 2009). Ist der so umschriebene Voraussetzungssatz erfüllt, so besteht die Rechtsfolge darin, dass die Person, die die Dienstleistung empfängt, darüber mit der Bezugsteuer abzurechnen hat (Urteil 2C_680/2021 vom 31. Mai 2022 E. 3.2.2). Die Eigenschaft als Empfänger oder Empfängerin der bezugsteuerpflichtigen Leistung (Art. 45 Abs. 2 MWSTG 2009; Urteil 2C_680/2021 vom 31. Mai 2022 E. 3.3.1) kommt jener Person zu, die Adressatin der Rechnung ist (Urteil 2C_680/2021 vom 31. Mai 2022 E. 3.4.4).”
“2 Sont soumises à l'impôt sur les acquisitions, notamment les prestations de services d'entreprises qui ont leur siège à l'étranger et qui ne sont pas inscrites au registre des assujettis, si le lieu de la prestation se trouve sur le territoire suisse au sens de l'art. 8 al. 1 LTVA (art. 45 al. 1 let. a LTVA dans sa teneur jusqu'au 31 décembre 2017 [RO 2017 3575]). La perception de l'impôt sur les acquisitions est ainsi subordonnée à la réalisation des conditions suivantes : il doit s'agir d'une prestation de services fournie à titre onéreux et relevant de l'art. 8 al. 1 LTVA (principe du lieu du destinataire ; cf. ATF 139 II 346 consid. 6.3.1) ; la prestation de services doit avoir été fournie sur le territoire suisse, ce qui est notamment réputé être le cas lorsque le destinataire a le siège de son activité économique sur le territoire suisse (art. 8 al. 1 LTVA) ; le fournisseur de prestations doit être une entreprise établie à l'étranger non inscrite au registre de l'AFC (Felix Geiger, in : Kommentar MWSTG, art. 45 n° 7 ss). La prestation de services en cause ne doit de surcroît pas être exclue du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21 LTVA ou exonérée de l'impôt sur la base de l'art. 23 LTVA (art. 109 al. 1 OTVA en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017 [RO 2017 6307] ; cf. art. 45a LTVA en vigueur depuis le 1er janvier 2018). 5.2.3 A teneur de l'art. 45 al. 2 LTVA, le destinataire des prestations de services décrites ci-avant est assujetti à l'impôt sur les acquisitions s'il est lui-même assujetti à l'aune de l'art. 10 LTVA (let. a), ou s'il acquiert pour plus de 10'000 fr. de ce genre de prestations pendant une année civile (let. b). Le sujet de l'impôt n'est donc pas le prestataire, mais le destinataire de la prestation imposable. On parle à cet effet de reverse charge (arrêts du TAF A-3549/2018 du 6 avril 2020 consid. 4.2 et les références citées ; A-786/2013 du 30 juillet 2014 consid. 4.3). L'assujettissement au sens de l'art. 45 al. 2 let. b LTVA est de nature subsidiaire par rapport à l'assujettissement selon l'art. 10 LTVA (arrêt du TAF A-4388/2014 du 26 novembre 2015 consid. 5.4.3 in fine) et n'ouvre en principe pas droit à la récupération de l'impôt préalable, faculté qui est réservée aux assujettis de l'art.”
Steuerbefreite Leistungen im Sinne von Art. 23 MWSTG unterliegen nicht der Bezugsteuer. Ebenso wenig sind steuerausgenommene Leistungen im Sinne von Art. 21 MWSTG bezugsteuerpflichtig.
“Für die Bezugsteuerpflicht wird zudem vorausgesetzt, dass die betreffende Dienstleistung eine (objektiv) steuerbare Leistung bildet (Urteile des BGer 9C_154/2023 vom 4. Januar 2024 E. 2.2.1; 2C_387/2020 vom 23. November 2020 E. 6; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.1; Urteile des BVGer A-2047/2023 vom 3. Juli 2024 E. 2.3.1; A-5789/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.3.5). Nicht der Bezugsteuer unterliegen folglich steuerausgenommene Leistungen im Sinne von Art. 21 MWSTG und steuerbefreite Leistungen im Sinne von Art. 23 MWSTG (vgl. Art. 109 Abs. 1 MWSTV [in der bis 31. Dezember 2017 gültig gewesenen Fassung {AS 2009 6743}]; seit 1. Januar 2018 explizit in Art. 45a MWSTG 2016).”
