Nouvelle teneur selon le ch. I 1 de la LF du 20 déc. 2006 portant mod. de la procédure de rappel d’impôt et de la procédure pénale pour soustraction d’impôt en matière d’imposition directe, en vigueur depuis le 1erjanv. 2008 (RO 2007 2973;FF 2006 38433861). ↩
Introduit par le ch. I 1 de la LF du 20 déc. 2006 portant mod. de la procédure de rappel d’impôt et de la procédure pénale pour soustraction d’impôt en matière d’imposition directe, en vigueur depuis le 1erjanv. 2008 (RO 2007 2973;FF 2006 38433861). ↩
Phrase abrogée par l’annexe 1 ch. II 19 du CPP du 5 oct. 2007, avec effet au 1erjanv. 2011 (RO 2010 1881;FF 2006 1057). ↩
15 commentaries
Le seul fait de s'abstenir de fournir des indications ou de renoncer à communiquer des renseignements ne rend pas automatiquement les documents administratifs irrecevables. Selon l'art. 183 al. 1bis LIFD, l'utilisation de moyens de preuve administratifs dans une procédure pénale n'est exclue que si ces éléments ont été obtenus sous la menaÎ d'un redressement fiscal avì inversion de la charge de la preuve ou sous la menaÎ d'une amenÞ pour violation d'obligations procédurales ; si ces conditions ne sont pas remplies, les documents demeurent utilisables.
“Au demeurant, la plaignante a été dûment informée de son droit de ne pas s'auto-incriminer lorsqu'il lui a été notifié l'ouverture d'une procédure pénale à son encontre. Elle en a valablement fait usage en refusant que les documents que ses collaboratrices avaient fait parvenir à l'intimé soient utilisés contre elle et versés dans son dossier (act. 1.5, 1.8). 3.2.11 Au vu de ce qui précède, les pièces visées par la plaignante n'ont pas été obtenues en violation du principe de l'interdiction d'auto-incrimination, de sorte qu'elles ne sont pas inexploitables. Ce grief mal fondé est écarté. 3.3 3.3.1 La plaignante se réfère par ailleurs à un ouvrage de doctrine pour relever qu'il est interdit aux autorités de se servir de moyens de preuve obtenus dans le cadre de la procédure de rappel d'impôt lors d'une procédure pour soustraction d'impôt (Torrione, Les infractions fiscales in Les procédures en droit fiscal, Ordre Romand des Experts Fiscaux Diplômés [éd.; OREF], 4e éd., 2021, p. 1027). 3.3.2 Il est vrai que la phrase reprise par la plaignante est une citation textuelle de l'ouvrage précité. Cependant, celui-ci renvoie expressément à l'art. 183 al. 1bis LIFD évoqué supra (consid. 3.2.8). A la lecture de cette disposition, force est de constater que contrairement à ce que soutient la plaignante, il n'y a nullement une exclusion totale de l'utilisation dans la procédure pénale des documents recueillis dans le cadre de la procédure administrative, mais ce, uniquement à certaines conditions, lesquelles ne sont en l'occurrence pas remplies (supra consid. 3.2.10). Il y a donc lieu d'écarter cet argument. 3.4 3.4.1 La plaignante soutient également qu'en raison de l'omission d'aviser de la part de l'administration des douanes, elle pouvait partir du principe qu'aucune procédure en soustraction ne serait ouverte par la suite contre elle. 3.4.2 La plaignante ne peut être suivie. Comme le relève à juste titre l'autorité intimée, la personne assujettie au contrôle douanier (art. 26 LD) est tenue de prendre toutes les mesures prévues par la loi et les règlements pour assurer le contrôle et l'assujettissement aux droits de douane. Elle est notamment tenue de remettre une déclaration (art.”
“Au demeurant, la plaignante a été dûment informée de son droit de ne pas s'auto-incriminer lorsqu'il lui a été notifié l'ouverture d'une procédure pénale à son encontre. Elle en a valablement fait usage en refusant que les documents que ses collaboratrices avaient fait parvenir à l'intimé soient utilisés contre elle et versés dans son dossier (act. 1.5, 1.8). 3.2.11 Au vu de ce qui précède, les pièces visées par la plaignante n'ont pas été obtenues en violation du principe de l'interdiction d'auto-incrimination, de sorte qu'elles ne sont pas inexploitables. Ce grief mal fondé est écarté. 3.3 3.3.1 La plaignante se réfère par ailleurs à un ouvrage de doctrine pour relever qu'il est interdit aux autorités de se servir de moyens de preuve obtenus dans le cadre de la procédure de rappel d'impôt lors d'une procédure pour soustraction d'impôt (Torrione, Les infractions fiscales in Les procédures en droit fiscal, Ordre Romand des Experts Fiscaux Diplômés [éd.; OREF], 4e éd., 2021, p. 1027). 3.3.2 Il est vrai que la phrase reprise par la plaignante est une citation textuelle de l'ouvrage précité. Cependant, celui-ci renvoie expressément à l'art. 183 al. 1bis LIFD évoqué supra (consid. 3.2.8). A la lecture de cette disposition, force est de constater que contrairement à ce que soutient la plaignante, il n'y a nullement une exclusion totale de l'utilisation dans la procédure pénale des documents recueillis dans le cadre de la procédure administrative, mais ce, uniquement à certaines conditions, lesquelles ne sont en l'occurrence pas remplies (supra consid. 3.2.10). Il y a donc lieu d'écarter cet argument. 3.4 3.4.1 La plaignante soutient également qu'en raison de l'omission d'aviser de la part de l'administration des douanes, elle pouvait partir du principe qu'aucune procédure en soustraction ne serait ouverte par la suite contre elle. 3.4.2 La plaignante ne peut être suivie. Comme le relève à juste titre l'autorité intimée, la personne assujettie au contrôle douanier (art. 26 LD) est tenue de prendre toutes les mesures prévues par la loi et les règlements pour assurer le contrôle et l'assujettissement aux droits de douane. Elle est notamment tenue de remettre une déclaration (art.”
