Introduite par le ch. I 5 de la LF du 19 mars 1999 sur le programme de stabilisation 1998, en vigueur depuis le 1erjanv. 2001 (RO 1999 2374; FF 1999 3). ↩
Introduite par le ch. I 1 de la LF du 27 sept. 2013 sur l’imposition des frais de formation et de perfectionnement à des fins professionnelles, en vigueur depuis le 1erjanv. 2016 (RO 2014 1105;FF 2011 2429). ↩
Introduite par le ch. I 1 de la LF du 19 juin 2020 sur le traitement fiscal des sanctions financières, en vigueur depuis le 1erjanv. 2022 (RO 2020 5121;FF 2016 8253). ↩
Introduit par le ch. I de la LF du 22 déc. 1999 sur l’interdiction de déduire fiscalement les commissions occultes (RO 2000 2147;FF 1997 II 929, IV 1195). Nouvelle teneur selon le ch. I 1 de la LF du 19 juin 2020 sur le traitement fiscal des sanctions financières, en vigueur depuis le 1erjanv. 2022 (RO 2020 5121;FF 2016 8253). ↩
Introduit par le ch. I 1 de la LF du 19 juin 2020 sur le traitement fiscal des sanctions financières, en vigueur depuis le 1erjanv. 2022 (RO 2020 5121;FF 2016 8253). ↩
62 commentaries
RéférenÎ : LIFD art. 27 n. 62 En cas de situation de copropriété (relation de copropriété), les dépenses déductibles doivent, en principe, être réparties au prorata des quotes-parts réelles de copropriété ; une répartition contractuelle différente des coûts n'en modifie pas l'imputation fiscale. La situation peut toutefois être appréciée autrement si la structure collective est qualifiée de société commerciale au sens du droit (d'autres règles s'appliquent alors).
“2 et renvois) considère que la déduction des frais d’entretien immobiliers, en tant que frais d’acquisition du revenu imposable, n’est possible, en cas de propriété collective, qu’à hauteur de la quote-part civilement détenue par le contribuable concerné. De même qu’un accord entre les propriétaires collectifs ne saurait modifier l’attribution du revenu imposable, de même la déduction des frais ne peut être changée par convention et reste calquée sur la quote-part résultant des droits réels immobiliers. Dans l’arrêt précité 2C_427/2014 (consid. 5 dans sa traduction in RDAF 2016 II 99), la Haute Cour indique clairement que le fait que la recourante "soit partie à un contrat de société l'obligeant à prendre à sa charge des frais excédant sa part de 50% est sans conséquence en termes de fiscalité. Les règles d'imposition établies par la loi aux fins des droits réels ne peuvent être modifiées par des arrangements de nature contractuelle. Tout au plus, les frais seraient déductibles (conformément à l'art. 27 al. 1 LIFD) si la société présentait un caractère commercial au sens de l'art. 18 LIFD. Les dépenses engagées dans le cadre d'une société simple poursuivant un but strictement privé constituent des frais d'entretien non déductibles (art. 34 lit. a LIFD)". La doctrine soutient par ailleurs de longue date également cette solution jurisprudentielle: lorsque l'immeuble fait l'objet d'une copropriété, les frais d'acquisition du revenu sont déductibles chez chacun des copropriétaires, mais uniquement à hauteur du pourcentage de leur participation dans la copropriété (voir déjà, Ernst Känzig, Die direkte Bundessteuer, vol. 1, 2ème éd., 1992, ad art. 22 al. 1 let. e AIFD, n. 159; Peter Locher, Kommentar zum DBG, 1ère partie, 2ème éd. 2019, n. 23 ad art. 32; Nicolas Merlino, op. cit., n° 42 ad art. 32; Cordula Lötscher, Besteuerung des gemeinschaftlichen Eigentums von Ehegatten nach Aufnahme des Getrenntlebens, recht 2016 p. 1). Il est ainsi clair qu’une réglementation contractuelle qui établit une répartition des frais d’entretien qui s’écarte de la répartition en fonction des droits réels n’est pas déterminante sous l’angle du droit fiscal (Henk Fenners/Jana Rüdlinger, op.”
“2 et renvois) considère que la déduction des frais d’entretien immobiliers, en tant que frais d’acquisition du revenu imposable, n’est possible, en cas de propriété collective, qu’à hauteur de la quote-part civilement détenue par le contribuable concerné. De même qu’un accord entre les propriétaires collectifs ne saurait modifier l’attribution du revenu imposable, de même la déduction des frais ne peut être changée par convention et reste calquée sur la quote-part résultant des droits réels immobiliers. Dans l’arrêt précité 2C_427/2014 (consid. 5 dans sa traduction in RDAF 2016 II 99), la Haute Cour indique clairement que le fait que la recourante "soit partie à un contrat de société l'obligeant à prendre à sa charge des frais excédant sa part de 50% est sans conséquence en termes de fiscalité. Les règles d'imposition établies par la loi aux fins des droits réels ne peuvent être modifiées par des arrangements de nature contractuelle. Tout au plus, les frais seraient déductibles (conformément à l'art. 27 al. 1 LIFD) si la société présentait un caractère commercial au sens de l'art. 18 LIFD. Les dépenses engagées dans le cadre d'une société simple poursuivant un but strictement privé constituent des frais d'entretien non déductibles (art. 34 lit. a LIFD)". La doctrine soutient par ailleurs de longue date également cette solution jurisprudentielle: lorsque l'immeuble fait l'objet d'une copropriété, les frais d'acquisition du revenu sont déductibles chez chacun des copropriétaires, mais uniquement à hauteur du pourcentage de leur participation dans la copropriété (voir déjà, Ernst Känzig, Die direkte Bundessteuer, vol. 1, 2ème éd., 1992, ad art. 22 al. 1 let. e AIFD, n. 159; Peter Locher, Kommentar zum DBG, 1ère partie, 2ème éd. 2019, n. 23 ad art. 32; Nicolas Merlino, op. cit., n° 42 ad art. 32; Cordula Lötscher, Besteuerung des gemeinschaftlichen Eigentums von Ehegatten nach Aufnahme des Getrenntlebens, recht 2016 p. 1). Il est ainsi clair qu’une réglementation contractuelle qui établit une répartition des frais d’entretien qui s’écarte de la répartition en fonction des droits réels n’est pas déterminante sous l’angle du droit fiscal (Henk Fenners/Jana Rüdlinger, op.”
Citation : LIFD art. 27 n. 61 En cas d'activité lucrative indépendante, les frais d'exploitation ou professionnels effectivement encourus et dûment justifiés sont déductibles, pour autant qu'ils puissent être attribués directement à l'activité et que leur preuve soit apportée tant sur le plan quantitatif que qualitatif. Parmi les exemples cités dans la doctrine figurent notamment les frais de déplacement, de publicité, les vêtements de travail particuliers ainsi que les frais de repas et d'hébergement pris hors du domicile. Contrairement à l'activité dépendante, ce sont en principe les frais effectifs qui sont pris en compte.
“b) e le altre spese necessarie per l’esercizio della professione (lett. c). Dal reddito proveniente da un’attività lucrativa indipendente sono invece deducibili tutte le spese aziendali e professionali giustificate (art 26 LT; art. 27 LIFD). A differenza di quanto previsto per l’attività lucrativa dipendente, le deduzioni disciplinate dagli art. 27 LT e 28 LIFD non sono esaustive. Per spese generali giustificate dall’uso commerciale o professionale, vanno intesi i costi complessivi a carico del contribuente nell’ambito della sua attività lucrativa (Noël, op. cit., n. 6 ad art. 27 LIFD, p. 632 ss). Sono tali, oltre alle spese aziendali in senso proprio, anche i costi supplementari sopportati nell’interesse della ditta o della professione per vitto e alloggio fuori casa, per particolari abiti di lavoro, per assicurazioni, pubblicità, viaggi ecc. Occorre dunque, affinché entri in considerazione una tale deduzione, che le spese siano direttamente imputabili all’attività aziendale (Locher, op. cit., n. 6 ss ad art. 27 LIFD, p. 824 ss). 4.2. La differenza fondamentale fra le spese professionali di un lavoratore dipendente e quelle di un lavoratore indipendente è rappresentata dalla misura della detrazione ammessa fiscalmente. Mentre per i dipendenti il legislatore pone precisi limiti e la possibilità di spese forfettarie, per gli indipendenti sono riconosciute le spese effettive. Né l’indipendente né il dipendente sono tuttavia dispensati dall’onere di provare i costi di cui chiedono la deduzione. A tale riguardo, si richiede una prova quantitativa, per accertare la misura delle spese effettivamente sostenute, ed una qualitativa, per dimostrare che i costi effettivamente sostenuti e comprovati siano davvero spese professionali e non invece di mantenimento (Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, 2a ediz., Coira/Zurigo 1989, p. 258 ss). 5. 5.”
“26 LT e 27 LIFD, dal medesimo reddito sono deducibili le spese aziendali e professionali giustificate, tra cui rientrano, fra le altre, gli ammortamenti e gli accantonamenti secondo gli art. 27 e 28 LT, rispettivamente gli art. 28 e 29 LIFD. 1.2 Per spese generali si devono intendere le spese indispensabili che il contribuente deve affrontare per conservare e rendere più sicura la fonte di reddito. Sono considerate spese generali i costi complessivi a carico del contribuente nell’ambito della sua attività lucrativa. Sono tali, oltre alle spese aziendali in senso proprio, anche i costi supplementari sopportati nell’interesse della ditta o della professione per vitto e alloggio fuori casa, per particolari abiti di lavoro, per assicurazioni, pubblicità, viaggi ecc. Occorre dunque, affinché entri in considerazione una tale deduzione, che le spese siano direttamente imputabili all’attività aziendale (Noël, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 2 ad art. 27 LIFD, p. 455; Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel 2001, n. 5 ad art. 27 LIFD, p. 677). Non è per contro necessario che siano indispensabili al conseguimento del reddito: la tendenza è oggi quella di prediligere una concezione causale, secondo cui sono deducibili non soltanto le spese che il contribuente sostiene per conseguire un reddito, ma tutte quelle che vengono occasionate dalla sua realizzazione (Locher, op. cit., n. 13 ss. ad art. 25 LIFD, p. 631; Reich, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Basilea/Ginevra/ Monaco 2002, n. 8 ad art. 9 LAID, p. 163). 2. 2.1 Nel caso in esame, l’autorità di tassazione non ha fiscalmente ammesso “costi amministrativi” per un importo pari a fr. 9'440.‑, sostenendo che si tratta di costi “da attivare nelle relative voci immobile al 01.”
LIFD art. 27 n. 60 Les dépenses d'investissement et les acquisitions d'immobilisations ne sont pas immédiatement déductibles en charges. Ces dépenses doivent être inscrites à l'actif (coûts d'acquisition/de production, y compris les frais accessoires y afférents) et prises en compte fiscalement par voie d'amortissement.
“Dans sa réponse du décembre 2023, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. La pergola aurait dû être comptabilisée comme un actif. Sa construction représentait une dépense d’investissement dont la durée d’utilisation s’étendait sur plusieurs périodes et qui devait être activée au bilan et non pas comme une dépense d’entretien déductible immédiatement. 10. La contribuable n’a pas produit d’écriture de réplique. EN DROIT 1. Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). 2. Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens de l'art. 49 LPFisc. 3. Selon les art. 27 LIFD et 30 de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel. À teneur des art. 32 al. 2, 1ère phr. LIFD et 34 let. d LIPP, le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien, les frais de remise en état d’immeubles acquis récemment, les primes d’assurances relatives à ces immeubles et les frais d’administration par des tiers. Ne peuvent être déduits les frais d’acquisition, de production ou d’amélioration d’éléments de fortune (art. 34 let. d LIFD ; art. 38 let. c LIPP). 4. Les art. 32 et 34 let. d LIFD concernent les déductions liées à la fortune privée. Dans l’arrêt 2C_1166/2016 du 4 octobre 2017, traduit in RDAF 2018 II 156, le Tribunal fédéral s’est penché sur la question de la déductibilité des frais d’entretien des immeubles commerciaux.”
“Si tratta in tal caso di spese di acquisto, di fabbricazione o di miglioria di beni patrimoniali, la cui deducibilità è negata a tutti i contribuenti, e non solo agli indipendenti, in virtù dell’art. 34 lett. d LIFD (art. 33 lett. d LT). In questo caso, in effetti, la capacità contributiva dell’indipendente non è diminuita dalla spesa di acquisto. L’indipendente vede semplicemente il suo patrimonio commerciale modificato nella sua composizione: il bene acquisito rimpiazza nei suoi attivi l’ammontare delle liquidità utilizzate per il suo acquisto. Il risultato imponibile è toccato solo in un secondo tempo, al momento della registrazione contabile dell’usura del bene, ovvero dell’ammortamento, deducibile ai sensi degli art. 27 cpv. 2 lett. a e 28 LIFD (art. 26 cpv. 2 lett. a e 27 LT). Allo stesso trattamento sono sottoposte le spese sostenute per la creazione di attivi, che devono essere iscritte a bilancio e non dedotte dal reddito imponibile (Noël, in: Noel/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea 2017, n. 20 ad art. 27 LIFD, p. 635). 2.3. È lo stesso art. 960a cpv. 1 CO a esigere che, alla prima contabilizzazione, gli attivi siano valutati al massimo al loro costo di acquisto o di produzione. Nella nozione di costo di acquisto rientrano tutte le spese che sono in relazione con l’acquisto di un attivo (Neuhaus/Haag, in: Honsell/Vogt/Watter [a cura di], Basler Kommentar, Obligationenrecht II, art. 530-964 OR, 5a ed., Basilea 2016, n. 6 ad art. 960a CO, p. 2591). Deve trattarsi di obbligazioni che sono legate causalmente con l’acquisto, che rendono possibile l’acquisto o che sono provocate dall’acquisto (Hüttche, in: Pfaff/Glanz/Stenz/Zihler [a cura di], Rechnungslegung nach Obligationenrecht – veb.ch Praxiskommentar mit Berücksichtigung steuerrechtlicher Vorschriften, Zurigo 2014, n. 36 ad art. 960a CO, p. 461). Vi rientrano pertanto, oltre al prezzo di acquisto, tasse, dazi e altre imposte indirette, spese di trasporto e relativi premi assicurativi, provvigioni e altri bonifici a terzi, spese per la conclusione del contratto come onorari di avvocati e notai e tasse di iscrizione.”
Les participations d'au moins 20 % du capital-actions ou du capital social peuvent être considérées comme faisant partie de la fortune commerciale, à condition que l'acquéreur les déclare comme telles lors de l'acquisition. Les pertes afférentes à la fortune commerciale sont déductibles sous les conditions visées à l'art. 27 al. 2 LIFD, dans la mesure où elles se rapportent à une activité lucrative indépendante et ont été comptabilisées en conséquenÎ.
“La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l’exercice de l’activité lucrative indépendante ; il en va de même pour les participations d’au moins 20% au capital‑actions ou au capital social d’une société de capitaux ou d’une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L’art. 18b LIFD est réservé (art. 18 al. 2 LIFD ; art. 19 al. 2 et 3 LIPP). Le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD ainsi qu'aux art. 29 à 37 LIPP (art. 25 LIFD ; art. 28 LIPP). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD ; art. 30 LIPP). 5.2 Les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu’elles aient été comptabilisées, font notamment partie de ces frais (art. 27 al. 2 LIFD). Les pertes subies durant les trois périodes de calcul précédentes peuvent être déduites du revenu moyen de la période de calcul (art. 43 aLIFD), à condition qu’elles n’aient pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des années précédentes (art. 31 al. 1 LIFD, dans sa teneur avant le 1er janvier 2014). Font notamment partie des frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel les pertes de sept exercices au plus précédant la période fiscale, pour la part qui n'a pas pu être déduite dans la taxation de l'impôt d'années antérieures (art. 30 let. f LIPP ). 5.3 Lorsque l’activité indépendante est exercée sous la forme d’une société de personnes, la distinction entre fortune privée et fortune commerciale n’a plus lieu d’être pour la société puisque la fortune d’une société, de personnes comme de capitaux, est toujours commerciale. Une société de personnes n’est par ailleurs pas autorisée à porter dans son bilan la fortune privée de ses associés. La difficulté ne disparaît pas pour autant.”
“Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Abzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste im Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteile 2C_758/2020 vom 29. Juli 2021 E. 4.1; 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1).”
En cas de questions de démarcation, les critères pertinents de l'art. 27 LIFD doivent être appliqués pour distinguer les dépenses professionnelles des dépenses privées. Décisifs sont les critères développés en pratique et la jurisprudenÎ pertinente; sont également prises en considération les dépenses visant à empêcher une réduction du revenu imposable.
“En effet, à suivre le recourant, ces frais seraient en lien avec le montant de la contribution d'entretien versée à son épouse, laquelle peut être déduite de son revenu imposable (art. 33 al. 1 let. c LIFD; art. 9 al. 2 let. c LHID). Or, l'art. 25 LIFD dispose seulement que le revenu se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais. En font également partie, outre les frais qui visent à générer, à maintenir ou à renouveler le revenu, ceux qui servent à en éviter la diminution ou la perte. On peut à cet égard s'inspirer des critères qui permettent de délimiter les frais professionnels et le frais privés dans le cadre de la détermination des frais justifiés commercialement dans le cadre de l'exercice de l'activité lucrative indépendante (cf. en ce qui concerne la délimitation entre frais professionnels et frais privés dans le cadre de l'application de l'art. 27 LIFD, voir Noël, op. cit., n° 22 ad art. 27 LIFD; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 3e éd., Zurich 2016, ad art. 27 LIFD, n° ad art. 27 LIFD; voir aussi arrêt TF 2C_376 et 377/2011 du 27 avril 2012 consid. 6.3.2). Comme on le verra (cf. ci-dessous let. e), il n'est toutefois pas nécessaire de trancher en l'espèce la question de savoir si, compte tenu du caractère exceptionnel de la déductibilité de la contribution d'entretien fondée sur les art. 33 al. 1 let. c LIFD et 9 al. 2 let. c LHID, les frais qui visent à en limiter le montant peuvent être déduits.”
“25 LIFD, qui se fonde sur le principe de la capacité contributive, exige que l'impôt ne frappe que le revenu global net, soit les recettes économiques dont le contribuable peut librement disposer pour couvrir ses besoins privés (ATA/780/2015 du 28 juillet 2015 consid. 4 ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd., 2021, p. 40 n. 28). Selon ce principe, les déductions admises sont celles qui sont nécessaires à l'acquisition du revenu, soit les dépenses encourues dans le but de réaliser ce revenu. Il suffit qu'économiquement la dépense soit nécessaire à l'obtention du revenu et que l'on ne puisse exiger du contribuable qu'il s'abstienne de la faire (ATF 142 II 293 in RDAF 2017 II 60 et 417 ; Xavier OBERSON, op. cit., p. 282 ss). Les dépenses liées à l'exercice d'une activité lucrative indépendante sont les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD et art. 30 let. a LIPP). La possibilité de déduire ces frais est en outre conditionnée à la preuve de leur nécessité au regard de l'activité lucrative poursuivie (arrêt du Tribunal fédéral 2C_916/2012 du 28 février 2013 consid. 4.1 ; 2C_132/2010 du 17 août 2010 consid. 3.2). Pour que l'art. 27 LIFD soit applicable, il faut que le contribuable exerce une activité indépendante et soit ainsi soumis à cette disposition lors de la période fiscale concernée. Les pertes peuvent alors être compensées non seulement avec le revenu de l'activité indépendante, mais aussi avec d'autres revenus (arrêt du Tribunal fédéral 2C_33/2009 du 27 novembre 2009 consid. 2.a). b. La notion d'activité lucrative indépendante est une notion de droit fiscal. Selon la jurisprudence, on y englobe toute activité par laquelle un entrepreneur participe à la vie économique à ses propres risques, avec l'engagement de travail et de capital, selon une organisation librement choisie, et avec l'intention de réaliser un bénéfice. Cette intention est décisive dans le cadre de l'application des dispositions susmentionnée. Il s'agit d'un critère subjectif qui ne peut être déterminé qu'à l'aide des circonstances du cas d'espèce (ATF 122 II 446 consi. 3c ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_101/2008 du 18 juin 2008 consi. 2.1 et les références citées).”
“Pour les personnes physiques, les principes de périodicité et d'étanchéité des périodes découlent des art. 40 et 41 LIFD. Ces règles impliquent que tous les revenus effectivement réalisés, ainsi que tous les frais engagés durant la période fiscale en cause sont déterminants pour la taxation de cette période (arrêt TF 2C_87/2015 et 2C_88/2015 du 23 octobre 2015 consid. 8.1.2 et les références citées). Le Tribunal fédéral a ainsi jugé par exemple que les frais prévus à l'art. 27 LIFD n'étaient déductibles d'une période fiscale que lorsqu'ils trouvaient leur cause dans des événements ayant eu lieu durant cette période (arrêt 2C_835/2012 du 1er avril 2013 consid. 7.1, in RDAF 2013 II, p. 399) ou aussi que la valeur vénale d'un bien immobilier devait être établie en fonction d'exercices fiscaux déterminés (arrêt TF 2A.523/2002 du 31 mars 2003). Les règles matérielles comptables consacrent également le principe de la périodicité en exigeant que la totalité du bénéfice et des frais tombant dans une période donnée soient attribués à cette période (ATF 137 II 357 consid. 6.4.4; arrêt TF 2C_907/2012 du 22 mai 2013 consid. 5.2.2 et les références citées, in RDAF 2013 II, p. 505 ; arrêt FI.2015.0143 du 14 juillet 2016 consid. 4a/aa). Le fait que les dépenses et frais doivent être en relation de causalité ou de finalité avec l'acquisition du revenu implique aussi l'exigence d'une connexité temporelle (ATF 142 II 293 consid. 3.5, traduit in : RDAF 2017 II 417). S’agissant en particulier de frais revendiqués en déduction du revenu d’une activité lucrative dépendante, le Tribunal fédéral a retenu que les dépenses ne peuvent être qualifiées de frais d'acquisition du revenu que si elles interviennent en même temps que l'exercice de l'activité procurant ce revenu.”
LIFD art. 27 N. 57 Sont déductibles les charges qui présentent un lien immédiat et direct, de nature entrepreneuriale, avì l'activité lucrative exercée. Ne sont notamment pas déductibles les charges afférentes à l'acquisition, à la fabrication ou à l'augmentation de la valeur d'éléments d'actif.
“Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 1 und Abs. 3 DBG; BGE 139 II 363 E. 2.1; 133 II 420 E. 3.1). Steuerbar sind (namentlich) alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG). Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Verlustabzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind (Urteile 2C_758/2020 vom 29. Juli 2021 E. 4.1; 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1).”
“Der Einkommenssteuer unterliegen gemäss Art. 16 Abs. 1 DBG alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte. Steuerbar sind alle Einkünfte aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 17 und 18 DBG). Gemäss Art. 25 DBG werden zur Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den Art. 26–33a DBG abgezogen. Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen (Art. 27 Abs. 1 DBG). Aufwendungen sind im Rahmen einer Unternehmung dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmungswirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten Zusammenhang stehen (BGE 143 II 8 E. 3). Nicht abziehbar sind indessen Kosten und Aufwendungen, insbesondere die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 34 lit. d DBG). Anders als die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die beim Erwerb oder bei der Herstellung eines Vermögenswerts anfallen, handelt es sich bei den wertvermehrenden Aufwendungen um Investitionen, die während der Besitzesdauer getätigt werden. Sie dienen der Erweiterung und Verbesserung des Erworbenen. Wertvermehrend sind nur Aufwendungen, welche eine nachhaltige Verbesserung des Vermögenswerts bewirken, d.h. zu einer dauerhaften Qualitätssteigerung und damit zu einem bleibenden Marktwert führen. Die Erfordernisse der positiven qualitativen Veränderung und der Dauerhaftigkeit grenzen die wertvermehrenden Aufwendungen gegenüber den Unterhaltsaufwendungen ab, welche bloss werterhaltenden Charakter haben (Reich/Hunziker, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3.”