“Dienstleistungen von Unternehmen, die ihren Sitz im Ausland haben und nicht im Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen sind, unterliegen der Bezugsteuer, sofern sich der Ort der Leistung nach Art. 8 Abs. 1 MWSTG im Inland befindet (Art. 45 Abs. 1 Bst. a MWSTG). Für die Bezugsteuerpflicht wird zudem vorausgesetzt, dass die betreffende Dienstleistung eine (objektiv) steuerbare Leistung bildet (Urteil des BGer 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.1; Urteil des BVGer A-904/2017 vom 18. Dezember 2017 E. 2.2.1). Nicht der Bezugsteuer unterliegen folglich steuerausgenommene Leistungen im Sinne von Art. 21 MWSTG und steuerbefreite Leistungen im Sinne von Art. 23 MWSTG (vgl. Art. 109 Abs. 1 MWSTV; seit”
In den vom Bundesgericht wiedergegebenen Fällen betraf der Sachverhalt den Widerruf einer Ausfuhrveranlagung. Die Beschwerdeführerin machte geltend, sie verfüge dadurch nicht mehr über den Nachweis einer steuerbefreiten Lieferung nach Art. 23 MWSTG; infolgedessen hat die Eidgenössische Steuerverwaltung Inlandmehrwertsteuern nachgefordert.
“Ausgangspunkt des vorliegenden Verfahrens ist der Widerruf der Ausfuhrveranlagung betreffend eine Uhr. Wie die Vorinstanz erwogen hat, ist die Ausfuhr der Uhr erfolgt und hat die Widerrufsverfügung der Zollverwaltung zu keiner Leistungs- bzw. Rückleistungspflicht der Beschwerdeführerin geführt (vgl. E. 1.6.2 des angefochtenen Urteils) und war auch nicht mit Kosten verbunden. Die Beschwerdeführerin hat im vorinstanzlichen Verfahren denn auch nicht geltend gemacht, dass sie ein zollrechtliches Interesse am vorliegenden Verfahren besitze. Sie hat ihr Rechtsschutzinteresse damit begründet, dass sie wegen des Widerrufs über keinen Nachweis für eine steuerbefreite Lieferung i.S.v. Art. 23 MWSTG (SR 641.20) mehr verfüge, weshalb die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) als direkte Folge des Widerrufs aus dem Verkauf der Uhr Inlandmehrwertsteuern nachgefordert habe (vgl. E. 1.6.3 des angefochtenen Urteils). Ihr Interesse am vorliegenden Verfahren ist damit ausschliesslich mehrwertsteuerrechtlicher Natur.”
“Ausgangspunkt des vorliegenden Verfahrens ist der Widerruf der Ausfuhrveranlagung betreffend eine Uhr. Wie die Vorinstanz erwogen hat, ist die Ausfuhr der Uhr erfolgt und hat die Widerrufsverfügung der Zollverwaltung zu keiner Leistungs- bzw. Rückleistungspflicht der Beschwerdeführerin geführt (vgl. E. 1.6.2 des angefochtenen Urteils) und war auch nicht mit Kosten verbunden. Die Beschwerdeführerin hat im vorinstanzlichen Verfahren denn auch nicht geltend gemacht, dass sie ein zollrechtliches Interesse am vorliegenden Verfahren besitze. Sie hat ihr Rechtsschutzinteresse damit begründet, dass sie wegen des Widerrufs über keinen Nachweis für eine steuerbefreite Lieferung i.S.v. Art. 23 MWSTG (SR 641.20) mehr verfüge, weshalb die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) als direkte Folge des Widerrufs aus dem Verkauf der Uhr Inlandmehrwertsteuern nachgefordert habe (vgl. E. 1.6.3 des angefochtenen Urteils). Ihr Interesse am vorliegenden Verfahren ist damit ausschliesslich mehrwertsteuerrechtlicher Natur.”
“Ausgangspunkt des vorliegenden Verfahrens ist der Widerruf der Ausfuhrveranlagung betreffend eine Uhr. Wie die Vorinstanz erwogen hat, ist die Ausfuhr der Uhr erfolgt und hat die Widerrufsverfügung der Zollverwaltung zu keiner Leistungs- bzw. Rückleistungspflicht der Beschwerdeführerin geführt (vgl. E. 1.6.2 des angefochtenen Urteils) und war auch nicht mit Kosten verbunden. Die Beschwerdeführerin hat im vorinstanzlichen Verfahren denn auch nicht geltend gemacht, dass sie ein zollrechtliches Interesse am vorliegenden Verfahren besitze. Sie hat ihr Rechtsschutzinteresse damit begründet, dass sie wegen des Widerrufs über keinen Nachweis für eine steuerbefreite Lieferung i.S.v. Art. 23 MWSTG (SR 641.20) mehr verfüge, weshalb die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) als direkte Folge des Widerrufs aus dem Verkauf der Uhr Inlandmehrwertsteuern nachgefordert habe (vgl. E. 1.6.3 des angefochtenen Urteils). Ihr Interesse am vorliegenden Verfahren ist damit ausschliesslich mehrwertsteuerrechtlicher Natur.”
