Art. 37b

“Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Zunächst kann die steuerpflichtige Person, sofern sie einer Vorsorgeeinrichtung angeschlossen ist, einen (echten) Einkauf vornehmen. Der Einkauf ist in erster Linie vom übrigen Einkommen abzuziehen; erst ein hieraus resultierender Überschuss vermindert den Liquidationsgewinn (Art. 43a Abs. 1 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG und Art. 4 Abs. 2 und 3 der Verordnung über die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit vom 17. Februar 2010 [LGBV; SR 642.114]). Auf dem Betrag der stillen Reserven, für den die steuerpflichtige Person die Zulässigkeit eines Einkaufs gemäss Art. 38 Abs. 1 Bst. d StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. d DBG nachweist, wird sodann die Steuer betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern zum Vorsorgetarif gemäss Art. 44 StG und betreffend die direkte Bundessteuer zu einem Fünftel der Tarife gemäss Art. 36 DBG berechnet (sog. fiktiver Einkauf; Art. 43a Abs. 2 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG). Der fiktive Einkauf berechnet sich nach Art. 6 LGBV. Er kann geltend gemacht werden, solange nach dem Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG; SR 831.40) ein Einkauf möglich ist (Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2. Aufl., 2019, N. 19 zu Art.”

“Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Zunächst kann die steuerpflichtige Person, sofern sie einer Vorsorgeeinrichtung angeschlossen ist, einen (echten) Einkauf vornehmen. Der Einkauf ist in erster Linie vom übrigen Einkommen abzuziehen; erst ein hieraus resultierender Überschuss vermindert den Liquidationsgewinn (Art. 43a Abs. 1 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG und Art. 4 Abs. 2 und 3 der Verordnung über die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit vom 17. Februar 2010 [LGBV; SR 642.114]). Auf dem Betrag der stillen Reserven, für den die steuerpflichtige Person die Zulässigkeit eines Einkaufs gemäss Art. 38 Abs. 1 Bst. d StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. d DBG nachweist, wird sodann die Steuer betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern zum Vorsorgetarif gemäss Art. 44 StG und betreffend die direkte Bundessteuer zu einem Fünftel der Tarife gemäss Art. 36 DBG berechnet (sog. fiktiver Einkauf; Art. 43a Abs. 2 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG). Der fiktive Einkauf berechnet sich nach Art. 6 LGBV. Er kann geltend gemacht werden, solange nach dem Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG; SR 831.40) ein Einkauf möglich ist (Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2. Aufl., 2019, N. 19 zu Art. 37b DBG). Die Möglichkeit des fiktiven Einkaufs besteht unabhängig davon, ob die selbständig erwerbstätige Person einer Einrichtung der beruflichen Vorsorge angeschlossen ist oder nicht (Ivo P. Baumgartner in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl., 2017, N. 20 zu Art. 37b DBG, m.w.H.). Für die Bestimmung des auf den Restbetrag des Liquidationsgewinns anwendbaren Satzes ist ein Fünftel dieses Betrags massgebend (Art. 43a Abs. 3 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG).         Eingeführt wurde die privilegierte Besteuerung von Liquidationsgewinnen in erster Linie zur Abfederung des Progressionseffekts bei der im Zeitpunkt der Liquidation stattfindenden Realisation von stillen Reserven, welche in der Regel über einen längeren Zeitraum entstanden sind (vgl.”

“Mit Blick auf die vorstehenden Erwägungen zu Art. 37b DBG ist auch das Argument des Beschwerdeführers entkräftet, bei der Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit gebe es bei einem Einzelunternehmen keine Handänderung, weshalb es - anders als bei einer Aktiengesellschaft - nicht zu einer Offenlegung von stillen Reserven komme.”

“Sous l'angle de l'interprétation téléologique, le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion de préciser que l'art. 37b LIFD a été introduit dans le but d'alléger l'imposition des bénéfices réalisés sur les réserves latentes en cas de fin d'activité indépendante. La cessation d'une activité indépendante a en effet pour conséquence la liquidation de tous les actifs et passifs de l'entreprise, ce qui entraîne la réalisation et partant l'imposition de toutes les réserves latentes. Or le fait de les imposer avec les autres revenus a été jugé pénalisant pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu par le législateur, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance BGE 150 II 265 S. 270 (ATF 143 II 661 consid. 6.3 et les références; arrêt 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références; sur la notion de réserves latentes en comptabilité, cf. arrêt 2C_1015/2015 cité consid 5.6). Si le législateur avait l'intention de permettre de dissoudre de manière privilégiée des réserves latentes accumulées pendant des années, il ne souhaitait en revanche pas privilégier de manière arbitraire les revenus ordinaires (arrêt 2C_302/2018 du 9 août 2018 consid.”

“Baumgartner in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl., 2017, N. 20 zu Art. 37b DBG, m.w.H.). Für die Bestimmung des auf den Restbetrag des Liquidationsgewinns anwendbaren Satzes ist ein Fünftel dieses Betrags massgebend (Art. 43a Abs. 3 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG).         Eingeführt wurde die privilegierte Besteuerung von Liquidationsgewinnen in erster Linie zur Abfederung des Progressionseffekts bei der im Zeitpunkt der Liquidation stattfindenden Realisation von stillen Reserven, welche in der Regel über einen längeren Zeitraum entstanden sind (vgl. Ivo P. Baumgartner, a.a.O., N. 3 ff. zu Art. 37b DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 1 zu Art. 37b DBG). Bei der Einräumung der Möglichkeit des fiktiven Einkaufs scheint die Annahme des Gesetzgebers eine zentrale Rolle gespielt zu haben, dass selbständig erwerbstätige Personen erzielte Gewinne primär in das Unternehmen investieren und keine oder nur eine unzureichende Altersvorsorge aufbauen können (vgl. Ivo P. Baumgartner, a.a.O., N. 4b zu Art. 37b DBG; Peter Locher, a.a.O., N. 1 zu Art. 37b DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 1 zu Art. 37b DBG; Madeleine Simonek, Unternehmenssteuerrecht, Grundlagen für das Studium und die Praxis, 2019, N. 9 zu § 15; vgl. zum Ganzen: Lauber/Holenstein, Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit, Auslegeordnung zum neuen Art. 37b DBG in: ST 5/09, S. 337, S. 337 f.).         Die Antwort auf die Frage, ob der fiktive Einkauf mit in derselben Steuerperiode erhaltenen echten Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge zur Besteuerung zusammenzurechnen ist, geht aus den massgebenden Gesetzesbestimmungen nicht hervor. Im Kreisschreiben Nr. 28 der ESTV vom 3. November 2010 zur Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit (KS Nr. 28; abrufbar unter: <www.estv.admin.ch>, Rubriken "Direkte Bundessteuer DBST > Fachinformationen > Kreisschreiben" [abgerufen am 14.1.2022]) und in den Erläuterungen zur LGBV der Stabstelle Gesetzgebung der ESTV vom Januar 2010 (Erläuterungen; Anhang II des KS Nr.”

“Ces nouvelles dispositions ont été introduites dans le but d'alléger l'imposition des bénéfices réalisés sur les réserves latentes en cas de fin d'activité indépendante. La cessation d'une activité indépendante a en effet pour conséquence la liquidation de tous les actifs et passifs de l'entreprise, ce qui entraîne la réalisation et partant l'imposition de toutes les réserves latentes. Or, le fait de les imposer avec les autres revenus a été jugé pénalisant pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance (arrêt TF 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2, références citées; cf. en outre Raphaël Gani, in: Commentaire romand, Impôt fédéral direct, op. cit. n. 1-3 ad art. 37b LIFD; Ivo P. Baumgartner, in: Kommentar DBG, op. cit., n. 2-4b ad art. 37b LIFD).”

“Das Bundesgericht hat die Voraussetzungen für die privilegierte Liquidationsgewinnbesteuerung nach Art. 37b DBG und Art. 11 Abs. 5 StHG wie folgt zusammengefasst (BGE 143 II 661 E. 3.5; Urteil 2C_247/2020 vom 18. Juni 2020 E. 4.1, in: StE 2020 B”

“Das Bundesgericht hat die Voraussetzungen für die privilegierte Liquidationsgewinnbesteuerung nach Art. 37b DBG und Art. 11 Abs. 5 StHG wie folgt zusammengefasst (BGE 143 II 661 E. 3.5; Urteil 2C_247/2020 vom 18. Juni 2020 E. 4.1, in: StE 2020 B”

“Das Steuerrekursgericht hat zu Recht festgehalten, dass der Gesetzgeber im Rahmen der Einführung des neuen Rechnungslegungsrechts keine Bestimmungen zur Milderung des Progressionseffekts aufgrund des erzwungenen Methodenwechsels von der IST- zur SOLL-Methode erlassen hat. Sodann ist den vorinstanzlichen Erwägungen auch insoweit zuzustimmen, dass sich die vorliegende Konstellation weder unter die Sonderbestimmung von § 37 StG bzw. Art. 38 DBG (Kapitalleistungen aus Vorsorge) noch unter jene von § 37b StG bzw. Art. 37b DBG (Liquidationsgewinne aus selbständiger Erwerbstätigkeit) subsumieren lässt, liegt doch weder eine Kapitalleistung aus Vorsorge vor, noch stehen die strittigen Erträge im Zusammenhang mit der Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit des Pflichtigen. Genauerer Betrachtung bedarf die Frage, ob die aufgrund des Systemwechsels erstmals miteinbezogenen Erträge eine Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen darstellen und dementsprechend gemäss § 36 StG bzw. Art. 37 DBG privilegiert zu besteuern wären. Wie das Steuerrekursgericht zu Recht erwogen hat, hat der Pflichtige in Anwendung der IST-Methode und seines Fakturierungsrhythmus die steuerliche Erfassung der Erträge zeitlich nach hinten verschoben. Damit hat er einen Steueraufschub erwirkt, der in seiner Wirkung der Schaffung von stillen Reserven gleichkommt (vgl. BGr, 11. Februar 2000, 2A.338/1998, E. 3c). Mit der Erfassung der strittigen Erträge in der Steuerperiode 2015 werden diese stillen Reserven realisiert. Da die Realisierung stiller Reserven auf dem Geschäftsvermögen nicht unter die privilegierte Besteuerung von § 36 StG bzw.”

“Zwar trifft es zu, dass es mit Art. 37b DBG auch bei der direkten Bundessteuer eine Bestimmung betreffend privilegierter Besteuerung von Liquidationsgewinnen gibt (vgl. E. 3). Dies ändert aber nichts da-ran, dass (auch) dieses gesondert besteuerte Einkommen beitragspflichtiges Einkommen im Sinne von Art. 17 AHVV darstellt. Weder aus dieser noch aus den weiteren Bestimmungen des AHV-Beitragsrechts für Selbständigerwerbende (vgl. Art. 8 ff. AHVG; Art. 17 ff. AHVV) ergibt sich, dass die nach Art. 37b DBG besteuerten Liquidationsgewinne nicht (resp. nur im reduzierten Umfang) als beitragspflichtiges Einkommen zu qualifizieren wären. Die unterschiedliche Behandlung der Liquidationsgewinne im Steuer- und im Sozialversicherungsrecht erscheint denn auch erklärbar: Sinn und Zweck von Art. 37b DBG ist es, die Besteuerung der realisierten stillen Reserven bei Geschäftsaufgabe zu mildern (vgl. Urteil 2C_40/2017 vom 5. Oktober 2017 E. 6.3). In der Botschaft erläuterte der Bundesrat zur Einführung von Art. 37b DBG, dass es infolge der Progression des Steuertarifes zu einer oft als stossend empfundenen steuerlichen Belastung führen kann, wenn die im Laufe der Zeit akkumulierten stillen Reserven im Zuge der Unternehmensliquidation auf einen Schlag aufgelöst werden (Botschaft vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz II], BBl 2005 4824). Eine mit dem Steuerrecht vergleichbare Progression gibt es im AHV-Beitragsrecht nicht. So ist der Maximalsatz von 8,1 % bereits bei einem Einkommen von Fr. 57'400.- erreicht (Art. 8 AHVG i.V.m. Art. 21 Abs. 1 AHVV [Stand: 1. Juli 2021]). Vor diesem Hintergrund erscheint es nachvollziehbar, dass die nach Art. 37b DBG privilegiert besteuerten Liquidationsgewinne im vollem Umfang als beitragspflichtiges Einkommen im Sinne von Art. 17 AHVV zu qualifizieren sind.”