RéférenÎ : LIFD art. 183 n. 14 Les résultats d'enquête issus d'une procédure pénale pour frauÞ fiscale peuvent être utilisés dans la procédure fiscale ultérieure. Inversement, les éléments de preuve provenant d'une procédure fiscale ultérieure ne peuvent être utilisés dans la procédure pénale pour frauÞ fiscale que s'ils n'ont pas été obtenus sous la menaÎ d'une imposition décidée selon l'appréciation requise, ni sous la menaÎ d'une amenÞ infligée pour violation des obligations de procédure.
“1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird laut § 160 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) und Art. 151 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (jeweils Abs. 1). Hat der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen und Reingewinn oder Eigenkapital in seiner Steuererklärung vollständig und genau angegeben und haben die Steuerbehörden die Bewertung anerkannt, so kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war (jeweils Abs. 2). 2.2 Gemäss § 248 Abs. 2 StG dürfen Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur dann verwendet werden, wenn sie weder unter Androhung einer Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 StG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Analoges gilt gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG im Steuerhinterziehungsverfahren betreffend direkte Bundessteuer. Umgekehrt dürfen jedoch entsprechende Untersuchungsergebnisse aus dem Steuerhinterziehungsverfahren im Nachsteuerverfahren verwendet werden, denn das Steuerübertretungsverfahren kennt keine Untersuchungsmittel, die bei der Nachsteuererhebung unzulässig wären (Roman J. Sieber/Jasmin Malla in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. A., Basel 2022 [Kommentar DBG], Art. 183 N. 6). Das zum Vorwurf der Steuerhinterziehung erstellte Protokoll der persönlichen Anhörung des Rekurrenten bzw. Beschwerdeführers vom 10. Januar 2024 darf daher auch Eingang ins Nachsteuerverfahren finden. 3. 3.1 Für verheiratete Personen gilt im Bereich der direkten Bundessteuer und der kantonalen Steuer grundsätzlich die Ehegattenbesteuerung (BGr, 30. Oktober 2019, 2C_533/2018, E. 2.3; BGr, 7. November 2012, 2C_452/2012 und 2C_453/2012, E. 3.1). Gemäss § 7 Abs. 1 StG werden Einkommen und Vermögen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet.”
“Au demeurant, la plaignante a été dûment informée de son droit de ne pas s'auto-incriminer lorsqu'il lui a été notifié l'ouverture d'une procédure pénale à son encontre. Elle en a valablement fait usage en refusant que les documents que ses collaboratrices avaient fait parvenir à l'intimé soient utilisés contre elle et versés dans son dossier (act. 1.5, 1.8). 3.2.11 Au vu de ce qui précède, les pièces visées par la plaignante n'ont pas été obtenues en violation du principe de l'interdiction d'auto-incrimination, de sorte qu'elles ne sont pas inexploitables. Ce grief mal fondé est écarté. 3.3 3.3.1 La plaignante se réfère par ailleurs à un ouvrage de doctrine pour relever qu'il est interdit aux autorités de se servir de moyens de preuve obtenus dans le cadre de la procédure de rappel d'impôt lors d'une procédure pour soustraction d'impôt (Torrione, Les infractions fiscales in Les procédures en droit fiscal, Ordre Romand des Experts Fiscaux Diplômés [éd.; OREF], 4e éd., 2021, p. 1027). 3.3.2 Il est vrai que la phrase reprise par la plaignante est une citation textuelle de l'ouvrage précité. Cependant, celui-ci renvoie expressément à l'art. 183 al. 1bis LIFD évoqué supra (consid. 3.2.8). A la lecture de cette disposition, force est de constater que contrairement à ce que soutient la plaignante, il n'y a nullement une exclusion totale de l'utilisation dans la procédure pénale des documents recueillis dans le cadre de la procédure administrative, mais ce, uniquement à certaines conditions, lesquelles ne sont en l'occurrence pas remplies (supra consid. 3.2.10). Il y a donc lieu d'écarter cet argument. 3.4 3.4.1 La plaignante soutient également qu'en raison de l'omission d'aviser de la part de l'administration des douanes, elle pouvait partir du principe qu'aucune procédure en soustraction ne serait ouverte par la suite contre elle. 3.4.2 La plaignante ne peut être suivie. Comme le relève à juste titre l'autorité intimée, la personne assujettie au contrôle douanier (art. 26 LD) est tenue de prendre toutes les mesures prévues par la loi et les règlements pour assurer le contrôle et l'assujettissement aux droits de douane. Elle est notamment tenue de remettre une déclaration (art.”
La communication visée à l'art. 183 al. 1 LIFD est faite par écrit. Si la personne concernée a désigné un avocat ou un autre représentant qualifié au sens de l'art. 9 LPA, cela peut, dans la procédure administrative, entraîner la création d'un domicile de réception des notifications à l'adresse de ce représentant.
“4) Le recourant soulève le grief d’un vice de forme à l’origine de la procédure qui serait nulle de plein droit. L’ouverture de la procédure en rappel et soustraction d’impôt ne lui aurait pas été annoncée valablement, de sorte qu’aucune procédure de cet ordre n’aurait été lancée à son encontre. a. Les art. 151 al. 1 LIFD et 59 al. 1 LPFisc prévoient que lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l’autorité fiscale lui permettent d’établir qu’une taxation n’a pas été effectuée, alors qu’elle aurait dû l’être, ou qu’une taxation entrée en force est incomplète ou qu’une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l’autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l’impôt qui n’a pas été perçu, y compris les intérêts. Le contribuable est avisé par écrit de l’ouverture d’une procédure en rappel d’impôt. Au surplus, les dispositions concernant les principes généraux de procédure et les procédures de taxation et de recours s’appliquent par analogie (art. 153 al. 1 et 3 LIFD et 60 al. 1 et 4 LPFisc). b. Selon les art. 183 al. 1 LIFD et 76 al. 1 LPFisc, l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt est communiquée par écrit à la personne concernée. Celle-ci est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer. c. Le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l’application de la LIFD, dans la mesure où sa collaboration personnelle n’est pas nécessaire (art. 117 al. 1 LIFD et 20 al. 1 LPFisc). d. À teneur de l’art. 9 al. 1 LPA, les parties, à moins qu’elles ne doivent agir personnellement ou que l’urgence ne le permette pas, peuvent se faire représenter par un conjoint, un partenaire enregistré, un ascendant ou un descendant majeur, respectivement par un avocat ou par un autre mandataire professionnellement qualifié pour la cause dont il s’agit. En procédure administrative, lorsqu'un administré a constitué un avocat ou désigné un autre mandataire qualifié au sens de l'art. 9 LPA, cela entraîne la création d'un domicile de notification à l'adresse de ceux-ci.”