Lieferungen sowie Umbauten, Instandsetzungen, Wartungen und damit zusammenhängende Lieferungen/Dienstleistungen für Luftfahrzeuge, die an Luftverkehrsunternehmen gelangen, deren Umsätze aus internationalen Flügen jene aus dem Binnenluftverkehr übersteigen, sind nach Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG steuerbefreit. Auf diese Leistungen ist daher keine Inlandsteuer geschuldet (Art. 23 Abs. 1 MWSTG).
“Gemäss Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG sind von der Steuer befreit «die Lieferung von Luftfahrzeugen an Luftverkehrsunternehmen, die gewerbsmässige Luftfahrt im Beförderungs- oder Charterverkehr betreiben und deren Umsätze aus internationalen Flügen jene aus dem Binnenluftverkehr übertreffen; Umbauten, Instandsetzungen und Wartungen an Luftfahrzeugen, die solche Luftverkehrsunternehmen im Rahmen einer Lieferung erworben haben; Lieferungen, Instandsetzungen und Wartungen der in diese Luftfahrzeuge eingebauten Gegenstände oder der Gegenstände für ihren Betrieb; Lieferungen von Gegenständen zur Versorgung dieser Luftfahrzeuge sowie Dienstleistungen, die für den unmittelbaren Bedarf dieser Luftfahrzeuge und ihrer Ladungen bestimmt sind». Auf diesen Leistungen ist somit keine Inlandsteuer geschuldet (Art. 23 Abs. 1 MWSTG).”
“Gemäss Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG sind von der Steuer befreit «die Lieferung von Luftfahrzeugen an Luftverkehrsunternehmen, die gewerbsmässige Luftfahrt im Beförderungs- oder Charterverkehr betreiben und deren Umsätze aus internationalen Flügen jene aus dem Binnenluftverkehr übertreffen; Umbauten, Instandsetzungen und Wartungen an Luftfahrzeugen, die solche Luftverkehrsunternehmen im Rahmen einer Lieferung erworben haben; Lieferungen, Instandsetzungen und Wartungen der in diese Luftfahrzeuge eingebauten Gegenstände oder der Gegenstände für ihren Betrieb; Lieferungen von Gegenständen zur Versorgung dieser Luftfahrzeuge sowie Dienstleistungen, die für den unmittelbaren Bedarf dieser Luftfahrzeuge und ihrer Ladungen bestimmt sind». Auf diesen Leistungen ist somit keine Inlandsteuer geschuldet (Art. 23 Abs. 1 MWSTG).”
Die irrtümliche Anwendung eines steuerbefreiten Tatbestands (z. B. Besteuerung von nach Art. 23 MWSTG befreiten Leistungen) oder die Verrechnung eines falschen Steuersatzes ist regelmässig als Fehler der Rechtsqualifikation zu werten; die in der Rechnung ausgewiesene Steuer gilt in solchen Fällen als «inexacte/indue», weil das angewandte Ergebnis von der gesetzlichen Regelung abweicht. Dagegen liegt kein solcher Qualifikationsfehler vor, wenn der Steuerpflichtige aus mehreren gesetzlich zulässigen Behandlungen eine rechtlich wirksame Option gewählt hat und diese Option später nur bedauert oder bereut.
“arrêt du TF 2C_411/2014 du 15 septembre 2014 consid. 2.2.4 ; arrêts du TAF A-3906/2021 du 27 décembre 2022 consid. 7.2.2 et A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.3.3 ; Béatrice Blum, Commentaire LTVA, art. 27 n° 11 ss. p. 772 ss). Dans ces cas, la facturation n'est pas prohibée par la loi mais procède d'une erreur commise par l'assujetti. Celui-ci applique la loi de manière erronée ou détermine le montant de l'impôt de façon incorrecte (cf. Regine Schluckebier, MWSTG-Kommentar, art. 27 n° 19 p. 400), ce qui conduit à un résultat non conforme à la loi. L'assujetti commet dans ce contexte une erreur de qualification induisant un traitement fiscal illégal (cf. Niklaus Honauer et al., op. cit., n° 1796 p. 567) et non pas une simple erreur dans la formation de sa volonté (qui conduit à un résultat conforme à la loi). Il y a ainsi mention inexacte de l'impôt lorsque l'assujetti fait application d'un traitement qui contrevient à la LTVA (p. ex. imposition de prestations exonérées au sens de l'art. 23 LTVA ; voir les arrêts du TAF A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.3.3 et A-2783/2019 du 17 août 2020 consid. 5.5.3). 3.2.3.3 Tel n'est en revanche pas le cas lorsque l'assujetti commet une erreur dans le choix entre plusieurs traitements conformes à la loi, soit lorsqu'il opère un choix qu'il regrette par la suite. Or, comme l'a déjà jugé le TAF, tel est le cas du recourant qui aurait mentionné de manière involontaire la TVA sur sa facture dès lors que, compte tenu des prestations en cause, il avait le droit de le faire. Le Tribunal a considéré que l'erreur du recourant n'entrait ainsi pas dans le champ d'application de l'art. 27 al. 2 LTVA déjà sur la base d'une interprétation grammaticale de son texte. Il a ainsi retenu que l'option pour l'imposition valablement effectuée juridiquement ne peut pas être corrigée sur la base de l'art. 27 al. 2 LTVA, faute d'être « inexacte » ou « indue » (arrêts du TAF A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.3.3 et A-2783/2019 du 17 août 2020 consid.”