“également arrêt de la Cour de droit public du Tribunal cantonal de Neuchâtel du 9 mai 2016 [cause CDP.2014.258] consid. 4b). c) En matière de perception des cotisations sociales, le bénéfice résultant de la liquidation d'une entreprise doit être traité selon la législation sur l'AVS. Selon l'art. 17 RAVS, est réputé revenu provenant d’une activité lucrative indépendante au sens de l’art. 9 al. 1 LAVS, tout revenu acquis dans une situation indépendante provenant de l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l’exercice d’une profession libérale ou de toute autre activité, y compris les bénéfices en capital et les bénéfices réalisés lors du transfert d’éléments de fortune au sens de l’art. 18 al. 2 LIFD (loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 ; RS 642.11). Les Directives sur les cotisations des travailleurs indépendants et des personnes sans activité lucrative dans l’AVS, AI et APG (DIN) établies par l’Office fédéral des assurances sociales (OFAS) précisent que les bénéfices de liquidation imposés selon l'art. 37b LIFD sont soumis intégralement à cotisations et doivent être communiqués par les autorités fiscales avec les autres revenus provenant de l'activité indépendante (ch. 1089.4 DIN). Selon la jurisprudence, un assuré ne saurait se prévaloir d'une application analogique de l'allègement fiscal introduit par l'art. 37b LIFD, auquel la LAVS ne renvoie précisément pas (TF 9C_572/2018 du 5 novembre 2018 consid. 3.2 et 9C_256/2018 du 19 juillet 2018 consid. 4.2). d) L'art. 17 RAVS formalise une harmonisation entre l’assurance-vieillesse et survivants et le droit fiscal sur la notion de revenu d'une activité indépendante. Ainsi, tous les revenus d'une activité indépendante soumis à l'impôt fédéral direct sont en principe également soumis à cotisations. Dans ce cadre, l'art. 9 al. 3 LAVS, en relation avec l'art. 23 RAVS, prévoit que le revenu provenant d'une activité indépendante est déterminé par les autorités fiscales cantonales en se fondant sur la taxation passée en force de l'impôt fédéral direct (TF 9C_710/2019 du 13 octobre 2020 consid.”

“- RS 101), le droit d’être entendu comprend notamment le droit pour l’intéressé d’offrir des preuves pertinentes et d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 145 I 73 consid. 7.2.2.1). 5.             En l’espèce, ce grief sera rejeté. Ils reprochent à l’AFC-GE une violation de leur droit d’être entendu en ce sens qu’elle aurait mal apprécié les preuves du dossier. Cette allégation, formulée de manière toute générale, n’est accompagnée d’aucune motivation. Dans leurs écritures, ils consacrent l’essentiel de leur argumentation à la mauvaise application par l’autorité intimée des dispositions légales applicables en matière d’imposition du bénéfice de liquidation en cas de cessation de l’activité indépendante. Supposé fondé, ce grief n’impliquerait pas que l’AFC-GE aurait violé leur droit d’être entendu, au sens où l’entend la jurisprudence. 6.             Les recourants demandent que le revenu découlant de la dissolution des provisions soit imposé de manière privilégiée. 7.             À teneur de des art. 37b LIFD, 11 al. 5 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et 44a al. 1 de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité […]. Ces dispositions exposent ensuite le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art. 37b LIFD pour l'impôt fédéral direct et à celui fixé par les cantons au niveau de l'impôt cantonal, dans les limites de l'art.”

“Contrairement à ce que soutient l'AFC, l'imposition privil.iée des réserves latentes issues d'une réévaluation comptable des actifs immobilisés au sens de l'art. 37b LIFD ne s'oppose pas à l'intention du législateur, qui, comme on l'a vu, était notamment d'alléger la charge fiscale dans le contexte de la cessation d'une activité indépendante, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle de l'indépendant. De ce point de vue et dans l'optique du but poursuivi, il n'y a aucun motif de traiter différemment, lors de la cessation de l'activité indépendante, la situation dans laquelle les réserves latentes sont réalisées par la vente d'un actif immobilisé (par exemple un immeuble) de celle dans laquelle les réserves latentes sont réalisées en raison d'une réévaluation comptable d'actifs immobilisés, toute autre circonstance étant égale par ailleurs. En effet et dans ces deux cas, l'imposition pourrait être pénalisante pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Ce dernier ne se trouve pas, dans la seconde hypothèse, dans une situation meilleure au regard de la prévoyance professionnelle que dans la première.”

“Contrairement à ce que soutient l'AFC, l'imposition privilégiée des réserves latentes issues d'une réévaluation comptable des actifs immobilisés au sens de l'art. 37b LIFD ne s'oppose pas à l'intention du législateur, qui, comme on l'a vu, était notamment d'alléger la charge fiscale dans le contexte de la cessation d'une activité indépendante, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle de l'indépendant. De ce point de vue et dans l'optique du but BGE 150 II 265 S. 271 poursuivi, il n'y a aucun motif de traiter différemment, lors de la cessation de l'activité indépendante, la situation dans laquelle les réserves latentes sont réalisées par la vente d'un actif immobilisé (par exemple un immeuble) de celle dans laquelle les réserves latentes sont réalisées en raison d'une réévaluation comptable d'actifs immobilisés, toute autre circonstance étant égale par ailleurs. En effet et dans ces deux cas, l'imposition pourrait être pénalisante pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Ce dernier ne se trouve pas, dans la seconde hypothèse, dans une situation meilleure au regard de la prévoyance professionnelle que dans la première.”

“Une telle qualification peut se justifier, selon les cas, même en l'absence d'une activité reconnaissable pour les tiers et/ou organisée sur le modèle d'une entreprise commerciale, et même si cette activité n'est exercée que de manière accessoire ou temporaire, voire même ponctuelle (arrêt du Tribunal fédéral 2C_918/2021 du 18 février 2022 consid. 3.2 et les arrêts cités). Les éléments patrimoniaux utilisés pour l'accomplissement d'une activité lucrative indépendante sont pour leur part considérés comme des actifs commerciaux (cf. ATF 125 II 113 consid. 6c/bb). 6.             Le Tribunal fédéral a jugé qu’il n'y avait pas d'activité lucrative indépendante, respectivement commerce professionnel d’immeubles, lorsque le contribuable se contente de gérer sa propre fortune, en particulier en louant ses propres immeubles. Le fait que sa fortune soit importante, qu’elle soit gérée de manière professionnelle et qu’une comptabilité commerciale soit tenue n’y change rien (arrêt 2C_643/2021 du 13 octobre 2022 consid. 2.3). 7.             Aux termes de l'art. 37b al. 1 LIFD, le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. L’impôt est calculé sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes ordinaires. 8.             L’art. 44A al. 1 LIPP, qui est la concrétisation de l’art. 11 al. 5 de la loi sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID - RS 642.14), est d'une teneur similaire. 9.             Les dispositions précitées exposent ensuite le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art.”

“La cessation d'une activité indépendante a en effet pour conséquence la liquidation de tous les actifs et passifs de l'entreprise, ce qui entraîne la réalisation et partant l'imposition de toutes les réserves latentes. Or le fait de les imposer avec les autres revenus a été jugé pénalisant pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu par le législateur, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance (ATF 143 II 661 consid. 6.3 et les références; arrêt 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références; sur la notion de réserves latentes en comptabilité, cf. arrêt 2C_1015/2015 cité consid 5.6).   Si le législateur avait l'intention de permettre de dissoudre de manière privilégiée des réserves latentes accumulées pendant des années, il ne souhaitait en revanche pas privilégier de manière arbitraire les revenus ordinaires (arrêt 2C_302/2018 du 9 août 2018 consid. 2.2.7, StR 73 2018 p. 876). De plus, l'art. 37b al. 1 LIFD ne doit pas permettre au contribuable d'obtenir une qualification plus favorable, en influençant arbitrairement le moment de la réalisation (arrêts 2C_302/2018 cité consid. 2.2.2; 2C_1015/2015 cité consid. 5.7.2).”

“Un cas de réalisation selon la systématique fiscale se produit en particulier pour les gains immobiliers dans les cantons dits "dualistes", dans lesquels les gains immobiliers privés sont imposés par le biais de l'impôt sur les gains immobiliers et les gains immobiliers commerciaux par l'impôt sur le revenu ou le bénéfice. Si un immeuble est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le régime fiscal change, raison pour laquelle, pour des raisons de systématique fiscale, on admet une réalisation de l'ensemble de la plus-value (augmentation de la valeur et amortissements réintégrés, correspondant à la différence entre la valeur comptable et la valeur vénale) au moment du transfert (ATF 138 II 32 consid. 2.4 p. 40; arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5; Junod, op. cit., p. 114). La cessation de l'activité lucrative indépendante a pour conséquence la liquidation des actifs détenus dans la fortune commerciale du contribuable. Cette situation entraîne l’imposition des réserves latentes de l’entreprise au titre de l’impôt ordinaire sur le revenu. Cette imposition est allégée depuis l’introduction de l’art. 37b al. 1 LIFD, aux termes duquel: "Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %." En vigueur depuis le 1er janvier 2011, cette disposition a été introduite dans la LIFD ensuite de l’adoption de la loi du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II (RO 2008 2893; ci-après: RIE II).”

“Nr. 3, StR 67/2012 S. 511; Raphaël Gani, in: CR-LIFD, N. 17 zu Art. 37b DBG). Dies fällt regelmässig mit dem Zeitpunkt zusammen, ab welchem das Unternehmen über keine flüssigen Mittel mehr verfügt (Botschaft UStR II, 4824; Ivo P. Baumgartner, in: BSK-DBG, N. 9 zu Art. 37b DBG). Bis dahin verbleiben die noch nicht liquidierten bzw. überführten Vermögenswerte im Geschäftsvermögen (Reich/von Ah, in: BSK-DBG, N. 39 zu Art. 18 DBG).”

“925-926) que les opérations ou les comptabilisations axées uniquement sur l’imposition privilégiée qui violent des prescriptions de droit commercial ou s’opposent à l’application correcte du principe de périodicité ne doivent pas être classées dans les « bénéfices de liquidation ». Ces déclarations ne sont pas liées à la liquidation, mais uniquement à des dispositions comptables du contribuable axées sur l’imposition privilégiée et font partie des revenus ordinaires imposables de l’activité commerciale courante. Il s’agit notamment d’activations omises au cours des années précédentes en violation du droit commercial, par exemple des travaux entamés ou des provisions non admises fiscalement. 12.         Dans sa réponse, l’AFC-GE soutient que le présent recours – qui porte sur l’année fiscale 2021 – doit être déclaré irrecevable en tant qu’il concerne les dissolutions opérées en 2020, étant donné que les bordereaux relatifs à cette période fiscale sont entrés en force. Cette argumentation n’est pas fondée. En effet, conformément au texte des art. 37b al. 1 LIFD et 44A LIPP, en cas de cessation de l’activité indépendante – pourvu que toutes les conditions soient remplies – le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable de manière privilégiée. (Ivo P. BAUMGARTNER, loc. cit. ; ATF 143 II 661 = RDAF 2018 II 163). Partant, il convient d’examiner si la dissolution des provisions effectuées par le recourant en 2020, soit lors de l’année fiscale précédant la liquidation de son activité indépendante, constitue un revenu imposable séparément. 13.         Les contribuables soutiennent que la dissolution des provisions litigieuses résulte de la liquidation de l’activité indépendante du recourant. Ils observent que selon le cours ordinaire des choses et l’expérience de la vie, en cas de fin de l’activité indépendante, les provisions sont dissoutes et les réserves latentes réalisées, faute de quoi la cessation n’aurait pas lieu. L’exigence d’un lien de causalité entre la dissolution des provisions et la liquidation est ainsi remplie.”

“Eine Grundvoraussetzung von Art. 37b DBG besteht darin, dass die selbständige Erwerbstätigkeit "definitiv" ("définitivement", "definitiva") aufgegeben wird, sei es nach dem vollendeten”

“1 LAVS, tout revenu acquis dans une situation indépendante provenant de l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l’exercice d’une profession libérale ou de toute autre activité, y compris les bénéfices en capital et les bénéfices réalisés lors du transfert d’éléments de fortune au sens de l’art. 18 al. 2 LIFD (loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 ; RS 642.11). Les Directives sur les cotisations des travailleurs indépendants et des personnes sans activité lucrative dans l’AVS, AI et APG (DIN) établies par l’Office fédéral des assurances sociales (OFAS) précisent que les bénéfices de liquidation imposés selon l'art. 37b LIFD sont soumis intégralement à cotisations et doivent être communiqués par les autorités fiscales avec les autres revenus provenant de l'activité indépendante (ch. 1089.4 DIN). Selon la jurisprudence, un assuré ne saurait se prévaloir d'une application analogique de l'allègement fiscal introduit par l'art. 37b LIFD, auquel la LAVS ne renvoie précisément pas (TF 9C_572/2018 du 5 novembre 2018 consid. 3.2 et 9C_256/2018 du 19 juillet 2018 consid. 4.2). d) L'art. 17 RAVS formalise une harmonisation entre l’assurance-vieillesse et survivants et le droit fiscal sur la notion de revenu d'une activité indépendante. Ainsi, tous les revenus d'une activité indépendante soumis à l'impôt fédéral direct sont en principe également soumis à cotisations. Dans ce cadre, l'art. 9 al. 3 LAVS, en relation avec l'art. 23 RAVS, prévoit que le revenu provenant d'une activité indépendante est déterminé par les autorités fiscales cantonales en se fondant sur la taxation passée en force de l'impôt fédéral direct (TF 9C_710/2019 du 13 octobre 2020 consid. 4.3 ; 9C_256/2018 du 19 juillet 2018 consid. 4.2). Les données des autorités fiscales cantonales lient les caisses de compensation (art. 23 al. 4 RAVS). Le caractère obligatoire de ces données ne concerne que la fixation du revenu déterminant et n'englobe donc pas la question de savoir si et dans quelle mesure celui-ci est soumis à cotisations (ATF 121 V 80 consid.”