“4) Le recourant soulève le grief d’un vice de forme à l’origine de la procédure qui serait nulle de plein droit. L’ouverture de la procédure en rappel et soustraction d’impôt ne lui aurait pas été annoncée valablement, de sorte qu’aucune procédure de cet ordre n’aurait été lancée à son encontre. a. Les art. 151 al. 1 LIFD et 59 al. 1 LPFisc prévoient que lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l’autorité fiscale lui permettent d’établir qu’une taxation n’a pas été effectuée, alors qu’elle aurait dû l’être, ou qu’une taxation entrée en force est incomplète ou qu’une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l’autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l’impôt qui n’a pas été perçu, y compris les intérêts. Le contribuable est avisé par écrit de l’ouverture d’une procédure en rappel d’impôt. Au surplus, les dispositions concernant les principes généraux de procédure et les procédures de taxation et de recours s’appliquent par analogie (art. 153 al. 1 et 3 LIFD et 60 al. 1 et 4 LPFisc). b. Selon les art. 183 al. 1 LIFD et 76 al. 1 LPFisc, l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt est communiquée par écrit à la personne concernée. Celle-ci est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer. c. Le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l’application de la LIFD, dans la mesure où sa collaboration personnelle n’est pas nécessaire (art. 117 al. 1 LIFD et 20 al. 1 LPFisc). d. À teneur de l’art. 9 al. 1 LPA, les parties, à moins qu’elles ne doivent agir personnellement ou que l’urgence ne le permette pas, peuvent se faire représenter par un conjoint, un partenaire enregistré, un ascendant ou un descendant majeur, respectivement par un avocat ou par un autre mandataire professionnellement qualifié pour la cause dont il s’agit. En procédure administrative, lorsqu'un administré a constitué un avocat ou désigné un autre mandataire qualifié au sens de l'art. 9 LPA, cela entraîne la création d'un domicile de notification à l'adresse de ceux-ci.”
Citation : LIFD art. 183 n. 12 Les éléments de preuve provenant de la procédure d'imposition, obtenus sous la menaÎ de mesures défavorables (p. ex. imposition entraînant un renversement de la charge de la preuve ou menaÎ d'une amenÞ) ou sous la contrainte de faire une déclaration, sont en principe irrecevables dans la procédure pénale fiscale selon l'art. 183 al. 1bis LIFD. Si de tels éléments de preuve parviennent néanmoins dans la procédure pénale, il appartient au tribunal saisi de statuer sur une éventuelle interdiction de leur utilisation et de séparer les éléments de preuve irrecevables de ceux qui sont recevables.
“Der Sachverhalt, gestützt auf welchen eine Busse wegen (versuchter) Steuerhinterziehung ausgefällt wird, muss unter Beachtung von im Veranlagungsverfahren nicht geltenden strafprozessualen Prinzipien festgestellt worden sein. Die beschuldigte Person ist nicht zu einer sie belastenden Aussage verpflichtet; namentlich darf sie nicht mit Druckmitteln zur Aussage gezwungen werden und ist es nicht statthaft, ihr Schweigen als Indiz für ihre Schuld zu werten (BGE 131 IV 36 E. 3.1; 130 I 126 E. 2.1; Urteil 2C_298/2020 vom 9. Oktober 2020 E. 7.3). Art. 183 Abs. 1bis DBG sieht denn auch explizit vor, dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur dann verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art 130 Abs. 2 DBG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Anzumerken ist indessen, dass es selbst unter der Hypothese, es hätten unzulässigerweise unter Androhung von Nachteilen erhobene Beweismittel aus dem Veranlagungsverfahren in das Steuerstrafverfahren Eingang gefunden, Sache des erkennenden Gerichts wäre, über ein allfälliges Verwertungsverbot zu entscheiden (Urteil 2C_298/2020 vom 9. Oktober 2020 E. 2.5 mit Hinweisen). Von in einer strafrechtlichen Angelegenheit tätigen Richterinnen und Richtern kann erwartet werden, dass sie unzulässige von zulässigen Beweismitteln zu unterscheiden und sich bei der Beweiswürdigung ausschliesslich auf Letztere zu stützen vermögen (BGE 141 IV 284 E.”
RéférenÎ : LIFD art. 183 n. 11 Même si la personne concernée est, en vertu de l'art. 183 al. 1 LIFD, informée de son droit de refuser de faire une déclaration, il existe, dans la procédure post-fiscale, une obligation de collaboration autonome. Des déclarations mensongères ou contradictoires peuvent constituer une violation de cette obligation de collaboration et susciter des doutes fondés quant à la crédibilité de l'exposé des faits.