“Il en est ainsi quand l'assujetti facture au taux normal des prestations soumises au taux réduit ou au taux spécial (cf. arrêt du TF 2C_411/2014 précité consid. 2.2.4). Dans ces cas, la facturation n'est pas prohibée par la loi mais procède d'une erreur commise par l'assujetti. Celui-ci applique la loi de manière erronée ou détermine le montant de l'impôt de façon incorrecte (cf. Regine Schluckebier, in : Geiger/Schluckebier [édit.], MWSTG-Kommentar, 2e éd., 2019, n° 19 ad art. 27 LTVA), ce qui conduit à un résultat non conforme à la loi. L'assujetti commet dans ce contexte une erreur de qualification induisant un traitement fiscal illégal (cf. Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender/Marcel René Jung/Simeon L. Probst, Handbuch zum MWSTG, 3e éd. 2012, ch. 1614) et non pas une simple erreur dans la formation de sa volonté (qui conduit à un résultat conforme à la loi). Il y a ainsi mention inexacte de l'impôt lorsque l'assujetti fait application d'un traitement qui contrevient à la LTVA (p. ex. imposition de prestations exonérées au sens de l'art. 23 LTVA ou application d'un taux d'impôt trop élevé). Tel n'est en revanche pas le cas lorsque l'assujetti commet une erreur dans le choix entre plusieurs traitements conformes à la loi, soit lorsqu'il opère un choix qu'il regrette par la suite (cf. arrêts du TAF A-2953/2020 précité consid. 3.3.3 ; A-2783/2019 précité consid. 5.5.3). Or, comme l'a jugé le TAF dans les deux arrêts précités, tel est le cas du recourant qui aurait mentionné de manière involontaire la TVA sur sa facture dès lors que, compte tenu des prestations en cause, il avait le droit de le faire. Dans les deux arrêts précités, il a considéré que l'erreur du recourant n'entrait ainsi pas dans le champ d'application de l'art. 27 al. 2 LTVA déjà sur la base d'une interprétation grammaticale de son texte. Il a ainsi retenu que l'option pour l'imposition valablement effectuée juridiquement ne peut pas être corrigée sur la base de l'art. 27 al. 2 LTVA, faute d'être « inexacte » ou « indue ». Cette solution, qui découle de l'interprétation grammaticale et systématique de la loi, est encore confortée par les indications résultant des travaux préparatoires.”
Art. 23 MWSTG enthält die gesetzlich geregelten Befreiungen von der Inlandsteuer und bildet damit die Ausnahmen zur Anwendungsregel des Art. 18 Abs. 1 MWSTG.
Art. 23 Abs. 4 MWSTG räumt dem Bundesrat die Befugnis ein, zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität grenzüberschreitende Personenbeförderungen per Flugzeug, Eisenbahn und Car von der Mehrwertsteuer zu befreien. Diese Bestimmung hat in der Praxis zu einer Reihe von Befreiungen geführt, die in den Art. 41–43 OTVA ausgestaltet sind. Die Vorschrift bezieht sich nicht auf die Schifffahrt.