En cas de versements à des tiers, il incombe au contribuable de démontrer concrètement que le paiement constitue une contre‑prestation effectivement fournie et justifiée au regard du droit commercial ; à défaut d'une telle preuve, de tels paiements ne peuvent, en vertu de l'art. 27 al. 1 LIFD, être déduits comme des charges engagées dans le cadre d'une activité commerciale ou professionnelle.
“En l'occurrence, dans l'arrêt attaqué, le Tribunal cantonal est parti - à bon droit - de la prémisse selon laquelle il appartenait au recourant de démontrer en quoi le versement de 3'325'000 fr. opéré en faveur de C.________ aurait constitué une dépense justifiée d'un point de vue commercial. Cela étant, il a constaté que le recourant n'avait nullement réussi à prouver que cette dernière avait déployé une quelconque activité pour le projet de promotion immobilière de la Route B.________, ne produisant aucune pièce en attestant, pas même un témoignage écrit de l'intéressée ou d'un autre tiers à la procédure. Il a dès lors considéré comme établi que le versement de 3'325'00 fr. opéré en faveur de C.________ avait été effectué sans que celle-ci ne fournisse de réelle contrepartie. Sur la base de ce constat, qui lie la Cour de céans (art. 105 al. 1 LTF), on ne voit pas qu'il puisse être reproché aux juges précédents d'avoir considéré que le paiement en question constituait une dépense non justifiée d'un point de vue commercial ou professionnel et que celle-ci ne pouvait dès lors pas être déduite du revenu du recourant d'un point de vue fiscal au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD.”
“En l'occurrence, dans l'arrêt attaqué, le Tribunal cantonal est parti - à bon droit - de la prémisse selon laquelle il appartenait au recourant de démontrer en quoi le versement de 3'325'000 fr. opéré en faveur de C.________ aurait constitué une dépense justifiée d'un point de vue commercial. Cela étant, il a constaté que le recourant n'avait nullement réussi à prouver que cette dernière avait déployé une quelconque activité pour le projet de promotion immobilière de la Route B.________, ne produisant aucune pièce en attestant, pas même un témoignage écrit de l'intéressée ou d'un autre tiers à la procédure. Il a dès lors considéré comme établi que le versement de 3'325'00 fr. opéré en faveur de C.________ avait été effectué sans que celle-ci ne fournisse de réelle contrepartie. Sur la base de ce constat, qui lie la Cour de céans (art. 105 al. 1 LTF), on ne voit pas qu'il puisse être reproché aux juges précédents d'avoir considéré que le paiement en question constituait une dépense non justifiée d'un point de vue commercial ou professionnel et que celle-ci ne pouvait dès lors pas être déduite du revenu du recourant d'un point de vue fiscal au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD.”
“En l'occurrence, dans l'arrêt attaqué, le Tribunal cantonal est parti - à bon droit - de la prémisse selon laquelle il appartenait au recourant de démontrer en quoi le versement de 3'325'000 fr. opéré en faveur de C.________ aurait constitué une dépense justifiée d'un point de vue commercial. Cela étant, il a constaté que le recourant n'avait nullement réussi à prouver que cette dernière avait déployé une quelconque activité pour le projet de promotion immobilière de la Route B.________, ne produisant aucune pièce en attestant, pas même un témoignage écrit de l'intéressée ou d'un autre tiers à la procédure. Il a dès lors considéré comme établi que le versement de 3'325'00 fr. opéré en faveur de C.________ avait été effectué sans que celle-ci ne fournisse de réelle contrepartie. Sur la base de ce constat, qui lie la Cour de céans (art. 105 al. 1 LTF), on ne voit pas qu'il puisse être reproché aux juges précédents d'avoir considéré que le paiement en question constituait une dépense non justifiée d'un point de vue commercial ou professionnel et que celle-ci ne pouvait dès lors pas être déduite du revenu du recourant d'un point de vue fiscal au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD.”
Citation : LIFD art. 27 N. 55 Pour la déduction, il faut un lien objectif, matériel (causal) entre la dépense et le but de l'exploitation. Les dépenses qui ne servent qu'à l'entretien ou au plaisir personnel du propriétaire/entrepreneur ne sont pas déductibles. La question de savoir si une dépense eût été opportune ou évitable n'a, en principe, pas à être examinée par les autorités fiscales ; le lien factuel suffit. La dépense doit être justifiée par le contribuable ou, à tout le moins, rendue vraisemblable.
“Tout ce qui, d'un point de vue commercial, peut être considéré de bonne foi comme faisant partie des frais généraux doit être reconnu fiscalement comme justifié par l'usage commercial. Peu importe en revanche que la soci.é ait pu se passer des dépenses en question ou que celles-ci aient été conformes à une gestion rationnelle et orientée vers le profit (cf. ATF 124 II 29 consid. 3c; arrêts TF 9C_671/2022 du 16 août 2023 consid. 6.2.2; 2C_400/2020 du 22 avril 2021 consid. 3.1.3). Il suffit qu'il existe un rapport de causalité objectif entre la dépense et le but économique de l'entreprise. Le lien de causalité existe lorsque la dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la diligence objective requise par le droit commercial. Tel n'est pas le cas des dépenses qui ne servent qu'à l'entretien ou au propre plaisir de l'actionnaire ou de l'entrepreneur. Dans ce cas, la société ou l'entreprise grève indûment son compte de résultats en prenant à sa charge des dépenses privées sous couvert de frais commerciaux (cf. arrêt TF 2C_484/2019 du 6 novembre 2019 consid. 7.1 et les références citées; Noël in: Commentaire romand LIFD, n. 29 ad art. 27 LIFD et les références, s'agissant de l'indépendant propriétaire des locaux utilisés pour l'activité lucrative).”
“2 DBG werden beispielhaft einige typische Abzugs- bzw. Kostenpositionen aufgezählt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 27 N 3). Nicht abziehbar sind hingegen gemäss Art. 47 Abs. 1 lit. a StG und Art. 34 lit. a DBG die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand. Unter Gewinnungskosten sind Aufwendungen zu verstehen, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2A.252/2002 vom 4. November 2002 E. 2.1). Ob der Aufwand zweckmässig bzw. vermeidbar gewesen wäre, spielt keine Rolle. Es ist nicht Aufgabe der Steuerbehörden, die Angemessenheit einer geschäftlichen Aufwendung zu überprüfen. Die geschäftsmässige Begründetheit ist vielmehr solange zu bejahen, als ein sachlicher Zusammenhang zwischen Ausgabe und Geschäftsbetrieb besteht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 27 DBG N 3 f.). Der Aufwand ist zu belegen oder zumindest glaubhaft zu machen. Dies entspricht dem Grundsatz der Beweislastverteilung, wonach die Steuerbehörde die steuerbegründenden und der Steuerpflichtige die steuermindernden Sachverhalte nachzuweisen hat (Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, II. Teil N 237 und VII. Teil N 23).”
Citation : LIFD art. 27 n. 54 Lorsqu'il est établi que des frais supplémentaires ont été engagés pour la restauration hors du domicile, le même montant forfaitaire que pour l'activité salariée peut en principe être appliqué. Dans la pratique citée, un montant compris entre Fr. 9.– et Fr. 11.– par repas principal pris hors du domicile est reconnu comme dépense professionnelle indispensable ; compte tenu de faibles revenus et de l'absenÎ de justificatifs, un taux de Fr. 9.– y a été retenu.
“E. 4.4.4 mit weiteren Hinweisen; vorne E. 2.3 und 3.2). Demnach kann bei Nachweis entsprechender Mehrauslagen für auswärtige Verpflegung ein Betrag zwischen Fr. 9.-- und Fr. 11.-- für jede auswärtige Hauptmahlzeit als unumgängliche Berufsauslagen angerechnet werden (KS B1 Beilage 1 Ziff. II/4 Bst. b). Dies gilt aus Gründen der Rechtsgleichheit grundsätzlich auch für selbständig Erwerbstätige (vgl. Reich/Züger/Betschart und Reich/Hunziker, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 27 DBG N. 12 und Art. 34 DBG N. 7 mit Hinweisen). Angesichts der tiefen Erträge aus der selbständigen Erwerbstätigkeit und weil die Kosten nicht belegt sind, wird der Ansatz auf Fr. 9.-- festgelegt, womit monatliche Auslagen von Fr. 90.-- resultieren (120 Tage x Fr. 9.-- : 12).”
Citation: LIFD art. 27 n. 53 Les provisions constituées forfaitairement sont, au cas par cas, examinées par l'administration fiscale quant à leur justification commerciale. Ce n'est que si de telles provisions forfaitaires peuvent être rattachées à l'art. 29 al. 1 let. a et/ou c LIFD qu'elles doivent, conformément à l'art. 27 al. 1 LIFD, être considérées comme fondées commercialement et reconnues comme charge déductible fiscalement.
“2 DBG (ebenso Art. 63 Abs. 2 DBG) diejenigen handelsrechtlich BGE 147 II 209 S. 215 erfolgswirksamen Buchungen, die - im Unterschied zu den Abschreibungen nach Art. 28 DBG (vgl. dazu REICH/ZÜGER/BETSCHART, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, N. 4 zu Art. 29 DBG) - auch noch nach der Periode steuerlich korrigiert werden können bzw. müssen, in der sie vorgenommen wurden. Ob die Buchungen effektiv steuerlich zu korrigieren sind, bestimmen Art. 29 Abs. 1 lit. a und c i.V.m. Art. 27 Abs. 1 DBG (Urteil 2C_426/2019 vom 12. Juli 2019 E. 2.3.2 m.H.). Für die hier infrage stehenden pauschalen Rückstellungen bedeutet dies, dass der Beschwerdeführer keinen Anspruch darauf hat, dass die Steuerverwaltung in seinem Einzelfall die pauschalen Rückstellungen nicht näher auf ihre geschäftsmässige Begründetheit prüft. Nur wenn die pauschal gebildeten Rückstellungen unter Art. 29 Abs. 1 lit. a und/oder c DBG subsumiert werden können, sind sie gemäss Art. 27 Abs. 1 DBG geschäftsmässig begründet und ist ihre Bildung als steuerwirksamer Aufwand zu anerkennen.”
“1 DBG, wonach bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden, da die Auflistung in Art. 29 Abs. 1 DBG abschliessend ist (LOCHER, a.a.O., N. 1 zu Art. 29 DBG), allen handelsrechtlichen Rückstellungen, welche nicht unter Art. 29 Abs. 1 lit. a und c DBG subsumiert werden können, die steuerrechtliche Anerkennung; solche Rückstellungen sind nicht geschäftsmässig begründet. Zum andern identifiziert Art. 29 Abs. 1 DBG i.V.m. Art. 29 Abs. 2 DBG (ebenso Art. 63 Abs. 2 DBG) diejenigen handelsrechtlich BGE 147 II 209 S. 215 erfolgswirksamen Buchungen, die - im Unterschied zu den Abschreibungen nach Art. 28 DBG (vgl. dazu REICH/ZÜGER/BETSCHART, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, N. 4 zu Art. 29 DBG) - auch noch nach der Periode steuerlich korrigiert werden können bzw. müssen, in der sie vorgenommen wurden. Ob die Buchungen effektiv steuerlich zu korrigieren sind, bestimmen Art. 29 Abs. 1 lit. a und c i.V.m. Art. 27 Abs. 1 DBG (Urteil 2C_426/2019 vom 12. Juli 2019 E. 2.3.2 m.H.). Für die hier infrage stehenden pauschalen Rückstellungen bedeutet dies, dass der Beschwerdeführer keinen Anspruch darauf hat, dass die Steuerverwaltung in seinem Einzelfall die pauschalen Rückstellungen nicht näher auf ihre geschäftsmässige Begründetheit prüft. Nur wenn die pauschal gebildeten Rückstellungen unter Art. 29 Abs. 1 lit. a und/oder c DBG subsumiert werden können, sind sie gemäss Art. 27 Abs. 1 DBG geschäftsmässig begründet und ist ihre Bildung als steuerwirksamer Aufwand zu anerkennen.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 n. 52 Sont déductibles uniquement les dépenses qui sont justifiées par l'«usage» commercial ou professionnel. La jurisprudenÎ exige que ces dépenses paraissent acceptables du point de vue commercial ; l'appréciation dépend du contexte concret et s'opère selon la norme d'un dirigeant d'entreprise ordinaire (conception commerciale objective).
“1 LIFD dispose en particulier que sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante. Constituent notamment de tels revenus tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale (art. 18 al. 2 LIFD). L’art. 58, qui porte sur la détermination du bénéfice net des personnes morales, s’applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme (al. 3). 7.2 Le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD ainsi qu'aux art. 29 à 37 LIPP (art. 25 LIFD ; art. 28 LIPP). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD ; art. 30 LIPP), en particulier, pour les ICC, les dépenses faites pour l'exploitation d'un commerce, d'une industrie ou d'une entreprise et celles qui sont nécessaires pour l'exercice d'une profession ou d'un métier (art. 30 let. a LIPP) et le loyer des locaux et des immeubles qui sont affectés à l'exercice d'un commerce, d'une industrie, d'une profession ou d'un métier (art. 30 let. b LIPP). Peuvent être déduits du revenu brut en tant que frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel notamment les loyers versés pour l'usage des locaux commerciaux ou professionnels loués par l'indépendant (arrêt du Tribunal fédéral 2C_376/2011 et 2C_377/2011 du 27 avril 2012 consid. 6.4.2 et les références citées). Le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial, ce qui dépend du contexte dans lequel elles sont effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_149/2022 du 13 octobre 2022 consid.”
“Selon l'art. 27 al. 1 LIFD (cf. également les art. 10 LHID et 31 al. 1 LI), les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel. Peuvent ainsi être déduits les frais généraux dont les dépenses sont rendues nécessaires par la marche de l’entreprise ou l’exercice de l’activité indépendante et qui ne trouvent pas leur contrepartie dans un élément de l’actif du bilan, tels que les frais de loyer et les dépenses d'entretien par exemple. Selon la jurisprudence, sont des charges justifiées par l'usage commercial les dépenses qui, du point de vue de l'économie de l'entreprise, sont en relation immédiate et directe (organique) avec le revenu acquis. Tout ce qui, d'un point de vue commercial, peut être considéré de bonne foi comme faisant partie des frais généraux doit être reconnu fiscalement comme justifié par l'usage commercial. Peu importe en revanche que la soci.é ait pu se passer des dépenses en question ou que celles-ci aient été conformes à une gestion rationnelle et orientée vers le profit (cf.”
“Il y a ainsi lieu de retenir, à l’instar de ce qui a été considéré dans l’ATA/762/2023, que déposée dans le délai de 90 jours à compter du jour de la connaissance des faits, la demande de révision du 30 mars 2021 a été formée en temps utile. Le grief sera donc écarté. 5. L’AFC-GE critique la déductibilité de la créance compensatrice. 5.1 Selon l'art. 16 al. 1 LIFD, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. Cette disposition exprime la théorie de l'accroissement du patrimoine, respectivement du principe de l'imposition du revenu global net, selon lesquels tous les montants qui accroissent le patrimoine d'une personne sont inclus dans son revenu imposable, à moins d'être expressément exonérés (ATF 146 II 6 consid. 4.1 ; 143 II 402 consid. 5.1). L’art. 17 LIPP a un contenu similaire à l'art. 16 LIFD et conforme à l'art. 7 al. 1 LHID. 5.2 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD, art. 30 LIPP). Depuis le 1er janvier 2022, les sanctions visant à réduire le bénéfice, dans la mesure où elles n’ont pas de caractère pénal, font notamment partie de ces frais (at. 27 al. 2 let. f, introduit par le ch. I 1 de la LF du 19 juin 2020 sur le traitement fiscal des sanctions financières, en vigueur depuis le 1er janvier 2022 - RO 2020 5121 ; FF 2016 8253). Ne sont pas déductibles les amendes et les peines pécuniaires (art. 29 al. 3 let. c LIFD). Le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important. L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère professionnellement usuel de la dépense. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial, ce qui dépend du contexte dans lequel elles sont effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_149/2022 du 13 octobre 2022 consid. 5.1). Seuls les frais justifiés par l’usage commercial ou professionnel sont déductibles du revenu brut.”
“Sous réserve d’une erreur manifeste, le contribuable peut uniquement demander que la taxation soit reprise en sa faveur sur les points qui, précisément font l’objet du rappel d’impôt (arrêt du Tribunal fédéral 2C_14/2021 précité consid. 5.1 et les références citées). b. Chaque associé d’une SNC ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de la société (art. 10 LIFD ; art. 9 aLIPP-I). Sont ainsi imposables tous les revenus provenant de l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l’exercice d’une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 LIFD ; art. 3 al. 1 1ère phr. aLIPP-IV). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel. En font notamment partie les dépenses faites pour l’exploitation d’un commerce, d’une industrie ou d’une entreprise et celles qui sont nécessaires pour l’exercice d’une profession ou d’un métier (art. 27 al. 1 LIFD ; art. 3 al. 3 aLIPP-V). Sont justifiées par l’usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial. La justification commerciale d’une dépense dépend de son contexte, sa nécessité effective pour l’entreprise n’étant pas déterminante. Il suffit qu’il existe un rapport de causalité objectif entre la dépense et le but économique de l’entreprise, à savoir lorsque la dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la diligence objective requise par le droit commercial (arrêt du Tribunal fédéral 2C_937/2019 du 8 juin 2020 consid. 6.2). Selon le principe de l’autorité du bilan commercial (ou de déterminance ; « Massgeblichkeitsprinzip »), le bilan commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes établis conformément aux règles du droit commercial lient les autorités fiscales, à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices spécifiques. L’autorité fiscale peut ainsi s’écarter du bilan remis par le contribuable lorsque des dispositions impératives du droit commercial sont violées ou que des normes fiscales correctrices l’exigent (ATF 141 II 83 consid.”
En cas d'activité indépendante, les comptes annuels établis selon le droit commercial (bilan et compte de résultat) constituent en règle générale la base pour le calcul du bénéfiÎ imposable et pour la détermination du capital propre imposable. Les postes correctement présentés conformément au droit commercial sont, en principe, déterminants pour l'appréciation fiscale (principe de primauté des comptes commerciaux), les dettes commerciales venant réduire le capital propre imposable (art. 27 al. 2 LIFD en liaison avì les dispositions pertinentes en matière de comptabilité).
“Die in den Bilanzen 2014 bis 2016 (jeweils per 30. Juni) ausgewiesenen Hypothekarschulden lagen (aus nicht bekannten Gründen) um jeweils CHF 15'000.-- unter dem Betrag gemäss Bankabrechnung (Beispiel: Bilanz per 30.6.2015: CHF 275'000.-- [pag. 41] anstatt CHF 290'000.-- [pag. 171]). In den Bilanzen 2017 und 2018 wurden die korrekten Beträge von CHF 270'000.-- bzw. CHF 260'000.-- berücksichtigt. Zusätzlich ist in den Steuererklärungen 2014 bis 2018 auf Formular 4 sowohl bei der Hypothek 1 als auch bei der (privaten) Hypothek 2 jeweils die Schuld per 31. Dezember deklariert worden. Gemäss Art. 38 Abs. 1 Bst. a StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. a DBG können private Schuldzinsen von den Einkünften abgezogen werden. In Bezug auf die Vermögenssteuer sieht Art. 62 StG vor, dass die nachgewiesenen Schulden vom rohen Vermögen abgezogen werden. Geschäftliche Schuldzinsen und Schulden reduzieren hingegen das Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit und das steuerbare Eigenkapital (Art. 32 Abs. 2 Bst. d StG; Art. 27 Abs. 2 DBG). Wenn eine selbstständig erwerbstätige Person – wie im vorliegenden Fall – eine ordnungsgemässe Buchhaltung führt, gelten für die Bemessung der Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit die Bestimmungen für juristische Personen sinngemäss (Art. 21 Abs. 5 Satz 2 StG, Art. 18 Abs. 3 DBG). Diesbezüglich sehen Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG bzw. Art. 58 Abs. 1 Bst. a DBG namentlich vor, dass der Saldo der Erfolgsrechnung den Ausgangspunkt für die Ermittlung des steuerbaren Reingewinns darstellt. Mit diesem gesetzlichen Verweis auf die kaufmännische Jahresrechnung wird das sogenannte Massgeblichkeitsprinzip begründet, das besagt, dass die handelsrechtlichen Bilanz- und Bewertungsgrundsätze grundsätzlich auch für das Steuerrecht verbindlich sind. Die in Übereinstimmung mit den handelsrechtlichen Vorschriften erstellte Jahresrechnung, bestehend aus Bilanz und Erfolgsrechnung, bildet Ausgangspunkt und Grundlage der steuerlichen Gewinnermittlung (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 2 zu Art.”
LIFD art. 27 n. 50 La déductibilité s'apprécie en ce que le contribuable établisse que les dépenses sont justifiées par l'activité commerciale ou professionnelle. Sont déductibles uniquement les dépenses qui correspondent à l'usage habituel en matière professionnelle ou commerciale ou qui apparaissent comme nécessaires au regard de l'activité exercée. La charge de la preuve de la nécessité et de la justification des dépenses incombe au contribuable.
“La personne qui exerce une activité lucrative indépendante ne peut dès lors se contenter d'alléguer avoir encouru des frais, mais doit l'établir (arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2015 du 23 octobre 2015 consid. 7.1). 3.8 La chambre administrative et les autorités fiscales sont soumises au secret fiscal en vertu des art. 110 LIFD, 39 LHID et 11 LPFisc. Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une disposition légale fédérale ou cantonale le prévoit expressément (art. 110 al. 2 LIFD ; art. 39 al. 1 LHID ; art. 12 al. 6 LPFisc). Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 1 LPFisc). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (art. 114 al. 2 LIFD, art. 41 al. 1 LHID, art. 17 al. 2 LPFisc). 4. 4.1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD, art. 3 al. 3 aLIPP-V, art. 30 LIPP). Font notamment partie de ces frais les amortissements et les provisions (art. 27 al. 2 let. a LIFD, art. 3 al. 3 let. d et e aLIPP-V, art. 30 let. d et e LIPP). Le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important. L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère professionnellement usuel de la dépense. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial, ce qui dépend du contexte dans lequel elles sont effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_149/2022 du 13 octobre 2022 consid. 5.1). 4.2 Seuls les frais justifiés par l’usage commercial ou professionnel sont déductibles du revenu brut. Si l’énumération de ceux-ci n’est qu’exemplative aux art. 27 al. 2 à 31 LIFD, leur déductibilité est conditionnée par la preuve de leur nécessité au regard de l’activité poursuivie. Cette preuve incombe au contribuable, puisqu’elle tend à la diminution de la charge fiscale.”
“a et b de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14). 10. Aux termes des art. 18 al. 1 LIFD et 19 al. 1 de la loi sur l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, et de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante. La détermination du bénéfice net imposable pour les contribuables tenant une comptabilité en bonne et due forme s'effectue selon les règles applicables aux personnes morales (art. 19 al. 4 LIPP et 18 al. 3 LIFD). 11. Sont déduits desdits revenus les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel, dont notamment les dépenses faites pour l'exploitation d'un commerce, d'une industrie ou d'une entreprise et celles qui sont nécessaires pour l'exercice d'une profession ou d'un métier (art. 27 al. 1 LIFD et 30 let. a LIPP). Dans le cadre d’application de ces disposions légales, seules sont admises les déductions correspondant aux dépenses dont l’existence et la justification commerciale sont dûment prouvées par le contribuable, l'obligation de ne garder les pièces comptables que pendant dix ne jouant pas de rôle à cet égard, ce d’autant moins si ce délai n’est pas encore échu à la date de l'avis d'ouverture de la procédure de rappel d'impôt. Une telle application de ces dispositions ne viole pas le principe de l’imposition selon la capacité économique (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_15/2021 du 27 mai 2021 consid. 5.2 s. et les arrêts cités). La déductibilité des frais susmentionnés est donc conditionnée par la preuve de leur nécessité au regard de l'activité poursuivie. A cet égard, le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important, renforcé par le fait qu'elle ne supporte pas le fardeau de la preuve du refus de déduction.”