“E. 9.3]). Auch wenn sich der Beschwerdeführer in den Hinterziehungsverfahren nicht selber belasten musste (Art. 226 Abs. 1 StG; Art. 183 Abs. 1 DBG), sind er und die Beschwerdeführerin in den vorliegenden Nachsteuerverfahren nunmehr gehalten, an der Feststellung des Sachverhalts mitzuwirken (zur Mitwirkungspflicht vorne E. 4.3). Mit ihren wahrheitswidrigen und widersprüchlichen Angaben (dazu einlässlich angefochtene Entscheide E. 9.2) haben sie nicht nur ihre Mitwirkungspflicht verletzt, sondern grundsätzliche Zweifel an der Glaubhaftigkeit ihrer Sachverhaltsdarstellung geweckt. Ihnen ist insoweit zudem entgegenzuhalten, dass der Umstand, dass sie das Segelboot nur unter Segel fahren durften, eine private Nutzung zwar einschränkte, aber nicht etwa ausschloss (vgl. auch angefochtene Entscheide E. 9.3). Ähnliches gilt, soweit sie vorbringen, sie hätten die Segelausweise erst nach Anschaffung des Bootes bzw. der Erweiterung der Geschäftstätigkeit der Gesellschaft erlangt, was gegen ein privates Interesse am Segeln spreche (Beschwerden Rz. 41). Es ist nicht ausgeschlossen, dass die Beschwerdeführenden das Segelboot schon vor Erwerb der Schiffsführerausweise – in Begleitung einer geeigneten Person, etwa zur Vorbereitung auf die praktische Segelprüfung (vgl.”
“E. 9.3]). Auch wenn sich der Beschwerdeführer in den Hinterziehungsverfahren nicht selber belasten musste (Art. 226 Abs. 1 StG; Art. 183 Abs. 1 DBG), sind er und die Beschwerdeführerin in den vorliegenden Nachsteuerverfahren nunmehr gehalten, an der Feststellung des Sachverhalts mitzuwirken (zur Mitwirkungspflicht vorne E. 4.3). Mit ihren wahrheitswidrigen und widersprüchlichen Angaben (dazu einlässlich angefochtene Entscheide E. 9.2) haben sie nicht nur ihre Mitwirkungspflicht verletzt, sondern grundsätzliche Zweifel an der Glaubhaftigkeit ihrer Sachverhaltsdarstellung geweckt. Ihnen ist insoweit zudem entgegenzuhalten, dass der Umstand, dass sie das Segelboot nur unter Segel fahren durften, eine private Nutzung zwar einschränkte, aber nicht etwa ausschloss (vgl. auch angefochtene Entscheide E. 9.3). Ähnliches gilt, soweit sie vorbringen, sie hätten die Segelausweise erst nach Anschaffung des Bootes bzw. der Erweiterung der Geschäftstätigkeit der Gesellschaft erlangt, was gegen ein privates Interesse am Segeln spreche (Beschwerden Rz. 41). Es ist nicht ausgeschlossen, dass die Beschwerdeführenden das Segelboot schon vor Erwerb der Schiffsführerausweise – in Begleitung einer geeigneten Person, etwa zur Vorbereitung auf die praktische Segelprüfung (vgl.”
Si l'obligation d'information prévue à l'art. 183 al. 1 LIFD est méconnue, il en résulte que les déclarations faites dans la déclaration d'impôt, dans les procédures de recouvrement ou lors de la taxation ordinaire sont irrecevables dans une procédure pénale ultérieure pour soustraction.
“Au vu de tout ce qui précède, en omettant d’informer les recourants de l’ouverture d’une procédure pénale, respectivement de la possibilité qu’une telle procédure soit ouverte ultérieurement, de même qu’en attendant que la taxation soit définitive avant d’ouvrir une procédure pénale, le SCC a violé les règles fondamentales de procédure applicables en droit pénal fiscal et a agi de manière contraire au principe de la bonne foi. Cela étant établi, il reste à déterminer les conséquences qui en découlent. 8. Règles relatives aux conséquences de la violation des règles de procédure 8.1. S’agissant de la violation par l’autorité fiscale de son devoir d’informer le contribuable de son droit de refuser de déposer et de collaborer, la LIFD ne prévoit pas expressément les conséquences. Sur ce point, le Tribunal fédéral a eu l’occasion de préciser que la violation du devoir de renseigner la personne sur son droit de ne faire aucune déclaration par laquelle elle s’incriminerait elle-même, résultant de l’art. 183 al. 1 LIFD, avait pour conséquence que les déclarations faites par le contribuable dans le cadre de la procédure de rappel d’impôt ne peuvent pas être exploitées dans le cadre de la procédure pour soustraction d’impôt (ATF 138 IV 47 consid. 2.8.2 et les références). Bien que le Tribunal fédéral mentionne les déclarations faites dans le cadre de la procédure de rappel d’impôt, la même solution doit prévaloir pour les déclarations faites dans le cadre de la procédure de taxation ordinaire (voir ci-avant: consid. 6.2). Cette solution va également dans le sens de l’art. 158 al. 2 CPP qui prévoit que les auditions effectuées sans que le prévenu n’ait été informé de son droit de refuser de déposer et de collaborer ne sont pas exploitables (ATF 148 IV 205 consid. 2.8.5). 8.2. Par ailleurs, s’agissant des conséquences lorsque l’autorité n’a pas rendu attentif le contribuable qu’une procédure en soustraction d’impôt pourra être ouverte contre lui ultérieurement (art. 158 al. 1bis LIFD), elles ne sont pas non plus expressément prévues dans la LIFD.”