“6a OTVA (localisation des prestations de la restauration ou des prestations culturelles et analogues fournies dans le cadre de prestations de transport de personnes dans les régions transfrontalières). Outre la délégation générale de l'art. 9 LTVA, on trouve d'autres dispositions dans la loi qui visent également à éviter les distorsions de concurrence pouvant naître de la réalisation d'opérations transfrontalières. L'art. 8 al. 2 let. e 2e phr. LTVA prévoit ainsi que pour les transports transfrontaliers (de passagers), le Conseil fédéral peut décider que de courts trajets sur le territoire suisse sont réputés être effectués à l'étranger et que de courts trajets à l'étranger sont réputés être effectués sur le territoire suisse. Cette disposition a servi de base à l'art. 5a OTVA qui se concentre sur la navigation sur le lac de Constance, le lac Inférieur de Constance et sur le Rhin entre le lac Inférieur de Constance et la frontière suisse située en aval de Bâle, exposant que le transport de personnes par bateau sur ces eaux doit être considéré comme étant fourni à l'étranger. Enfin, l'art. 23 al. 4 LTVA énonce que, pour préserver la neutralité concurrentielle, le Conseil fédéral peut exonérer de l'impôt les transports transfrontaliers par avion, par train et par car. Cette disposition qui ne concerne donc pas les transports par bateau a donné lieu à une série d'exonérations qui sont définies aux art. 41 à 43 OTVA. 3.2.2 3.2.2.1 L'art. 20 LTVA - à la manière, avant lui, de l'art. 11 aLTVA - est une règle d'imputation, qui permet notamment de déterminer à qui la prestation doit être attribuée lorsqu'un assujetti l'effectue pour le compte d'un autre, dans le cadre d'un rapport de représentation (cf. arrêt du TF 2C_727/2021 du 11 mai 2022 consid. 4.1 ; arrêt du TAF A-2350/2020 du 17 janvier 2022 consid. 4.1 ; Pierre-Marie Glauser, Commentaire LTVA, art. 20 n° 1 ss p. 467 ss ; Felix Geiger, MWSTG-Kommentar, art. 20 n° 3 p. 244). 3.2.2.2 A teneur de l'art. 20 al. 1 LTVA, une prestation est réputée fournie par la personne qui apparaît vis-à-vis des tiers comme le fournisseur de la prestation.”
“6a OTVA (localisation des prestations de la restauration ou des prestations culturelles et analogues fournies dans le cadre de prestations de transport de personnes dans les régions transfrontalières). Outre la délégation générale de l'art. 9 LTVA, on trouve d'autres dispositions dans la loi qui visent également à éviter les distorsions de concurrence pouvant naître de la réalisation d'opérations transfrontalières. L'art. 8 al. 2 let. e 2e phr. LTVA prévoit ainsi que pour les transports transfrontaliers (de passagers), le Conseil fédéral peut décider que de courts trajets sur le territoire suisse sont réputés être effectués à l'étranger et que de courts trajets à l'étranger sont réputés être effectués sur le territoire suisse. Cette disposition a servi de base à l'art. 5a OTVA qui se concentre sur la navigation sur le lac de Constance, le lac Inférieur de Constance et sur le Rhin entre le lac Inférieur de Constance et la frontière suisse située en aval de Bâle, exposant que le transport de personnes par bateau sur ces eaux doit être considéré comme étant fourni à l'étranger. Enfin, l'art. 23 al. 4 LTVA énonce que, pour préserver la neutralité concurrentielle, le Conseil fédéral peut exonérer de l'impôt les transports transfrontaliers par avion, par train et par car. Cette disposition qui ne concerne donc pas les transports par bateau a donné lieu à une série d'exonérations qui sont définies aux art. 41 à 43 OTVA. 3.2.2 3.2.2.1 L'art. 20 LTVA - à la manière, avant lui, de l'art. 11 aLTVA - est une règle d'imputation, qui permet notamment de déterminer à qui la prestation doit être attribuée lorsqu'un assujetti l'effectue pour le compte d'un autre, dans le cadre d'un rapport de représentation (cf. arrêt du TF 2C_727/2021 du 11 mai 2022 consid. 4.1 ; arrêt du TAF A-2350/2020 du 17 janvier 2022 consid. 4.1 ; Pierre-Marie Glauser, Commentaire LTVA, art. 20 n° 1 ss p. 467 ss ; Felix Geiger, MWSTG-Kommentar, art. 20 n° 3 p. 244). 3.2.2.2 A teneur de l'art. 20 al. 1 LTVA, une prestation est réputée fournie par la personne qui apparaît vis-à-vis des tiers comme le fournisseur de la prestation.”
Die Bezugsteuer (reverse charge) kommt nur zur Anwendung, wenn die empfangene Leistung nicht nach Art. 21 MWSTG ausgenommen und nicht nach Art. 23 MWSTG von der Steuer befreit ist. Die Überprüfung, ob eine Befreiung nach Art. 23 vorliegt, ist somit notwendige Voraussetzung für die Anwendung der Bezugsteuer.
“Der Tatbestand der Bezugsteuer (" reverse-charge ") besteht im harmonisierten Mehrwertsteuerrecht der beiden Staaten von 2009 aus folgenden Elementen (Urteile 2C_562/2020 vom 21. Mai 2021 E. 6.1; 2C_387/2020 vom 23. November 2020 E. 4.2; 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 2.2.2) : - Dienstleistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland, die im Register der steuerpflichtigen Personen nicht eingetragen sind, - deren Ort der Dienstleistung sich nach Art. 8 Abs. 1 im Inland befindet (bis dahin Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL 2009), - wobei der inländische Empfänger der Dienstleistung entweder bereits nach Art. 10 MWSTG ordentlich steuerpflichtig ist oder im Kalenderjahr für mehr als 10'000 Franken solche Leistungen bezieht und dadurch beschränkt steuerpflichtig wird (Art. 45 Abs. 2 lit. a und b MWSTG/FL 2009), - und die Dienstleistung weder nach Art. 21 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommen noch gemäss Art. 23 MWSTG von der Mehrwertsteuer befreit ist (Art. 45a MWSTG/FL 2009) und es sich auch nicht um eine Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistung an nicht steuerpflichtige Empfänger bzw. Empfängerinnen handelt (Art. 45 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL 2009). Liegt der so umschriebene Voraussetzungssatz vor, so besteht die Rechtsfolge darin, dass die Person, welche die Dienstleistung empfängt, darüber mit der Bezugsteuer abzurechnen hat.”