“2024 Juge: Greffier: Publication (revue juridique):   Ref. TF: 9C_680/2022   Nom des parties contenant: Administration fédérale des contributions/Administration cantonale des impôts, A.________, B.________, C.________ et CDAP BÉNÉFICE DE LIQUIDATION BÉNÉFICE{DROIT FISCAL} RÉALISATION{EN GÉNÉRAL} RÉSERVE LATENTE ACTIF IMMOBILISÉ TRANSFORMATION DE L'ENTREPRISE{DROIT FISCAL} SOCIÉTÉ EN NOM COLLECTIF SOCIÉTÉ ANONYME INTERPRÉTATION TÉLÉOLOGIQUE LIFD-37b-1 Résumé contenant: Réévaluation comptable d'actifs immobilisés lors de l'exercice précédant la transformation d'une SNC en SA. L'interprétation téléolgique de l'art. 37b al. 1 LIFD permet de retenir que le privilège fiscal prévu par cette disposition s'applique à toutes les formes de réalisation de réserves latentes, y compris les réévaluations comptables. En l'occurrence, la rééavaluation comptable opérée par les tiers intéressés reposait comme dans le cas d'une réalisation effective sur un lien de causalité suffisant avec la cessation de leur activité indépendante. L'art. 37b al. 1 LIFD est dès lors applicable. Recours de l'AFC rejeté et arrêt cantonal confirmé. Bundesgericht  Tribunal fédéral  Tribunale federale  Tribunal federal          9C_680/2022       Arrêt du 24 avril 2024     IIIe Cour de droit public     Composition  MM. et Mmes les Juges fédéraux Parrino, Président,  Stadelmann, Moser-Szeless, Beusch et Scherrer Reber.  Greffier : M. Bürgisser.    Participants à la procédure  Administration fédérale des contributions AFC, Division principale impôt fédéral direct, impôt anticipé, droits de timbre,  Eigerstrasse 65, 3003 Berne,  recourante,    contre     1. Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, route de Berne 46, 1014 Lausanne Adm cant VD,  2. A.A.________,  3. B.A.________ et C.A.________,  tous les trois représentés par Ofico Fiduciaire SA,  intimés.    Objet  Impôt fédéral direct 2013,    recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de Vaud du 29 mars 2022 (FI.2021.0024, FI.2021.0025).”

“1 LIFD s'applique à toutes les formes de réalisation de réserves latentes (réalisation effective, systématique ou comptable) pour autant que les réserves aient été formées de manière conforme aux règles du droit comptable et admissible fiscalement (ainsi, FABIAN MAUCHLE/HENK FENNERS, Ausgewählte Fragestellungen zur privilegierten Liquidationsgewinnbesteuerung, in IFF Forum für Steuerrecht 2022, p. 432), et à tout le moins en ce qui concerne les réserves latentes issues d'actifs immobilisés (RAPHAËL GANI, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n° 35 et n° 38 ad art. 37b LIF D; cf. également IVO BAUMGARTNER, in Kommentar zum DBG, 4e éd. 2022, n° 13c ad art. 37b LIFD, qui souligne toutefois qu'une telle imposition privilégiée ensuite d'une réévaluation comptable soulève des questions de délimitation). D'autres auteurs mentionnent en revanche qu'il convient de soumettre les bénéfices issus d'une réalisation comptable à l'imposition ordinaire selon l'art. 18 al. 2 LIFD ( cf. SUSANNE SCHREIBER/ELENA KUMASHOVA, § 2 - Umstrukturierung von Personenunternehmungen, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Umstrukturierungen, 2e éd. 2022, n° 192). Une autre partie de la doctrine n'indique, comme cas d'application de l'art. 37b al. 1 LIFD, que la dissolution des réserves lors d'une "véritable" réalisation (comme par exemple une vente) ou lors d'une réalisation systématique (FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/TOBIAS ROHNER, Handkommentar zum DBG, 4e éd. 2023, n° 9 ad art. 37b LIFD;cf. également, MARKUS REICH/LUZIUS CAVELTI, in Kommentar zum StHG, 4e éd. 2022 n° 74 ad art. 11 LHID).”

“Le litige a trait à la question de savoir si le bénéfice issu de la réévaluation comptable d'actifs immobilisés effectuée par la D.________, dont les contribuables étaient associés, dans l'exercice comptable précédant sa transformation en société anonyme peut être soumis à l'imposition privilégiée de l'art. 37b al. 1 LIFD, séparément du revenu ordinaire de l'activité indépendante. Aux termes de cette disposition, "le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. Les rachats au sens de l'art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %".  Seule est litigieuse en l'occurrence la qualification, comme bénéfice de liquidation, de la dissolution volontaire des réserves latentes provenant d'actifs immobilisés par le biais de la réévaluation comptable effectuée par les contribuables.”

“Le libellé de l'art. 37b al. 1 LIFD ne comporte pas une définition des réserves latentes. Ainsi que l'a retenu à bon droit la cour cantonale, le législateur n'a pas distingué entre les trois formes de réalisation des réserves latentes (réalisation effective, systématique et comptable). Le texte de la disposition n'exclut dès lors pas que les réserves latentes provenant de la réévaluation comptable d'actifs immobilisés puissent bénéficier de l'imposition privilégiée de l'art. 37b LIFD.”

“Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II vom 23. März 2007 (AS 2008 2893) führte der Gesetzgeber für die kantonalen Steuern in Art. 11 Abs. 5 StHG und für die direkte Bundessteuer in Art. 37b DBG Tatbestände der privilegierten Liquidationsgewinnbesteuerung ein. Art. 37b Abs. 1 DBG lautet wie folgt: Wird eine selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten”

“La cessation d’une activité lucrative indépendante a pour conséquence la liquidation des actifs détenus dans la fortune commerciale du contribuable. Cette situation entraîne l’imposition des réserves latentes de l’entreprise au titre de l’impôt ordinaire sur le revenu. Cette imposition est allégée depuis l’introduction de l’art. 37b al. 1 LIFD, aux termes duquel: "Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %." En vigueur depuis le 1er janvier 2011, cette disposition a été introduite dans la LIFD ensuite de l’adoption de la loi du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II (RO 2008 2893; ci-après: RIE II).”

“Die unterschiedliche Behandlung der Liquidationsgewinne im Steuer- und im Sozialversicherungsrecht erscheint denn auch erklärbar: Sinn und Zweck von Art. 37b DBG ist es, die Besteuerung der realisierten stillen Reserven bei Geschäftsaufgabe zu mildern (vgl. Urteil 2C_40/2017 vom 5. Oktober 2017 E. 6.3). In der Botschaft erläuterte der Bundesrat zur Einführung von Art. 37b DBG, dass es infolge der Progression des Steuertarifes zu einer oft als stossend empfundenen steuerlichen Belastung führen kann, wenn die im Laufe der Zeit akkumulierten stillen Reserven im Zuge der Unternehmensliquidation auf einen Schlag aufgelöst werden (Botschaft vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz II], BBl 2005 4824). Eine mit dem Steuerrecht vergleichbare Progression gibt es im AHV-Beitragsrecht nicht. So ist der Maximalsatz von 8,1 % bereits bei einem Einkommen von Fr. 57'400.- erreicht (Art. 8 AHVG i.V.m. Art. 21 Abs. 1 AHVV [Stand: 1. Juli 2021]). Vor diesem Hintergrund erscheint es nachvollziehbar, dass die nach Art. 37b DBG privilegiert besteuerten Liquidationsgewinne im vollem Umfang als beitragspflichtiges Einkommen im Sinne von Art. 17 AHVV zu qualifizieren sind.”

“Die unterschiedliche Behandlung der Liquidationsgewinne im Steuer- und im Sozialversicherungsrecht erscheint denn auch erklärbar: Sinn und Zweck von Art. 37b DBG ist es, die Besteuerung der realisierten stillen Reserven bei Geschäftsaufgabe zu mildern (vgl. Urteil 2C_40/2017 vom 5. Oktober 2017 E. 6.3). In der Botschaft erläuterte der Bundesrat zur Einführung von Art. 37b DBG, dass es infolge der Progression des Steuertarifes zu einer oft als stossend empfundenen steuerlichen Belastung führen kann, wenn die im Laufe der Zeit akkumulierten stillen Reserven im Zuge der Unternehmensliquidation auf einen Schlag aufgelöst werden (Botschaft vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz II], BBl 2005 4824). Eine mit dem Steuerrecht vergleichbare Progression gibt es im AHV-Beitragsrecht nicht. So ist der Maximalsatz von 8,1 % bereits bei einem Einkommen von Fr. 57'400.- erreicht (Art. 8 AHVG i.V.m. Art. 21 Abs. 1 AHVV [Stand: 1. Juli 2021]). Vor diesem Hintergrund erscheint es nachvollziehbar, dass die nach Art. 37b DBG privilegiert besteuerten Liquidationsgewinne im vollem Umfang als beitragspflichtiges Einkommen im Sinne von Art. 17 AHVV zu qualifizieren sind.”

“Die Vorinstanz hat ein einziges Urteil betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer erlassen, obwohl sich die Regelungen betreffend die Sondersteuer auf dem Liquidationsgewinn aus der Überführung einer zum Geschäftsvermögen gehörenden Liegenschaft ins Privatvermögen gemäss Art. 18 Abs. 2 i.V.m Art. 37b Abs. 1 DBG und jene gemäss § 19 Abs. 4 i.V.m. § 39b Abs. 1 StG/SZ (vgl. auch Art. 11 Abs. 5 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG, SR 642.14]) unterscheiden: Gemäss dem Recht der direkten Bundessteuer unterliegt der Unterschied zwischen Einkommenssteuerwert/Buchwert und dem Verkehrswert der Besteuerung; gemäss kantonalem Recht wird mit der Einkommenssteuer bei einer Privatentnahme - der Kanton Schwyz folgt bei der Grundstückgewinnsteuer dem monistischem System - (nur) der Unterschied zwischen Einkommenssteuerwert/Buchwert und den Anlagekosten erfasst. Der vorliegende Streit dreht sich allein um die Bestimmung des Verkehrswerts und hat daher - im Grundsatz - nur Auswirkungen auf die Höhe des bei der direkten Bundessteuer steuerbaren Einkommens: Da Einigkeit über die Höhe der Anlagekosten und den massgebenden Buchwert/Einkommenssteuerwert besteht, ist die Höhe des massgebenden Überführungsgewinns bei den kantonalen Steuern im Grundsatz nicht streitig.”

“36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33 al. 1 let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 % (al. 1). L’al. 1 s’applique également au conjoint survivant, aux autres héritiers et aux légataires, pour autant qu’ils ne poursuivent pas l’exploitation de l’entreprise qu’ils ont reprise; le décompte fiscal a lieu au plus tard cinq années civiles après la fin de l’année civile dans laquelle le contribuable est décédé (al. 2). 3. Question litigieuse Il est admis que le recourant exerçait une activité indépendante, que la donation des immeubles commerciaux à son fils a impliqué leur passage de sa fortune commerciale à sa fortune privée et que les réserves latentes y relatives doivent être imposées au titre de bénéfice en capital. Par ailleurs, l’imposition du bénéfice en capital séparément des autres revenus, selon les modalités favorables prévues par l’art. 37b LIFD en cas de cessation de l’activité indépendante n’est pas contestée. Le litige porte uniquement sur le montant retenu au titre de valeur vénale des immeubles pour calculer le bénéfice en capital imposable. Le Service des contributions a fixé cette valeur en procédure de réclamation à CHF 360'000.-. Les recourants demandent quant à eux dans leur recours que la valeur vénale soit fixée par un bureau d’expertise indépendant, puis dans leurs contre-observations qu’elle soit estimée sur la base d’une valeur de rendement de CHF 18'000.- par année. 4. Détermination de la valeur vénale de l’immeuble 4.1. Dans deux arrêts de principe du 28 mai 1999 relatifs à la valeur vénale (arrêts TC FR 4F 1998 146 consid. 2b, 2c et 2d et 4F 1998 159 consid. 2d et 2e et les références, in RFJ 1999 126 et RFJ 1999 155), la Cour de céans a rappelé que la valeur vénale correspond à la valeur actuelle du marché. Elle a ainsi considéré que, de manière générale, doctrine et jurisprudence définissent la valeur vénale comme le prix qui peut être obtenu en cas de vente d’un bien aux conditions normales du marché et que les éléments inhabituels ou subjectifs ne sont pas pris en considération.”