“Au vu de tout ce qui précède, en omettant d’informer les recourants de l’ouverture d’une procédure pénale, respectivement de la possibilité qu’une telle procédure soit ouverte ultérieurement, de même qu’en attendant que la taxation soit définitive avant d’ouvrir une procédure pénale, le SCC a violé les règles fondamentales de procédure applicables en droit pénal fiscal et a agi de manière contraire au principe de la bonne foi. Cela étant établi, il reste à déterminer les conséquences qui en découlent. 8. Règles relatives aux conséquences de la violation des règles de procédure 8.1. S’agissant de la violation par l’autorité fiscale de son devoir d’informer le contribuable de son droit de refuser de déposer et de collaborer, la LIFD ne prévoit pas expressément les conséquences. Sur ce point, le Tribunal fédéral a eu l’occasion de préciser que la violation du devoir de renseigner la personne sur son droit de ne faire aucune déclaration par laquelle elle s’incriminerait elle-même, résultant de l’art. 183 al. 1 LIFD, avait pour conséquence que les déclarations faites par le contribuable dans le cadre de la procédure de rappel d’impôt ne peuvent pas être exploitées dans le cadre de la procédure pour soustraction d’impôt (ATF 138 IV 47 consid. 2.8.2 et les références). Bien que le Tribunal fédéral mentionne les déclarations faites dans le cadre de la procédure de rappel d’impôt, la même solution doit prévaloir pour les déclarations faites dans le cadre de la procédure de taxation ordinaire (voir ci-avant: consid. 6.2). Cette solution va également dans le sens de l’art. 158 al. 2 CPP qui prévoit que les auditions effectuées sans que le prévenu n’ait été informé de son droit de refuser de déposer et de collaborer ne sont pas exploitables (ATF 148 IV 205 consid. 2.8.5). 8.2. Par ailleurs, s’agissant des conséquences lorsque l’autorité n’a pas rendu attentif le contribuable qu’une procédure en soustraction d’impôt pourra être ouverte contre lui ultérieurement (art. 158 al. 1bis LIFD), elles ne sont pas non plus expressément prévues dans la LIFD.”
Citation : LIFD art. 183 ch. 9 À partir du premier acte d'enquête visant à éclaircir la situation à l'égard de la personne concernée, la procédure doit être considérée comme ouverte; la personne concernée doit être informée et avisée de son droit de refuser de répondre et, le cas échéant, de refuser de collaborer. Dès ce moment, les garanties procédurales au sens de l'art. 6 CEDH doivent être respectées.
“1 CEDH, le 1er janvier 2008 sont entrés en vigueur une version modifiée de l’art. 183 al. 1 LIFD, ainsi que les nouveaux art. 153 al. 1bis et 183 al. 1bis LIFD (FF 2006 3843, Initiative du canton du Jura – Suppression des normes fiscales fédérales contraires à l’art. 6 CEDH – Rapport de la Commission de l’économie et des redevances du Conseil des Etats du 13 février 2006, p. 3849). Désormais, à l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt, la personne concernée est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer (art. 183 al. 1 LIFD). Par ailleurs, les moyens de preuve rassemblés dans le cadre de la procédure en rappel d’impôt ne peuvent être utilisés dans la procédure pénale pour soustraction d’impôt que s’ils n’ont été rassemblés ni sous la menace d’une taxation d’office (art. 130 al. 2 LIFD) avec inversion du fardeau de la preuve au sens de l’art. 132 al. 3 LIFD, ni sous la menace d’une amende en cas de violation d’une obligation de procédure (art. 183 al. 1bis LIFD). Enfin, si, au moment de l’ouverture de la procédure en rappel d’impôt, aucune procédure pénale pour soustraction d’impôt n’est ouverte ni pendante ni ne peut être exclue d’emblée, le contribuable sera avisé qu’une procédure pénale pour soustraction d’impôt pourra ultérieurement être ouverte contre lui (art. 153 al. 1bis LIFD). Bien que l’art. 153 al. 1bis LIFD ne mentionne que la procédure de rappel d’impôt, cette obligation doit également valoir dans le cadre de la procédure ordinaire de taxation, ce afin de satisfaire aux garanties procédurales de l’art. 6 ch. 1 CEDH (voir notamment arrêt TC GR A 15 60 et A 15 61 du 4 avril 2017 consid. 7c). 6.3. Par ailleurs, s’agissant du devoir d’informer, l’autorité fiscale n’est pas libre de décider à partir de quel moment la procédure revêt un caractère pénal, respectivement à partir de quand elle est tenue de respecter les garanties de procédure qui en découlent. A partir du moment où le premier acte d’instruction destiné à clarifier une situation a été entrepris à l’égard du contribuable, la procédure de soustraction doit être considérée comme ouverte et les droits de l’accusé doivent être protégés.”
Selon la jurisprudenÎ, les principes énoncés à l’art. 183 al. 1bis LIFD, qui trouvent leur sourÎ dans l’art. 6 CEDH, ne se limitent pas à la procédure en matière d’évasion fiscale. En conséquenÎ, des informations issues d’une procédure de redressement fiscal ne peuvent être utilisées dans une procédure pénale pour frauÞ fiscale si elles seraient, selon l’art. 183 al. 1bis LIFD, irrecevables dans la procédure d’évasion fiscale.
“2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 130 Abs. 2 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung würden die genannten Bestimmungen zwar ausdrücklich nur das Steuerhinterziehungsverfahren betreffen. Die dort verankerten Grundsätze seien jedoch Ausfluss von Art. 6 EMRK. Das Verwertungsverbot gelte daher auch im Verfahren wegen Steuerbetrugs. Um ein solches ging es denn auch im vom Bundesgericht konkret zu beurteilenden Fall. Das Bundesgericht kam entsprechend zum Schluss, Informationen aus dem Nachsteuerverfahren dürften nicht Eingang in das Steuerbetrugsverfahren finden, wenn sie gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 i.V.m. Art. 72g aStHG (heute Art. 72 Abs. 1 und Abs. 2 StHG) im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar seien (zum Ganzen: BGE 138 IV 47 E. 2.6.2, vgl. auch BGer-Urteile 6B_1208/2020 vom”
“2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 130 Abs. 2 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung würden die genannten Bestimmungen zwar ausdrücklich nur das Steuerhinterziehungsverfahren betreffen. Die dort verankerten Grundsätze seien jedoch Ausfluss von Art. 6 EMRK. Das Verwertungsverbot gelte daher auch im Verfahren wegen Steuerbetrugs. Um ein solches ging es denn auch im vom Bundesgericht konkret zu beurteilenden Fall. Das Bundesgericht kam entsprechend zum Schluss, Informationen aus dem Nachsteuerverfahren dürften nicht Eingang in das Steuerbetrugsverfahren finden, wenn sie gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 i.V.m. Art. 72g aStHG (heute Art. 72 Abs. 1 und Abs. 2 StHG) im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar seien (zum Ganzen: BGE 138 IV 47 E. 2.6.2, vgl. auch BGer-Urteile 6B_1208/2020 vom”
“2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 130 Abs. 2 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung würden die genannten Bestimmungen zwar ausdrücklich nur das Steuerhinterziehungsverfahren betreffen. Die dort verankerten Grundsätze seien jedoch Ausfluss von Art. 6 EMRK. Das Verwertungsverbot gelte daher auch im Verfahren wegen Steuerbetrugs. Um ein solches ging es denn auch im vom Bundesgericht konkret zu beurteilenden Fall. Das Bundesgericht kam entsprechend zum Schluss, Informationen aus dem Nachsteuerverfahren dürften nicht Eingang in das Steuerbetrugsverfahren finden, wenn sie gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 i.V.m. Art. 72g aStHG (heute Art. 72 Abs. 1 und Abs. 2 StHG) im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar seien (zum Ganzen: BGE 138 IV 47 E. 2.6.2, vgl. auch BGer-Urteile 6B_1208/2020 vom”
En cas d'impositions discrétionnaires ou d'estimations, l'art. 183 al. 1bis LIFD renverse la charge de la preuve : le contribuable doit démontrer de manière étayée et complète l'inexactituÞ alléguée de l'imposition. Seuls des vices juridiques graves peuvent entraîner la nullité de l'imposition ; si les erreurs sont d'une moindre importanÎ, l'imposition reste contestable, l'inversion de la charge de la preuve s'appliquant.