“2 Sont soumises à l'impôt sur les acquisitions, notamment les prestations de services d'entreprises qui ont leur siège à l'étranger et qui ne sont pas inscrites au registre des assujettis, si le lieu de la prestation se trouve sur le territoire suisse au sens de l'art. 8 al. 1 LTVA (art. 45 al. 1 let. a LTVA dans sa teneur jusqu'au 31 décembre 2017 [RO 2017 3575]). La perception de l'impôt sur les acquisitions est ainsi subordonnée à la réalisation des conditions suivantes : il doit s'agir d'une prestation de services fournie à titre onéreux et relevant de l'art. 8 al. 1 LTVA (principe du lieu du destinataire ; cf. ATF 139 II 346 consid. 6.3.1) ; la prestation de services doit avoir été fournie sur le territoire suisse, ce qui est notamment réputé être le cas lorsque le destinataire a le siège de son activité économique sur le territoire suisse (art. 8 al. 1 LTVA) ; le fournisseur de prestations doit être une entreprise établie à l'étranger non inscrite au registre de l'AFC (Felix Geiger, in : Kommentar MWSTG, art. 45 n° 7 ss). La prestation de services en cause ne doit de surcroît pas être exclue du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21 LTVA ou exonérée de l'impôt sur la base de l'art. 23 LTVA (art. 109 al. 1 OTVA en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017 [RO 2017 6307] ; cf. art. 45a LTVA en vigueur depuis le 1er janvier 2018). 5.2.3 A teneur de l'art. 45 al. 2 LTVA, le destinataire des prestations de services décrites ci-avant est assujetti à l'impôt sur les acquisitions s'il est lui-même assujetti à l'aune de l'art. 10 LTVA (let. a), ou s'il acquiert pour plus de 10'000 fr. de ce genre de prestations pendant une année civile (let. b). Le sujet de l'impôt n'est donc pas le prestataire, mais le destinataire de la prestation imposable. On parle à cet effet de reverse charge (arrêts du TAF A-3549/2018 du 6 avril 2020 consid. 4.2 et les références citées ; A-786/2013 du 30 juillet 2014 consid. 4.3). L'assujettissement au sens de l'art. 45 al. 2 let. b LTVA est de nature subsidiaire par rapport à l'assujettissement selon l'art. 10 LTVA (arrêt du TAF A-4388/2014 du 26 novembre 2015 consid. 5.4.3 in fine) et n'ouvre en principe pas droit à la récupération de l'impôt préalable, faculté qui est réservée aux assujettis de l'art.”
Alleinige MwSt.-Rendiconti (quartalsweise Meldungen) genügen nach der Rechtsprechung nicht als vollständiger Nachweis, um eine amtliche Veranlagung (Tassazione d’ufficio) zu widerlegen; sie ersetzen nicht eine umfassende deklaratorische Steuererklärung und können nicht als gleichwertiger Nachweis für die nach Art. 23 erforderlichen Belege angesehen werden.
“I rendiconti trimestrali allestiti in base alla normativa sull’imposta sul valore aggiunto (IVA) non sono certo sufficienti a dimostrare la manifesta inesattezza della tassazione d’ufficio. Anzitutto, soggiacciono all’imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero le prestazioni effettuate sul territorio svizzero da contribuenti dietro controprestazione (art. 18 cpv. 1 della Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto [LIVA; RS 641.20]) e l’imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta (art. 24 cpv. 1 prima frase LIVA). L’imposta sull’utile ha invece per oggetto l’utile netto (art. 57 LIFD; art. 24 cpv. 1 LAID; art. 66 LT). I rendiconti IVA contemplano dunque solo le controprestazioni percepite per prestazioni sul territorio svizzero. La LIVA prevede peraltro dei cataloghi di prestazioni escluse dall’imposta (art. 21 LIVA) e di prestazioni esenti dall’imposta (art. 23 LIVA). I costi, che riducono l’utile imponibile, non sono considerati del tutto nel calcolo dell’IVA. Secondo il Tribunale federale, neppure la presentazione di un reclamo cui è allegato il certificato di salario del contribuente, che esercita un’attività lucrativa dipendente, soddisfa i requisiti di ricevibilità di un reclamo contro una tassazione d’ufficio. Infatti, continua a mancare una rappresentazione equivalente alla dichiarazione d’imposta, che fornisca informazioni su tutti i redditi (e le deduzioni) e che allo stesso tempo possa essere considerata come dichiarazione dell’esattezza e della completezza delle informazioni fornite (sentenza 2C_36/2017 e 2C_37/2017 del 30 gennaio 2017 consid. 2.3.1 e giurisprudenza citata). A maggior ragione non può essere considerata come valida dichiarazione la semplice produzione dei rendiconti IVA. 3.3. La ricorrente lamenta una violazione del suo diritto di essere sentita, per il fatto che l’UTPG non avrebbe dato seguito alla sua richiesta, contenuta nel reclamo, di essere convocata in audizione per poter consegnare i conti annuali.”