La disposition n'autorise la déduction que des frais motivés par une activité commerciale ou professionnelle; ce régime est conforme à l'art. 7 al. 1 en liaison avì l'art. 10 al. 1 LHID et aux dispositions cantonales correspondantes (voir p. ex. StG/SH art. 19 al. 1 en liaison avì art. 29 al. 1–2).
“Gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG (SR 642.11) sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar, wobei gemäss Art. 27 Abs. 1 DBG die geschäfts- und berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden (inhaltsgleich Art. 7 Abs. 1 i.V.m. Art. 10 Abs. 1 StHG [SR 642.14] sowie die dem Steuerharmonisierungsgesetz entsprechenden Art. 19 Abs. 1 i.V.m. Art. 29 Abs. 1 und 2 des Gesetzes vom 20. März 2000 über die direkten Steuern des Kantons Schaffhausen [StG/SH; SHR 641.100]).”
“Gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG (SR 642.11) sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar, wobei gemäss Art. 27 Abs. 1 DBG die geschäfts- und berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden (inhaltsgleich Art. 7 Abs. 1 i.V.m. Art. 10 Abs. 1 StHG [SR 642.14] sowie die dem Steuerharmonisierungsgesetz entsprechenden Art. 19 Abs. 1 i.V.m. Art. 29 Abs. 1 und 2 des Gesetzes vom 20. März 2000 über die direkten Steuern des Kantons Schaffhausen [StG/SH; SHR 641.100]).”
RéférenÎ : LIFD art. 27 n. 48 Pour les dépréciations sur des créances comptabilisées en tant qu'actif commercial, la question de la déductibilité doit être appréciée en se fondant sur la cause initialement liée à l'activité commerciale. Des circonstances telles que le décès du débiteur peuvent, à cet égard, constituer une preuve de l'irrecouvrabilité de la créanÎ.
“Vorliegend ist umstritten, ob der Beschwerdeführer das seinem Vater aus Betriebsmitteln seiner Einzelunternehmung gewährte und dort als Geschäftsvermögen bilanzierte Darlehen im Einklang mit Art. 27 Abs. 2 lit. a DBG i.V.m. Art. 28 DBG als geschäftsmässig begründet abschreiben durfte, nachdem es es sich aufgrund des Hinschieds des Vaters als nicht mehr einbringlich erwies.”
“Vorliegend ist umstritten, ob der Beschwerdeführer das seinem Vater aus Betriebsmitteln seiner Einzelunternehmung gewährte und dort als Geschäftsvermögen bilanzierte Darlehen im Einklang mit Art. 27 Abs. 2 lit. a DBG i.V.m. Art. 28 DBG als geschäftsmässig begründet abschreiben durfte, nachdem es es sich aufgrund des Hinschieds des Vaters als nicht mehr einbringlich erwies.”
LIFD art. 27 n. 47 En l'absenÎ d'indices suffisants quant à l'exerciÎ d'une activité indépendante concrète, les frais ou pertes invoqués peuvent, selon la théorie normative, être qualifiés de frais de subsistanÎ non déductibles. La personne assujettie à l'impôt porte la charge de la preuve de l'existenÎ de l'activité indépendante.
“Würde es nämlich bereits an genügenden Hinweisen auf die Ausübung einer konkreten, möglicherweise gewinnstrebigen Tätigkeit fehlen, wäre - anders als in anders gelagerten Konstellationen, bei welchen eine konkrete Tätigkeit in Frage steht (vgl. Urteil 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.5) - für die Verneinung einer selbständigen Erwerbstätigkeit namentlich nicht ausschlaggebend, ob die geltend gemachte Tätigkeit überwiegend von rein persönlichen Neigungen oder ausserbetrieblichen Motiven beherrscht wird. Auch liesse sich unter diesen Umständen - entgegen der Beschwerde - aus der Rechtsprechung, wonach im Einzelfall eine selbständige Erwerbstätigkeit auch dann vorliegen kann, wenn der Betreffende nicht nach aussen sichtbar am Wirtschaftsverkehr teilnimmt bzw. kein selbständiger Marktauftritt vorliegt und kein Unternehmen, Gewerbe oder Geschäft betrieben wird (vgl. Urteil 2C_271/2009 vom 17. September 2009 E. 2.2 mit Hinweisen), von vornherein nichts zugunsten der Beschwerdeführer ableiten. Gegebenenfalls hätte die Vorinstanz die geltend gemachten Kosten infolge Beweislosigkeit der selbständigen Erwerbstätigkeit entsprechend der Normentheorie in bundesrechtskonformer Weise statt als gemäss Art. 27 Abs. 1 und Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG abziehbare geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten aus selbständiger Erwerbstätigkeit bzw. eingetretene und verbuchte Verlusten auf Geschäftsvermögen als nicht abziehbare Lebenshaltungskosten im Sinne von Art. 34 lit. a DBG qualifiziert.”
“Der Abzug der fälligen, aber nicht bezahlten Schuldzinsen kann verweigert werden, wenn begründete Zweifel an der künftigen Zahlung bestehen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter a.a.O., N 111 f. zu Art. 41 DBG). In den Steuererklärungen 2007 bis 2010 deklarierte der Beschwerdeführer ein Darlehen der O.__ AG von CHF 1'750'000 als Schuld und Schuldzinsen von jeweils CHF 131'250; nach Übertragung des Darlehens auf Z.__ (Darlehensgeber) deklarierte er in der Steuererklärung 2011 ein Darlehen der Z.__ von CHF 1'750'000. Die Frage, ob die Schuldzinsen auf dem Darlehen von CHF 1‘750‘000 in Anwendung von Art. 45 Abs. 1 lit. a StG und Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG zum Abzug zuzulassen sind, beantwortet sich nach Massgabe der im Steuerrecht geltenden Beweislastverteilung. Nach dieser trägt die Steuerbehörde die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerschuld begründen oder mehren, die steuerpflichtige Person für Tatsachen, welche die Steuerschuld aufheben oder mindern (Zigerlig/Oertli/Hofmann, a.a.O., VI. Rz. 15, VII. Rz. 23). Gegenstand von Art. 45 Abs. 1 lit. a StG und Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG bilden lediglich private Schuldzinsen. Für geschäftliche Schuldzinsen kommt Art. 27 Abs. 2 lit. d DBG bzw. Art. 40 Abs. 2 lit. e StG zur Anwendung. Die Frage, ob geschäftliche oder private Schuldzinsen vorliegen, ist danach zu beurteilen, ob die Schulden, für welche die Zinsen bezahlt wurden, im geschäftlichen oder im privaten Interesse begründet wurden bzw. wofür die Mittel verwendet wurden (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Rz. 9 zu Art. 33 DBG). Beweisbelastet für den Umstand, dass und in welcher Höhe Schuldzinsen angefallen sind, ist konkret der Beschwerdeführer.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 n. 46 Lorsqu'une activité lucrative indépendante est exercée sous la forme d'une société de personnes, pour la société la distinction entre fortune privée et fortune professionnelle disparaît : la fortune de la société doit être qualifiée de fortune professionnelle. Les éléments de fortune privés des associés ne doivent pas être inscrits dans le bilan de la société.
“La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l’exercice de l’activité lucrative indépendante ; il en va de même pour les participations d’au moins 20% au capital‑actions ou au capital social d’une société de capitaux ou d’une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L’art. 18b LIFD est réservé (art. 18 al. 2 LIFD ; art. 19 al. 2 et 3 LIPP). Le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD ainsi qu'aux art. 29 à 37 LIPP (art. 25 LIFD ; art. 28 LIPP). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD ; art. 30 LIPP). 5.2 Les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu’elles aient été comptabilisées, font notamment partie de ces frais (art. 27 al. 2 LIFD). Les pertes subies durant les trois périodes de calcul précédentes peuvent être déduites du revenu moyen de la période de calcul (art. 43 aLIFD), à condition qu’elles n’aient pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des années précédentes (art. 31 al. 1 LIFD, dans sa teneur avant le 1er janvier 2014). Font notamment partie des frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel les pertes de sept exercices au plus précédant la période fiscale, pour la part qui n'a pas pu être déduite dans la taxation de l'impôt d'années antérieures (art. 30 let. f LIPP ). 5.3 Lorsque l’activité indépendante est exercée sous la forme d’une société de personnes, la distinction entre fortune privée et fortune commerciale n’a plus lieu d’être pour la société puisque la fortune d’une société, de personnes comme de capitaux, est toujours commerciale. Une société de personnes n’est par ailleurs pas autorisée à porter dans son bilan la fortune privée de ses associés. La difficulté ne disparaît pas pour autant.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 n. 45 Lors de l'application de l'art. 27 LIFD, il convient de tenir compte de la large marge d'appréciation laissée au législateur ; les tribunaux ne doivent pas, de manière inappropriée, remplacer la réglementation adoptée par le législateur par leurs propres règles.
“Or, l'interprétation de la Constitution se doit d'aménager ces principes en créant entre eux une concordance pratique (sur cette notion cf. ATF 139 I 16 consid. 4.2.2 p. 24 s.) et éviter de n'examiner le respect d'un principe constitutionnel qu'isolément sans prendre en considération la pluralité des principes exprimés par la Constitution, qui ne valent jamais sans exception et entrent parfois en contradiction les uns avec les autres : du point de vue démocratique, c'est au législateur fiscal (art. 127 al. 1 Cst.) qu'il appartient d'organiser le système fiscal, d'arbitrer les conflits de valeurs et de concrétiser les principes d'imposition de façon à conférer précision, prévisibilité et sécurité à la réglementation fiscale. Il dispose à cet égard d'un pouvoir d'appréciation étendu (cf. sur ces questions cf. ATF 140 II 157 consid. 7 p. 160 ss), dont il a fait usage en édictant les art. 27 ss LIFD et en précisant à quelles conditions les frais d'acquisition peuvent être déduits du revenu de l'activité lucrative indépendante. Il n'y a par conséquent pas lieu de s'écarter des conditions de l'art. 27 LIFD ni de la jurisprudence rendue en application de cette disposition. Le grief de violation du principe de l'imposition selon la capacité économique est rejeté.”
“Or, l'interprétation de la Constitution se doit d'aménager ces principes en créant entre eux une concordance pratique (sur cette notion cf. ATF 139 I 16 consid. 4.2.2 p. 24 s.) et éviter de n'examiner le respect d'un principe constitutionnel qu'isolément sans prendre en considération la pluralité des principes exprimés par la Constitution, qui ne valent jamais sans exception et entrent parfois en contradiction les uns avec les autres : du point de vue démocratique, c'est au législateur fiscal (art. 127 al. 1 Cst.) qu'il appartient d'organiser le système fiscal, d'arbitrer les conflits de valeurs et de concrétiser les principes d'imposition de façon à conférer précision, prévisibilité et sécurité à la réglementation fiscale. Il dispose à cet égard d'un pouvoir d'appréciation étendu (cf. sur ces questions cf. ATF 140 II 157 consid. 7 p. 160 ss), dont il a fait usage en édictant les art. 27 ss LIFD et en précisant à quelles conditions les frais d'acquisition peuvent être déduits du revenu de l'activité lucrative indépendante. Il n'y a par conséquent pas lieu de s'écarter des conditions de l'art. 27 LIFD ni de la jurisprudence rendue en application de cette disposition. Le grief de violation du principe de l'imposition selon la capacité économique est rejeté.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 ch. 44 Pour les transactions intragroupe, il convient de respecter le principe de pleine concurrenÎ (dealing at arm’s length) ; les prestations entre personnes liées ne peuvent être prises en compte fiscalement que dans les conditions qui prévalent entre parties indépendantes. De plus, les déductions visées à l'art. 27 sont soumises au principe de périodicité : les charges doivent être économiquement justifiées et rattachées à la périoÞ d'imposition au cours de laquelle les faits générateurs sont intervenus.
“En d'autres termes, la société qui passe des actes juridiques avec ses actionnaires ou toute personne la ou les touchant de près doit le faire dans les mêmes conditions que celles auxquelles elle aurait accepté de traiter avec des tiers dans les mêmes circonstances, faute de quoi l'opération est contraire au principe du « dealing at arm's length » et ne s'explique que par les relations privilégiées entre les parties (arrêts du Tribunal fédéral 2C_985/2012 et 2C_986/2012 précité consid. 2.3 ; 2C_291/2013 du 26 novembre 2013 consid. 4). Cela vaut tant pour le choix des formes juridiques que pour la fixation des montants (ATF 119 Ib 116 consid. 2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2A.355/2004 du 20 juin 2005 consid. 2.2). 8.4 Les déductions prévues par l'art. 27 LIFD sont soumises au principe de périodicité et ne sont admises que lorsqu'elles trouvent leur cause dans des événements ayant lieu durant la période de calcul (ATF 137 II 353 consid. 6.1 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_627/2014 et 2C_628/2014 du 8 janvier 2015 consid. 6.1. et les arrêts cités). Dans la mesure où les principes applicables aux déductions prévues par l'art. 27 LIFD sont les mêmes que ceux prévalant pour les déductions prévues par l'art. 59 LIFD (Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5e éd., 2021, § 17 p. 266), celles-ci doivent également être soumises au principe de périodicité. 8.5 En l'espèce, le 20 novembre 2006, soit avant la création de la recourante, la holding faitière du groupe a conclu avec B______ une convention de consultant par laquelle ce dernier a accepté d'assister, moyennant rémunération, le groupe dans la représentation et promotion de la marque G______, étant précisé que cette activité serait couverte par un contrat de consultant avec E______ LTD. Le 5 novembre 2012, B______ et la recourante ont également conclu une convention de « consultant », par laquelle l'intéressé acceptait, moyennant rémunération, d'assister le groupe en tant que consultant pour la représentation et la promotion de la marque G______ et du groupe. Dans ses déclarations fiscales, la recourante a déduit de son bénéfice, pour l'année fiscale 2010, un montant de CHF 1'250'000.”
“Pour les personnes physiques, les principes de périodicité et d'étanchéité des périodes découlent des art. 40 et 41 LIFD. Ces règles impliquent que tous les revenus effectivement réalisés, ainsi que tous les frais engagés durant la période fiscale en cause sont déterminants pour la taxation de cette période (arrêt TF 2C_87/2015 et 2C_88/2015 du 23 octobre 2015 consid. 8.1.2 et les références citées). Le Tribunal fédéral a ainsi jugé par exemple que les frais prévus à l'art. 27 LIFD n'étaient déductibles d'une période fiscale que lorsqu'ils trouvaient leur cause dans des événements ayant eu lieu durant cette période (arrêt 2C_835/2012 du 1er avril 2013 consid. 7.1, in RDAF 2013 II, p. 399) ou aussi que la valeur vénale d'un bien immobilier devait être établie en fonction d'exercices fiscaux déterminés (arrêt TF 2A.523/2002 du 31 mars 2003). Les règles matérielles comptables consacrent également le principe de la périodicité en exigeant que la totalité du bénéfice et des frais tombant dans une période donnée soient attribués à cette période (ATF 137 II 357 consid. 6.4.4; arrêt TF 2C_907/2012 du 22 mai 2013 consid. 5.2.2 et les références citées, in RDAF 2013 II, p. 505 ; arrêt FI.2015.0143 du 14 juillet 2016 consid. 4a/aa). Le fait que les dépenses et frais doivent être en relation de causalité ou de finalité avec l'acquisition du revenu implique aussi l'exigence d'une connexité temporelle (ATF 142 II 293 consid. 3.5, traduit in : RDAF 2017 II 417). S’agissant en particulier de frais revendiqués en déduction du revenu d’une activité lucrative dépendante, le Tribunal fédéral a retenu que les dépenses ne peuvent être qualifiées de frais d'acquisition du revenu que si elles interviennent en même temps que l'exercice de l'activité procurant ce revenu.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 n. 43 Pour les véhicules à usage mixte, l'affectation à l'actif professionnel n'est pas déterminée uniquement par le nombre de kilomètres parcourus à titre professionnel ; c'est la fonction technique et économique du véhicule au sein de l'entreprise qui est décisive.
“En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise (supra consid. 3.2), une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense ne soit toutefois indispensable (supra consid. 3.1). Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD - et donc en l'espèce la répartition entre les kilomètres effectués à titre commercial ou à titre privé (cf. par exemple arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2) - pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD. Dès lors, si le trajet entre le domicile de l'intéressé et le lieu d'exploitation principal de la raison individuelle peut être admis en déduction des revenus sur le fondement de l'art. 27 al. 1 LIFD (cf. arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 6.2 et 6.3), cet usage justifié par l'usage commercial ne constitue en principe pas un élément à prendre en compte pour résoudre la question du rattachement d'un bien à utilisation mixte à la fortune commerciale. En effet, ce qui est déterminant dans ce cadre, ce n'est pas seulement l'utilisation d'un véhicule motorisé dans sa fonction économique, mais également sa fonction technique du point de vue de l'exploitation de la raison individuelle et de la nature de l'activité déployée par celle-ci (dans ce sens, MARTIN ARNOLD, Geschäfts- und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in Archives 75 p. 277 et ss).”
“En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise (supra consid. 3.2), une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense ne soit toutefois indispensable (supra consid. 3.1). Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD - et donc en l'espèce la répartition entre les kilomètres effectués à titre commercial ou à titre privé (cf. par exemple arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2) - pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD. Dès lors, si le trajet entre le domicile de l'intéressé et le lieu d'exploitation principal de la raison individuelle peut être admis en déduction des revenus sur le fondement de l'art. 27 al. 1 LIFD (cf. arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 6.2 et 6.3), cet usage justifié par l'usage commercial ne constitue en principe pas un élément à prendre en compte pour résoudre la question du rattachement d'un bien à utilisation mixte à la fortune commerciale. En effet, ce qui est déterminant dans ce cadre, ce n'est pas seulement l'utilisation d'un véhicule motorisé dans sa fonction économique, mais également sa fonction technique du point de vue de l'exploitation de la raison individuelle et de la nature de l'activité déployée par celle-ci (dans ce sens, MARTIN ARNOLD, Geschäfts- und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in Archives 75 p. 277 et ss).”
LIFD art. 27 n. 42 En cas de paiements ou de commissions exceptionnellement élevés ou inhabituels dont la déductibilité paraît douteuse, le contribuable doit en informer clairement l'autorité fiscale; ceci vaut également lorsque les pièces justificatives correspondantes sont annexées à la déclaration d'impôt.
“En l'occurrence, il ressort de l'arrêt attaqué que, dans sa déclaration d'impôts 2012, le recourant a annoncé un revenu imposable de 1'538'100 fr. seulement, alors même qu'il a été établi qu'il avait réalisé cet année-là un bénéfice brut de 6'552'204 fr. 05 en lien avec l'opération immobilière de la Route B.________. Le fait est qu'il a notamment décidé de retrancher de ses revenus la somme de 3'325'000 fr. versée à C.________, sans toutefois l'indiquer directement dans sa déclaration fiscale. Ce n'est qu'en annexe de sa déclaration qu'il a joint un document intitulé " Décompte Route B.________ 2012" aboutissant à un " résultat " de 1'531'948 fr. 20, après déduction de certains " frais " incluant le paiement précité. Or, comme on l'a vu, ce paiement de 3'325'000 fr. n'équivaut manifestement pas au versement d'une part de bénéfice entre associés au sens de l'art. 10 al. 1 LIFD (cf. supra consid. 4). Il ne constitue pas non plus une dépense déductible fiscalement au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD (cf. supra consid. 5). Le recourant a donc fourni des renseignements inexacts à l'autorité de taxation en ne faisant pas figurer le montant en cause parmi ses revenus, ce qui aurait évidemment pu conduire à une taxation incomplète. Il importe en l'occurrence peu que l'intéressé n'ait pas caché l'existence d'un tel paiement dans les pièces accompagnant sa déclaration et, plus particulièrement, dans le document " Décompte Route B.________ 2012". Il lui incombait à tout le moins de signaler clairement à l'autorité fiscale les doutes qu'il devait nécessairement et sérieusement éprouver quant à la déductibilité de cette "commission" peu ordinaire d'un montant extrêmement important, sachant que celle-ci représentait plus de la moitié du bénéfice brut lié à l'opération immobilière de la Route B.________ et que son paiement était intervenu, d'après l'arrêt attaqué, sans contrepartie, ce quelques mois seulement avant que le compagnon de la bénéficiaire n'opère lui-même un versement de 1'000'000 fr.”
“En l'occurrence, il ressort de l'arrêt attaqué que, dans sa déclaration d'impôts 2012, le recourant a annoncé un revenu imposable de 1'538'100 fr. seulement, alors même qu'il a été établi qu'il avait réalisé cet année-là un bénéfice brut de 6'552'204 fr. 05 en lien avec l'opération immobilière de la Route B.________. Le fait est qu'il a notamment décidé de retrancher de ses revenus la somme de 3'325'000 fr. versée à C.________, sans toutefois l'indiquer directement dans sa déclaration fiscale. Ce n'est qu'en annexe de sa déclaration qu'il a joint un document intitulé " Décompte Route B.________ 2012" aboutissant à un " résultat " de 1'531'948 fr. 20, après déduction de certains " frais " incluant le paiement précité. Or, comme on l'a vu, ce paiement de 3'325'000 fr. n'équivaut manifestement pas au versement d'une part de bénéfice entre associés au sens de l'art. 10 al. 1 LIFD (cf. supra consid. 4). Il ne constitue pas non plus une dépense déductible fiscalement au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD (cf. supra consid. 5). Le recourant a donc fourni des renseignements inexacts à l'autorité de taxation en ne faisant pas figurer le montant en cause parmi ses revenus, ce qui aurait évidemment pu conduire à une taxation incomplète. Il importe en l'occurrence peu que l'intéressé n'ait pas caché l'existence d'un tel paiement dans les pièces accompagnant sa déclaration et, plus particulièrement, dans le document " Décompte Route B.________ 2012". Il lui incombait à tout le moins de signaler clairement à l'autorité fiscale les doutes qu'il devait nécessairement et sérieusement éprouver quant à la déductibilité de cette "commission" peu ordinaire d'un montant extrêmement important, sachant que celle-ci représentait plus de la moitié du bénéfice brut lié à l'opération immobilière de la Route B.________ et que son paiement était intervenu, d'après l'arrêt attaqué, sans contrepartie, ce quelques mois seulement avant que le compagnon de la bénéficiaire n'opère lui-même un versement de 1'000'000 fr.”
Ne sont déductibles que les frais engagés à titre commercial ou professionnel ; il est nécessaire qu'il existe un lien direct, matériel ou causal, avì l'activité indépendante ou l'entreprise et avì le but poursuivi de réalisation d'un gain. La détermination de la déductibilité s'effectue après appréciation des circonstances propres à chaque cas d'espèÎ.
“Der Einkommenssteuer unterliegen alle Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 21 Abs. 1 StG; Art. 18 Abs. 1 DBG). Von ihnen können die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden (Art. 30 Abs. 1 i.V.m. Art. 32 Abs. 1 StG; Art. 25 i.V.m. Art. 27 Abs. 1 DBG). Der Begriff des geschäftsmässig begründeten bzw. nicht begründeten Aufwands wird im Gesetz durch eine beispielhafte Aufzählung näher umschreiben, aber nicht abschliessend definiert, weshalb im Einzelfall unter Würdigung aller Umstände bestimmt werden muss, ob ein steuerlich abzugsfähiger Aufwand vorliegt. Für steuerpflichtige Personen, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt Art. 85 StG bzw. Art. 58 DBG betreffend die Ermittlung des Reingewinns von juristischen Personen sinngemäss (Art. 21 Abs. 5 Satz 2 StG; Art. 18 Abs. 3 DBG). Wie bei der Gewinnsteuer juristischer Personen beurteilt sich die geschäftsmässige Begründetheit einer Aufwendung anhand des (unternehmerischen) Zwecks der selbständigen Erwerbstätigkeit. Besteht kein objektiver Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit bzw. dem Betrieb und dem damit verfolgten Zweck der Gewinnerzielung, handelt es sich auch nicht um geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten (vgl. BGE 143 II 8 E. 3, 135 II 86 E. 3.1; auch etwa BGer 2C_153/2021 vom 25.”
“Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten (sog. Gewinnungskosten) abgezogen (Art. 40 Abs. 1 StG, Art. 27 Abs. 1 DBG). In Art. 40 Abs. 2 StG und Art. 27 Abs. 2 DBG werden beispielhaft einige typische Abzugs- bzw. Kostenpositionen aufgezählt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 27 N 3). Nicht abziehbar sind hingegen gemäss Art. 47 Abs. 1 lit. a StG und Art. 34 lit. a DBG die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand. Unter Gewinnungskosten sind Aufwendungen zu verstehen, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2A.252/2002 vom 4. November 2002 E. 2.1). Ob der Aufwand zweckmässig bzw. vermeidbar gewesen wäre, spielt keine Rolle. Es ist nicht Aufgabe der Steuerbehörden, die Angemessenheit einer geschäftlichen Aufwendung zu überprüfen. Die geschäftsmässige Begründetheit ist vielmehr solange zu bejahen, als ein sachlicher Zusammenhang zwischen Ausgabe und Geschäftsbetrieb besteht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”
Citation : LIFD art. 27 n. 40 Ne sont déductibles que les pertes présentant un caractère commercial ou professionnel, c'est‑à‑dire celles qui sont liées à une activité lucrative indépendante ou à un élément du patrimoine tenu comme actif commercial. Les pertes relatives au patrimoine privé ne sont pas déductibles. En outre, la déduction suppose que la perte soit effectivement inscrite comme telle dans la comptabilité de l'assujetti.
“Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Abzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste beim Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteil 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1 m.w.H.).”
“Gemäss Art. 25 DBG werden zur Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den Art. 26–33a DBG abgezogen. Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen (Art. 27 Abs. 1 DBG). Dazu gehören insbesondere auch die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen (Art. 27 Abs. 2 Bst. b DBG). Dies setzt voraus, dass einerseits der Vermögensbestandteil, der vom Verlust betroffen wurde, in den Büchern des Steuerpflichtigen als Geschäftsvermögen ausgewiesen ist, und dass andererseits der Verlust als solcher verbucht ist (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 7. Auflage 2016, S. 316 mit Hinweis auf Urteil BGer 2C_549 und 550/2012 vom 16. Mai 2013 E. 3). Um abzugsfähig zu sein, müssen Betriebsverluste in Zusammenhang mit dem kommerziellen Betrieb stehen, dem Periodizitätsprinzip entsprechen und ordnungsgemäss verbucht worden sein (Oberson, Les pertes commerciales fiscalement déductibles, in Archiv 48 S. 97 ff., 108).”
En cas de doute quant à la déductibilité ou en cas de soupçon d'activité d'agrément ou de mécénat, l'autorité fiscale doit procéder à un examen approfondi, économique et au cas par cas. Ce n'est que si cet examen établit qu'il y a effectivement une activité lucrative indépendante exercée de manière commerciale que les dépenses en cause sont considérées comme professionnelles et sont déductibles en vertu de l'art. 27 al. 1 LIFD ; dans le cas contraire, il s'agit de dépenses privées non déductibles.
“Im Einzelfall sind die Art der Tätigkeit und die konkreten Verhältnisse (wie beispielsweise die Gegebenheiten am Markt) entscheidend (BGE 143 V 177 E. 4.2.4). Da es sich bei der selbständigen Erwerbstätigkeit aber um ein Dauerverhältnis handelt, ist es der Veranlagungsbehörde unbenommen, die tatsächlichen und die rechtlichen Gegebenheiten in jeder Veranlagungsperiode neu zu beurteilen (BGE 140 I 114 E. 2.4.3). Der Schluss der Veranlagungsbehörde auf Liebhaberei, Mäzenatentum oder Betätigung eines Hobbys erfordert eine vertiefte betriebswirtschaftliche Analyse im individuell-konkreten Fall (Urteil BGer 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.3). Nur wenn die behördliche Prüfung anhand der dargelegten Kriterien aufzeigt, dass das Verhalten überwiegend von «rein persönlichen Neigungen» oder ausserbetrieblichen Motiven beherrscht wird (vgl. Urteil BGer 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.2 mit Hinweisen), fehlt die selbständige Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 18 Abs. 1 DBG. Diesfalls handelt es sich beim angeblich geschäftsmässig begründeten Aufwand (Art. 27 Abs. 1 DBG) in Wahrheit um privaten Aufwand. Solcher ist nicht abzugsfähig (Urteil BGer 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.5).”
“Im Einzelfall sind die Art der Tätigkeit und die konkreten Verhältnisse (wie beispielsweise die Gegebenheiten am Markt) entscheidend (BGE 143 V 177 E. 4.2.4). Da es sich bei der selbständigen Erwerbstätigkeit aber um ein Dauerverhältnis handelt, ist es der Veranlagungsbehörde unbenommen, die tatsächlichen und die rechtlichen Gegebenheiten in jeder Veranlagungsperiode neu zu beurteilen (BGE 140 I 114 E. 2.4.3). Der Schluss der Veranlagungsbehörde auf Liebhaberei, Mäzenatentum oder Betätigung eines Hobbys erfordert eine vertiefte betriebswirtschaftliche Analyse im individuell-konkreten Fall (Urteil BGer 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.3). Nur wenn die behördliche Prüfung anhand der dargelegten Kriterien aufzeigt, dass das Verhalten überwiegend von "rein persönlichen Neigungen" oder ausserbetrieblichen Motiven beherrscht wird (vgl. Urteil BGer 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.2 mit Hinweisen), fehlt die selbständige Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 18 Abs. 1 DBG. Diesfalls handelt es sich beim angeblich geschäftsmässig begründeten Aufwand (Art. 27 Abs. 1 DBG) in Wahrheit um privaten Aufwand. Solcher ist nicht abzugsfähig (Urteil BGer 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.5).”
Selon la jurisprudenÎ, les dépenses visant à empêcher une diminution du patrimoine générateur de revenus — par exemple la réduction de pensions alimentaires déductibles — peuvent, dans certains cas, être prises en compte comme des frais justifiés par une activité commerciale ou professionnelle au sens de l'art. 27 LIFD. La déductibilité doit être appréciée au regard des critères généraux de distinction entre frais professionnels et privés et être prouvée par le contribuable.
“En effet, à suivre le recourant, ces frais seraient en lien avec le montant de la contribution d'entretien versée à son épouse, laquelle peut être déduite de son revenu imposable (art. 33 al. 1 let. c LIFD; art. 9 al. 2 let. c LHID). Or, l'art. 25 LIFD dispose seulement que le revenu se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais. En font également partie, outre les frais qui visent à générer, à maintenir ou à renouveler le revenu, ceux qui servent à en éviter la diminution ou la perte. On peut à cet égard s'inspirer des critères qui permettent de délimiter les frais professionnels et le frais privés dans le cadre de la détermination des frais justifiés commercialement dans le cadre de l'exercice de l'activité lucrative indépendante (cf. en ce qui concerne la délimitation entre frais professionnels et frais privés dans le cadre de l'application de l'art. 27 LIFD, voir Noël, op. cit., n° 22 ad art. 27 LIFD; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 3e éd., Zurich 2016, ad art. 27 LIFD, n° ad art. 27 LIFD; voir aussi arrêt TF 2C_376 et 377/2011 du 27 avril 2012 consid. 6.3.2). Comme on le verra (cf. ci-dessous let. e), il n'est toutefois pas nécessaire de trancher en l'espèce la question de savoir si, compte tenu du caractère exceptionnel de la déductibilité de la contribution d'entretien fondée sur les art. 33 al. 1 let. c LIFD et 9 al. 2 let. c LHID, les frais qui visent à en limiter le montant peuvent être déduits.”
“Toutefois, il n'est pas d'emblée exclu que le recourant puisse en revendiquer la déduction. En effet, à suivre le recourant, ces frais seraient en lien avec le montant de la contribution d'entretien versée à son épouse, laquelle peut être déduite de son revenu imposable (art. 33 al. 1 let. c LIFD; art. 9 al. 2 let. c LHID). Or, l'art. 25 LIFD dispose seulement que le revenu se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais. En font également partie, outre les frais qui visent à générer, à maintenir ou à renouveler le revenu, ceux qui servent à en éviter la diminution ou la perte. On peut à cet égard s'inspirer des critères qui permettent de délimiter les frais professionnels et le frais privés dans le cadre de la détermination des frais justifiés commercialement dans le cadre de l'exercice de l'activité lucrative indépendante (cf. en ce qui concerne la délimitation entre frais professionnels et frais privés dans le cadre de l'application de l'art. 27 LIFD, voir Noël, op. cit., n° 22 ad art. 27 LIFD; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 3e éd., Zurich 2016, ad art. 27 LIFD, n° ad art. 27 LIFD; voir aussi arrêt TF 2C_376 et 377/2011 du 27 avril 2012 consid. 6.3.2). Comme on le verra (cf. ci-dessous let. e), il n'est toutefois pas nécessaire de trancher en l'espèce la question de savoir si, compte tenu du caractère exceptionnel de la déductibilité de la contribution d'entretien fondée sur les art. 33 al. 1 let. c LIFD et 9 al. 2 let. c LHID, les frais qui visent à en limiter le montant peuvent être déduits.”
Les dépenses destinées au maintien de la valeur des biens mobiliers d'exploitation sont, en principe, déductibles en tant que charges liées à l'exploitation ou à la profession au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD, même si ces biens ont déjà été amortis auparavant. Un traitement différencié des biens mobiliers par rapport aux immeubles d'entreprise n'est ni objectivement ni légalement justifié; la jurisprudenÎ relative aux investissements visant au maintien de la valeur pour les immeubles d'entreprise (amortis) est donc applicable, par analogie, aux biens mobiliers d'exploitation. La déduction fiscale ne peut être refusée uniquement parÎ que des amortissements ont été pratiqués antérieurement.
“hiervor erläuterten Grundsatz, wonach der Steuerabzug selbst bei (abgeschriebenen) Geschäftsliegenschaften zugelassen werden kann, wenn die Aufwendungen wertvermehrenden Charakter hatten, lässt sich indes nur dann rechtfertigen, wenn Aufwendungen betreffend mobile Sachanlagen steuerrechtlich anders zu beurteilen sind als Aufwendungen im Zusammenhang mit einer sich im Geschäftsvermögen befindlichen Liegenschaft. Dies ist zu verneinen: Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden (sämtliche) geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten von den Einkünften abgezogen (vgl. Art. 27 Abs. 1 DBG). Einkommenssteuerlich nicht abziehbar sind die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 34 lit. d DBG). Da das Gesetz nicht vorsieht, dass unter den Begriff "Vermögensgegenstand" nur Immobilien fallen, nicht aber auch Mobilien, und auch keine plausiblen Gründe erkennbar sind, weshalb werterhaltende Investitionen in (abgeschriebene) Geschäftsliegenschaften zum Abzug zugelassen werden sollten, nicht aber werterhaltende Investitionen in (abgeschriebene) mobile Sachanlagen, besteht keine rechtliche Grundlage dafür, den Steuerabzug für letztere alleine deshalb zu verweigern, weil keine Geschäftsliegenschaft betroffen ist. Entsprechend kann sich die Vorinstanz nicht mit Recht darauf berufen, dass das Urteil BGer 2C_1166 und 1167/2016 vom 4. Oktober 2017 auf den vorliegenden Fall nicht anwendbar sei. Vielmehr ist die Rechtsprechung betreffend werterhaltende Investitionen in (abgeschriebene) Geschäftsliegenschafen auch auf (abgeschriebene) mobile Sachanlagen analog anzuwenden; dies mit der Folge, dass der Steuerabzug nicht allein deswegen verneint werden kann, weil zuvor Abschreibungen vorgenommen worden waren.”
LIFD art. 27 ch. 36 Pour les personnes assujetties exerçant une activité lucrative indépendante, aucune déduction forfaitaire légale pour frais d'exploitation n'est prévue ; les dépenses déductibles doivent, au cas par cas, être justifiées par l'usage commercial usuel ou exigé par la profession («usage commercial»), ou par un lien de causalité objectif avì le but économique de l'activité. La nécessité effective de la dépense ne suffit pas à elle seule.
“Le Tribunal fédéral n'a pas tranché la question, relevant toutefois qu'un argument pouvait être invoqué à l'appui de la seconde opinion : dès lors que le rappel constituait une nouvelle taxation, obéissant aux mêmes règles que la procédure initiale, l'exigence de la connexité avec les éléments justifiant le rappel devrait être réduite au minimum, afin que la nouvelle taxation respecte la capacité contributive du contribuable (arrêt du Tribunal fédéral 2A.300/2006 précité consid. 3.3). b. Selon les art. 10 LIFD et 9 aLIPP-I, chaque associé d'une SNC, laquelle ne dispose pas de la personnalité juridique (Hugues SALOMÉ, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], op.cit., ad art. 10 n. 1 et 2 p. 196), ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de la SNC. Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 LIFD et 3 al. 1 1ère phr. aLIPP-IV). Aux termes des art. 27 al. 1 LIFD et 3 al. 3 aLIPP-V, les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel. En font notamment partie les dépenses faites pour l'exploitation d'un commerce, d'une industrie ou d'une entreprise et celles qui sont nécessaires pour l'exercice d'une profession ou d'un métier. Ainsi, ni la LIFD ni les aLIPP-IV et aLIPP-V ne prévoient de déductions forfaitaires pour les charges d'une entreprise commerciale. c. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial. La justification commerciale d'une dépense dépend de son contexte. Sa nécessité effective pour l'entreprise n'est pas déterminante. Il suffit qu'il existe un rapport de causalité objectif entre la dépense et le but économique de l'entreprise. Le lien de causalité existe lorsque la dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la diligence objective requise par le droit commercial (arrêt du Tribunal fédéral 2C_937/2019 du 8 juin 2020 consid.”
“Le Tribunal fédéral n'a pas tranché la question, relevant toutefois qu'un argument pouvait être invoqué à l'appui de la seconde opinion : dès lors que le rappel constituait une nouvelle taxation, obéissant aux mêmes règles que la procédure initiale, l'exigence de la connexité avec les éléments justifiant le rappel devrait être réduite au minimum, afin que la nouvelle taxation respecte la capacité contributive du contribuable (arrêt du Tribunal fédéral 2A.300/2006 précité consid. 3.3). b. Selon les art. 10 LIFD et 9 aLIPP-I, chaque associé d'une SNC, laquelle ne dispose pas de la personnalité juridique (Hugues SALOMÉ, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], op.cit., ad art. 10 n. 1 et 2 p. 196), ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de la SNC. Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 LIFD et 3 al. 1 1ère phr. aLIPP-IV). Aux termes des art. 27 al. 1 LIFD et 3 al. 3 aLIPP-V, les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel. En font notamment partie les dépenses faites pour l'exploitation d'un commerce, d'une industrie ou d'une entreprise et celles qui sont nécessaires pour l'exercice d'une profession ou d'un métier. Ainsi, ni la LIFD ni les aLIPP-IV et aLIPP-V ne prévoient de déductions forfaitaires pour les charges d'une entreprise commerciale. c. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial. La justification commerciale d'une dépense dépend de son contexte. Sa nécessité effective pour l'entreprise n'est pas déterminante. Il suffit qu'il existe un rapport de causalité objectif entre la dépense et le but économique de l'entreprise. Le lien de causalité existe lorsque la dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la diligence objective requise par le droit commercial (arrêt du Tribunal fédéral 2C_937/2019 du 8 juin 2020 consid.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 n. 35 Si le contribuable tient une comptabilité simplifiée, l'autorité fiscale peut retenir des forfaits pour les frais d'acquisition du revenu. Ces forfaits doivent être examinés au regard des circonstances concrètes ; un point de comparaison pertinent est constitué par les charges inscrites dans les comptes annuels.
“Fliessen dem Schöpfer von immateriellen Gütern aus deren Nutzungsüberlassung Einkünfte (Entgelt für Lizenz und Betreuung) zu und lässt er sich so seine schöpferische Arbeitsleistung abgelten, stellt dies Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit dar (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter a.a.O. N 47i zu Art. 18 DBG und N 217 zu Art. 20 DBG). Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- und berufsmässig begründeten Kosten abgezogen (Art. 27 Abs. 1 DBG). Im Zusammenhang mit immateriellen Rechten sind u.a. die Kosten für die Gebrauchsüberlassung einschliesslich Versicherungen abzugsfähig (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter a.a.O. N 18 zu Art. 32 DBG). Mit Hinweis auf den Umstand, dass der Beschwerdeführer lediglich eine vereinfachte Buchhaltung führte (vgl. act. G 1 S. 85 f.) und nach der Feststellung im Einspracheentscheid keine Aufwendungen im Zusammenhang mit Wartung/Lizenzentgelt plausibel dargelegt worden seien (act. G 12/9/1/155 S. 4), berücksichtigte der Beschwerdegegner Gewinnungskosten von pauschal 10% (von CHF 1'190'000 = CHF 119'000). Der Beschwerdeführer weist demgegenüber in seinen Jahresrechnungen "Selbständiger Erwerb auf Basis Y.__" gemäss Vertrag und Vereinbarung vom 20. Januar 2006 (act. G 12/9/2/13 Beilagen) Ausgaben (Aufwände) bzw. Gewinnungskosten - ohne Zinsaufwand für das Darlehen (vgl. dazu nachstehende E. 6) - von CHF 48'679 (2009), CHF 48'300 (2010) und CHF 18'959 (2011) aus. Die Summe dieser Aufwände (CHF 115'938) für die drei Jahre liegt vom Betrag her im Bereich der Abzugspauschale von CHF 119'000 für denselben Zeitraum.”
LIFD art. 27 n. 34 La condition pour la déduction est que les dépenses aient été engagées pour des motifs commerciaux ou professionnels et qu'elles soient imputables à l'activité lucrative indépendante. Ne sont en revanche pas déductibles les dépenses relevant de la vie privée, notamment les frais d'entretien et autres charges privées.
“Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 1 und Abs. 3 DBG; BGE 139 II 363 E. 2.1; 133 II 420 E. 3.1). Steuerbar sind (namentlich) alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG). Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden.”
“Es lag mithin kein Untersuchungsnotstand vor, der eine Schätzung der Einkünfte nach pflichtgemässem Ermessen erfordert hätte. Entgegen der Bezeichnung des Beschwerdegegners handelte es sich bei den Veranlagungen vom 27. Oktober 2021 folglich nicht um Ermessensveranlagungen. Da der Beschwerdegegner auf die Einsprachen der Beschwerdeführer in der Folge allerdings ohne Weiteres eingetreten ist und diese materiell behandelt hat, ohne seine Kognition auf offensichtliche Unrichtigkeit einzuschränken (vi-act. 6/1.2 und 6/1.5), ist die Frage allerdings nicht streitentscheidend und braucht deshalb nicht weiter erörtert zu werden. Nach Art. 16 Abs. 1 DBG und Art. 29 Abs. 1 StG unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der Einkommenssteuer. Steuerbar sind gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG und Art. 31 Abs. 1 StG insbesondere alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit. Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen (Art. 27 Abs. 1 DBG und Art. 40 Abs. 1 StG). Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand (Art. 34 lit. a DBG und Art. 47 Abs. 1 StG). Unter der selbständigen Erwerbstätigkeit wird steuerrechtlich eine Tätigkeit verstanden, bei der die natürliche Person auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit, Kapital und gegebenenfalls Boden, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber gewinnstrebig am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Ob eine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, ist stets nach den gesamten Umständen des Einzelfalls zu beurteilen; die einzelnen Begriffsmerkmale dürfen nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten. Auch wenn der Begriff im Normalfall die oben genannten Elemente umfasst, bedeutet dies nicht, dass eine Tätigkeit, bei der einzelne dieser Elemente fehlen, automatisch nicht mehr selbständig ist (vgl.”
Pour la fortune professionnelle, les écritures diminuant la valeur (amortissements, corrections de valeur) sont prises en compte fiscalement ; pour la fortune privée, de tels amortissements ou variations de valeur ne sont pas pris en compte fiscalement.
“___ gehört haben, weil er sonst bei der Revision der Steuerjahre 2012 und 2013 nicht um die Überführung dieser Liegenschaft in das Privatvermögen ersucht hätte (S. 4 des Bücherrevisionsberichts vom 6. Februar 2018 in den permanenten Steuerakten, Urk. 12). Zu einer Überführung in das Privatvermögen per 2012 kam es dann aber nicht, weil bei der Besprechung vom 17. August 2016 vereinbart wurde, dass die Liegenschaft im Geschäftsvermögen verbleibe. In der Folge stimmte das Kantonale Steueramt Zürich überdies dem Antrag von X.___ vom 28. Februar 2018 auf Gewährung von Abschreibungen pro 2012 und 2013 auf der Liegenschaft «B.___-Strasse» in Luzern zu (S. 4 des Bücherrevisionsberichts vom 6. Februar 2018 in den permanenten Steuerakten, Urk. 12). Mit diesen Abschreibungen wurde die Liegenschaft in den Jahren 2012 und 2013 steuerrechtlich wie Geschäftsvermögen behandelt. Während bei Geschäftsvermögen Wertverminderungen mittels Wertberechtigungen und Abschreibungen berücksichtigt werden und Selbständigerwerbende geschäftsmässig begründete Abschreibungen sowohl bei der direkten Bundessteuer (Art. 27 Abs. 2 lit. a DBG, Art. 28 DBG) als auch vom für die AHV-Beitragspflicht massgebenden Einkommen (Art. 9 Abs. 2 lit. b AHVG) abziehen können, wird bei Privatvermögen nicht abgeschrieben und dessen Wertveränderungen bleiben unberücksichtigt (Julia von Ah, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2011, S. 47). X.___ war damit einverstanden, dass die Liegenschaft «B.___-Strasse» in Luzern in den Jahren 2011 bis 2013 als Geschäftsvermögen qualifiziert wurde und er beantragte gar, dass er in den Jahren 2012 und 2013 Abschreibungen vornehmen dürfe. Deswegen dringt Z.___ mit seinem Vorbringen im vorliegenden Verfahren, wonach diese Liegenschaft eigentlich als Privatvermögen angesehen werden müsse (Urk. 1 S. 2), nicht durch.”
LIFD art. 27 n. 32 En cas d'activité indépendante, les frais d'exploitation déductibles sont des dépenses justifiées par l'activité commerciale ou professionnelle. S'y comprennent — selon la jurisprudenÎ et la doctrine — notamment les pertes effectivement survenues et enregistrées en comptabilité affectant le patrimoine de l'entreprise.
“Gemäss Art. 25 DBG werden zur Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den Art. 26–33a DBG abgezogen. Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen (Art. 27 Abs. 1 DBG). Dazu gehören insbesondere auch die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen (Art. 27 Abs. 2 Bst. b DBG). Dies setzt voraus, dass einerseits der Vermögensbestandteil, der vom Verlust betroffen wurde, in den Büchern des Steuerpflichtigen als Geschäftsvermögen ausgewiesen ist, und dass andererseits der Verlust als solcher verbucht ist (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 7. Auflage 2016, S. 316 mit Hinweis auf Urteil BGer 2C_549 und 550/2012 vom 16. Mai 2013 E. 3). Um abzugsfähig zu sein, müssen Betriebsverluste in Zusammenhang mit dem kommerziellen Betrieb stehen, dem Periodizitätsprinzip entsprechen und ordnungsgemäss verbucht worden sein (Oberson, Les pertes commerciales fiscalement déductibles, in Archiv 48 S. 97 ff., 108).”