“En matière d’impôt cantonal harmonisé, à l’instar de l’art. 18 LIFD, l’art. 8 LHID prévoit que le produit de l’activité lucrative indépendante soumis à l’impôt sur le revenu comprend tous les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable à l’étranger d’éléments de la fortune commerciale. En conformité avec la législation fédérale sur l’harmonisation fiscale, l’art. 19 al. 2 LICD reprend sur ce point le texte de l’art. 18 al. 2 LIFD. Il énonce ainsi que tous les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l’activité lucrative indépendante et que le transfert d’éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l’étranger est assimilé à une aliénation. Par ailleurs, l’art. 38b LICD contient une règlementation similaire à l’art. 37b LIFD, consistant à alléger l’imposition des bénéfices réalisés lors de la cessation de l’activité indépendante sur les réserves latentes de l’entreprise, pour tenir compte de leur caractère exceptionnel. Il énonce ainsi que le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 34 al. 1 let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux inscrits à l’art. 39, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 34 al. 1 let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable selon l’art.”

“Bei der Überführung von Grundeigentum vom Geschäfts- ins Privatvermögen wird auf kantonaler Ebene der Gewinn nur bis zur Höhe der Anlagekosten – also die wiedereingebrachten Abschreibungen – von der Einkommenssteuer erfasst (Art. 21 Abs. 3 StG), während die Differenz zwischen Anlagekosten und Erlös bzw. Verkehrswert, also der eigentliche Wertzuwachsgewinn, grundsätzlich der Grundstückgewinnsteuer unterliegt (Art. 126 ff. StG). Demgegenüber führt bei der direkten Bundessteuer eine Privatentnahme regelmässig zur Abrechnung über den Verkehrswert (BGer 2C_302/2018 vom 9.8.2018, in ASA 87 S. 126, StE 2018 B 23.47.2 Nr. 19 und StR 73/2018 S. 876 E. 2.2.5), wobei für die Gewinnberechnung der Zeitpunkt der Privatentnahme massgebend ist (BGer 2C_662/2020 vom 22.3.2021 E. 2.2.1, 2C_181/2018 vom 12.3.2018, in StR 73/2018 S. 597 und StE 2018 B 23.2 Nr. 57 E. 2.1). 2.2 Erfolgt eine Privatentnahme anlässlich der definitiven Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit, ist ein allfälliger Überführungsgewinn – bei gegebenen Voraussetzungen – als Teil des Liquidationsgewinns separat zu besteuern (vgl. VGE 2020/263/264 vom 28.10.2022 E. 3.3): Art. 43a StG bzw. Art. 37b DBG sehen Sonderregeln zur Steuerberechnung für den Fall vor, dass die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Diesfalls ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu Sondertarifen zu besteuern (vgl. Art. 43a Abs. 1-3 StG; Art. 37b Abs. 1 DBG). 2.3 Stille Reserven einer Personenunternehmung werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommenssteuer massgeblichen Werte übernommen werden (Art. 22 Abs. 1 StG Ingress; Art. 19 Abs. 1 DBG Ingress). Die steuerneutrale Umstrukturierung einer Personenunternehmung in eine juristische Person verlangt die Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs (Art. 22 Abs. 1 Bst. b StG; Art. 19 Abs. 1 Bst. b DBG). Es muss somit eine qualifizierte Form von Vermögen übertragen werden, damit die Steuerneutralität gewahrt bleibt (BGE 142 II 283 E.”

“Mit Aufgabe seiner selbständigen Erwerbstätigkeit im Jahr 2014 überführte er namentlich die Betriebsliegenschaft ins Privateigentum. Am 14. Februar 2017 erliess die kantonale Steuerverwaltung für die kantonalen Steuern und für die direkte Bundessteuer eine Veranlagungsverfügung "Sondersteuer auf Liquidationsgewinn" für das Jahr 2014. Dabei erfasste sie den Gewinn aus der Überführung der Liegenschaft ins Privatvermögen nach kantonalem Recht (gemäss § 19 Abs. 4 i.V.m. § 39b Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Schwyz vom 9. Februar 2000 [StG SZ; SRSZ 172.2000; § 19 Abs. 4 in der Fassung in Kraft bis 31. Dezember 2014, § 39b neu eingefügt am 18. März 2009]) nur in dem Umfang, in dem Erwerbspreis und wertvermehrende Abschreibungen, einschliesslich der Baukreditzinsen, den Einkommenssteuerwert überstiegen (Anlagekosten Fr. 596'220.-- abzüglich Buchwert Fr. 430'000.-- = Fr. 166'220.--). Bei der direkten Bundessteuer legte sie dagegen (gemäss Art. 18 Abs. 2 i.V.m Art. 37b Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11; Art. 37b DBG in der Fassung vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Januar 2011]) den Unterschied zwischen Verkehrs- und Buchwert der Besteuerung zugrunde (geschätzter Verkehrswert Fr. 914'000.-- abzüglich Buchwert Fr. 430'000.-- = Fr. 484'000.--). B. Eine Einsprache der Eheleute A.________, mit der sie sich gegen die Bestimmung des von der Steuerverwaltung der Gewinnbemessung zugrunde gelegten Verkehrswerts der Liegenschaft wandten, wiesen die Kantonale Steuerkommission (mit Bezug auf die kantonalen Steuern) bzw. die Kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer (mit Bezug auf die direkte Bundessteuer) am 26. Juli 2019 in einem einzigen Entscheid sowohl für die kantonalen Steuern als auch für die direkte Bundessteuer ab. Eine Beschwerde der Eheleute A.________ gegen den Einspracheentscheid sowohl mit Bezug auf die kantonalen Steuern als auch hinsichtlich der direkten Bundessteuer hiess das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz, Kammer II, am 3. Juni 2020 gut und hob den Einspracheentscheid auf. Gleichzeitig wies das Gericht die Angelegenheit im Sinne der”

“________ (nachfolgend: die Steuerpflichtigen) Die Angelegenheit betraf die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau und die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2010. Das Bundesgericht erwog, im Zweifelsfall sei vom Verbleiben des Vermögenswertes im Geschäftsvermögen auszugehen (E. 2.3.5), so auch im vorliegenden Fall. Ausschlaggebend sei dabei nicht etwa die kurze Haltedauer als solche, sondern der Umstand, dass alle Indizien auf den vorbestehenden Willen schliessen liessen, das Objekt nach der Ausbuchung umgehend zu veräussern. Der Überführungswille (subjektives Element) sei damit nicht nachgewiesen, was es trotz unstreitiger Verbuchung (objektives Element) ausschliesse, von einer Privatentnahme auszugehen (E. 2.3.6). Folglich liegt insofern keine Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG vor. 1.2. Mit Eingabe vom 1. November 2021 (Poststempel: 2. November 2021) unterbreiten die Steuerpflichtigen dem Bundesgericht ein Gesuch um Revision des Urteils 2C_390/2020 vom 5. August 2021. Sie scheinen beantragen zu wollen, dass revisionsweise von einer Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG auszugehen sei. Die Steuerpflichtigen legen in ihrem Gesuch hauptsächlich ihr betriebliches und familiäres Umfeld dar. 1.3. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen, insbesondere einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG), abgesehen. 2. 2.1. Entscheide des Bundesgerichts erwachsen am Tag ihrer Ausfällung in Rechtskraft (Art. 61 BGG). Eine Beschwerde gegen ein bundesgerichtliches Urteil sieht das Gesetz nicht vor. Das Bundesgericht kann auf eines seiner Urteile nur zurückkommen, soweit ein gesetzlicher Revisionsgrund gegeben ist. Die gesetzlichen Revisionsgründe unterliegen einem Numerus clausus (insbesondere zu den abgaberechtlichen Revisionsgründen: BGE 142 II 433 E. 3.1). Weitere Aufhebungs- oder Abänderungsgründe als die im Gesetz genannten sind folglich ausgeschlossen und können weder von der steuerpflichtigen Person noch von der öffentlichen Hand angerufen werden. Liegt kein Revisionsgrund vor, hat es bei der Rechtskraft des revisionsbetroffenen Urteils zu bleiben (zum Ganzen: Urteil 2C_629/2021 vom 19.”

“Das Bundesgericht erwog, im Zweifelsfall sei vom Verbleiben des Vermögenswertes im Geschäftsvermögen auszugehen (E. 2.3.5), so auch im vorliegenden Fall. Ausschlaggebend sei dabei nicht etwa die kurze Haltedauer als solche, sondern der Umstand, dass alle Indizien auf den vorbestehenden Willen schliessen liessen, das Objekt nach der Ausbuchung umgehend zu veräussern. Der Überführungswille (subjektives Element) sei damit nicht nachgewiesen, was es trotz unstreitiger Verbuchung (objektives Element) ausschliesse, von einer Privatentnahme auszugehen (E. 2.3.6). Folglich liegt insofern keine Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG vor.”

“Erwägungen: 1. 1.1. Mit Urteil 2C_390/2020 vom 5. August 2021 entschied das Bundesgericht über eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten der Eheleute A.________ und B.________ (nachfolgend: die Steuerpflichtigen) Die Angelegenheit betraf die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau und die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2010. Das Bundesgericht erwog, im Zweifelsfall sei vom Verbleiben des Vermögenswertes im Geschäftsvermögen auszugehen (E. 2.3.5), so auch im vorliegenden Fall. Ausschlaggebend sei dabei nicht etwa die kurze Haltedauer als solche, sondern der Umstand, dass alle Indizien auf den vorbestehenden Willen schliessen liessen, das Objekt nach der Ausbuchung umgehend zu veräussern. Der Überführungswille (subjektives Element) sei damit nicht nachgewiesen, was es trotz unstreitiger Verbuchung (objektives Element) ausschliesse, von einer Privatentnahme auszugehen (E. 2.3.6). Folglich liegt insofern keine Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG vor. 1.2. Mit Eingabe vom 1. November 2021 (Poststempel: 2. November 2021) unterbreiten die Steuerpflichtigen dem Bundesgericht ein Gesuch um Revision des Urteils 2C_390/2020 vom 5. August 2021. Sie scheinen beantragen zu wollen, dass revisionsweise von einer Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG auszugehen sei. Die Steuerpflichtigen legen in ihrem Gesuch hauptsächlich ihr betriebliches und familiäres Umfeld dar. 1.3. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen, insbesondere einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG), abgesehen. 2. 2.1. Entscheide des Bundesgerichts erwachsen am Tag ihrer Ausfällung in Rechtskraft (Art. 61 BGG). Eine Beschwerde gegen ein bundesgerichtliches Urteil sieht das Gesetz nicht vor. Das Bundesgericht kann auf eines seiner Urteile nur zurückkommen, soweit ein gesetzlicher Revisionsgrund gegeben ist. Die gesetzlichen Revisionsgründe unterliegen einem Numerus clausus (insbesondere zu den abgaberechtlichen Revisionsgründen: BGE 142 II 433 E.”

“réalisé en 2019 jusqu’à la cessation de l’activité et un montant de 172'379 fr. de bénéfice en capital, soit un montant total de 177'881 francs. La décision d’imposition n’a pas été contestée par le recourant, de sorte que les données concernant la fixation du revenu déterminant lient l’intimée, respectivement l’autorité de céans. C’est dès lors à raison que l’intimée ne s’est pas écartée du revenu communiqué par l’administration fiscale. b) Pour rendre la décision sur opposition litigieuse, l’intimée s’est conformée aux dispositions du droit en vigueur et aux principes jurisprudentiels, en tenant compte non seulement du revenu tiré de l'activité lucrative indépendante en 2019, mais aussi du montant lié à la cessation de cette activité. aa) Le recourant ne peut pas être suivi lorsqu’il soutient que les rachats de prévoyance et les rachats fictifs sont traités de façon identique sur le plan des cotisations sociales. En effet, à défaut d'une disposition dans la LAVS prévoyant la transposition des principes consacrés par l’art. 37b LIFD – que l’OIBL met en œuvre – à la détermination des revenus soumis à cotisations, les règles fiscales ne s’appliquent pas à l’assurance-vieillesse et survivants. Ainsi, en application de l’art. 17 RAVS, tous les revenus provenant d’une activité indépendante soumis à l’impôt fédéral direct sont également soumis à cotisations. Ces revenus sont d’abord déterminés par les autorités fiscales. Les montants retenus lient les caisses de compensation qui ensuite fixent les cotisations dues (art. 23 al. 4 RAVS). Le caractère obligatoire de ces données concerne le montant du revenu déterminant, mais n’inclut pas la question de savoir dans quelle mesure celui-ci est soumis à cotisations. A cet égard, la jurisprudence retient que la totalité du bénéfice de liquidation est soumis à cotisations (cf. consid. 3c supra). bb) En l’occurrence, il importe peu de savoir si le bénéfice en capital contient un rachat fictif ou non, dès lors qu’il doit être soumis à cotisations dans son intégralité. Le rachat fictif prévu par l’art.”