Für die Steuerbefreiung nach Art. 23 MWSTG ist eine zollrechtliche Ausfuhrveranlagung nicht erforderlich; der Nachweis der Ausfuhr kann im mehrwertsteuerrechtlichen Verfahren erbracht werden.
“Vor diesem Hintergrund kann keine Rede davon sein, dass die Beschwerdeführerin auf die Ausfuhrveranlagungsverfügung angewiesen ist, um ihre Rechte im Mehrwertsteuerverfahren wahren zu können. Zwar ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass sich nicht von vornherein ausschliessen lässt, dass die Gutheissung der Beschwerde indirekt Auswirkungen auf die mehrwertsteuerrechtliche Beurteilung haben könnte (vgl. E. 1.6.4 des angefochtenen Urteils). Dies genügt indessen nicht, um von einem Rechtsschutzinteresse bezüglich des Zollverfahrens auszugehen. Nachdem das Vorliegen einer Ausfuhrveranlagungsverfügung wie erwähnt nicht notwendig ist für eine Steuerbefreiung nach Art. 23 MWSTG, ist nicht ersichtlich, welches Interesse die Beschwerdeführerin daran hat, den Nachweis der Ausfuhr der Uhr im zollrechtlichen Rechtsmittelverfahren zu erbringen, damit sie im mehrwertsteuerrechtlichen Verfahren über ein entsprechendes Dokument verfügt, obwohl sie den Nachweis auch direkt im mehrwertsteuerrechtlichen Verfahren erbringen könnte. Ausser einer Verzögerung des Verfahrens gewinnt die Beschwerdeführerin dadurch nichts, gerade weil im zollrechtlichen Verfahren nicht beurteilt wird, ob die Beschwerdeführerin Anspruch auf Befreiung von der Inlandmehrwertsteuer hat. Insoweit ist kein aktuelles Interesse am zollrechtlichen Ausfuhrverfahren ersichtlich; die Beschwerdeführerin hat im mehrwertsteuerrechtlichen Verfahren den Nachweis zu erbringen, dass sie die Uhr nicht an G.________, sondern ins Ausland verkauft hat.”
“Vor diesem Hintergrund kann keine Rede davon sein, dass die Beschwerdeführerin auf die Ausfuhrveranlagungsverfügung angewiesen ist, um ihre Rechte im Mehrwertsteuerverfahren wahren zu können. Zwar ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass sich nicht von vornherein ausschliessen lässt, dass die Gutheissung der Beschwerde indirekt Auswirkungen auf die mehrwertsteuerrechtliche Beurteilung haben könnte (vgl. E. 1.6.4 des angefochtenen Urteils). Dies genügt indessen nicht, um von einem Rechtsschutzinteresse bezüglich des Zollverfahrens auszugehen. Nachdem das Vorliegen einer Ausfuhrveranlagungsverfügung wie erwähnt nicht notwendig ist für eine Steuerbefreiung nach Art. 23 MWSTG, ist nicht ersichtlich, welches Interesse die Beschwerdeführerin daran hat, den Nachweis der Ausfuhr der Uhr im zollrechtlichen Rechtsmittelverfahren zu erbringen, damit sie im mehrwertsteuerrechtlichen Verfahren über ein entsprechendes Dokument verfügt, obwohl sie den Nachweis auch direkt im mehrwertsteuerrechtlichen Verfahren erbringen könnte. Ausser einer Verzögerung des Verfahrens gewinnt die Beschwerdeführerin dadurch nichts, gerade weil im zollrechtlichen Verfahren nicht beurteilt wird, ob die Beschwerdeführerin Anspruch auf Befreiung von der Inlandmehrwertsteuer hat. Insoweit ist kein aktuelles Interesse am zollrechtlichen Ausfuhrverfahren ersichtlich; die Beschwerdeführerin hat im mehrwertsteuerrechtlichen Verfahren den Nachweis zu erbringen, dass sie die Uhr nicht an F.________, sondern ins Ausland verkauft hat.”