“L'impôt sur le revenu des personnes physiques a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD ; art. 17 LIPP). Est notamment imposable le produit de l'activité lucrative indépendante (art. 18 LIFD ; art. 19 al. 1 LIPP). Le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD (art. 25 LIFD). Dans le cadre de l'imposition du revenu d'une activité lucrative indépendante, peuvent être déduits les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD). Font notamment partie de ces frais, les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu'elles aient été comptabilisées (art. 27 al. 2 let. b LIFD). À ce propos, l'art. 31 al. 1 LIFD (anciennement l’art. 211 LIFD) dispose que les pertes des sept exercices précédant la période fiscale (art. 40 LIFD) peuvent être déduites pour autant qu'elles n'aient pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des années concernées. Ces dispositions ont leur pendant en droit cantonal à l’art. 30 LIPP.”
“Le transfert d’éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l’étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l’exercice de l’activité lucrative indépendante ; il en va de même pour les participations d’au moins 20% au capital‑actions ou au capital social d’une société de capitaux ou d’une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L’art. 18b LIFD est réservé (art. 18 al. 2 LIFD ; art. 19 al. 2 et 3 LIPP). Le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD ainsi qu'aux art. 29 à 37 LIPP (art. 25 LIFD ; art. 28 LIPP). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD ; art. 30 LIPP). 5.2 Les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu’elles aient été comptabilisées, font notamment partie de ces frais (art. 27 al. 2 LIFD). Les pertes subies durant les trois périodes de calcul précédentes peuvent être déduites du revenu moyen de la période de calcul (art. 43 aLIFD), à condition qu’elles n’aient pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des années précédentes (art. 31 al. 1 LIFD, dans sa teneur avant le 1er janvier 2014). Font notamment partie des frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel les pertes de sept exercices au plus précédant la période fiscale, pour la part qui n'a pas pu être déduite dans la taxation de l'impôt d'années antérieures (art. 30 let. f LIPP ). 5.3 Lorsque l’activité indépendante est exercée sous la forme d’une société de personnes, la distinction entre fortune privée et fortune commerciale n’a plus lieu d’être pour la société puisque la fortune d’une société, de personnes comme de capitaux, est toujours commerciale.”
Citation : LIFD art. 27 n. 31 Pour une activité indépendante, les intérêts afférents à des dettes commerciales envers des tiers sont, selon les commentaires et décisions cités, en règle générale considérés comme des charges nécessaires à l'exploitation et sont déductibles sans restriction. Il est décisif que les capitaux empruntés aient effectivement été utilisés pour l'activité commerciale; si le caractère commercial de la dette n'est pas contesté, l'autorité fiscale ne peut pas remettre en cause la nécessité et le montant de ces intérêts sans motif sérieux. En revanche, un prêt consenti depuis le patrimoine privé au patrimoine commercial du contribuable n'est pas reconnu comme un prêt à soi-même admissible.
“Ne sont pas déductibles les intérêts des prêts qu’une société de capitaux accorde à une personne physique avec laquelle elle a des liens étroits ou qui détient une part importante de son capital à des conditions nettement plus avantageuses que celles qui sont habituellement proposées aux tiers (art. 33 al. 1 let. a LIFD). Sont notamment déduits du revenu les intérêts des dettes échus pendant la période déterminante à concurrence du rendement de la fortune augmenté de CHF 50'000.-, à l'exclusion des intérêts des prêts qu'une société de capitaux accorde à une personne physique la touchant de près ou ayant une participation déterminante à son capital et dont les conditions diffèrent de façon importante des clauses habituellement convenues dans les relations d'affaires entre tiers ; dans ce cas, seule la part excédentaire n’est pas déductible. L'art. 30 let. j LIPP demeure réservé (art. 9 al. 2 let. a LHID ; art. 34 let. a LIPP). Les intérêts de dettes commerciales sont déductibles sans limites, étant des dépenses justifiées par l'usage commercial. La restriction de l'art. 33 al. 1 let. a LIFD pour les intérêts de dettes privées ne leur est pas applicable (art.27 al. 2 lit. d LIFD ; Yves NOËL in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Commentaire de la LIFD, n. 44 ad art. 27 LIFD et n. 11 ad art. 33 LIFD ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd., 2021, n. 330 p. 207). Si la nature commerciale de la dette n’est pas remise en cause, l’autorité de taxation ne saurait en contester la nécessité ni l’ampleur. Il n’y a donc pas de règles de sous-capitalisation pour l’activité indépendante. Les prêteurs peuvent être des banques, des fournisseurs, d’autres tiers, personnes physiques ou sociétés ou même le conjoint de l’indépendant. L’indépendant, en revanche, ne saurait s’accorder un prêt à lui-même, de sa fortune privée à sa fortune commerciale (Yves NOËL, op. cit., n. 45 ad art. 27). En principe, les dettes sont traitées de commerciales, suivant le critère de l'utilisation des fonds étrangers (Xavier OBERSON, op. cit., n. 330 p. 207). c. Selon la jurisprudence constante, il y a évasion fiscale : a) lorsque la forme juridique choisie par le contribuable apparaît comme insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi, b) lorsqu'il y a lieu d'admettre que ce choix a été arbitrairement exercé uniquement dans le but d'économiser des impôts qui seraient dus si les rapports de droit étaient aménagés de façon appropriée, et c) lorsque le procédé choisi conduirait effectivement à une notable économie d'impôt dans la mesure où il serait accepté par l'autorité fiscale (ATF 138 II 239 consid.”
“Font notamment partie de ces frais les intérêts des dettes commerciales (art. 30 let. j LIPP ; art. 10 al. 1 let. e LHID). Sont notamment déduits du revenu les intérêts des dettes échus pendant la période déterminante à concurrence du rendement de la fortune augmenté de CHF 50'000.-, à l'exclusion des intérêts des prêts qu'une société de capitaux accorde à une personne physique la touchant de près ou ayant une participation déterminante à son capital et dont les conditions diffèrent de façon importante des clauses habituellement convenues dans les relations d'affaires entre tiers ; dans ce cas, seule la part excédentaire n’est pas déductible. L'art. 30 let. j LIPP demeure réservé (art. 34 let. a LIPP ; art. 9 al. 2 let. a LHID). Ces dispositions ont une teneur similaire, si ce n'est identique, à celles prévues par la LIFD. Les intérêts de dettes commerciales sont déductibles sans limites, étant des dépenses justifiées par l'usage commercial. La restriction de l'art. 33 al. 1 let. a LIFD pour les intérêts de dettes privées ne leur est pas applicable (art.27 al. 2 lit. d LIFD ; Yves NOËL in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Commentaire de la LIFD, n. 44 ad art. 27 LIFD et n. 11 ad art. 33 LIFD ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd., 2021, n. 330 p. 207). Si la nature commerciale de la dette n’est pas remise en cause, l’autorité de taxation ne saurait en contester la nécessité ni l’ampleur. Il n’y a donc pas de règles de sous-capitalisation pour l’activité indépendante. Les prêteurs peuvent être des banques, des fournisseurs, d’autres tiers, personnes physiques ou sociétés ou même le conjoint de l’indépendant. L’indépendant, en revanche, ne saurait s’accorder un prêt à lui-même, de sa fortune privée à sa fortune commerciale (Yves NOËL, op. cit., n. 45 ad art. 27). En principe, les dettes sont traitées de commerciales, suivant le critère de l'utilisation des fonds étrangers (Xavier OBERSON, op. cit., n. 330 p. 207). c. Selon la jurisprudence, il y a évasion fiscale : a) lorsque la forme juridique choisie par le contribuable apparaît comme insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi, b) lorsqu'il y a lieu d'admettre que ce choix a été arbitrairement exercé uniquement dans le but d'économiser des impôts qui seraient dus si les rapports de droit étaient aménagés de façon appropriée, et c) lorsque le procédé choisi conduirait effectivement à une notable économie d'impôt dans la mesure où il serait accepté par l'autorité fiscale (ATF 138 II 239 consid.”
Il incombe à la personne assujettie à l'impôt d'apporter la preuve pour la déduction des charges d'intérêts. Elle doit établir de manière concrète que des charges d'intérêts ont été encourues et en préciser le montant ainsi que l'affectation des fonds empruntés; il en découle la distinction entre intérêt privé et intérêt professionnel.
“Der Abzug der fälligen, aber nicht bezahlten Schuldzinsen kann verweigert werden, wenn begründete Zweifel an der künftigen Zahlung bestehen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter a.a.O., N 111 f. zu Art. 41 DBG). In den Steuererklärungen 2007 bis 2010 deklarierte der Beschwerdeführer ein Darlehen der O.__ AG von CHF 1'750'000 als Schuld und Schuldzinsen von jeweils CHF 131'250; nach Übertragung des Darlehens auf Z.__ (Darlehensgeber) deklarierte er in der Steuererklärung 2011 ein Darlehen der Z.__ von CHF 1'750'000. Die Frage, ob die Schuldzinsen auf dem Darlehen von CHF 1‘750‘000 in Anwendung von Art. 45 Abs. 1 lit. a StG und Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG zum Abzug zuzulassen sind, beantwortet sich nach Massgabe der im Steuerrecht geltenden Beweislastverteilung. Nach dieser trägt die Steuerbehörde die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerschuld begründen oder mehren, die steuerpflichtige Person für Tatsachen, welche die Steuerschuld aufheben oder mindern (Zigerlig/Oertli/Hofmann, a.a.O., VI. Rz. 15, VII. Rz. 23). Gegenstand von Art. 45 Abs. 1 lit. a StG und Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG bilden lediglich private Schuldzinsen. Für geschäftliche Schuldzinsen kommt Art. 27 Abs. 2 lit. d DBG bzw. Art. 40 Abs. 2 lit. e StG zur Anwendung. Die Frage, ob geschäftliche oder private Schuldzinsen vorliegen, ist danach zu beurteilen, ob die Schulden, für welche die Zinsen bezahlt wurden, im geschäftlichen oder im privaten Interesse begründet wurden bzw. wofür die Mittel verwendet wurden (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Rz. 9 zu Art. 33 DBG). Beweisbelastet für den Umstand, dass und in welcher Höhe Schuldzinsen angefallen sind, ist konkret der Beschwerdeführer.”
“Der Abzug der fälligen, aber nicht bezahlten Schuldzinsen kann verweigert werden, wenn begründete Zweifel an der künftigen Zahlung bestehen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter a.a.O., N 111 f. zu Art. 41 DBG). In den Steuererklärungen 2007 bis 2010 deklarierte der Beschwerdeführer ein Darlehen der O.__ AG von CHF 1'750'000 als Schuld und Schuldzinsen von jeweils CHF 131'250; nach Übertragung des Darlehens auf Z.__ (Darlehensgeber) deklarierte er in der Steuererklärung 2011 ein Darlehen der Z.__ von CHF 1'750'000. Die Frage, ob die Schuldzinsen auf dem Darlehen von CHF 1‘750‘000 in Anwendung von Art. 45 Abs. 1 lit. a StG und Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG zum Abzug zuzulassen sind, beantwortet sich nach Massgabe der im Steuerrecht geltenden Beweislastverteilung. Nach dieser trägt die Steuerbehörde die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerschuld begründen oder mehren, die steuerpflichtige Person für Tatsachen, welche die Steuerschuld aufheben oder mindern (Zigerlig/Oertli/Hofmann, a.a.O., VI. Rz. 15, VII. Rz. 23). Gegenstand von Art. 45 Abs. 1 lit. a StG und Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG bilden lediglich private Schuldzinsen. Für geschäftliche Schuldzinsen kommt Art. 27 Abs. 2 lit. d DBG bzw. Art. 40 Abs. 2 lit. e StG zur Anwendung. Die Frage, ob geschäftliche oder private Schuldzinsen vorliegen, ist danach zu beurteilen, ob die Schulden, für welche die Zinsen bezahlt wurden, im geschäftlichen oder im privaten Interesse begründet wurden bzw. wofür die Mittel verwendet wurden (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Rz. 9 zu Art. 33 DBG). Beweisbelastet für den Umstand, dass und in welcher Höhe Schuldzinsen angefallen sind, ist konkret der Beschwerdeführer.”
LIFD art. 27 n. 29 En cas d'activité lucrative indépendante, sont déductibles les coûts qui se justifient par leur utilisation à des fins professionnelles ou commerciales; y compris notamment les intérêts des dettes d'exploitation, dans la mesure où ils sont imputables à l'exploitation de l'entreprise.
“Le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD (art. 25 LIFD). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD). Font notamment partie de ces frais les intérêts des dettes commerciales (art. 27 al. 2 let. d LIFD).”
“L’impôt sur la fortune a pour objet la différence positive entre les actifs et les dettes du contribuable. Ce dernier peut déduire de sa fortune les dettes effectives. Les dettes prescrites, simplement possibles, futures ou correspondant à des expectatives ne sont en principe pas déductibles. En revanche, l’échéance de la dette ne constitue pas une condition à la déductibilité de celle-ci (ATF 138 II 311 consid. 3.3.1 s). Seules les dettes grevant effectivement la substance économique du patrimoine du contribuable sont déductibles. Tel est le cas s'il y a un risque sérieux que celui-ci doive s'en acquitter (Markus REICH, Steuerrecht, 2009, § 14 n. 32 ; Ernst HÖHN/Robert WALDBURGER, Steuerrecht, vol. I, 9ème éd., 2001, § 15 n. 22). b. Le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD, respectivement 29 à 37 LIPP (art. 25 LIFD ; art. 28 LIPP). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD ; art. 30 1ère phr. LIPP). Font notamment partie de ces frais les intérêts des dettes commerciales (art. 27 al. 1 let. d LIFD ; art. 10 al. 1 let. e LHID ; art. 30 let. j LIPP). Sont notamment déduits du revenu les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune au sens des art. 20, 20a et 21 LIFD, augmenté d’un montant de CHF 50'000.-. Ne sont pas déductibles les intérêts des prêts qu’une société de capitaux accorde à une personne physique avec laquelle elle a des liens étroits ou qui détient une part importante de son capital à des conditions nettement plus avantageuses que celles qui sont habituellement proposées aux tiers (art. 33 al. 1 let. a LIFD). Sont notamment déduits du revenu les intérêts des dettes échus pendant la période déterminante à concurrence du rendement de la fortune augmenté de CHF 50'000.-, à l'exclusion des intérêts des prêts qu'une société de capitaux accorde à une personne physique la touchant de près ou ayant une participation déterminante à son capital et dont les conditions diffèrent de façon importante des clauses habituellement convenues dans les relations d'affaires entre tiers ; dans ce cas, seule la part excédentaire n’est pas déductible.”
RéférenÎ: art. 27 ch. 28 LIFD Les postes mentionnés à l'art. 27 al. 2 LIFD doivent être compris comme une énumération indicative et non exhaustive. Ce qui est déterminant pour la déduction, c'est le lien factuel (le cas échéant direct/causal) entre la dépense et l'exploitation de l'entreprise; il n'est pas nécessaire d'examiner l'opportunité ni l'adéquation de la dépense.
“Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten (sog. Gewinnungskosten) abgezogen (Art. 40 Abs. 1 StG, Art. 27 Abs. 1 DBG). In Art. 40 Abs. 2 StG und Art. 27 Abs. 2 DBG werden beispielhaft einige typische Abzugs- bzw. Kostenpositionen aufgezählt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 27 N 3). Nicht abziehbar sind hingegen gemäss Art. 47 Abs. 1 lit. a StG und Art. 34 lit. a DBG die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand. Unter Gewinnungskosten sind Aufwendungen zu verstehen, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2A.252/2002 vom 4. November 2002 E. 2.1). Ob der Aufwand zweckmässig bzw. vermeidbar gewesen wäre, spielt keine Rolle. Es ist nicht Aufgabe der Steuerbehörden, die Angemessenheit einer geschäftlichen Aufwendung zu überprüfen. Die geschäftsmässige Begründetheit ist vielmehr solange zu bejahen, als ein sachlicher Zusammenhang zwischen Ausgabe und Geschäftsbetrieb besteht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”
Les provisions au sens du droit commercial ne sont reconnues fiscalement comme des charges engagées dans le cadre d'une activité commerciale ou professionnelle au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD que si elles peuvent être rattachées aux situations visées à l'art. 29 al. 1 LIFD (notamment let. a ou c). Les provisions qui ne figurent pas dans cette liste exhaustive ne sont pas reconnues à des fins fiscales.
“Art. 29 DBG kommt, soweit er handelsrechtliche Rückstellungen beschlägt (Art. 29 Abs. 1 lit. a und c DBG), eine doppelte Funktion zu. Zum einen versagt Art. 29 Abs. 1 DBG i.V.m. Art. 27 Abs. 1 DBG, wonach bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden, da die Auflistung in Art. 29 Abs. 1 DBG abschliessend ist (LOCHER, a.a.O., N. 1 zu Art. 29 DBG), allen handelsrechtlichen Rückstellungen, welche nicht unter Art. 29 Abs. 1 lit. a und c DBG subsumiert werden können, die steuerrechtliche Anerkennung; solche Rückstellungen sind nicht geschäftsmässig begründet. Zum andern identifiziert Art. 29 Abs. 1 DBG i.V.m. Art. 29 Abs. 2 DBG (ebenso Art. 63 Abs. 2 DBG) diejenigen handelsrechtlich BGE 147 II 209 S. 215 erfolgswirksamen Buchungen, die - im Unterschied zu den Abschreibungen nach Art. 28 DBG (vgl. dazu REICH/ZÜGER/BETSCHART, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, N. 4 zu Art. 29 DBG) - auch noch nach der Periode steuerlich korrigiert werden können bzw. müssen, in der sie vorgenommen wurden. Ob die Buchungen effektiv steuerlich zu korrigieren sind, bestimmen Art. 29 Abs. 1 lit.”
RéférenÎ : LIFD, art. 27 ch. 26 En cas d'activité indépendante, les frais engagés pour des motifs liés à l'exploitation ou à l'exerciÎ de la profession sont déductibles. Sont notamment déductibles les dépenses telles que les frais de déplacement, de repas et d'hébergement à l'extérieur, les vêtements professionnels spéciaux, la publicité et des dépenses similaires, dans la mesure où ils peuvent être attribués directement à l'activité commerciale ou professionnelle (lien de causalité).
“26 LT e 27 LIFD, dal medesimo reddito sono deducibili le spese aziendali e professionali giustificate, tra cui rientrano, fra le altre, gli ammortamenti e gli accantonamenti secondo gli art. 27 e 28 LT, rispettivamente gli art. 28 e 29 LIFD. 1.2 Per spese generali si devono intendere le spese indispensabili che il contribuente deve affrontare per conservare e rendere più sicura la fonte di reddito. Sono considerate spese generali i costi complessivi a carico del contribuente nell’ambito della sua attività lucrativa. Sono tali, oltre alle spese aziendali in senso proprio, anche i costi supplementari sopportati nell’interesse della ditta o della professione per vitto e alloggio fuori casa, per particolari abiti di lavoro, per assicurazioni, pubblicità, viaggi ecc. Occorre dunque, affinché entri in considerazione una tale deduzione, che le spese siano direttamente imputabili all’attività aziendale (Noël, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 2 ad art. 27 LIFD, p. 455; Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel 2001, n. 5 ad art. 27 LIFD, p. 677). Non è per contro necessario che siano indispensabili al conseguimento del reddito: la tendenza è oggi quella di prediligere una concezione causale, secondo cui sono deducibili non soltanto le spese che il contribuente sostiene per conseguire un reddito, ma tutte quelle che vengono occasionate dalla sua realizzazione (Locher, op. cit., n. 13 ss. ad art. 25 LIFD, p. 631; Reich, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Basilea/Ginevra/ Monaco 2002, n. 8 ad art. 9 LAID, p. 163). 2. 2.1 Nel caso in esame, l’autorità di tassazione non ha fiscalmente ammesso “costi amministrativi” per un importo pari a fr. 9'440.‑, sostenendo che si tratta di costi “da attivare nelle relative voci immobile al 01.01.2017”. 2.”
“Non possono in particolare venir dedotte le spese prese a carico dal datore di lavoro o da terzi, le spese per il mantenimento del contribuente e della sua famiglia nonché le spese private causate dalla posizione professionale del contribuente, i cosiddetti costi per il tenore di vita (art. 33 lett. a LT; art. 34 lett. a LIFD; DTF 124 II 29 consid. 3d). 4. 4.1. Nell’ambito di un’attività lucrativa dipendente, le deduzioni sono esaurientemente disciplinate dagli articoli 25 LT e 26 LIFD. In particolare, per il periodo fiscale 2017, esse riguardano le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro (lett. a), le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni (lett. b) e le altre spese necessarie per l’esercizio della professione (lett. c). Dal reddito proveniente da un’attività lucrativa indipendente sono invece deducibili tutte le spese aziendali e professionali giustificate (art 26 LT; art. 27 LIFD). A differenza di quanto previsto per l’attività lucrativa dipendente, le deduzioni disciplinate dagli art. 27 LT e 28 LIFD non sono esaustive. Per spese generali giustificate dall’uso commerciale o professionale, vanno intesi i costi complessivi a carico del contribuente nell’ambito della sua attività lucrativa (Noël, op. cit., n. 6 ad art. 27 LIFD, p. 632 ss). Sono tali, oltre alle spese aziendali in senso proprio, anche i costi supplementari sopportati nell’interesse della ditta o della professione per vitto e alloggio fuori casa, per particolari abiti di lavoro, per assicurazioni, pubblicità, viaggi ecc. Occorre dunque, affinché entri in considerazione una tale deduzione, che le spese siano direttamente imputabili all’attività aziendale (Locher, op. cit., n. 6 ss ad art. 27 LIFD, p. 824 ss). 4.2. La differenza fondamentale fra le spese professionali di un lavoratore dipendente e quelle di un lavoratore indipendente è rappresentata dalla misura della detrazione ammessa fiscalmente.”
Sont déductibles les charges motivées par une activité commerciale ou professionnelle, notamment — en règle générale — l'ensemble des frais nécessaires à l'exerciÎ d'une activité indépendante; condition : l'existenÎ d'un lien professionnel.
“Ausnahmsweise sind aber auch bei steueraufhebenden oder -mindernden Tatsachen die Steuerfaktoren nach pflichtgemässen Ermessen festzusetzen, wenn dem beweisbelasteten Steuerpflichtigen die gehörige Mitwirkung an der Ermittlung dieser Tatsachen aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat, unmöglich oder unzumutbar ist oder lediglich die Höhe, aber nicht der Bestand, einer steueraufhebenden oder -mindernden Tatsache ungewiss ist und die Sachdarstellung des Steuerpflichtigen eine hinreichende Schätzungsgrundlage enthält (vgl. Martin Zweifel/Hugo Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. A., Zürich etc. 2018, § 19 Rz. 11; Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 139 StG N. 51 und 61 ff.; Martin Zweifel in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht Teil I/ Band 1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 3. A., Basel 2016, Art. 46 StHG N. 30; VGr, 29. Oktober 2014, SB.2014.00082, E. 2.3; VGr, 17. März 2014, SB.2013.00166, E. 2.4; RB 2002 Nr. 110; RB 1998 Nr. 136). 2. 2.1 Gegenstand des vorliegenden Verfahrens ist das den Pflichtigen anrechenbare Einkommen aus ihrer selbständigen Erwerbstätigkeit beziehungsweise die Frage, ob ein Mitgliederbeitrag an die C-Club hiervon als geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten in Abzug gebracht werden kann. Entgegen den Ausführungen der Pflichtigen sind hierfür Art. 27 Abs. 1 DBG und § 27 Abs. 1 StG massgebend, nicht Art. 58 Abs. 1 lit. a DBG und § 64 Abs. 1 StG. Die letzteren Bestimmungen sind anwendbar bei der Ermittlung des steuerbaren Reingewinns einer Kapitalgesellschaft. Aprüngliche Anfechtungsobjekte dieses Verfahrens sind hingegen der Einschätzungsentscheid vom 25. August 2020 über die Staats- und Gemeindesteuern 2014 beziehungsweise die gleichentags datierende Veranlagungsverfügung über die direkte Bundessteuer 2014, welche das den Pflichtigen anrechenbare Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit betreffen. 2.2 Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (§ 18 Abs. 1 StG; Art. 18 Abs. 1 DBG). Im Gegenzug können laut § 27 Abs. 1 StG bzw. Art. 27 Abs. 1 DBG die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten von dieser Erwerbstätigkeit abgezogen werden. 2.3 Abzugsfähig ist der gesamte Aufwand, der für die selbständige Erwerbstätigkeit notwendig ist.”