“D'après l'art. 132, al. 3, 1ère phrase, LIFD, le contribuable qui a été taxé d'office, entièrement (taxation d'office au sens strict) ou partiellement (supplément d'impôt par estimation), peut déposer une réclamation contre cette taxation uniquement pour le motif qu'elle est manifestement inexacte. D'un point de vue procédural, cela signifie que la charge de la preuve est renversée (cf. expressément à l'art. 183 al. 1bis LIFD). La preuve de l'inexactitude doit être apportée de manière exhaustive. A cet effet, le contribuable peut soit fournir d'autres moyens de preuve, ce qui fait renaître l'obligation d'instruction des autorités fiscales, soit démontrer que la décision de taxation contestée est manifestement inexacte (TF 2C_462/2020 du 17 juillet 2020 consid. 2.2.1 et les références citées). La jurisprudence du TF précise bien que la procédure de taxation d’office peut être suivie par le fisc non seulement lorsque le contribuable a failli à son obligation de le renseigner, mais aussi chaque fois que les indications qu'il fournit sont insuffisantes, sans égard au fait que le défaut de renseignements sur sa situation lui serait ou non imputable (TF 2C 74/2021 du 26 juillet 2021, consid. 6.1, rappelant l'arrêt plus ancien 2A.387/1997 du 16 mars 1999 consid. 2b p. 43, in: RDAF 2000 II 41). Pour emprunter ce chemin, l'autorité doit cependant procéder à la sommation du contribuable avant d'établir une taxation (art.”
“In allen diesen Fällen darf als gemeinsame Basis angenommen werden, dass eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (nur) nichtig ist, wenn die Veranlagungsbehörde das steuerbare Einkommen oder den steuerbaren Gewinn bzw. den Ermessenszuschlag bewusst und willkürlich zum Nachteil der steuerpflichtigen Person bemisst (Urteile 2C_720/2018 vom 11. September 2018 E. 3.2.3; 2C_679/2016, 2C_680/2016 vom 11. Juli 2017 E. 5.3.3 f.). Ist der Rechtsfehler minder erheblich, bleibt es bei der blossen Anfechtbarkeit der Ermessensveranlagung, wobei es diesfalls zur Umkehr der Beweislast kommt (so ausdrücklich Art. 183 Abs. 1bis DBG; Urteile 2C_435/2017 vom 18. Februar 2019 E. 2.1; 2C_720/2018 vom 11. September 2018 E. 3.2.3). Im Revisionsfall ist überdies Art. 147 Abs. 2 DBG bzw. Art. 51 Abs. 2 StHG zu beachten, wonach die Revision ausgeschlossen ist, wenn die antragstellende Person als Revisionsgrund (einzig) vorbringt, was sie bei der ihr zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können (Urteile 2C_720/2018 vom 11. September 2018 E. 3.2.3; 2C_212/2016 vom 6. September 2016 E. 5.2). Die Anrufung der Nichtigkeit kann schliesslich nicht dazu dienen, die Rechtskraft ausserhalb von Revisionsverfahren zusätzlich und selbst nach Jahr und Tag erneut in Frage zu stellen und ein - aus welchen Gründen auch immer nicht erfolgtes - materielles Verfahren nachzuholen (vgl. MARCO GRETER/MARC DIETSCHI, Analyse der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur Gewinnbesteuerung juristischer Personen aus dem zweiten Halbjahr 2018, ASA 87 2018/19 S. 726).”
RéférenÎ : LIFD art. 183 n. 6 À partir du premier acte d'enquête visant à éclaircir la situation à l'égard du contribuable, la procédure pour frauÞ fiscale est réputée ouverte et les droits procéduraux de la personne concernée doivent être respectés; ainsi, les mesures probatoires effectuées à ce moment sont protégées par l'art. 183 al. 1bis LIFD.