Art. 23 Abs. 4 MWSTG räumt dem Bundesrat die Befugnis ein, zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität grenzüberschreitende Beförderungen (Luft-, Eisenbahn- und Busverkehr) von der Steuer zu befreien. Nach der Rechtsprechung sind Beförderungen im internationalen Luftverkehr auf dieser Grundlage (i.V.m. Art. 41 MWSTV) von der Steuer befreit.
“Gemäss Art. 23 Abs. 2 Ziff. 9 MWSTG sind die Dienstleistungen von ausdrücklich in fremdem Namen und für fremde Rechnung handelnden Vermittlern und Vermittlerinnen von der Steuer befreit, wenn die vermittelte Leistung entweder nach diesem Artikel von der Steuer befreit ist oder ausschliesslich im Ausland bewirkt wird; wird die vermittelte Leistung sowohl im Inland als auch im Ausland bewirkt, so ist nur der Teil der Vermittlung von der Steuer befreit, der auf Leistungen im Ausland oder auf Leistungen, die nach diesem Artikel von der Steuer befreit sind, entfällt. Beförderungen im internationalen Luftverkehr sind nach Art. 23 Abs. 4 MWSTG i.V.m. Art. 41 MWSTV von der Steuer befreit.”
“Gemäss Art. 23 Abs. 2 Ziff. 9 MWSTG sind die Dienstleistungen von ausdrücklich in fremdem Namen und für fremde Rechnung handelnden Vermittlern und Vermittlerinnen von der Steuer befreit, wenn die vermittelte Leistung entweder nach diesem Artikel von der Steuer befreit ist oder ausschliesslich im Ausland bewirkt wird; wird die vermittelte Leistung sowohl im Inland als auch im Ausland bewirkt, so ist nur der Teil der Vermittlung von der Steuer befreit, der auf Leistungen im Ausland oder auf Leistungen, die nach diesem Artikel von der Steuer befreit sind, entfällt. Beförderungen im internationalen Luftverkehr sind nach Art. 23 Abs. 4 MWSTG i.V.m. Art. 41 MWSTV von der Steuer befreit.”
Art. 23 Abs. 4 MWSTG räumt dem Bundesrat die Möglichkeit ein, zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität grenzüberschreitende Beförderungen im Luft-, Eisenbahn- und Busverkehr von der Steuer zu befreien. Der Bundesrat hat von dieser Befugnis Gebrauch gemacht; die daraus resultierenden Ausnahmen sind in den Art. 41–43 OTVA geregelt.
“6a OTVA (localisation des prestations de la restauration ou des prestations culturelles et analogues fournies dans le cadre de prestations de transport de personnes dans les régions transfrontalières). Outre la délégation générale de l'art. 9 LTVA, on trouve d'autres dispositions dans la loi qui visent également à éviter les distorsions de concurrence pouvant naître de la réalisation d'opérations transfrontalières. L'art. 8 al. 2 let. e 2e phr. LTVA prévoit ainsi que pour les transports transfrontaliers (de passagers), le Conseil fédéral peut décider que de courts trajets sur le territoire suisse sont réputés être effectués à l'étranger et que de courts trajets à l'étranger sont réputés être effectués sur le territoire suisse. Cette disposition a servi de base à l'art. 5a OTVA qui se concentre sur la navigation sur le lac de Constance, le lac Inférieur de Constance et sur le Rhin entre le lac Inférieur de Constance et la frontière suisse située en aval de Bâle, exposant que le transport de personnes par bateau sur ces eaux doit être considéré comme étant fourni à l'étranger. Enfin, l'art. 23 al. 4 LTVA énonce que, pour préserver la neutralité concurrentielle, le Conseil fédéral peut exonérer de l'impôt les transports transfrontaliers par avion, par train et par car. Cette disposition qui ne concerne donc pas les transports par bateau a donné lieu à une série d'exonérations qui sont définies aux art. 41 à 43 OTVA. 3.2.2 3.2.2.1 L'art. 20 LTVA - à la manière, avant lui, de l'art. 11 aLTVA - est une règle d'imputation, qui permet notamment de déterminer à qui la prestation doit être attribuée lorsqu'un assujetti l'effectue pour le compte d'un autre, dans le cadre d'un rapport de représentation (cf. arrêt du TF 2C_727/2021 du 11 mai 2022 consid. 4.1 ; arrêt du TAF A-2350/2020 du 17 janvier 2022 consid. 4.1 ; Pierre-Marie Glauser, Commentaire LTVA, art. 20 n° 1 ss p. 467 ss ; Felix Geiger, MWSTG-Kommentar, art. 20 n° 3 p. 244). 3.2.2.2 A teneur de l'art. 20 al. 1 LTVA, une prestation est réputée fournie par la personne qui apparaît vis-à-vis des tiers comme le fournisseur de la prestation.”