“37b LIFD – que l’OIBL met en œuvre – à la détermination des revenus soumis à cotisations, les règles fiscales ne s’appliquent pas à l’assurance-vieillesse et survivants. Ainsi, en application de l’art. 17 RAVS, tous les revenus provenant d’une activité indépendante soumis à l’impôt fédéral direct sont également soumis à cotisations. Ces revenus sont d’abord déterminés par les autorités fiscales. Les montants retenus lient les caisses de compensation qui ensuite fixent les cotisations dues (art. 23 al. 4 RAVS). Le caractère obligatoire de ces données concerne le montant du revenu déterminant, mais n’inclut pas la question de savoir dans quelle mesure celui-ci est soumis à cotisations. A cet égard, la jurisprudence retient que la totalité du bénéfice de liquidation est soumis à cotisations (cf. consid. 3c supra). bb) En l’occurrence, il importe peu de savoir si le bénéfice en capital contient un rachat fictif ou non, dès lors qu’il doit être soumis à cotisations dans son intégralité. Le rachat fictif prévu par l’art. 37b LIFD se justifie pour des raisons purement fiscales. Il ne repose pas sur des objectifs de prévoyance, contrairement à ce qu’affirme le recourant. Il permet de rompre la progressivité du taux d’imposition dans le but d’éviter une charge disproportionnée (Madeleine Simonek, op. cit., n° 41 p. 381). Comme l’a rappelé le Conseil fédéral, dès lors que le taux de cotisation est linéaire en matière d’AVS, un tel intérêt n’existe pas. De surcroît, une déduction du montant qualifié fiscalement de rachat fictif ne serait pas dans l'intérêt des assurés, parce qu'elle pourrait entraîner une baisse des prestations du 1er pilier (cf. réponse du Conseil fédéral à l’interpellation déposée le 17 septembre 2019 par Pierre-André Page intitulée « Adaptation de l'AVS pour les indépendants en fin d'activité » [objet 18.3770]). d) En définitive, c’est à juste titre que l’intimée a tenu compte de l’ensemble des revenus réalisés par le recourant en qualité d’indépendant pour calculer les cotisations personnelles dues pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2019.”

“En tout état, on ne saurait admettre que la prévoyance professionnelle du recourant (2e pilier) dépendait de son activité de gestion de l’immeuble, d’autant moins qu’elle ne lui a rapporté qu’un revenu de CHF 3'546,55 en 2019 et de CHF 7'386.- en 2020. C’est en effet grâce à son activité salariée, exercée au sein de la SA à plein temps, qu’il a assuré sa prévoyance, son salaire 2020 s’élevant à CHF 263'359.-. A cet égard, il convient de rappeler que c’est notamment afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle que le législateur a voulu un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité de l'indépendant, qui, contrairement au salarié, n’est pas obligatoirement affilié à une institution de prévoyance. Or, comme on l’a vu, ce n’est pas le cas du recourant. De plus, celui-ci n’a pas démontré, ni allégué d’ailleurs, que les réserves latentes, réalisées lors de la vente de l’immeuble, ont été constituées par les investissements des bénéfices de la F______, ni que cette thésaurisation des profits de la F______ aurait causé une lacune dans sa prévoyance. 17.         Au vu de tout ce qui précède, le tribunal considère que les conditions de l'allègement fiscal prévu par les art. 37b LIFD et 44A LIPP ne sont pas réunies en l’espèce. 18.         Partant, le recours sera rejeté. 19.         En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), les recourants, pris conjointement et solidairement, qui succombent, sont condamnés au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 1’200.- ; il est partiellement couvert par l’avance de frais de CHF 700.- versée à la suite du dépôt du recours. 20.         Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE 1.             déclare recevable le recours interjeté le 17 mai 2023 par Madame A______ et Monsieur B______ contre les décisions sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 13 avril 2023 ; 2.             le rejette ; 3.”

“3) prévoit que le début simultané ou ultérieur d’une activité lucrative dépendante ne s’oppose pas à l’imposition privilégiée du bénéfice de liquidation. Cette règle s’applique également lorsque l’indépendant qui a exploité son entreprise sous la forme d’une raison individuelle la transfère à une personne morale dont il devient un employé. Dans la mesure où le transfert n’est pas sans incidences fiscales (art. 19 al. 1 let. b LIFD) ainsi que pour les valeurs patrimoniales qui sont transférées à cette occasion à la fortune privée, les réserves latentes réalisées sont imposables selon l’art. 37b LIFD. Demeurent réservés le choix du report de l’impôt selon l’art. 18a al. 1 LIFD et l’affermage selon l’art. 18a al. 2 LIFD. Si, dans les cinq ans suivant le transfert sans incidence fiscale de l’entreprise d’un indépendant à une personne morale, il y a une vente à un prix supérieur à la valeur fiscalement déterminante du capital propre transféré (violation du délai de blocage, art. 19, al. 2, LIFD), il faut décompter les réserves latentes et les imposer selon l’art. 37b LIFD en procédure de rappel d’impôt, si le transfert a eu lieu après l’entrée en vigueur de cet article et si les conditions de son application sont remplies au moment du transfert. Les rachats effectués depuis le transfert doivent être déduits au titre des avoirs de vieillesse de la prévoyance professionnelle (art. 6 al. 6 OIBL) pour calculer le rachat fictif. 5.6 En l’espèce, les recourants reprochent au TAPI de ne pas avoir appliqué la circulaire n° 28 AFC-CH au profit de la circulaire n° 28 CSI. Or, il ressort de la circulaire n° 28 AFC-CH, en particulier du paragraphe susmentionné auquel se réfèrent les recourants, que celui-ci s’applique en cas de transformation d’une entreprise individuelle en société anonyme. Or, tel n’est pas le cas en l’occurrence puisque, par convention du 15 septembre 2014, la première a été cédée à la seconde, nouvellement créée. D’autre part, le TAPI a commencé sa subsomption en rappelant que la circulaire n° 28 CSI s’appliquait non seulement pour la détermination de l’impôt sur la fortune, mais également pour celle de l’impôt sur le revenu et que lorsqu’une vente d’entreprise intervenait entre tiers indépendants, le prix d’achat était pris en compte car il était réputé représenter la valeur vénale.”

“Dans l’ATA/723/2012 du 30 octobre 2012, l'évaluation des réserves latentes n'était pas contestée, raison pour laquelle le détail de la méthode de calcul n'était pas exposé. Toutefois, il ressortait de l’état de fait que les réserves latentes existantes avaient été évaluées au moment de la restructuration de l'entreprise individuelle en société anonyme (consid. 3). 5.5 Par ailleurs, en cas de transfert d’une société de personnes à une personne morale, la circulaire n° 28 AFC-CH (n° 2.3 p. 3) prévoit que le début simultané ou ultérieur d’une activité lucrative dépendante ne s’oppose pas à l’imposition privilégiée du bénéfice de liquidation. Cette règle s’applique également lorsque l’indépendant qui a exploité son entreprise sous la forme d’une raison individuelle la transfère à une personne morale dont il devient un employé. Dans la mesure où le transfert n’est pas sans incidences fiscales (art. 19 al. 1 let. b LIFD) ainsi que pour les valeurs patrimoniales qui sont transférées à cette occasion à la fortune privée, les réserves latentes réalisées sont imposables selon l’art. 37b LIFD. Demeurent réservés le choix du report de l’impôt selon l’art. 18a al. 1 LIFD et l’affermage selon l’art. 18a al. 2 LIFD. Si, dans les cinq ans suivant le transfert sans incidence fiscale de l’entreprise d’un indépendant à une personne morale, il y a une vente à un prix supérieur à la valeur fiscalement déterminante du capital propre transféré (violation du délai de blocage, art. 19, al. 2, LIFD), il faut décompter les réserves latentes et les imposer selon l’art. 37b LIFD en procédure de rappel d’impôt, si le transfert a eu lieu après l’entrée en vigueur de cet article et si les conditions de son application sont remplies au moment du transfert. Les rachats effectués depuis le transfert doivent être déduits au titre des avoirs de vieillesse de la prévoyance professionnelle (art. 6 al. 6 OIBL) pour calculer le rachat fictif. 5.6 En l’espèce, les recourants reprochent au TAPI de ne pas avoir appliqué la circulaire n° 28 AFC-CH au profit de la circulaire n° 28 CSI. Or, il ressort de la circulaire n° 28 AFC-CH, en particulier du paragraphe susmentionné auquel se réfèrent les recourants, que celui-ci s’applique en cas de transformation d’une entreprise individuelle en société anonyme.”

“a) Les cotisations perçues sur le revenu provenant de l’exercice d’une activité indépendante sont déterminées et versées périodiquement (art. 14 al. 2 LAVS). Les cotisations sont fixées pour chaque année de cotisation. L’année de cotisation correspond à l’année civile (art. 22 al. 1 RAVS [règlement sur l’assurance-vieillesse et survivants du 31 octobre 1947 ; RS 831.101]). b) Lorsqu'un contribuable cesse son activité lucrative indépendante et en informe les autorités fiscales, le bénéfice en capital réalisé lors du passage d'éléments de sa fortune commerciale dans sa fortune privée doit en principe être imposé, à condition que ledit contribuable n'ait pas expressément indiqué son intention d'aliéner ultérieurement ces éléments dans le cadre de la liquidation de son entreprise (aliénation différée) ou de donner celle-ci provisoirement à bail, notamment jusqu'à sa vente à un tiers ou jusqu'à son transfert à ses héritiers (ATF 126 II 473 consid. 3b ; 125 II 113 consid. 6c/aa ; TF 2C_729/2015 du 1er avril 2016 consid. 4.2). L'art. 37b LIFD réserve un traitement fiscal plus favorable au revenu issu d’un bénéfice de liquidation en permettant les rachats réels ou effectifs des prestations réglementaires de la prévoyance professionnelle. Faisant usage de la compétence de préciser l’application de la législation relative à l’impôt fédéral direct (art. 199 LIFD), le Conseil fédéral a détaillé cette disposition dans l’OIBL. D’une part, l’indépendant affilié à une institution de prévoyance peut effectuer des rachats conformément aux dispositions réglementaires de cette institution et aux dispositions légales concernant la prévoyance professionnelle pendant l’année de la liquidation et pendant l’année précédente (art. 4 OIBL). Ces rachats de prévoyance sont d’abord déduits de l’imposition ordinaire de la période fiscale. Si la totalité du rachat ne peut pas être soustraite de ce revenu, le reste est déduit du bénéfice de liquidation. D’autre part, l'indépendant, affilié ou non à une institution de prévoyance, peut demander la prise en compte d’un rachat fictif.”

“________, l’office d’impôt a expliqué que si l’intéressé avait déclaré un montant de 65'000 fr., il s’avérait qu’après contrôle des documents en sa possession, le bénéfice imposable devait être revu. Il résulte du tableau explicatif annexé à la décision que le montant de 496'400 fr. a été obtenu en prenant comme base de calcul le prix de la vente de la parcelle n° X de la Commune S.________ résultant de son aliénation par les recourants en 2022, sous déduction de la valeur déterminante avant le transfert et d’une provision au titre de cotisations AVS.                 Contrairement à ce que soutiennent les recourants, cette décision n’est pas exempte de motivation. Elle permet de comprendre qu’il s’agissait de taxer le bénéfice de liquidation issu de la fin de l’activité indépendante de feu B.D.________ en lien avec l’immeuble n° X de la Commune S.________, le calcul du montant retenu ayant également été expliqué. L’office d’impôt a par ailleurs précisé que ce bénéfice faisait l’objet d’une taxation séparée, prévue par les art. 37b al. 1 LIFD et 48a al. 1 LI lorsque la personne indépendante a cinquante-cinq ans révolus lors de la cessation définitive de l’activité lucrative.                 L’intimée s’est de plus renseignée auprès de l’office d’impôt, qui a confirmé, dans un courrier électronique du 2 octobre 2023, que l’immeuble faisait partie de la fortune commerciale du défunt et que la réalisation avait été effectuée en vertu de l’art. 18 al. 2 LIFD, c’est-à-dire lors du passage de celui-ci de la fortune commerciale à la fortune privée.                 Dans ces conditions, il y a lieu de constater que l’intimée ne disposait d’aucun élément permettant de douter sérieusement de l’exactitude de l’appréciation des autorités fiscales.                             c) Un examen plus exhaustif de la situation ne peut qu’amener à confirmer que l’immeuble n° X de la Commune S.________ était un élément de la fortune commerciale de feu B.D.________.                 Par courrier du 18 janvier 2024 à l’intimée, l’ACI a confirmé que le montant de 496'400 fr.”