“1 CEDH, le 1er janvier 2008 sont entrés en vigueur une version modifiée de l’art. 183 al. 1 LIFD, ainsi que les nouveaux art. 153 al. 1bis et 183 al. 1bis LIFD (FF 2006 3843, Initiative du canton du Jura – Suppression des normes fiscales fédérales contraires à l’art. 6 CEDH – Rapport de la Commission de l’économie et des redevances du Conseil des Etats du 13 février 2006, p. 3849). Désormais, à l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt, la personne concernée est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer (art. 183 al. 1 LIFD). Par ailleurs, les moyens de preuve rassemblés dans le cadre de la procédure en rappel d’impôt ne peuvent être utilisés dans la procédure pénale pour soustraction d’impôt que s’ils n’ont été rassemblés ni sous la menace d’une taxation d’office (art. 130 al. 2 LIFD) avec inversion du fardeau de la preuve au sens de l’art. 132 al. 3 LIFD, ni sous la menace d’une amende en cas de violation d’une obligation de procédure (art. 183 al. 1bis LIFD). Enfin, si, au moment de l’ouverture de la procédure en rappel d’impôt, aucune procédure pénale pour soustraction d’impôt n’est ouverte ni pendante ni ne peut être exclue d’emblée, le contribuable sera avisé qu’une procédure pénale pour soustraction d’impôt pourra ultérieurement être ouverte contre lui (art. 153 al. 1bis LIFD). Bien que l’art. 153 al. 1bis LIFD ne mentionne que la procédure de rappel d’impôt, cette obligation doit également valoir dans le cadre de la procédure ordinaire de taxation, ce afin de satisfaire aux garanties procédurales de l’art. 6 ch. 1 CEDH (voir notamment arrêt TC GR A 15 60 et A 15 61 du 4 avril 2017 consid. 7c). 6.3. Par ailleurs, s’agissant du devoir d’informer, l’autorité fiscale n’est pas libre de décider à partir de quel moment la procédure revêt un caractère pénal, respectivement à partir de quand elle est tenue de respecter les garanties de procédure qui en découlent. A partir du moment où le premier acte d’instruction destiné à clarifier une situation a été entrepris à l’égard du contribuable, la procédure de soustraction doit être considérée comme ouverte et les droits de l’accusé doivent être protégés.”
Selon la jurisprudenÎ, la protection contre l'auto-incrimination (art. 6 CEDH) est limitée à la procédure pénale en matière fiscale. Il n'en découle pas que les déclarations dans des procédures purement administratives ou de rectification d'impôt seraient en principe illicites, ni que l'art. 183 al. 1 LIFD instituerait une protection «provisoire» pour de telles procédures non pénales.
“6 § 1 et 2 CEDH par la Cour européenne des droits de l'Homme (ci-après : CourEDH), selon lequel personne ne doit être contraint de s'incriminer lui-même, s'applique à la procédure pénale fiscale, y compris la procédure en soustraction d'impôt. Il ne s'applique qu'à ladite procédure pénale fiscale et il n'est donc pas possible d'en tirer des conclusions pour l'organisation de la procédure de rappel d'impôt, que celle-ci soit menée avant, parallèlement ou après la procédure pénale. Il n'est donc pas possible de déduire de l'interdiction de l'obligation de s'auto-incriminer un « effet préalable » sur les procédures non pénales. Il serait manifestement excessif d'étendre la protection des droits fondamentaux de l'art. 6 § CEDH à cette procédure et de permettre ainsi au contribuable de se soustraire au moins partiellement (en raison de l'inadmissibilité des obligations ou d'une éventuelle taxation discrétionnaire consécutive à leur non‑exécution) à son obligation fiscale (arrêt du Tribunal fédéral 2C_288/2018 du 1er février 2019 consid. 2.2 et 2.4). 5.2 Selon l'art. 183 al. 1 LIFD, l'ouverture d'une procédure pénale pour soustraction d'impôt est communiquée par écrit à la personne concernée. Celle-ci est invitée à s'exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer. L'art. 76 al. 1 LPFisc a la même teneur. 5.3 En l'espèce, les recourants soutiennent que le droit de refuser de s'incriminer conduirait à retenir que c'était à l'AFC-GE de prouver qu'il était bien le titulaire des avoirs litigieux. Outre que le grief ne concerne en définitive pas la seule question encore litigieuse, à savoir les amendes, et qu'il est donc a priori irrecevable, les recourants ne peuvent être suivis. Comme déjà exposé, selon le Tribunal fédéral, la procédure de rappel d'impôt en tant que tel est purement fiscale et n'est pas soumise à l'art. 6 CEDH. La CourEDH, dans un arrêt cité par les recourants, fait du reste une différence nette entre le requérant, qui s'était toujours opposé à la remise de documents susceptibles de l'incriminer, et « un contribuable qui avoue spontanément avoir fraudé le fisc dans l’espoir d’être moins sévèrement puni » (ACEDH Chambaz c.”
RéférenÎ : LIFD art. 183 n. 4 Si des éléments de preuve obtenus illicitement sous la menaÎ ont été transférés de la procédure d'imposition à la procédure pénale fiscale, il appartient au tribunal saisi de statuer sur une éventuelle interdiction de leur utilisation. Il est attendu des autorités judiciaires qu'elles distinguent les preuves illicites des preuves admissibles et qu'elles fondent leur appréciation sur ces dernières.
“Der Sachverhalt, gestützt auf welchen eine Busse wegen (versuchter) Steuerhinterziehung ausgefällt wird, muss unter Beachtung von im Veranlagungsverfahren nicht geltenden strafprozessualen Prinzipien festgestellt worden sein. Die beschuldigte Person ist nicht zu einer sie belastenden Aussage verpflichtet; namentlich darf sie nicht mit Druckmitteln zur Aussage gezwungen werden und ist es nicht statthaft, ihr Schweigen als Indiz für ihre Schuld zu werten (BGE 131 IV 36 E. 3.1; 130 I 126 E. 2.1; Urteil 2C_298/2020 vom 9. Oktober 2020 E. 7.3). Art. 183 Abs. 1bis DBG sieht denn auch explizit vor, dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur dann verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art 130 Abs. 2 DBG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Anzumerken ist indessen, dass es selbst unter der Hypothese, es hätten unzulässigerweise unter Androhung von Nachteilen erhobene Beweismittel aus dem Veranlagungsverfahren in das Steuerstrafverfahren Eingang gefunden, Sache des erkennenden Gerichts wäre, über ein allfälliges Verwertungsverbot zu entscheiden (Urteil 2C_298/2020 vom 9. Oktober 2020 E. 2.5 mit Hinweisen). Von in einer strafrechtlichen Angelegenheit tätigen Richterinnen und Richtern kann erwartet werden, dass sie unzulässige von zulässigen Beweismitteln zu unterscheiden und sich bei der Beweiswürdigung ausschliesslich auf Letztere zu stützen vermögen (BGE 141 IV 284 E.”