En cas d'activité indépendante, les pertes survenues et inscrites en comptabilité concernant l'actif professionnel font partie des charges déductibles, constituant des dépenses d'ordre commercial ou professionnel au sens de l'art. 27 al. 2 LIFD.
“La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l’exercice de l’activité lucrative indépendante ; il en va de même pour les participations d’au moins 20% au capital-actions ou au capital social d’une société de capitaux ou d’une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L’art. 18b LIFD est réservé (art. 18 al. 2 LIFD ; art. 19 al. 2 et 3 LIPP ; art. 3 al. 2 et 3 aLIPP-IV). Le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD, ainsi qu'aux art. 29 à 37 LIPP et 2 à 8 de l'ancienne loi sur l'imposition des personnes physiques – détermination du revenu net – calcul de l'impôt et rabais d'impôt – compensation des effets de la progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP‑V ; art. 25 LIFD ; art. 28 LIPP ; art. 1 aLIPP-V). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD ; art. 30 LIPP ; art. 3 al. 3 aLIPP‑V). 5.2 Les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu’elles aient été comptabilisées, font notamment partie de ces frais (art. 27 al. 2 LIFD). Les pertes subies durant les trois périodes de calcul précédentes peuvent être déduites du revenu moyen de la période de calcul (art. 43 aLIFD), à condition qu’elles n’aient pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des années précédentes (art. 31 al. 1 LIFD, dans sa teneur avant le 1er janvier 2014). Font notamment partie des frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel les pertes de sept exercices au plus précédant la période fiscale, pour la part qui n'a pas pu être déduite dans la taxation de l'impôt d'années antérieures (art. 30 let. f LIPP ; art. 3 al. 3 let. f aLIPP-V) 5.3 Lorsque l’activité indépendante est exercée sous la forme d’une société de personnes, la distinction entre fortune privée et fortune commerciale n’a plus lieu d’être pour la société puisque la fortune d’une société, de personnes comme de capitaux, est toujours commerciale. Une société de personnes n’est par ailleurs pas autorisée à porter dans son bilan la fortune privée de ses associés.”
“Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 1 und Abs. 3 DBG; BGE 139 II 363 E. 2.1; 133 II 420 E. 3.1). Steuerbar sind (namentlich) alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG). Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Verlustabzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind (Urteile 2C_758/2020 vom 29. Juli 2021 E. 4.1; 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1).”
Les dépenses d'entretien concernant des biens mobiliers amortis ne sont pas exclues de la déduction prévue à l'art. 27 al. 1 LIFD du seul fait que des amortissements ont été pratiqués antérieurement. Dans la mesure où il s'agit de coûts engagés à titre commercial ou professionnel, ces dépenses peuvent être déduites tout comme les dépenses d'entretien afférentes à des immeubles d'exploitation; il n'existe pas de distinction générale entre mobiliers et immobiliers.
“hiervor erläuterten Grundsatz, wonach der Steuerabzug selbst bei (abgeschriebenen) Geschäftsliegenschaften zugelassen werden kann, wenn die Aufwendungen wertvermehrenden Charakter hatten, lässt sich indes nur dann rechtfertigen, wenn Aufwendungen betreffend mobile Sachanlagen steuerrechtlich anders zu beurteilen sind als Aufwendungen im Zusammenhang mit einer sich im Geschäftsvermögen befindlichen Liegenschaft. Dies ist zu verneinen: Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden (sämtliche) geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten von den Einkünften abgezogen (vgl. Art. 27 Abs. 1 DBG). Einkommenssteuerlich nicht abziehbar sind die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 34 lit. d DBG). Da das Gesetz nicht vorsieht, dass unter den Begriff "Vermögensgegenstand" nur Immobilien fallen, nicht aber auch Mobilien, und auch keine plausiblen Gründe erkennbar sind, weshalb werterhaltende Investitionen in (abgeschriebene) Geschäftsliegenschaften zum Abzug zugelassen werden sollten, nicht aber werterhaltende Investitionen in (abgeschriebene) mobile Sachanlagen, besteht keine rechtliche Grundlage dafür, den Steuerabzug für letztere alleine deshalb zu verweigern, weil keine Geschäftsliegenschaft betroffen ist. Entsprechend kann sich die Vorinstanz nicht mit Recht darauf berufen, dass das Urteil BGer 2C_1166 und 1167/2016 vom 4. Oktober 2017 auf den vorliegenden Fall nicht anwendbar sei. Vielmehr ist die Rechtsprechung betreffend werterhaltende Investitionen in (abgeschriebene) Geschäftsliegenschafen auch auf (abgeschriebene) mobile Sachanlagen analog anzuwenden; dies mit der Folge, dass der Steuerabzug nicht allein deswegen verneint werden kann, weil zuvor Abschreibungen vorgenommen worden waren.”
Citation : LIFD art. 27 n. 22 Sont déductibles les dépenses engagées pour des motifs commerciaux ou professionnels, c.-à-d. celles qui sont économiquement nécessaires à la production du revenu et qui présentent un lien causal immédiat et direct avì le revenu réalisé.
“Ce dernier s'obtient en défalquant du total des revenus bruts les déductions admises par la loi. La ratio legis de l'art. 25 LIFD, qui se fonde sur le principe de la capacité contributive, exige que l'impôt ne frappe que le revenu global net, soit les recettes économiques dont le contribuable peut librement disposer pour couvrir ses besoins privés (ATA/780/2015 du 28 juillet 2015 consid. 4 ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd., 2021, p. 40 n. 28). Selon ce principe, les déductions admises sont celles qui sont nécessaires à l'acquisition du revenu, soit les dépenses encourues dans le but de réaliser ce revenu. Il suffit qu'économiquement la dépense soit nécessaire à l'obtention du revenu et que l'on ne puisse exiger du contribuable qu'il s'abstienne de la faire (ATF 142 II 293 in RDAF 2017 II 60 et 417 ; Xavier OBERSON, op. cit., p. 282 ss). Les dépenses liées à l'exercice d'une activité lucrative indépendante sont les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel (art. 27 al. 1 LIFD et art. 30 let. a LIPP). La possibilité de déduire ces frais est en outre conditionnée à la preuve de leur nécessité au regard de l'activité lucrative poursuivie (arrêt du Tribunal fédéral 2C_916/2012 du 28 février 2013 consid. 4.1 ; 2C_132/2010 du 17 août 2010 consid. 3.2). Pour que l'art. 27 LIFD soit applicable, il faut que le contribuable exerce une activité indépendante et soit ainsi soumis à cette disposition lors de la période fiscale concernée. Les pertes peuvent alors être compensées non seulement avec le revenu de l'activité indépendante, mais aussi avec d'autres revenus (arrêt du Tribunal fédéral 2C_33/2009 du 27 novembre 2009 consid. 2.a). b. La notion d'activité lucrative indépendante est une notion de droit fiscal. Selon la jurisprudence, on y englobe toute activité par laquelle un entrepreneur participe à la vie économique à ses propres risques, avec l'engagement de travail et de capital, selon une organisation librement choisie, et avec l'intention de réaliser un bénéfice.”
“Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten (sog. Gewinnungskosten) abgezogen (Art. 40 Abs. 1 StG, Art. 27 Abs. 1 DBG). In Art. 40 Abs. 2 StG und Art. 27 Abs. 2 DBG werden beispielhaft einige typische Abzugs- bzw. Kostenpositionen aufgezählt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 27 N 3). Nicht abziehbar sind hingegen gemäss Art. 47 Abs. 1 lit. a StG und Art. 34 lit. a DBG die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand. Unter Gewinnungskosten sind Aufwendungen zu verstehen, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2A.252/2002 vom 4. November 2002 E. 2.1). Ob der Aufwand zweckmässig bzw. vermeidbar gewesen wäre, spielt keine Rolle. Es ist nicht Aufgabe der Steuerbehörden, die Angemessenheit einer geschäftlichen Aufwendung zu überprüfen. Die geschäftsmässige Begründetheit ist vielmehr solange zu bejahen, als ein sachlicher Zusammenhang zwischen Ausgabe und Geschäftsbetrieb besteht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”
“Der Einkommenssteuer unterliegen gemäss Art. 16 Abs. 1 DBG alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte. Steuerbar sind alle Einkünfte aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 17 und 18 DBG). Gemäss Art. 25 DBG werden zur Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den Art. 26–33a DBG abgezogen. Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen (Art. 27 Abs. 1 DBG). Aufwendungen sind im Rahmen einer Unternehmung dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmungswirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten Zusammenhang stehen (BGE 143 II 8 E. 3). Nicht abziehbar sind indessen Kosten und Aufwendungen, insbesondere die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 34 lit. d DBG). Anders als die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die beim Erwerb oder bei der Herstellung eines Vermögenswerts anfallen, handelt es sich bei den wertvermehrenden Aufwendungen um Investitionen, die während der Besitzesdauer getätigt werden. Sie dienen der Erweiterung und Verbesserung des Erworbenen. Wertvermehrend sind nur Aufwendungen, welche eine nachhaltige Verbesserung des Vermögenswerts bewirken, d.h. zu einer dauerhaften Qualitätssteigerung und damit zu einem bleibenden Marktwert führen. Die Erfordernisse der positiven qualitativen Veränderung und der Dauerhaftigkeit grenzen die wertvermehrenden Aufwendungen gegenüber den Unterhaltsaufwendungen ab, welche bloss werterhaltenden Charakter haben (Reich/Hunziker, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3.”
Les postes énoncés à l'art. 27 al. 2 LIFD sont donnés à titre d'exemple. Sont déductibles les charges ou pertes engagées pour des motifs commerciaux ou professionnels et qui entretiennent un lien de causalité direct avì l'activité lucrative indépendante. Les dépenses privées, ainsi que les charges destinées à l'entretien du contribuable et de sa famille, ne sont pas déductibles.
“Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten (sog. Gewinnungskosten) abgezogen (Art. 40 Abs. 1 StG, Art. 27 Abs. 1 DBG). In Art. 40 Abs. 2 StG und Art. 27 Abs. 2 DBG werden beispielhaft einige typische Abzugs- bzw. Kostenpositionen aufgezählt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 27 N 3). Nicht abziehbar sind hingegen gemäss Art. 47 Abs. 1 lit. a StG und Art. 34 lit. a DBG die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand. Unter Gewinnungskosten sind Aufwendungen zu verstehen, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2A.252/2002 vom 4. November 2002 E. 2.1). Ob der Aufwand zweckmässig bzw. vermeidbar gewesen wäre, spielt keine Rolle. Es ist nicht Aufgabe der Steuerbehörden, die Angemessenheit einer geschäftlichen Aufwendung zu überprüfen. Die geschäftsmässige Begründetheit ist vielmehr solange zu bejahen, als ein sachlicher Zusammenhang zwischen Ausgabe und Geschäftsbetrieb besteht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”
“Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Abzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste im Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteile 2C_758/2020 vom 29. Juli 2021 E. 4.1; 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1).”
Les déductions au titre de l'art. 27 LIFD ne sont possibles que pour des charges qui présentent un lien causal et temporel avì la périoÞ fiscale concernée. Pour une activité indépendante, sont en règle générale admis les frais d'exploitation ou d'entreprise effectivement encourus et justifiés; le contribuable doit en démontrer le montant et le lien économique, tant qualitativement que quantitativement.
“Pour les personnes physiques, les principes de périodicité et d'étanchéité des périodes découlent des art. 40 et 41 LIFD. Ces règles impliquent que tous les revenus effectivement réalisés, ainsi que tous les frais engagés durant la période fiscale en cause sont déterminants pour la taxation de cette période (arrêt TF 2C_87/2015 et 2C_88/2015 du 23 octobre 2015 consid. 8.1.2 et les références citées). Le Tribunal fédéral a ainsi jugé par exemple que les frais prévus à l'art. 27 LIFD n'étaient déductibles d'une période fiscale que lorsqu'ils trouvaient leur cause dans des événements ayant eu lieu durant cette période (arrêt 2C_835/2012 du 1er avril 2013 consid. 7.1, in RDAF 2013 II, p. 399) ou aussi que la valeur vénale d'un bien immobilier devait être établie en fonction d'exercices fiscaux déterminés (arrêt TF 2A.523/2002 du 31 mars 2003). Les règles matérielles comptables consacrent également le principe de la périodicité en exigeant que la totalité du bénéfice et des frais tombant dans une période donnée soient attribués à cette période (ATF 137 II 357 consid. 6.4.4; arrêt TF 2C_907/2012 du 22 mai 2013 consid. 5.2.2 et les références citées, in RDAF 2013 II, p. 505 ; arrêt FI.2015.0143 du 14 juillet 2016 consid. 4a/aa). Le fait que les dépenses et frais doivent être en relation de causalité ou de finalité avec l'acquisition du revenu implique aussi l'exigence d'une connexité temporelle (ATF 142 II 293 consid. 3.5, traduit in : RDAF 2017 II 417). S’agissant en particulier de frais revendiqués en déduction du revenu d’une activité lucrative dépendante, le Tribunal fédéral a retenu que les dépenses ne peuvent être qualifiées de frais d'acquisition du revenu que si elles interviennent en même temps que l'exercice de l'activité procurant ce revenu.”
“b) e le altre spese necessarie per l’esercizio della professione (lett. c). Dal reddito proveniente da un’attività lucrativa indipendente sono invece deducibili tutte le spese aziendali e professionali giustificate (art 26 LT; art. 27 LIFD). A differenza di quanto previsto per l’attività lucrativa dipendente, le deduzioni disciplinate dagli art. 27 LT e 28 LIFD non sono esaustive. Per spese generali giustificate dall’uso commerciale o professionale, vanno intesi i costi complessivi a carico del contribuente nell’ambito della sua attività lucrativa (Noël, op. cit., n. 6 ad art. 27 LIFD, p. 632 ss). Sono tali, oltre alle spese aziendali in senso proprio, anche i costi supplementari sopportati nell’interesse della ditta o della professione per vitto e alloggio fuori casa, per particolari abiti di lavoro, per assicurazioni, pubblicità, viaggi ecc. Occorre dunque, affinché entri in considerazione una tale deduzione, che le spese siano direttamente imputabili all’attività aziendale (Locher, op. cit., n. 6 ss ad art. 27 LIFD, p. 824 ss). 4.2. La differenza fondamentale fra le spese professionali di un lavoratore dipendente e quelle di un lavoratore indipendente è rappresentata dalla misura della detrazione ammessa fiscalmente. Mentre per i dipendenti il legislatore pone precisi limiti e la possibilità di spese forfettarie, per gli indipendenti sono riconosciute le spese effettive. Né l’indipendente né il dipendente sono tuttavia dispensati dall’onere di provare i costi di cui chiedono la deduzione. A tale riguardo, si richiede una prova quantitativa, per accertare la misura delle spese effettivamente sostenute, ed una qualitativa, per dimostrare che i costi effettivamente sostenuti e comprovati siano davvero spese professionali e non invece di mantenimento (Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, 2a ediz., Coira/Zurigo 1989, p. 258 ss). 5. 5.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 ch. 19 Les amendes et peines pécuniaires ne sont en principe pas déductibles. En ce qui concerne les frais d'une procédure pénale ou d'une procédure administrative à caractère pénal, il convient de distinguer : si la personne concernée est acquittée, les frais de procédure sont déductibles, dès lors qu'ils relèvent du risque d'entreprise. En cas de condamnation, les frais de procédure ne sont déductibles que si seule la négligenÎ a été retenue et si le comportement sanctionné relève du risque normal de l'activité entrepreneuriale ; en cas de négligenÎ grave ou d'intention, il manque en règle générale le lien suffisant avì l'activité entrepreneuriale, de sorte que la déduction est refusée.
“Les amendes non plus ne sont pas déductibles, même si elles sont en lien direct avec l’activité commerciale ou professionnelle ; on considère qu’elles touchent l’individu personnellement et non son activité commerciale. L’exercice de l’activité ne peut justifier, par exemple, que l’on dépasse les limitations de vitesse routières ou viole les règles sur les cartels ou les denrées alimentaires. Plus délicate est la question du coût d’une procédure pénale ou pénale administrative, engagée contre l’indépendant ou son personnel, pour un fait relevant de l’activité commerciale. La déduction doit être admise lorsque l’indépendant est acquitté ; dans ce cas, en effet, il s’est agi de la gestion d’un risque entrepreneurial, sans violation de l’ordre juridique par l’intéressé. S’il est condamné, les frais de procès, mais non l’amende, doivent être déductibles pour les cas où seule la négligence est retenue et si le comportement sanctionné entre dans les risques professionnels de l’activité concernés (Yves NOËL, op. cit., n° 17 s. ad art. 27 LIFD). 4.3 Dans sa jurisprudence récente, le Tribunal fédéral a rappelé que, pour être admise en droit fiscal, la provision doit être justifiée par l'usage commercial. Or, on ne peut en principe pas considérer que des dommages-intérêts qui dérivent d'un manquement crasse et extraordinaire ou d'une négligence grave voire d'un comportement intentionnel sont dans un rapport suffisamment étroit avec l'activité commerciale en cause. Dans le cas concerné, le versement de dommages-intérêts ne découlait pas d'un risque habituellement encouru dans l'exercice de l'activité en question. La provision n'était donc pas commercialement justifiée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_396/2022 du 7 décembre 2022 consid. 7.4 et les références citées). 5. En l’espèce, il convient, d’une part, d’examiner la question de la recevabilité des demandes de révision des 29 janvier et 1er février 2018 et, d’autre part, celle du caractère fondé ou non de la demande de révision du 30 mars 2021. 5.1 Les taxations fiscales du recourant pour les années 2008 à 2011 lui ont été notifiées entre 2011 et 2014, tandis que C______ ont déposé plainte pénale le 17 juillet 2015.”
“L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère professionnellement usuel de la dépense. Selon la jurisprudence, sont justifiées par l'usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial, ce qui dépend du contexte dans lequel elles sont effectuées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_149/2022 du 13 octobre 2022 consid. 5.1). 4.2 Seuls les frais justifiés par l’usage commercial ou professionnel sont déductibles du revenu brut. Si l’énumération de ceux-ci n’est qu’exemplative aux art. 27 al. 2 à 31 LIFD, leur déductibilité est conditionnée par la preuve de leur nécessité au regard de l’activité poursuivie. Cette preuve incombe au contribuable, puisqu’elle tend à la diminution de la charge fiscale. La jurisprudence retient que la notion de frais justifiés par l’usage commercial doit être interprétée de manière large. Tout ce qui selon l’usage commercial et la bonne foi peut être considéré comme frais doit être admis du point de vue fiscal (Yves NOËL, Commentaire romande, LIFD, 2017, n°2 ad art. 27 LIFD). Les procédures et condamnations civiles concernant des biens ou des activités privées de l’indépendant ne sont pas déductibles. Il en va de même des procédures de droit successoral, cela même si l’entreprise est l’un des actifs successoraux litigieux. Les amendes non plus ne sont pas déductibles, même si elles sont en lien direct avec l’activité commerciale ou professionnelle ; on considère qu’elles touchent l’individu personnellement et non son activité commerciale. L’exercice de l’activité ne peut justifier, par exemple, que l’on dépasse les limitations de vitesse routières ou viole les règles sur les cartels ou les denrées alimentaires. Plus délicate est la question du coût d’une procédure pénale ou pénale administrative, engagée contre l’indépendant ou son personnel, pour un fait relevant de l’activité commerciale. La déduction doit être admise lorsque l’indépendant est acquitté ; dans ce cas, en effet, il s’est agi de la gestion d’un risque entrepreneurial, sans violation de l’ordre juridique par l’intéressé.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 ch. 18 Ne sont déductibles que les pertes réalisées et comptabilisées qui ont été encourues dans le cadre d'une activité indépendante ou qui sont liées à l'actif professionnel. Les pertes du patrimoine privé ne sont pas admises en déduction fiscale.
“Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Abzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste beim Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteil 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1 m.w.H.).”
“Bei selbständiger Erwerbstätigkeit können die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden (Art. 30 Abs. 1 i.V.m. Art. 32 Abs. 1 StG; Art. 25 i.V.m. Art. 27 Abs. 1 DBG). Zu den geschäfts- oder berufsmässigen Kosten gehören unter anderem eingetretene und verbuchte Verluste auf Geschäftsvermögen (Art. 32 Abs. 2 Bst. b StG; Art. 27 Abs. 2 Bst. b DBG), also insbesondere auch ein Negativsaldo in der Erfolgsrechnung am Ende des Geschäftsjahrs («Jahresendverlust»; vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, Art. 27 N. 55; Julia von Ah, a.a.O., S. 139 ff.). Voraussetzung für den Abzug eines Verlusts ist allerdings, dass dieser aus einer geschäftlichen Tätigkeit herrührt. Wenn Auslagen und Verluste nicht bei einer selbständigen Erwerbstätigkeit, sondern anderweitig, z.B. im Rahmen einer sog. Liebhaberei oder der Ausübung eines Hobbys entstehen, werden sie steuerlich nicht zum Abzug zugelassen (vgl. zum Ganzen VGE 2016/120/121 vom 31.8.2017, in StE 2018 B”
Les critères applicables à l'affectation d'un bien à usage mixte au patrimoine professionnel ou privé diffèrent de ceux retenus pour apprécier la déductibilité des frais d'exploitation au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD. Pour l'affectation patrimoniale, c'est en revanche la fonction technique et économique effective de l'objet dans l'exploitation qui est déterminante ; une simple répartition fondée sur des parts d'utilisation (p. ex. selon les kilomètres parcourus) n'est en principe pas décisive.
“Ainsi que le relève à juste titre l'ACI, les critères retenus par la jurisprudence pour attribuer des biens d'usage mixte à la fortune privée ou à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD diffèrent de ceux appliqués pour déterminer quels frais sont justifiés par l'usage commercial (cf. art. 27 al. 1 LIFD). En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise (supra consid. 3.2), une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense ne soit toutefois indispensable (supra consid. 3.1). Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD - et donc en l'espèce la répartition entre les kilomètres effectués à titre commercial ou à titre privé (cf. par exemple arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2) - pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD. Dès lors, si le trajet entre le domicile de l'intéressé et le lieu d'exploitation principal de la raison individuelle peut être admis en déduction des revenus sur le fondement de l'art.”
“Ainsi que le relève à juste titre l'ACI, les critères retenus par la jurisprudence pour attribuer des biens d'usage mixte à la fortune privée ou à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD diffèrent de ceux appliqués pour déterminer quels frais sont justifiés par l'usage commercial (cf. art. 27 al. 1 LIFD). En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise (supra consid. 3.2), une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense ne soit toutefois indispensable (supra consid. 3.1). Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD - et donc en l'espèce la répartition entre les kilomètres effectués à titre commercial ou à titre privé (cf. par exemple arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2) - pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD. Dès lors, si le trajet entre le domicile de l'intéressé et le lieu d'exploitation principal de la raison individuelle peut être admis en déduction des revenus sur le fondement de l'art. 27 al. 1 LIFD (cf. arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 6.2 et 6.3), cet usage justifié par l'usage commercial ne constitue en principe pas un élément à prendre en compte pour résoudre la question du rattachement d'un bien à utilisation mixte à la fortune commerciale. En effet, ce qui est déterminant dans ce cadre, ce n'est pas seulement l'utilisation d'un véhicule motorisé dans sa fonction économique, mais également sa fonction technique du point de vue de l'exploitation de la raison individuelle et de la nature de l'activité déployée par celle-ci (dans ce sens, MARTIN ARNOLD, Geschäfts- und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in Archives 75 p.”