“Un cas de réalisation selon la systématique fiscale se produit en particulier pour les gains immobiliers dans les cantons dits "dualistes", dans lesquels les gains immobiliers privés sont imposés par le biais de l'impôt sur les gains immobiliers et les gains immobiliers commerciaux par l'impôt sur le revenu ou le bénéfice. Si un immeuble est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le régime fiscal change, raison pour laquelle, pour des raisons de systématique fiscale, on admet une réalisation de l'ensemble de la plus-value (augmentation de la valeur et amortissements réintégrés, correspondant à la différence entre la valeur comptable et la valeur vénale) au moment du transfert (ATF 138 II 32 consid. 2.4 p. 40; arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5; Junod, op. cit., p. 114). La cessation de l'activité lucrative indépendante a pour conséquence la liquidation des actifs détenus dans la fortune commerciale du contribuable. Cette situation entraîne l’imposition des réserves latentes de l’entreprise au titre de l’impôt ordinaire sur le revenu. Cette imposition est allégée depuis l’introduction de l’art. 37b al. 1 LIFD, aux termes duquel: "Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %." En vigueur depuis le 1er janvier 2011, cette disposition a été introduite dans la LIFD ensuite de l’adoption de la loi du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II (RO 2008 2893; ci-après: RIE II).”

“Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II vom 23. März 2007 (AS 2008 2893) führte der Gesetzgeber für die kantonalen Steuern in Art. 11 Abs. 5 StHG und für die direkte Bundessteuer in Art. 37b DBG Tatbestände der privilegierten Liquidationsgewinnbesteuerung ein. Art. 37b Abs. 1 DBG lautet wie folgt: Wird eine selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten”

“Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II vom 23. März 2007, die am 1. Januar 2009 in Kraft getreten ist (AS 2008 2893), hat der Bundesgesetzgeber Sonderfälle geschaffen, in welchen es entweder einstweilen noch nicht zur Privatentnahme kommt (Art. 18a Abs. 2 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2ter StHG) oder in denen einstweilen nur über die wieder eingebrachten Abschreibungen abzurechnen ist (Art. 18a Abs. 1 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2bis StHG). Ebenfalls seit dem 1. Januar 2009 wird der Liquidationsgewinn unter gewissen Voraussetzungen privilegiert besteuert. So bestimmt Art. 37b DBG: "Wird die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten”

“En matière d’impôt cantonal harmonisé, à l’instar de l’art. 18 LIFD, l’art. 8 LHID prévoit que le produit de l’activité lucrative indépendante soumis à l’impôt sur le revenu comprend tous les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable à l’étranger d’éléments de la fortune commerciale. En conformité avec la législation fédérale sur l’harmonisation fiscale, l’art. 19 al. 2 LICD reprend sur ce point le texte de l’art. 18 al. 2 LIFD. Il énonce ainsi que tous les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l’activité lucrative indépendante et que le transfert d’éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l’étranger est assimilé à une aliénation. Par ailleurs, l’art. 38b LICD contient une règlementation similaire à l’art. 37b LIFD, consistant à alléger l’imposition des bénéfices réalisés lors de la cessation de l’activité indépendante sur les réserves latentes de l’entreprise, pour tenir compte de leur caractère exceptionnel. Il énonce ainsi que le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 34 al. 1 let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux inscrits à l’art. 39, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 34 al. 1 let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable selon l’art.”

“Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II vom 23. März 2007 (AS 2008 2893) führte der Gesetzgeber für die kantonalen Steuern in Art. 11 Abs. 5 StHG und für die direkte Bundessteuer in Art. 37b DBG Tatbestände der privilegierten Liquidationsgewinnbesteuerung ein. Art. 11 Abs. 5 StHG lautet wie folgt: "Wird die selbstständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten”

“Das Bundesgericht erwog, im Zweifelsfall sei vom Verbleiben des Vermögenswertes im Geschäftsvermögen auszugehen (E. 2.3.5), so auch im vorliegenden Fall. Ausschlaggebend sei dabei nicht etwa die kurze Haltedauer als solche, sondern der Umstand, dass alle Indizien auf den vorbestehenden Willen schliessen liessen, das Objekt nach der Ausbuchung umgehend zu veräussern. Der Überführungswille (subjektives Element) sei damit nicht nachgewiesen, was es trotz unstreitiger Verbuchung (objektives Element) ausschliesse, von einer Privatentnahme auszugehen (E. 2.3.6). Folglich liegt insofern keine Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG vor.”

“Erwägungen: 1. 1.1. Mit Urteil 2C_390/2020 vom 5. August 2021 entschied das Bundesgericht über eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten der Eheleute A.________ und B.________ (nachfolgend: die Steuerpflichtigen) Die Angelegenheit betraf die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau und die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2010. Das Bundesgericht erwog, im Zweifelsfall sei vom Verbleiben des Vermögenswertes im Geschäftsvermögen auszugehen (E. 2.3.5), so auch im vorliegenden Fall. Ausschlaggebend sei dabei nicht etwa die kurze Haltedauer als solche, sondern der Umstand, dass alle Indizien auf den vorbestehenden Willen schliessen liessen, das Objekt nach der Ausbuchung umgehend zu veräussern. Der Überführungswille (subjektives Element) sei damit nicht nachgewiesen, was es trotz unstreitiger Verbuchung (objektives Element) ausschliesse, von einer Privatentnahme auszugehen (E. 2.3.6). Folglich liegt insofern keine Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG vor. 1.2. Mit Eingabe vom 1. November 2021 (Poststempel: 2. November 2021) unterbreiten die Steuerpflichtigen dem Bundesgericht ein Gesuch um Revision des Urteils 2C_390/2020 vom 5. August 2021. Sie scheinen beantragen zu wollen, dass revisionsweise von einer Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG auszugehen sei. Die Steuerpflichtigen legen in ihrem Gesuch hauptsächlich ihr betriebliches und familiäres Umfeld dar. 1.3. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen, insbesondere einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG), abgesehen. 2. 2.1. Entscheide des Bundesgerichts erwachsen am Tag ihrer Ausfällung in Rechtskraft (Art. 61 BGG). Eine Beschwerde gegen ein bundesgerichtliches Urteil sieht das Gesetz nicht vor. Das Bundesgericht kann auf eines seiner Urteile nur zurückkommen, soweit ein gesetzlicher Revisionsgrund gegeben ist. Die gesetzlichen Revisionsgründe unterliegen einem Numerus clausus (insbesondere zu den abgaberechtlichen Revisionsgründen: BGE 142 II 433 E.”

“2024 Juge: Greffier: Publication (revue juridique):   Ref. TF: 9C_680/2022   Nom des parties contenant: Administration fédérale des contributions/Administration cantonale des impôts, A.________, B.________, C.________ et CDAP BÉNÉFICE DE LIQUIDATION BÉNÉFICE{DROIT FISCAL} RÉALISATION{EN GÉNÉRAL} RÉSERVE LATENTE ACTIF IMMOBILISÉ TRANSFORMATION DE L'ENTREPRISE{DROIT FISCAL} SOCIÉTÉ EN NOM COLLECTIF SOCIÉTÉ ANONYME INTERPRÉTATION TÉLÉOLOGIQUE LIFD-37b-1 Résumé contenant: Réévaluation comptable d'actifs immobilisés lors de l'exercice précédant la transformation d'une SNC en SA. L'interprétation téléolgique de l'art. 37b al. 1 LIFD permet de retenir que le privilège fiscal prévu par cette disposition s'applique à toutes les formes de réalisation de réserves latentes, y compris les réévaluations comptables. En l'occurrence, la rééavaluation comptable opérée par les tiers intéressés reposait comme dans le cas d'une réalisation effective sur un lien de causalité suffisant avec la cessation de leur activité indépendante. L'art. 37b al. 1 LIFD est dès lors applicable. Recours de l'AFC rejeté et arrêt cantonal confirmé. Bundesgericht  Tribunal fédéral  Tribunale federale  Tribunal federal          9C_680/2022       Arrêt du 24 avril 2024     IIIe Cour de droit public     Composition  MM. et Mmes les Juges fédéraux Parrino, Président,  Stadelmann, Moser-Szeless, Beusch et Scherrer Reber.  Greffier : M. Bürgisser.    Participants à la procédure  Administration fédérale des contributions AFC, Division principale impôt fédéral direct, impôt anticipé, droits de timbre,  Eigerstrasse 65, 3003 Berne,  recourante,    contre     1. Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, route de Berne 46, 1014 Lausanne Adm cant VD,  2. A.A.________,  3. B.A.________ et C.A.________,  tous les trois représentés par Ofico Fiduciaire SA,  intimés.    Objet  Impôt fédéral direct 2013,    recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de Vaud du 29 mars 2022 (FI.2021.0024, FI.2021.0025).”

“Le libellé de l'art. 37b al. 1 LIFD ne comporte pas une définition des réserves latentes. Ainsi que l'a retenu à bon droit la cour cantonale, le législateur n'a pas distingué entre les trois formes de réalisation des réserves latentes (réalisation effective, systématique et comptable). Le texte de la disposition n'exclut dès lors pas que les réserves latentes provenant de la réévaluation comptable d'actifs immobilisés puissent bénéficier de l'imposition privilégiée de l'art. 37b LIFD.”

“Le litige a trait à la question de savoir si le bénéfice issu de la réévaluation comptable d'actifs immobilisés effectuée par la D.________, dont les contribuables étaient associés, dans l'exercice comptable précédant sa transformation en société anonyme peut être soumis à l'imposition privilégiée de l'art. 37b al. 1 LIFD, séparément du revenu ordinaire de l'activité indépendante. Aux termes de cette disposition, "le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. Les rachats au sens de l'art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %".  Seule est litigieuse en l'occurrence la qualification, comme bénéfice de liquidation, de la dissolution volontaire des réserves latentes provenant d'actifs immobilisés par le biais de la réévaluation comptable effectuée par les contribuables.”

“3 de la circulaire n° 5. Dans ce cas d’espèce, le Tribunal fédéral est arrivé à la conclusion que tel était le cas dès lors que le recourant, qui avait constitué son parc immobilier bien des années auparavant, réalisait un rendement locatif très élevé de plus de 2 millions de francs nets/an et que ses frais administratifs dépassaient ce qui aurait été la charge salariale d'une personne employée à temps plein. Dans un arrêt antérieur (2C_674/2018 du 18 décembre 2018), le Tribunal fédéral avait relevé que, s'agissant du commerce de biens immobiliers, il n'était pas possible d'admettre systématiquement l'existence d’une exploitation pour chaque activité indépendante relative à un tel commerce et qu'il fallait examiner dans chaque cas d'espèce si les conditions étaient remplies. 7.             A teneur de la circulaire n° 28 de l'AFC-CH (intitulée "Imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l’activité lucrative indépendante"; ci-après: la circulaire n° 28), l’imposition selon l’art. 37b LIFD ne s’applique, d’après le texte de la loi, que lorsque l’indépendant met définitivement fin à son activité lucrative. Une activité lucrative indépendante minime sans installation fixe ni personnel devrait cependant être possible désormais même en cas d’application de l’art. 37b LIFD, dans la mesure où le revenu net annuel probable tiré de cette activité n’est pas supérieur à la limite inférieure (CHF 22'050.-) fixée à l’art. 2 al. 1 de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 (LPP - RS 831.40) (ch. 2.1 de la circulaire n° 28). Toujours d'après la circulaire n° 28 (ch. 3), le bénéfice de liquidation est égal à la somme des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices. L’année de la liquidation est définie comme l’exercice au cours duquel la dernière opération de la liquidation est effectuée. Le moment de la clôture de la liquidation doit être déterminé de cas en cas, comme c’est déjà le cas selon le droit en vigueur.”

“Dans ce cas d’espèce, le Tribunal fédéral est arrivé à la conclusion que tel était le cas dès lors que le recourant, qui avait constitué son parc immobilier bien des années auparavant, réalisait un rendement locatif très élevé de plus de 2 millions de francs nets/an et que ses frais administratifs dépassaient ce qui aurait été la charge salariale d'une personne employée à temps plein. Dans un arrêt antérieur (2C_674/2018 du 18 décembre 2018), le Tribunal fédéral avait relevé que, s'agissant du commerce de biens immobiliers, il n'était pas possible d'admettre systématiquement l'existence d’une exploitation pour chaque activité indépendante relative à un tel commerce et qu'il fallait examiner dans chaque cas d'espèce si les conditions étaient remplies. 7.             A teneur de la circulaire n° 28 de l'AFC-CH (intitulée "Imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l’activité lucrative indépendante"; ci-après: la circulaire n° 28), l’imposition selon l’art. 37b LIFD ne s’applique, d’après le texte de la loi, que lorsque l’indépendant met définitivement fin à son activité lucrative. Une activité lucrative indépendante minime sans installation fixe ni personnel devrait cependant être possible désormais même en cas d’application de l’art. 37b LIFD, dans la mesure où le revenu net annuel probable tiré de cette activité n’est pas supérieur à la limite inférieure (CHF 22'050.-) fixée à l’art. 2 al. 1 de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 (LPP - RS 831.40) (ch. 2.1 de la circulaire n° 28). Toujours d'après la circulaire n° 28 (ch. 3), le bénéfice de liquidation est égal à la somme des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices. L’année de la liquidation est définie comme l’exercice au cours duquel la dernière opération de la liquidation est effectuée. Le moment de la clôture de la liquidation doit être déterminé de cas en cas, comme c’est déjà le cas selon le droit en vigueur. En règle générale, une liquidation est terminée lorsque la dernière opération d’encaissement est entreprise. Étant donné qu’il peut s’agir en l’occurrence de montants marginaux, d’autres circonstances doivent cependant aussi être considérées comme la clôture de la liquidation, par exemple si l’activité d’achat et de vente est interrompue et/ou si les contrats de travail avec les employés sont résiliés.”