“Es ist nicht ersichtlich, dass die erwähnten Erkenntnisse aus dem Veranlagungsverfahren im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar wären, etwa weil die sie stützenden Beweismittel unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen mit Umkehr der Beweislast oder unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft worden wären (vgl. Art. 183 Abs. 1bis DBG [zur Verwendung von im Nachsteuerverfahren erlangten Beweismitteln im Strafverfahren] sowie BGE 138 IV 47 E. 2.6.2 S. 52; Urteil 2C_288/2018 vom 1. Februar 2019 E. 2.2.2). Soweit ersichtlich wurden die hier interessierenden Erkenntnisse im Veranlagungsverfahren (insbesondere) dadurch gewonnen, dass die Beschwerdeführerin seinerzeit ohne entsprechende Androhung ihr obliegende Angaben nicht gemacht hat (vgl. Urteil 2C_385/2017 / 2C_386/2017 vom 7. September 2017 E. 4.2).”
La disposition de l'art. 183 al. 1 LIFD a été modifiée, avì effet au 1er janvier 2008, afin de mettre la norme en conformité avì les exigences de l'art. 6 CEDH ; la personne concernée est invitée à s'exprimer lors de l'ouverture de la procédure pénale et informée qu'elle a le droit de refuser de faire une déclaration et de s'abstenir de coopérer.
“La question s'est notamment posée au regard de la connexité existant entre la procédure de rappel d'impôt - procédure ne revêtant pas un caractère pénal, dans laquelle le contribuable est soumis à l'obligation de collaborer - et la procédure de soustraction d'impôt laquelle, en raison de sa nature pénale, est soumise aux exigences de l'art. 6 CEDH, en particulier sous l'angle du droit de se taire (Macaluso/Hulliger, Le droit fiscal face aux principes du droit pénal et de la procédure pénale in Droit pénal fiscal, 2013, p. 13 s.). 6.2. Afin d’adapter la LIFD aux exigences de l’art. 6 ch. 1 CEDH, le 1er janvier 2008 sont entrés en vigueur une version modifiée de l’art. 183 al. 1 LIFD, ainsi que les nouveaux art. 153 al. 1bis et 183 al. 1bis LIFD (FF 2006 3843, Initiative du canton du Jura – Suppression des normes fiscales fédérales contraires à l’art. 6 CEDH – Rapport de la Commission de l’économie et des redevances du Conseil des Etats du 13 février 2006, p. 3849). Désormais, à l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt, la personne concernée est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer (art. 183 al. 1 LIFD). Par ailleurs, les moyens de preuve rassemblés dans le cadre de la procédure en rappel d’impôt ne peuvent être utilisés dans la procédure pénale pour soustraction d’impôt que s’ils n’ont été rassemblés ni sous la menace d’une taxation d’office (art. 130 al. 2 LIFD) avec inversion du fardeau de la preuve au sens de l’art. 132 al. 3 LIFD, ni sous la menace d’une amende en cas de violation d’une obligation de procédure (art. 183 al. 1bis LIFD). Enfin, si, au moment de l’ouverture de la procédure en rappel d’impôt, aucune procédure pénale pour soustraction d’impôt n’est ouverte ni pendante ni ne peut être exclue d’emblée, le contribuable sera avisé qu’une procédure pénale pour soustraction d’impôt pourra ultérieurement être ouverte contre lui (art. 153 al. 1bis LIFD). Bien que l’art. 153 al. 1bis LIFD ne mentionne que la procédure de rappel d’impôt, cette obligation doit également valoir dans le cadre de la procédure ordinaire de taxation, ce afin de satisfaire aux garanties procédurales de l’art.”
Il n'apparaît aucun indiÎ que, dans la procédure de taxation, des opérations de collecte de preuves aient été effectuées sous la menaÎ d'une obligation de collaborer au sens de l'art. 183 al. 1bis LIFD; cela n'a d'ailleurs pas été allégué.
“Nr. 22, 2C_1052/2020 E. 2.2.3). Ein Anhaltspunkt dafür, dass der Betroffene im Veranlagungsverfahren (betreffend D.________ und E.________) unter Androhung von Strafe zur Mitwirkung bei der Sachverhaltsermittlung angehalten worden wäre (vgl. dazu Urteil 2C_257/2018, 2C_308/2018 vom 11. November 2019 E. 2.3.2; Art. 183 Abs. 1bis DBG), ist nicht ersichtlich und wird auch nicht geltend gemacht. Selbst wenn die Urteile 2C_753/2020 vom 23. Dezember 2021 E. 3.2 und 3.3; 2C_516/2020 vom 2. Februar 2021 E. 5 und 6.3; 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 3.4 und”
Dans des cas concrets, les tribunaux constatent à plusieurs reprises qu'il n'existe aucun indiÎ laissant supposer que des actes de preuve ont été pratiqués dans le cadre de la procédure de taxation sous la menaÎ d'une sanction. En l'absenÎ de tels indices, cela plaiÞ en faveur de l'admissibilité de l'utilisation de ces éléments de preuve dans la procédure pénale (cf. art. 183 al. 1bis LIFD).
“Nr. 22, 2C_1052/2020 E. 2.2.3). Ein Anhaltspunkt dafür, dass der Betroffene im Veranlagungsverfahren (betreffend D.________ und E.________) unter Androhung von Strafe zur Mitwirkung bei der Sachverhaltsermittlung angehalten worden wäre (vgl. dazu Urteil 2C_257/2018, 2C_308/2018 vom 11. November 2019 E. 2.3.2; Art. 183 Abs. 1bis DBG), ist nicht ersichtlich und wird auch nicht geltend gemacht. Selbst wenn die Urteile 2C_753/2020 vom 23. Dezember 2021 E. 3.2 und 3.3; 2C_516/2020 vom 2. Februar 2021 E. 5 und 6.3; 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 3.4 und”