“En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise (supra consid. 3.2), une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense ne soit toutefois indispensable (supra consid. 3.1). Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD - et donc en l'espèce la répartition entre les kilomètres effectués à titre commercial ou à titre privé (cf. par exemple arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2) - pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD. Dès lors, si le trajet entre le domicile de l'intéressé et le lieu d'exploitation principal de la raison individuelle peut être admis en déduction des revenus sur le fondement de l'art. 27 al. 1 LIFD (cf. arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 6.2 et 6.3), cet usage justifié par l'usage commercial ne constitue en principe pas un élément à prendre en compte pour résoudre la question du rattachement d'un bien à utilisation mixte à la fortune commerciale. En effet, ce qui est déterminant dans ce cadre, ce n'est pas seulement l'utilisation d'un véhicule motorisé dans sa fonction économique, mais également sa fonction technique du point de vue de l'exploitation de la raison individuelle et de la nature de l'activité déployée par celle-ci (dans ce sens, MARTIN ARNOLD, Geschäfts- und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in Archives 75 p. 277 et ss).”
Pour la déductibilité au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD, il suffit que la dépense, du point de vue commercial ou des usages professionnels, serve de manière objectivement causale le but économique de l'entreprise. Cela signifie que la dépense aurait été engagée de façon compréhensible par un dirigeant d'entreprise ordinaire et diligent, dans la mesure exigée par le droit commercial. Selon la jurisprudenÎ citée, les questions d'opportunité, de proportionnalité ou d'évitabilité de la dépense ne constituent en principe pas, à elles seules, un critère pour que l'autorité fiscale refuse la déduction.
“Sous réserve d’une erreur manifeste, le contribuable peut uniquement demander que la taxation soit reprise en sa faveur sur les points qui, précisément font l’objet du rappel d’impôt (arrêt du Tribunal fédéral 2C_15/2021 précité consid. 5.1 et les références citées). b. Chaque associé d’une SNC ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de la société (art. 10 LIFD ; art. 9 aLIPP-I). Sont ainsi imposables tous les revenus provenant de l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l’exercice d’une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 LIFD ; art. 3 al. 1 1ère phr. aLIPP-IV). Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel. En font notamment partie les dépenses faites pour l’exploitation d’un commerce, d’une industrie ou d’une entreprise et celles qui sont nécessaires pour l’exercice d’une profession ou d’un métier (art. 27 al. 1 LIFD ; art. 3 al. 3 aLIPP-V). Sont justifiées par l’usage commercial les dépenses qui apparaissent comme acceptables du point de vue commercial. La justification commerciale d’une dépense dépend de son contexte, sa nécessité effective pour l’entreprise n’étant pas déterminante. Il suffit qu’il existe un rapport de causalité objectif entre la dépense et le but économique de l’entreprise, à savoir lorsque la dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la diligence objective requise par le droit commercial (arrêt du Tribunal fédéral 2C_937/2019 du 8 juin 2020 consid. 6.2). Selon le principe de l’autorité du bilan commercial (ou de déterminance ; « Massgeblichkeitsprinzip »), le bilan commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes établis conformément aux règles du droit commercial lient les autorités fiscales, à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices spécifiques. L’autorité fiscale peut ainsi s’écarter du bilan remis par le contribuable lorsque des dispositions impératives du droit commercial sont violées ou que des normes fiscales correctrices l’exigent (ATF 141 II 83 consid.”
“Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten (sog. Gewinnungskosten) abgezogen (Art. 40 Abs. 1 StG, Art. 27 Abs. 1 DBG). In Art. 40 Abs. 2 StG und Art. 27 Abs. 2 DBG werden beispielhaft einige typische Abzugs- bzw. Kostenpositionen aufgezählt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 27 N 3). Nicht abziehbar sind hingegen gemäss Art. 47 Abs. 1 lit. a StG und Art. 34 lit. a DBG die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand. Unter Gewinnungskosten sind Aufwendungen zu verstehen, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2A.252/2002 vom 4. November 2002 E. 2.1). Ob der Aufwand zweckmässig bzw. vermeidbar gewesen wäre, spielt keine Rolle. Es ist nicht Aufgabe der Steuerbehörden, die Angemessenheit einer geschäftlichen Aufwendung zu überprüfen. Die geschäftsmässige Begründetheit ist vielmehr solange zu bejahen, als ein sachlicher Zusammenhang zwischen Ausgabe und Geschäftsbetrieb besteht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”
Réf. : LIFD art. 27 n. 15 Pour des participations d'au moins 20 %, l'acquéreur peut, au moment de l'acquisition, les affecter à la fortune professionnelle (fortune professionnelle optée). Le législateur poursuivait ainsi l'objectif de permettre, lors de la création d'une entreprise ou d'une transmission d'entreprise, la déduction intégrale des intérêts passifs. Il s'agit d'une exception strictement limitée au principe de délimitation de la fortune d'entreprise.
“Eine Ausnahme von diesem Grundsatz besteht lediglich bei den vom Steuerpflichtigen als Geschäftsvermögen qualifizierten Beteiligungen (optiertes Geschäftsvermögen). Nach Art. 18 Abs. 2 Satz 3 Teilsatz 2 DBG (analog Art. 8 Abs. 2 Teilsatz 2 StHG) können Beteiligungen von mindestens 20 % am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft vom Eigentümer im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt werden. Nach dem Wortlaut der Bestimmung bezieht sich die besondere Regelung ausschliesslich auf Beteiligungen an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft. Systematisch steht die Sonderbestimmung im engen Zusammenhang mit der Regelung des Abzugs für Zinsen auf Geschäftsschulden für derartige Beteiligungen in Art. 27 Abs. 2 lit. d DBG (vgl. REICH/VON AH, Komm. DBG, a.a.O., N. 57 zu Art. 18 DBG), sowie der Teilbesteuerung der Einkünfte aus Beteiligungen des Geschäftsvermögens nach Art. 18b DBG. Aufgrund der Materialien ergibt sich, dass der Gesetzgeber eine Regelung treffen wollte, damit beim Aufbau einer Unternehmung und bei einer Unternehmensnachfolge die Schuldzinsen weiterhin voll abgezogen werden könnten, indem bei einer Beteiligung von mindestens 20 % diese auch von einer Privatperson zum Geschäftsvermögen erklärt werden kann (AB 1998 N 2407). Es ergibt sich damit, dass der Gesetzgeber eine eng umfasste Ausnahme vom Grundsatz geschaffen hat, dass als Geschäftsvermögen diejenigen Vermögenswerte gelten, welche ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen. BGE 147 V 114 S. 120”
Les pertes ne sont déductibles, selon l'art. 27 al. 2 LIFD, que si elles portent sur l'actif de l'entreprise et sont liées à l'activité lucrative indépendante. Les pertes affectant le patrimoine privé ne sont pas déductibles.
“Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Abzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste beim Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteil 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1 m.w.H.).”
“Der direkten Bundessteuer unterliegen (namentlich) alle Einkünfte aus Handels-, Industrie, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieben, aus freien Berufen sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG). Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Das Vermögen, das der Geschäftstätigkeit dient, bildet dabei grundsätzlich Geschäftsvermögen (Art. 18 Abs. 2 DBG) Der erwähnte Verlustabzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste beim Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteile 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1; 2A.68/2004 vom 4. Juni 2004 E. 1.1).”
RéférenÎ : LIFD art. 27 ch. 13 Selon la jurisprudenÎ, les charges d'intérêts afférentes aux dettes commerciales sont en principe déductibles sans limitation ; l'autorité fiscale ne peut contester leur nécessité ni leur montant tant que la nature commerciale de la dette n'est pas remise en cause. Des interventions peuvent intervenir lorsque l'affectation des fonds n'est pas de nature commerciale ou lorsqu'il existe un montage abusif ou détourné en vue d'économies fiscales (p. ex. choix d'une forme juridique inadaptée ou inhabituel).
“Ne sont pas déductibles les intérêts des prêts qu’une société de capitaux accorde à une personne physique avec laquelle elle a des liens étroits ou qui détient une part importante de son capital à des conditions nettement plus avantageuses que celles qui sont habituellement proposées aux tiers (art. 33 al. 1 let. a LIFD). Sont notamment déduits du revenu les intérêts des dettes échus pendant la période déterminante à concurrence du rendement de la fortune augmenté de CHF 50'000.-, à l'exclusion des intérêts des prêts qu'une société de capitaux accorde à une personne physique la touchant de près ou ayant une participation déterminante à son capital et dont les conditions diffèrent de façon importante des clauses habituellement convenues dans les relations d'affaires entre tiers ; dans ce cas, seule la part excédentaire n’est pas déductible. L'art. 30 let. j LIPP demeure réservé (art. 9 al. 2 let. a LHID ; art. 34 let. a LIPP). Les intérêts de dettes commerciales sont déductibles sans limites, étant des dépenses justifiées par l'usage commercial. La restriction de l'art. 33 al. 1 let. a LIFD pour les intérêts de dettes privées ne leur est pas applicable (art.27 al. 2 lit. d LIFD ; Yves NOËL in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Commentaire de la LIFD, n. 44 ad art. 27 LIFD et n. 11 ad art. 33 LIFD ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd., 2021, n. 330 p. 207). Si la nature commerciale de la dette n’est pas remise en cause, l’autorité de taxation ne saurait en contester la nécessité ni l’ampleur. Il n’y a donc pas de règles de sous-capitalisation pour l’activité indépendante. Les prêteurs peuvent être des banques, des fournisseurs, d’autres tiers, personnes physiques ou sociétés ou même le conjoint de l’indépendant. L’indépendant, en revanche, ne saurait s’accorder un prêt à lui-même, de sa fortune privée à sa fortune commerciale (Yves NOËL, op. cit., n. 45 ad art. 27). En principe, les dettes sont traitées de commerciales, suivant le critère de l'utilisation des fonds étrangers (Xavier OBERSON, op. cit., n. 330 p. 207). c. Selon la jurisprudence, il y a évasion fiscale : a) lorsque la forme juridique choisie par le contribuable apparaît comme insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi, b) lorsqu'il y a lieu d'admettre que ce choix a été arbitrairement exercé uniquement dans le but d'économiser des impôts qui seraient dus si les rapports de droit étaient aménagés de façon appropriée, et c) lorsque le procédé choisi conduirait effectivement à une notable économie d'impôt dans la mesure où il serait accepté par l'autorité fiscale (ATF 138 II 239 consid.”
“Font notamment partie de ces frais les intérêts des dettes commerciales (art. 30 let. j LIPP ; art. 10 al. 1 let. e LHID). Sont notamment déduits du revenu les intérêts des dettes échus pendant la période déterminante à concurrence du rendement de la fortune augmenté de CHF 50'000.-, à l'exclusion des intérêts des prêts qu'une société de capitaux accorde à une personne physique la touchant de près ou ayant une participation déterminante à son capital et dont les conditions diffèrent de façon importante des clauses habituellement convenues dans les relations d'affaires entre tiers ; dans ce cas, seule la part excédentaire n’est pas déductible. L'art. 30 let. j LIPP demeure réservé (art. 34 let. a LIPP ; art. 9 al. 2 let. a LHID). Ces dispositions ont une teneur similaire, si ce n'est identique, à celles prévues par la LIFD. Les intérêts de dettes commerciales sont déductibles sans limites, étant des dépenses justifiées par l'usage commercial. La restriction de l'art. 33 al. 1 let. a LIFD pour les intérêts de dettes privées ne leur est pas applicable (art.27 al. 2 lit. d LIFD ; Yves NOËL in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Commentaire de la LIFD, n. 44 ad art. 27 LIFD et n. 11 ad art. 33 LIFD ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd., 2021, n. 330 p. 207). Si la nature commerciale de la dette n’est pas remise en cause, l’autorité de taxation ne saurait en contester la nécessité ni l’ampleur. Il n’y a donc pas de règles de sous-capitalisation pour l’activité indépendante. Les prêteurs peuvent être des banques, des fournisseurs, d’autres tiers, personnes physiques ou sociétés ou même le conjoint de l’indépendant. L’indépendant, en revanche, ne saurait s’accorder un prêt à lui-même, de sa fortune privée à sa fortune commerciale (Yves NOËL, op. cit., n. 45 ad art. 27). En principe, les dettes sont traitées de commerciales, suivant le critère de l'utilisation des fonds étrangers (Xavier OBERSON, op. cit., n. 330 p. 207). c. Selon la jurisprudence, il y a évasion fiscale : a) lorsque la forme juridique choisie par le contribuable apparaît comme insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi, b) lorsqu'il y a lieu d'admettre que ce choix a été arbitrairement exercé uniquement dans le but d'économiser des impôts qui seraient dus si les rapports de droit étaient aménagés de façon appropriée, et c) lorsque le procédé choisi conduirait effectivement à une notable économie d'impôt dans la mesure où il serait accepté par l'autorité fiscale (ATF 138 II 239 consid.”
Citation : LIFD art. 27 n. 12 L'art. 27 al. 2 LIFD ne s'applique pas lorsque l'activité prétendument indépendante n'a qu'un caractère fictif ou n'a par ailleurs aucun caractère lucratif, parÎ qu'elle n'est pas (exclusivement ou principalement) destinée à procurer un revenu d'activité lucrative. Cela peut être le cas, par exemple, en cas d'amateurisme ou de l'exerciÎ d'un loisir.
“Nicht anwendbar ist Art. 18 Abs. 1 DBG (bzw. Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG), wenn eine selbständige Erwerbstätigkeit nur zum Schein besteht oder die Tätigkeit sonst keinen erwerblichen Charakter aufweist, weil sie nicht (ausschliesslich oder vorwiegend) auf die Erzielung eines Erwerbseinkommens ausgerichtet ist (BGE 125 II 113 E. 3c; Urteile 2C_186/2014 vom 4. September 2014 E. 2; 2C_1062/2014 vom 14. Juli 2015 E. 2.2.1; 2C_14/2013 vom 30. Mai 2013 E. 4 und 2C_206/2011 vom 12. April 2011 E. 4). Das ist z.B. dann der Fall, wenn es sich um Liebhaberei oder Betätigung eines Hobbys handelt, die aus Freude bzw. privatem Interesse an der Tätigkeit ausgeübt werden (vgl. Urteile 2C_186/2014 vom 4. September 2014 E. 3.3; 2A.126/2007 vom 19. September 2007 E. 3.4).”
La déductibilité des postes de dépenses liés à des travaux de remise en état ou assimilés dans le cadre d'une activité indépendante au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD dépend de leur qualification comme dépenses d'entretien (déductibles) ou comme dépenses d'amélioration créant de la valeur (non déductibles selon l'art. 34 let. d LIFD). En pratique, la déductibilité se détermine souvent sur la base de cette distinction.
“Nach dem Vorgesagten ist für die Frage, ob die in casu streitigen Sanierungskosten der Autowaschanlage zum Steuerabzug zuzulassen sind, einzig darauf abzustellen, ob es sich bei diesen um von den steuerbaren Einkünften nicht abziehbare wertvermehrende Aufwendungen im Sinne von Art. 34 lit. d DBG handelt oder aber um abziehbare werterhaltende Aufwendungen im Sinne von Art. 27 Abs. 1 DBG.”
“Nach dem Vorgesagten ist für die Frage, ob die in casu streitigen Sanierungskosten der Autowaschanlage zum Steuerabzug zuzulassen sind, einzig darauf abzustellen, ob es sich bei diesen um von den steuerbaren Einkünften nicht abziehbare wertvermehrende Aufwendungen im Sinne von Art. 34 lit. d DBG handelt oder aber um abziehbare werterhaltende Aufwendungen im Sinne von Art. 27 Abs. 1 DBG.”
Pour la déduction au titre de l'art. 27 al. 1 LIFD, le contribuable doit démontrer que les dépenses ont été engagées pour des motifs commerciaux ou professionnels. Des paiements pour lesquels aucune activité d'exploitation effective ni aucune contrepartie objective n'est établie peuvent être considérés comme effectués pour des motifs étrangers à l'activité commerciale ou professionnelle et, par conséquent, ne pas être déductibles fiscalement.
“En l'occurrence, dans l'arrêt attaqué, le Tribunal cantonal est parti - à bon droit - de la prémisse selon laquelle il appartenait au recourant de démontrer en quoi le versement de 3'325'000 fr. opéré en faveur de C.________ aurait constitué une dépense justifiée d'un point de vue commercial. Cela étant, il a constaté que le recourant n'avait nullement réussi à prouver que cette dernière avait déployé une quelconque activité pour le projet de promotion immobilière de la Route B.________, ne produisant aucune pièce en attestant, pas même un témoignage écrit de l'intéressée ou d'un autre tiers à la procédure. Il a dès lors considéré comme établi que le versement de 3'325'00 fr. opéré en faveur de C.________ avait été effectué sans que celle-ci ne fournisse de réelle contrepartie. Sur la base de ce constat, qui lie la Cour de céans (art. 105 al. 1 LTF), on ne voit pas qu'il puisse être reproché aux juges précédents d'avoir considéré que le paiement en question constituait une dépense non justifiée d'un point de vue commercial ou professionnel et que celle-ci ne pouvait dès lors pas être déduite du revenu du recourant d'un point de vue fiscal au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD.”
“En l'occurrence, dans l'arrêt attaqué, le Tribunal cantonal est parti - à bon droit - de la prémisse selon laquelle il appartenait au recourant de démontrer en quoi le versement de 3'325'000 fr. opéré en faveur de C.________ aurait constitué une dépense justifiée d'un point de vue commercial. Cela étant, il a constaté que le recourant n'avait nullement réussi à prouver que cette dernière avait déployé une quelconque activité pour le projet de promotion immobilière de la Route B.________, ne produisant aucune pièce en attestant, pas même un témoignage écrit de l'intéressée ou d'un autre tiers à la procédure. Il a dès lors considéré comme établi que le versement de 3'325'00 fr. opéré en faveur de C.________ avait été effectué sans que celle-ci ne fournisse de réelle contrepartie. Sur la base de ce constat, qui lie la Cour de céans (art. 105 al. 1 LTF), on ne voit pas qu'il puisse être reproché aux juges précédents d'avoir considéré que le paiement en question constituait une dépense non justifiée d'un point de vue commercial ou professionnel et que celle-ci ne pouvait dès lors pas être déduite du revenu du recourant d'un point de vue fiscal au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD.”
En cas d'utilisation mixte, il suffit, pour la déduction visée à l'art. 27 al. 1 LIFD, qu'il existe un lien factuel ou final entre la dépense et l'activité lucrative ; la dépense n'a pas à être indispensable. Il convient de noter que les critères retenus pour déterminer l'appartenanÎ d'un bien au patrimoine commercial doivent être distingués de ceux qui servent à apprécier la déductibilité des frais.
“Lorsque des biens alternatifs, à savoir des biens qui, par leur nature, peuvent appartenir aussi bien à la fortune commerciale que privée, font l'objet d'un usage mixte, c'est-à-dire une utilisation en partie commerciale et en partie privée (par exemple un véhicule utilisé à des fins professionnelles et privées), il convient de recourir à la méthode de la prépondérance. Selon celle-ci, la fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune mixtes qui servent entièrement ou de manière prépondérante à l'exercice de l'activité lucrative indépendante (art. 18 al. 2 LIFD). En revanche, les objets qui ne servent pas de manière prépondérante à l'activité commerciale appartiennent intégralement à la fortune privée, même s'ils sont en partie utilisés à des fins commerciales. En d'autres termes, un bien sera toujours attribué à la fortune commerciale lorsqu'il sert essentiellement les intérêts de l'activité indépendante. Dans ce contexte, c'est la fonction effective du bien qui est déterminante (arrêt du Tribunal fédéral 9C_719/2022 du 4 avril 2024 consid. 3.2 et les références citées). 7.4 Les critères retenus par la jurisprudence pour attribuer des biens d'usage mixte à la fortune privée ou à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD diffèrent de ceux appliqués pour déterminer quels frais sont justifiés par l'usage commercial (art. 27 al. 1 LIFD). En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise, une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense soit toutefois indispensable. Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD (arrêt du Tribunal fédéral 9C_719/2022 du 4 avril 2024 consid. 5.1). 7.5 Dans un arrêt de 2024, le Tribunal fédéral a examiné le cas d'un médecin ayant parcouru avec son véhicule, pour effectuer le trajet entre son domicile et son cabinet, 10'464 km (sur un total annuel d'environ 13'600 km). Il n'était pas établi que le véhicule de l'intéressé lui était, par exemple, nécessaire et indispensable pour transporter du matériel médical encombrant ou pour effectuer des trajets fréquents d'une distance significative entre son cabinet et des patients auxquels il devait rendre visite.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 ch. 8 Pour la distinction entre patrimoine professionnel et patrimoine privé, c'est la fonction technique et économique actuelle du bien qui est déterminante, c.-à-d. l'utilisation effective dans le cadre de l'activité lucrative indépendante et non seulement la forme juridique. De plus, l'affectation fiscale d'un bien au patrimoine professionnel suppose en principe l'existenÎ d'une activité lucrative indépendante.
“Das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit entspricht dem Vermögensstandsgewinn, welcher sich aus der Differenz zwischen dem Eigenkapital zu Beginn und jenem am Ende des Geschäftsjahres unter Abzug der Privateinlagen und Hinzurechnung der nicht abzugsfähigen Verminderungen des Geschäftsvermögens wie insbesondere Privatentnahmen ergibt (§ 19 Abs. 3 i.V.m. § 69 StG; Art. 18 i.V.m. Art. 27 DBG; vgl. Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2. Auflage, Basel 2019, Art. 18 N 2 m.w.H.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Auflage, Zürich 2016, Art. 18 N 70). Dabei sind nach der Legaldefinition jene Vermögenswerte als Geschäftsvermögen zu qualifizieren, welche ganz oder überwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (§ 19 Abs. 2 Satz 3 StG und § 10 Abs. 2 der Verordnung zum Gesetz über die direkten Steuern [StV, SG 640.110]). Die Zuordnung des Vermögenswerts ist praxisgemäss gestützt auf die Gesamtheit der tatsächlichen Verhältnisse vorzunehmen (§ 10 Abs. 1 StV; VGE VD.2016.144 vom 21. April 2017 E. 2.1.2). Massgebendes Kriterium ist die aktuelle technisch-wirtschaftliche Funktion des Vermögenswerts, d.h. das tatsächliche Dienen für die selbständige Erwerbstätigkeit (BGE 133 II 420 E. 3.2 mit Hinweisen auf Arnold, Geschäfts- und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in: ASA 75 [2006/2007], S. 265, 274 und 281). Als weitere Indizien dienen nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ausserdem die äussere Beschaffenheit des Vermögenswerts, die Herkunft der Mittel zu dessen Finanzierung, das Erwerbs- oder Veräusserungsmotiv, die zivilrechtlichen Eigentumsverhältnisse und auch dessen buchmässige Behandlung (vgl.”