“Die Vorinstanz hat ein einziges Urteil betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer erlassen, obwohl sich die Regelungen betreffend die Sondersteuer auf dem Liquidationsgewinn aus der Überführung einer zum Geschäftsvermögen gehörenden Liegenschaft ins Privatvermögen gemäss Art. 18 Abs. 2 i.V.m Art. 37b Abs. 1 DBG und jene gemäss § 19 Abs. 4 i.V.m. § 39b Abs. 1 StG/SZ (vgl. auch Art. 11 Abs. 5 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG, SR 642.14]) unterscheiden: Gemäss dem Recht der direkten Bundessteuer unterliegt der Unterschied zwischen Einkommenssteuerwert/Buchwert und dem Verkehrswert der Besteuerung; gemäss kantonalem Recht wird mit der Einkommenssteuer bei einer Privatentnahme - der Kanton Schwyz folgt bei der Grundstückgewinnsteuer dem monistischem System - (nur) der Unterschied zwischen Einkommenssteuerwert/Buchwert und den Anlagekosten erfasst. Der vorliegende Streit dreht sich allein um die Bestimmung des Verkehrswerts und hat daher - im Grundsatz - nur Auswirkungen auf die Höhe des bei der direkten Bundessteuer steuerbaren Einkommens: Da Einigkeit über die Höhe der Anlagekosten und den massgebenden Buchwert/Einkommenssteuerwert besteht, ist die Höhe des massgebenden Überführungsgewinns bei den kantonalen Steuern im Grundsatz nicht streitig.”

“B______ a vendu ses deux immeubles sis 2______ et 3______, route D______, pour le prix de CHF 1'900’000.- chacun. 5.             Le 2 juin 2020, M. B______ a demandé à l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) de le mettre au bénéfice des art. 37b LIFD et 44A LIPP s’agissant du transfert de sa fortune commerciale à sa fortune privée des deux immeubles précités et de celui sis 1______, rue C______. La valeur vénale des deux villas sises à J______ s’élevait à CHF 3'800'000.- (CHF 1'900'000.-par villa). Le prix de revient par villa étant de CHF 718’710.-, soit 1'437'420.- pour les deux, la plus-value en résultant se montait à CHF 2'362'580.-. Un cinquième de ce montant, soit CHF 472’516.-, devait être considéré comme réserve au sens des dispositions précitées. Quant à l’immeuble sis 1______, rue C______, sa valeur vénale s’élevait à CHF 3'107'109.- et son prix de revient à CHF 1'374'867.-. Il en résultait une plus-value du CHF 1'732'242.-, dont un cinquième (CHF 346'448,40) devait être appréhendé sous l’angle des art. 37b LIFD et 44A LIPP. 6.             Par bordereaux du 14 décembre 2020, l'AFC-GE a taxé les contribuables pour les ICC et IFD 2019. Ce faisant, elle a taxé tous leurs immeubles comme faisant partie de leur fortune privée et les loyers en découlant comme produits de la fortune privée. Seule l’activité d’électricien du contribuable était appréhendée comme une activité indépendante. 7.             Le 6 janvier 2021, les contribuables ont formé réclamation contre ces bordereaux, en réitérant leur demande du 2 juin 2020. 8.             Le 24 novembre 2022, l'AFC-GE a indiqué aux contribuables accepter la valeur vénale qu’ils avaient déclarée, le 2 juin 2020, pour les deux villas à J______. En revanche, l’immeuble sis 1______ rue C______ devait être valorisé à CHF 2'870'000.-. 9.             Le 14 février 2023, l'AFC-GE a demandé aux contribuables d’expliquer pour quels motifs ils considéraient que leurs immeubles précités étaient de nature professionnelle et que leurs autres immeubles ne l’étaient pas.”

“- ; -          terrains situés à H______ (Italie) et I______ (Italie) : propriétés de Mme A______, loyers encaissés CHF 0.-, état capitalisé des loyers CHF 307.- et CHF 577. M. B______ avait par ailleurs indiqué avoir exercé une activité indépendante d’électricien à raison de 50 %, subi une perte de CHF 1'206.- dans ce cadre et cessé cette activité au 31 décembre 2019. De ce fait, il a requis l’imposition privilégiée au sens des art. 37b de loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et 44A de loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). Il a joint les comptes de son activité d’électricien, ainsi que les décomptes établis par une régie pour les immeubles loués. Ces comptes ne faisaient état d’aucune dissolution de réserves latentes. 4.             Les 20 janvier et 15 juin 2020, M. B______ a vendu ses deux immeubles sis 2______ et 3______, route D______, pour le prix de CHF 1'900’000.- chacun. 5.             Le 2 juin 2020, M. B______ a demandé à l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) de le mettre au bénéfice des art. 37b LIFD et 44A LIPP s’agissant du transfert de sa fortune commerciale à sa fortune privée des deux immeubles précités et de celui sis 1______, rue C______. La valeur vénale des deux villas sises à J______ s’élevait à CHF 3'800'000.- (CHF 1'900'000.-par villa). Le prix de revient par villa étant de CHF 718’710.-, soit 1'437'420.- pour les deux, la plus-value en résultant se montait à CHF 2'362'580.-. Un cinquième de ce montant, soit CHF 472’516.-, devait être considéré comme réserve au sens des dispositions précitées. Quant à l’immeuble sis 1______, rue C______, sa valeur vénale s’élevait à CHF 3'107'109.- et son prix de revient à CHF 1'374'867.-. Il en résultait une plus-value du CHF 1'732'242.-, dont un cinquième (CHF 346'448,40) devait être appréhendé sous l’angle des art. 37b LIFD et 44A LIPP. 6.             Par bordereaux du 14 décembre 2020, l'AFC-GE a taxé les contribuables pour les ICC et IFD 2019. Ce faisant, elle a taxé tous leurs immeubles comme faisant partie de leur fortune privée et les loyers en découlant comme produits de la fortune privée.”

“Dans le contexte de l'analyse du sens général de la norme, le Tribunal fédéral a également précisé qu'une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD supposait un lien de causalité suffisant entre la réalisation de ces réserves latentes et la liquidation de l'activité indépendante, en ce sens que la première doit être la conséquence immédiate de la seconde. Par conséquent, si ce n'est pas la liquidation (à elle seule) qui a mené à la réalisation des réserves latentes, il convient de soumettre ces dernières à l'imposition ordinaire. Un exemple typique dans lequel le lien de causalité est donné est celui d'un immeuble comptabilisé en dessous de sa valeur vénale, qui est vendu parce qu'il a perdu son utilité en raison de la cessation de l'activité indépendante. Il en va de même pour le stock de marchandises (actif circulant) qui est transféré au successeur et qui était jusqu'à présent évalué au coût d'acquisition. Dans ces cas, la réalisation des réserves latentes accumulées est uniquement due à la liquidation et l'imposition privilégiée au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD doit avoir lieu, car sans liquidation, il n'y aurait vraisemblablement pas eu (du moins dans un avenir prévisible) une telle réalisation (cf. arrêts 2C_302/2018 cité consid. 2.2.2 et 2.2.7; 2C_1021/2019 du 30 octobre 2020 consid. 7.1).”

“Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu par le législateur, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance BGE 150 II 265 S. 270 (ATF 143 II 661 consid. 6.3 et les références; arrêt 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références; sur la notion de réserves latentes en comptabilité, cf. arrêt 2C_1015/2015 cité consid 5.6). Si le législateur avait l'intention de permettre de dissoudre de manière privilégiée des réserves latentes accumulées pendant des années, il ne souhaitait en revanche pas privilégier de manière arbitraire les revenus ordinaires (arrêt 2C_302/2018 du 9 août 2018 consid. 2.2.7, in RF 73/2018 p. 876). De plus, l'art. 37b al. 1 LIFD ne doit pas permettre au contribuable d'obtenir une qualification plus favorable, en influençant arbitrairement le moment de la réalisation (arrêts 2C_ 302/2018 cité consid. 2.2.2; 2C_1015/2015 cité consid. 5.7.2). Dans le contexte de l'analyse du sens général de la norme, le Tribunal fédéral a également précisé qu'une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD supposait un lien de causalité suffisant entre la réalisation de ces réserves latentes et la liquidation de l'activité indépendante, en ce sens que la première doit être la conséquence immédiate de la seconde. Par conséquent, si ce n'est pas la liquidation (à elle seule) qui a mené à la réalisation des réserves latentes, il convient de soumettre ces dernières à l'imposition ordinaire. Un exemple typique dans lequel le lien de causalité est donné est celui d'un immeuble comptabilisé en dessous de sa valeur vénale, qui est vendu parce qu'il a perdu son utilité en raison de la cessation de l'activité indépendante. Il en va de même pour le stock de marchandises (actif circulant) qui est transféré au successeur et qui était jusqu'à présent évalué au coût d'acquisition. Dans ces cas, la réalisation des réserves latentes accumulées est uniquement due à la liquidation et l'imposition privilégiée au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD doit avoir lieu, car sans liquidation, il n'y aurait vraisemblablement pas eu (du moins dans un avenir prévisible) une telle réalisation (cf.”

“En tout état, on ne saurait admettre que la prévoyance professionnelle du recourant (2e pilier) dépendait de son activité de gestion de l’immeuble, d’autant moins qu’elle ne lui a rapporté qu’un revenu de CHF 3'546,55 en 2019 et de CHF 7'386.- en 2020. C’est en effet grâce à son activité salariée, exercée au sein de la SA à plein temps, qu’il a assuré sa prévoyance, son salaire 2020 s’élevant à CHF 263'359.-. A cet égard, il convient de rappeler que c’est notamment afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle que le législateur a voulu un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité de l'indépendant, qui, contrairement au salarié, n’est pas obligatoirement affilié à une institution de prévoyance. Or, comme on l’a vu, ce n’est pas le cas du recourant. De plus, celui-ci n’a pas démontré, ni allégué d’ailleurs, que les réserves latentes, réalisées lors de la vente de l’immeuble, ont été constituées par les investissements des bénéfices de la F______, ni que cette thésaurisation des profits de la F______ aurait causé une lacune dans sa prévoyance. 17.         Au vu de tout ce qui précède, le tribunal considère que les conditions de l'allègement fiscal prévu par les art. 37b LIFD et 44A LIPP ne sont pas réunies en l’espèce. 18.         Partant, le recours sera rejeté. 19.         En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), les recourants, pris conjointement et solidairement, qui succombent, sont condamnés au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 1’200.- ; il est partiellement couvert par l’avance de frais de CHF 700.- versée à la suite du dépôt du recours. 20.         Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE 1.             déclare recevable le recours interjeté le 17 mai 2023 par Madame A______ et Monsieur B______ contre les décisions sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 13 avril 2023 ; 2.             le rejette ; 3.”

“1 LIFD, entrées en vigueur le 1er janvier 2011 et ayant la même teneur, le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats de prévoyance (au sens des art. 31 let. b LIPP et 33 al. 1 let. d LIFD), sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base du taux représentant le cinquième du barème inscrit aux art. 41 LIPP et 36 LIFD, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens des art. 31 let. b LIPP et 33 al. 1 let. d LIFD. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable. Ces dispositions exposent le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art. 37b LIFD pour l'impôt fédéral direct et à celui fixé par les cantons au niveau de l'impôt cantonal, dans les limites de l'art. 11 al. 5 LHID (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.1 et les références citées). Par ailleurs, l'interprétation littérale de ces dispositions permet d'emblée de retenir que seuls les revenus découlant de la réalisation de réserves latentes sont concernés par l'imposition séparée en cas de cessation de l'activité indépendante. Il s'ensuit qu'a contrario, les autres revenus de l'indépendant, et en particulier les revenus ordinaires de l'activité, ne peuvent pas bénéficier de l'allègement, et ce quand bien même leur réalisation interviendrait au cours de la liquidation de l'entreprise. Ainsi, le seul fait de réaliser un revenu au moment de la liquidation de son entreprise ne suffit pas pour que ce revenu bénéficie de l'imposition privilégiée. En outre, ces dispositions ne peuvent avoir pour effet de laisser un contribuable différer à sa guise le moment de réalisation d'un revenu en créant artificiellement des réserves latentes (cf.”