“Liegenschaften darstellen, der Fall sein kann, kommt dem Willen und der Sachdarstellung des Steuerpflichtigen grosse Bedeutung zu. Dabei kann jedoch nicht auf einzelne beliebige Willensäusserungen des Steuerpflichtigen abgestellt werden. Für die Abgrenzungsfrage relevant ist vielmehr der Wille, ein Wirtschaftsgut dem Geschäft zu widmen und nicht der Wille, ein Wirtschaftsgut für die Zwecke der Besteuerung als Geschäftsvermögen zu behandeln (REICH/VON AH, Komm. DBG, a.a.O., N. 49 zu Art. 18 BGE 147 V 114 S. 119 DBG; Urteil 2C_41/2016 vom 25. April 2017 E. 5.2). Damit ein Gegenstand als Geschäftsvermögen qualifiziert werden kann, wird steuerlich somit grundsätzlich eine selbständige Erwerbstätigkeit vorausgesetzt (vgl. dazu REICH/VON AH, Komm. DBG, a.a.O., N. 57 ff. zu Art. 18 DBG; dieselben, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und der Gemeinden [nachfolgend: Komm. StHG], Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, N. 52a zu Art. 8 StHG; vgl. auch REICH/ZÜGER/BETSCHART, Komm. DBG, a.a.O., N. 63 f. zu Art. 27 DBG; Urteil 2C_42/2015 vom 10. September 2015 E. 2.1 mit Hinweisen), d.h. ohne selbständige Erwerbstätigkeit kann grundsätzlich auch kein Geschäftsvermögen vorliegen bzw. keine Widmung eines Vermögensgegenstandes zum Geschäftsvermögen erfolgen.”
LIFD art. 27 ch. 7 Aux fins fiscales, aucune rémunération de l'exploitant n'est prise en compte dans les entreprises individuelles. En pratique, il manque donc souvent une distinction correspondante ; la rémunération pour le travail fourni par l'exploitant et le bénéfiÎ net sont souvent confondus.
“Hinzu kommt, dass das Einzelunternehmen keine eigene Rechtspersönlichkeit hat. Der Inhaber betreibt es in eigenem Namen und haftet für dessen Verbindlichkeiten unbeschränkt mit seinem eigenen Vermögen (Arthur Meier-Hayoz/Peter Forstmoser/Rolf Sethe, Schweizerisches Gesellschaftsrecht, 12. A., Bern 2018, § 26 N. 2). Es findet zivilrechtlich keine Trennung zwischen dem Geschäfts- und dem Privatvermögen statt (Arthur Meier-Hayoz/Peter Forstmoser/Rolf Sethe, § 26 N. 20). Dies ist auch im Steuerrecht insofern abgebildet, als dass der Inhaber eines Einzelunternehmens als Selbständigerwerbender den Ertrag aus seinem Einzelunternehmen über seine Einkommenssteuer versteuern muss (Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG, SR 642.11] und § 18 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 [StG, LS 631.1]). Hierbei kann er geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten von den Gesamteinnahmen zum Abzug bringen, nicht jedoch private Aufwände (Art. 27 Abs. 1 DBG und § 27 Abs. 1 StG). Das Entgelt für die vom selbständig Erwerbenden geleistete Arbeit (der sogenannte Eigenlohn) stellt hierbei Bestandteil des steuerbaren Geschäftsertrags dar und ist deshalb für die Gewinnermittlung zum ausgewiesenen Ergebnis hinzuzurechnen (vgl. Markus Reich/Marina Züger/Philipp Betschart, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 27 N. 22). Da folglich aus steuerrechtlicher Sicht kein Eigenlohn des Einzelunternehmers ausgewiesen werden muss, fehlt es in der Praxis häufig an einer entsprechenden Ausscheidung. Ist dies der Fall, sind im Reinertrag des Einzelunternehmens zwei Positionen vermischt: Zum einen das Entgelt für die geleistete Arbeit des Einzelunternehmers, welches bei einer Kapitalgesellschaft, die sich ausser der Rechtsform in nichts vom Einzelunternehmen unterscheidet, als Lohnaufwand verbucht und im Rahmen von Art. 12 Abs. 1bis Covid-19-Gesetz zu den Fixkosten gezählt würde.”
“Hinzu kommt, dass das Einzelunternehmen keine eigene Rechtspersönlichkeit hat. Der Inhaber betreibt es in eigenem Namen und haftet für dessen Verbindlichkeiten unbeschränkt mit seinem eigenen Vermögen (Arthur Meier-Hayoz/Peter Forstmoser/Rolf Sethe, Schweizerisches Gesellschaftsrecht, 12. A., Bern 2018, § 26 N. 2). Es findet zivilrechtlich keine Trennung zwischen dem Geschäfts- und dem Privatvermögen statt (Arthur Meier-Hayoz/Peter Forstmoser/Rolf Sethe, § 26 N. 20). Dies ist auch im Steuerrecht insofern abgebildet, als dass der Inhaber eines Einzelunternehmens als Selbständigerwerbender den Ertrag aus seinem Einzelunternehmen über seine Einkommenssteuer versteuern muss (Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG, SR 642.11] und § 18 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 [StG, LS 631.1]). Hierbei kann er geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten von den Gesamteinnahmen zum Abzug bringen, nicht jedoch private Aufwände (Art. 27 Abs. 1 DBG und § 27 Abs. 1 StG). Das Entgelt für die vom selbständig Erwerbenden geleistete Arbeit (der sogenannte Eigenlohn) stellt hierbei Bestandteil des steuerbaren Geschäftsertrags dar und ist deshalb für die Gewinnermittlung zum ausgewiesenen Ergebnis hinzuzurechnen (vgl. Markus Reich/Marina Züger/Philipp Betschart, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 27 N. 22). Da folglich aus steuerrechtlicher Sicht kein Eigenlohn des Einzelunternehmers ausgewiesen werden muss, fehlt es in der Praxis häufig an einer entsprechenden Ausscheidung. Ist dies der Fall, sind im Reinertrag des Einzelunternehmens zwei Positionen vermischt: Zum einen das Entgelt für die geleistete Arbeit des Einzelunternehmers, welches bei einer Kapitalgesellschaft, die sich ausser der Rechtsform in nichts vom Einzelunternehmen unterscheidet, als Lohnaufwand verbucht und im Rahmen von Art. 12 Abs. 1bis Covid-19-Gesetz zu den Fixkosten gezählt würde.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 ch. 6 En cas de tenue régulière de la comptabilité, les comptes annuels établis selon les prescriptions du droit commercial (bilan et compte de pertes et profits) constituent, en principe, la base de la détermination fiscale du bénéfiÎ et du capital ; les postes du bilan présentés conformément au droit commercial sont dès lors, en règle générale, déterminants pour l'assiette de l'impôt.
“Die in den Bilanzen 2014 bis 2016 (jeweils per 30. Juni) ausgewiesenen Hypothekarschulden lagen (aus nicht bekannten Gründen) um jeweils CHF 15'000.-- unter dem Betrag gemäss Bankabrechnung (Beispiel: Bilanz per 30.6.2015: CHF 275'000.-- [pag. 41] anstatt CHF 290'000.-- [pag. 171]). In den Bilanzen 2017 und 2018 wurden die korrekten Beträge von CHF 270'000.-- bzw. CHF 260'000.-- berücksichtigt. Zusätzlich ist in den Steuererklärungen 2014 bis 2018 auf Formular 4 sowohl bei der Hypothek 1 als auch bei der (privaten) Hypothek 2 jeweils die Schuld per 31. Dezember deklariert worden. Gemäss Art. 38 Abs. 1 Bst. a StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. a DBG können private Schuldzinsen von den Einkünften abgezogen werden. In Bezug auf die Vermögenssteuer sieht Art. 62 StG vor, dass die nachgewiesenen Schulden vom rohen Vermögen abgezogen werden. Geschäftliche Schuldzinsen und Schulden reduzieren hingegen das Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit und das steuerbare Eigenkapital (Art. 32 Abs. 2 Bst. d StG; Art. 27 Abs. 2 DBG). Wenn eine selbstständig erwerbstätige Person – wie im vorliegenden Fall – eine ordnungsgemässe Buchhaltung führt, gelten für die Bemessung der Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit die Bestimmungen für juristische Personen sinngemäss (Art. 21 Abs. 5 Satz 2 StG, Art. 18 Abs. 3 DBG). Diesbezüglich sehen Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG bzw. Art. 58 Abs. 1 Bst. a DBG namentlich vor, dass der Saldo der Erfolgsrechnung den Ausgangspunkt für die Ermittlung des steuerbaren Reingewinns darstellt. Mit diesem gesetzlichen Verweis auf die kaufmännische Jahresrechnung wird das sogenannte Massgeblichkeitsprinzip begründet, das besagt, dass die handelsrechtlichen Bilanz- und Bewertungsgrundsätze grundsätzlich auch für das Steuerrecht verbindlich sind. Die in Übereinstimmung mit den handelsrechtlichen Vorschriften erstellte Jahresrechnung, bestehend aus Bilanz und Erfolgsrechnung, bildet Ausgangspunkt und Grundlage der steuerlichen Gewinnermittlung (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 2 zu Art.”
Les versements aux institutions de prévoyanÎ en faveur du personnel de l'entreprise ne sont, selon l'art. 27 al. 2 LIFD, reconnus comme frais déductibles (frais d'acquisition du revenu) ou comme charges d'exploitation que si leur utilisation conforme à la finalité est garantie. La conformité à la finalité implique notamment qu'un retour des apports vers l'employeur soit exclu.
“Werden AGBR nicht aktiviert, so führt dies im Zeitpunkt ihrer Bildung zu einer erfolgswirksamen Aufwandbuchung, welche das Periodenergebnis und damit die steuerliche Bemessungsbasis vermindert. Art. 81 BVG hält ausdrücklich fest, dass "Einlagen in die Arbeitgeberbeitragsreserven […] bei den direkten Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden als Geschäftsaufwand" gelten. Die ausdrückliche Qualifikation dieser Einlagen durch den Gesetzgeber als geschäftsmässig begründeter Aufwand liegt darin begründet, dass mit der erfolgswirksamen Bildung von AGBR eine Durchbrechung des Periodizitätsprinzips verbunden ist, was vom Grundsatz her nur in gesetzlich definierten Fällen möglich ist. Als Folge dieser gesetzlichen Konzeption von Art. 81 BVG hat eine steuerliche Korrektur des periodenfremden Aufwands zu unterbleiben, was sowohl für die direkte Bundessteuer als auch für die kantonalen Gewinn- und Einkommenssteuern verbindlich ist (Lang, a.a.O., S. 535). Für eine Qualifikation der Einlagen in die AGBR als geschäftsmässig begründeter Aufwand müssen mehrere Voraussetzungen erfüllt sein. So sind gemäss Art. 27 Abs. 2 lit. c DBG und Art. 59 Abs. 1 lit. b DBG Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals als Gewinnungskosten abzugsfähig, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist (Lang, a.a.O., S. 538; Urteil des Bundesgerichts 2C_635/2018 vom 24. Januar 2019 E. 3.1 und 4). Die steuerrechtlichen Grundlagen setzen somit für die Abzugsfähigkeit eine zweckkonforme Verwendung der Einlagen voraus. Die Zweckkonformität beinhaltet, dass ein Rückfluss der Einlagen an den Arbeitgeber ausgeschlossen ist (Lang, a.a.O., S 538). 5.1.1. Das Steuergericht führt in seinem Urteil aus, dass in der Hauptsache zu beurteilen sei, ob die von der Steuerverwaltung vorgenommenen Aufrechnungen aus den AGBR in der Höhe von Fr. 348'297.-- und dem Prämienkonto in der Höhe von Fr. 207'781.--, d.h. gesamthaft Fr. 556'078.-- (siehe hiervor”
“Werden AGBR nicht aktiviert, so führt dies im Zeitpunkt ihrer Bildung zu einer erfolgswirksamen Aufwandbuchung, welche das Periodenergebnis und damit die steuerliche Bemessungsbasis vermindert. Art. 81 BVG hält ausdrücklich fest, dass "Einlagen in die Arbeitgeberbeitragsreserven […] bei den direkten Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden als Geschäftsaufwand" gelten. Die ausdrückliche Qualifikation dieser Einlagen durch den Gesetzgeber als geschäftsmässig begründeter Aufwand liegt darin begründet, dass mit der erfolgswirksamen Bildung von AGBR eine Durchbrechung des Periodizitätsprinzips verbunden ist, was vom Grundsatz her nur in gesetzlich definierten Fällen möglich ist. Als Folge dieser gesetzlichen Konzeption von Art. 81 BVG hat eine steuerliche Korrektur des periodenfremden Aufwands zu unterbleiben, was sowohl für die direkte Bundessteuer als auch für die kantonalen Gewinn- und Einkommenssteuern verbindlich ist (Lang, a.a.O., S. 535). Für eine Qualifikation der Einlagen in die AGBR als geschäftsmässig begründeter Aufwand müssen mehrere Voraussetzungen erfüllt sein. So sind gemäss Art. 27 Abs. 2 lit. c DBG und Art. 59 Abs. 1 lit. b DBG Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals als Gewinnungskosten abzugsfähig, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist (Lang, a.a.O., S. 538; Urteil des Bundesgerichts 2C_635/2018 vom 24. Januar 2019 E. 3.1 und 4). Die steuerrechtlichen Grundlagen setzen somit für die Abzugsfähigkeit eine zweckkonforme Verwendung der Einlagen voraus. Die Zweckkonformität beinhaltet, dass ein Rückfluss der Einlagen an den Arbeitgeber ausgeschlossen ist (Lang, a.a.O., S 538).”
RéférenÎ : LIFD art. 27 ch. 4 Faute d'indices suffisants démontrant l'exerciÎ d'une activité concrète, éventuellement lucrative, les frais allégués ne peuvent, en l'absenÎ de preuve, être qualifiés de frais professionnels déductibles découlant d'une activité indépendante, mais doivent être considérés comme des frais de subsistanÎ non déductibles (cf. théorie de la norme).
“Würde es nämlich bereits an genügenden Hinweisen auf die Ausübung einer konkreten, möglicherweise gewinnstrebigen Tätigkeit fehlen, wäre - anders als in anders gelagerten Konstellationen, bei welchen eine konkrete Tätigkeit in Frage steht (vgl. Urteil 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.5) - für die Verneinung einer selbständigen Erwerbstätigkeit namentlich nicht ausschlaggebend, ob die geltend gemachte Tätigkeit überwiegend von rein persönlichen Neigungen oder ausserbetrieblichen Motiven beherrscht wird. Auch liesse sich unter diesen Umständen - entgegen der Beschwerde - aus der Rechtsprechung, wonach im Einzelfall eine selbständige Erwerbstätigkeit auch dann vorliegen kann, wenn der Betreffende nicht nach aussen sichtbar am Wirtschaftsverkehr teilnimmt bzw. kein selbständiger Marktauftritt vorliegt und kein Unternehmen, Gewerbe oder Geschäft betrieben wird (vgl. Urteil 2C_271/2009 vom 17. September 2009 E. 2.2 mit Hinweisen), von vornherein nichts zugunsten der Beschwerdeführer ableiten. Gegebenenfalls hätte die Vorinstanz die geltend gemachten Kosten infolge Beweislosigkeit der selbständigen Erwerbstätigkeit entsprechend der Normentheorie in bundesrechtskonformer Weise statt als gemäss Art. 27 Abs. 1 und Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG abziehbare geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten aus selbständiger Erwerbstätigkeit bzw. eingetretene und verbuchte Verlusten auf Geschäftsvermögen als nicht abziehbare Lebenshaltungskosten im Sinne von Art. 34 lit. a DBG qualifiziert.”
RéférenÎ : art. 27 n. 3 LIFD Pour les frais à usage mixte, il suffit pour la déduction au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD qu'il existe une connexité, c.-à-d. un lien objectif de causalité avì la réalisation des revenus ; la dépense n'a pas à être impérativement indispensable ni absolument nécessaire d'un point de vue économique. Le fait qu'une utilisation pour des trajets pendulaires puisse être déductible au titre de l'art. 27 al. 1 LIFD n'implique pas automatiquement que le véhicule doive être rattaché à la fortune commerciale ; pour l'affectation au patrimoine, c'est la fonction effective, technique et économique du véhicule pour l'activité qui est déterminante.
“Ainsi que le relève à juste titre l'ACI, les critères retenus par la jurisprudence pour attribuer des biens d'usage mixte à la fortune privée ou à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD diffèrent de ceux appliqués pour déterminer quels frais sont justifiés par l'usage commercial (cf. art. 27 al. 1 LIFD). En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise (supra consid. 3.2), une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense ne soit toutefois indispensable (supra consid. 3.1). Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD - et donc en l'espèce la répartition entre les kilomètres effectués à titre commercial ou à titre privé (cf. par exemple arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2) - pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD. Dès lors, si le trajet entre le domicile de l'intéressé et le lieu d'exploitation principal de la raison individuelle peut être admis en déduction des revenus sur le fondement de l'art. 27 al. 1 LIFD (cf. arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 6.2 et 6.3), cet usage justifié par l'usage commercial ne constitue en principe pas un élément à prendre en compte pour résoudre la question du rattachement d'un bien à utilisation mixte à la fortune commerciale. En effet, ce qui est déterminant dans ce cadre, ce n'est pas seulement l'utilisation d'un véhicule motorisé dans sa fonction économique, mais également sa fonction technique du point de vue de l'exploitation de la raison individuelle et de la nature de l'activité déployée par celle-ci (dans ce sens, MARTIN ARNOLD, Geschäfts- und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in Archives 75 p.”
“Ainsi que le relève à juste titre l'ACI, les critères retenus par la jurisprudence pour attribuer des biens d'usage mixte à la fortune privée ou à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD diffèrent de ceux appliqués pour déterminer quels frais sont justifiés par l'usage commercial (cf. art. 27 al. 1 LIFD). En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise (supra consid. 3.2), une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense ne soit toutefois indispensable (supra consid. 3.1). Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD - et donc en l'espèce la répartition entre les kilomètres effectués à titre commercial ou à titre privé (cf. par exemple arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2) - pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD. Dès lors, si le trajet entre le domicile de l'intéressé et le lieu d'exploitation principal de la raison individuelle peut être admis en déduction des revenus sur le fondement de l'art.”
“En d'autres termes, un bien sera toujours attribué à la fortune commerciale lorsqu'il sert essentiellement les intérêts de l'activité indépendante. Dans ce contexte, c'est la fonction effective du bien qui est déterminante (arrêt du Tribunal fédéral 9C_719/2022 du 4 avril 2024 consid. 3.2 et les références citées). 7.4 Les critères retenus par la jurisprudence pour attribuer des biens d'usage mixte à la fortune privée ou à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD diffèrent de ceux appliqués pour déterminer quels frais sont justifiés par l'usage commercial (art. 27 al. 1 LIFD). En effet, alors que pour attribuer un objet à la fortune commerciale, il faut que celui-ci, compte tenu de sa fonction technique et économique, serve effectivement l'exploitation de l'entreprise, une dépense est justifiée par l'usage commercial s'il existe une connexité entre elle et l'obtention du revenu, sans que la dépense soit toutefois indispensable. Partant, il ne se justifie pas de reprendre les critères posés par l'art. 27 al. 1 LIFD pour déterminer si un véhicule, utilisé à la fois de manière privée et servant l'exploitation, doit être attribué à la fortune commerciale au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD (arrêt du Tribunal fédéral 9C_719/2022 du 4 avril 2024 consid. 5.1). 7.5 Dans un arrêt de 2024, le Tribunal fédéral a examiné le cas d'un médecin ayant parcouru avec son véhicule, pour effectuer le trajet entre son domicile et son cabinet, 10'464 km (sur un total annuel d'environ 13'600 km). Il n'était pas établi que le véhicule de l'intéressé lui était, par exemple, nécessaire et indispensable pour transporter du matériel médical encombrant ou pour effectuer des trajets fréquents d'une distance significative entre son cabinet et des patients auxquels il devait rendre visite. En conséquence, le véhicule litigieux n'était pas techniquement nécessaire à l'exploitation du cabinet médical, en tant qu'il servait au trajet du domicile au lieu de travail du contribuable et n'était pas déterminant pour l'affectation à la fortune commerciale.”
RéférenÎ : LIFD art. 27 ch. 2 Si l'examen administratif approfondi, au cas par cas, montre que l'activité est principalement guidée par des inclinations purement personnelles ou par des motifs extra‑professionnels (activité d'agrément, loisir, mécénat), il n'y a pas d'activité lucrative indépendante. Dans ce cas, les charges déclarées comme professionnelles sont des charges privées qui ne sont pas déductibles au sens de l'art. 27 al. 1 LIFD.
“Im Einzelfall sind die Art der Tätigkeit und die konkreten Verhältnisse (wie beispielsweise die Gegebenheiten am Markt) entscheidend (BGE 143 V 177 E. 4.2.4). Da es sich bei der selbständigen Erwerbstätigkeit aber um ein Dauerverhältnis handelt, ist es der Veranlagungsbehörde unbenommen, die tatsächlichen und die rechtlichen Gegebenheiten in jeder Veranlagungsperiode neu zu beurteilen (BGE 140 I 114 E. 2.4.3). Der Schluss der Veranlagungsbehörde auf Liebhaberei, Mäzenatentum oder Betätigung eines Hobbys erfordert eine vertiefte betriebswirtschaftliche Analyse im individuell-konkreten Fall (Urteil BGer 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.3). Nur wenn die behördliche Prüfung anhand der dargelegten Kriterien aufzeigt, dass das Verhalten überwiegend von «rein persönlichen Neigungen» oder ausserbetrieblichen Motiven beherrscht wird (vgl. Urteil BGer 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.2 mit Hinweisen), fehlt die selbständige Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 18 Abs. 1 DBG. Diesfalls handelt es sich beim angeblich geschäftsmässig begründeten Aufwand (Art. 27 Abs. 1 DBG) in Wahrheit um privaten Aufwand. Solcher ist nicht abzugsfähig (Urteil BGer 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.5).”
“Im Einzelfall sind die Art der Tätigkeit und die konkreten Verhältnisse (wie beispielsweise die Gegebenheiten am Markt) entscheidend (BGE 143 V 177 E. 4.2.4). Da es sich bei der selbständigen Erwerbstätigkeit aber um ein Dauerverhältnis handelt, ist es der Veranlagungsbehörde unbenommen, die tatsächlichen und die rechtlichen Gegebenheiten in jeder Veranlagungsperiode neu zu beurteilen (BGE 140 I 114 E. 2.4.3). Der Schluss der Veranlagungsbehörde auf Liebhaberei, Mäzenatentum oder Betätigung eines Hobbys erfordert eine vertiefte betriebswirtschaftliche Analyse im individuell-konkreten Fall (Urteil BGer 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.3). Nur wenn die behördliche Prüfung anhand der dargelegten Kriterien aufzeigt, dass das Verhalten überwiegend von "rein persönlichen Neigungen" oder ausserbetrieblichen Motiven beherrscht wird (vgl. Urteil BGer 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.2 mit Hinweisen), fehlt die selbständige Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 18 Abs. 1 DBG. Diesfalls handelt es sich beim angeblich geschäftsmässig begründeten Aufwand (Art. 27 Abs. 1 DBG) in Wahrheit um privaten Aufwand. Solcher ist nicht abzugsfähig (Urteil BGer 2C_495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.5).”
Citation : LIFD art. 27 ch. 1 Condition pour la déduction des pertes selon art. 27 al. 2 LIFD : les pertes survenues et comptabilisées doivent être liées à l'activité lucrative indépendante du contribuable. Les pertes affectant le patrimoine privé, en revanche, ne sont pas déductibles fiscalement.
“Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Abzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste beim Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteil 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1 m.w.H.).”
“Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 1 und Abs. 3 DBG; BGE 139 II 363 E. 2.1; 133 II 420 E. 3.1). Steuerbar sind (namentlich) alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG). Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Verlustabzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind (Urteile 2C_758/2020 vom 29. Juli 2021 E. 4.1; 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1).”
“Der direkten Bundessteuer unterliegen (namentlich) alle Einkünfte aus Handels-, Industrie, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieben, aus freien Berufen sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG). Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Das Vermögen, das der Geschäftstätigkeit dient, bildet dabei grundsätzlich Geschäftsvermögen (Art. 18 Abs. 2 DBG) Der erwähnte Verlustabzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste beim Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteile 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1; 2A.68/2004 vom 4. Juni 2004 E. 1.1).”