“À teneur de des art. 37b LIFD, 11 al. 5 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et 44a al. 1 de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité […]. Ces dispositions exposent ensuite le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art. 37b LIFD pour l'impôt fédéral direct et à celui fixé par les cantons au niveau de l'impôt cantonal, dans les limites de l'art. 11 al. 5 LHID (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.1). 8.             Seuls les revenus découlant de la réalisation de réserves latentes sont concernés par l'imposition séparée en cas de cessation de l'activité indépendante. Il s'ensuit qu'a contrario, les autres revenus de l'indépendant, et en particulier les revenus ordinaires de l'activité, ne peuvent pas bénéficier de l'allégement, et ce quand bien même leur réalisation interviendrait au cours de la liquidation de l’entreprise. En comptabilité, il y a réserve latente lorsque la valeur réelle d'un actif est supérieure à sa valeur comptable, respectivement que la valeur réelle d'un passif est inférieure à sa valeur comptable (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.5 et 5.6). 9.             Une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al.”

“1 LIFD, le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. L’impôt est calculé sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes ordinaires. 8.             L’art. 44A al. 1 LIPP, qui est la concrétisation de l’art. 11 al. 5 de la loi sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID - RS 642.14), est d'une teneur similaire. 9.             Les dispositions précitées exposent ensuite le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art. 37b LIFD pour l'impôt fédéral direct et à celui fixé par les cantons au niveau de l'impôt cantonal, dans les limites de l'art. 11 al. 5 LHID (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.1 et les références citées). Par ailleurs, l'interprétation littérale de ces dispositions permet d'emblée de retenir que seuls les revenus découlant de la réalisation de réserves latentes sont concernés par l'imposition séparée en cas de cessation de l'activité indépendante. Il s'ensuit qu'a contrario, les autres revenus de l'indépendant, et en particulier les revenus ordinaires de l'activité, ne peuvent pas bénéficier de l'allègement, et ce quand bien même leur réalisation interviendrait au cours de la liquidation de l'entreprise. Ainsi, le seul fait de réaliser un revenu au moment de la liquidation de son entreprise ne suffit pas pour que ce revenu bénéficie de l'imposition privilégiée. En outre, ces dispositions ne peuvent avoir pour effet de laisser un contribuable différer à sa guise le moment de réalisation d'un revenu en créant artificiellement des réserves latentes (cf.”

“August 2021 (2C_390/2020). Erwägungen: 1. 1.1. Mit Urteil 2C_390/2020 vom 5. August 2021 entschied das Bundesgericht über eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten der Eheleute A.________ und B.________ (nachfolgend: die Steuerpflichtigen) Die Angelegenheit betraf die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau und die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2010. Das Bundesgericht erwog, im Zweifelsfall sei vom Verbleiben des Vermögenswertes im Geschäftsvermögen auszugehen (E. 2.3.5), so auch im vorliegenden Fall. Ausschlaggebend sei dabei nicht etwa die kurze Haltedauer als solche, sondern der Umstand, dass alle Indizien auf den vorbestehenden Willen schliessen liessen, das Objekt nach der Ausbuchung umgehend zu veräussern. Der Überführungswille (subjektives Element) sei damit nicht nachgewiesen, was es trotz unstreitiger Verbuchung (objektives Element) ausschliesse, von einer Privatentnahme auszugehen (E. 2.3.6). Folglich liegt insofern keine Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG vor. 1.2. Mit Eingabe vom 1. November 2021 (Poststempel: 2. November 2021) unterbreiten die Steuerpflichtigen dem Bundesgericht ein Gesuch um Revision des Urteils 2C_390/2020 vom 5. August 2021. Sie scheinen beantragen zu wollen, dass revisionsweise von einer Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG auszugehen sei. Die Steuerpflichtigen legen in ihrem Gesuch hauptsächlich ihr betriebliches und familiäres Umfeld dar. 1.3. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen, insbesondere einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG), abgesehen. 2. 2.1. Entscheide des Bundesgerichts erwachsen am Tag ihrer Ausfällung in Rechtskraft (Art. 61 BGG). Eine Beschwerde gegen ein bundesgerichtliches Urteil sieht das Gesetz nicht vor. Das Bundesgericht kann auf eines seiner Urteile nur zurückkommen, soweit ein gesetzlicher Revisionsgrund gegeben ist. Die gesetzlichen Revisionsgründe unterliegen einem Numerus clausus (insbesondere zu den abgaberechtlichen Revisionsgründen: BGE 142 II 433 E.”

“________ (nachfolgend: die Steuerpflichtigen) Die Angelegenheit betraf die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau und die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2010. Das Bundesgericht erwog, im Zweifelsfall sei vom Verbleiben des Vermögenswertes im Geschäftsvermögen auszugehen (E. 2.3.5), so auch im vorliegenden Fall. Ausschlaggebend sei dabei nicht etwa die kurze Haltedauer als solche, sondern der Umstand, dass alle Indizien auf den vorbestehenden Willen schliessen liessen, das Objekt nach der Ausbuchung umgehend zu veräussern. Der Überführungswille (subjektives Element) sei damit nicht nachgewiesen, was es trotz unstreitiger Verbuchung (objektives Element) ausschliesse, von einer Privatentnahme auszugehen (E. 2.3.6). Folglich liegt insofern keine Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG vor. 1.2. Mit Eingabe vom 1. November 2021 (Poststempel: 2. November 2021) unterbreiten die Steuerpflichtigen dem Bundesgericht ein Gesuch um Revision des Urteils 2C_390/2020 vom 5. August 2021. Sie scheinen beantragen zu wollen, dass revisionsweise von einer Liquidation im Sinne von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG auszugehen sei. Die Steuerpflichtigen legen in ihrem Gesuch hauptsächlich ihr betriebliches und familiäres Umfeld dar. 1.3. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen, insbesondere einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG), abgesehen. 2. 2.1. Entscheide des Bundesgerichts erwachsen am Tag ihrer Ausfällung in Rechtskraft (Art. 61 BGG). Eine Beschwerde gegen ein bundesgerichtliches Urteil sieht das Gesetz nicht vor. Das Bundesgericht kann auf eines seiner Urteile nur zurückkommen, soweit ein gesetzlicher Revisionsgrund gegeben ist. Die gesetzlichen Revisionsgründe unterliegen einem Numerus clausus (insbesondere zu den abgaberechtlichen Revisionsgründen: BGE 142 II 433 E. 3.1). Weitere Aufhebungs- oder Abänderungsgründe als die im Gesetz genannten sind folglich ausgeschlossen und können weder von der steuerpflichtigen Person noch von der öffentlichen Hand angerufen werden. Liegt kein Revisionsgrund vor, hat es bei der Rechtskraft des revisionsbetroffenen Urteils zu bleiben (zum Ganzen: Urteil 2C_629/2021 vom 19.”

“Die tatbestandsmässige "endgültige und vollständige Liquidation" schliesst nach der bundesgerichtlichen Praxis aber nicht aus, dass die steuerpflichtige Person nach der eigentlichen Liquidation des Betriebs einer "geringfügigen", "minimalen" oder "untergeordneten" selbständigen Erwerbstätigkeit nachgeht (Urteil 2C_332/2019 vom 1. Mai 2020 E. 2.4.4; Gani, in: CR-LIFD, N. 13 zu Art. 37b DBG; Baumgartner, in: BSK-DBG, N. 8 zu Art. 37b DBG; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 4 zu Art. 37 DBG). Bei der "geringfügigen selbständigen Erwerbstätigkeit" ("activité lucrative indépendante minime", "attività lucrativa indipendente di poca importanza") handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff. Nach Auffassung der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV), die diese in ihrem Kreisschreiben Nr. 28 vom 3. November 2010 ("Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit"), Ziff. 2.1, zum Ausdruck bringt, soll dies dahingehend zu verstehen sein, dass das mutmassliche jährliche Nettoeinkommen aus dieser Tätigkeit inskünftig nicht höher als der Betrag nach Art. 2 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG; SR 831.20) ausfällt (Urteil 2C_332/2019 vom 1. Mai 2020 E. 3.2.6). Wie es sich mit der Bundesrechtskonformität dieser Schwelle verhält, hatte das Bundesgericht noch nicht zu klären.”

“Die hier interessierenden Tatbestände (Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG) sind im harmonisierten Steuerrecht von Bund, Kantonen und Gemeinden, abgesehen von Tarifaspekten, wortgleich gehalten. Mit Blick darauf dürfen Praxis und Doktrin zur jeweils anderen Steuerart wechselseitig herangezogen werden (Urteil 2C_332/2019 vom 1. Mai 2020 E. 2.3). Alsdann hat der Kanton Thurgau das Harmonisierungsrecht zutreffend in § 38b des Gesetzes (des Kantons Thurgau) vom 14. September 1992 über die Staats- und Gemeindesteuern (StG/TG; RB 640.1) überführt. Entsprechend kann auf das zur direkten Bundessteuer Dargelegte verwiesen werden. Die Beschwerde erweist sich auch insoweit als unbegründet. Sie ist abzuweisen. IV. Kosten und Entschädigung”

“Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Zunächst kann die steuerpflichtige Person, sofern sie einer Vorsorgeeinrichtung angeschlossen ist, einen (echten) Einkauf vornehmen. Der Einkauf ist in erster Linie vom übrigen Einkommen abzuziehen; erst ein hieraus resultierender Überschuss vermindert den Liquidationsgewinn (Art. 43a Abs. 1 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG und Art. 4 Abs. 2 und 3 der Verordnung über die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit vom 17. Februar 2010 [LGBV; SR 642.114]). Auf dem Betrag der stillen Reserven, für den die steuerpflichtige Person die Zulässigkeit eines Einkaufs gemäss Art. 38 Abs. 1 Bst. d StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. d DBG nachweist, wird sodann die Steuer betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern zum Vorsorgetarif gemäss Art. 44 StG und betreffend die direkte Bundessteuer zu einem Fünftel der Tarife gemäss Art. 36 DBG berechnet (sog. fiktiver Einkauf; Art. 43a Abs. 2 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG). Der fiktive Einkauf berechnet sich nach Art. 6 LGBV. Er kann geltend gemacht werden, solange nach dem Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG; SR 831.40) ein Einkauf möglich ist (Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2. Aufl., 2019, N. 19 zu Art. 37b DBG). Die Möglichkeit des fiktiven Einkaufs besteht unabhängig davon, ob die selbständig erwerbstätige Person einer Einrichtung der beruflichen Vorsorge angeschlossen ist oder nicht (Ivo P. Baumgartner in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl., 2017, N. 20 zu Art. 37b DBG, m.w.H.). Für die Bestimmung des auf den Restbetrag des Liquidationsgewinns anwendbaren Satzes ist ein Fünftel dieses Betrags massgebend (Art. 43a Abs. 3 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG).         Eingeführt wurde die privilegierte Besteuerung von Liquidationsgewinnen in erster Linie zur Abfederung des Progressionseffekts bei der im Zeitpunkt der Liquidation stattfindenden Realisation von stillen Reserven, welche in der Regel über einen längeren Zeitraum entstanden sind (vgl.”

“über die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbs­tätigkeit auch zum Folgenden, einsehbar unter: <www.estv.admin.ch>, Rubriken «Direkte Bundessteuer/Kreisschreiben»). Da mitunter bloss noch marginale Vermögenswerte zu liquidieren sind, sollen jedoch auch andere Umstände das Ende der Liquidation begründen können (Ivo P. Baumgartner, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 37b DBG N. 9 mit Hinweis).”

“über die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbs­tätigkeit auch zum Folgenden, einsehbar unter: <www.estv.admin.ch>, Rubriken «Direkte Bundessteuer/Kreisschreiben»). Da mitunter bloss noch marginale Vermögenswerte zu liquidieren sind, sollen jedoch auch andere Umstände das Ende der Liquidation begründen können (Ivo P. Baumgartner, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 37b DBG N. 9 mit Hinweis).”

“Bei der Überführung von Grundeigentum vom Geschäfts- ins Privatvermögen wird auf kantonaler Ebene der Gewinn nur bis zur Höhe der Anlagekosten – also die wiedereingebrachten Abschreibungen – von der Einkommenssteuer erfasst (Art. 21 Abs. 3 StG), während die Differenz zwischen Anlagekosten und Erlös bzw. Verkehrswert, also der eigentliche Wertzuwachsgewinn, grundsätzlich der Grundstückgewinnsteuer unterliegt (Art. 126 ff. StG). Demgegenüber führt bei der direkten Bundessteuer eine Privatentnahme regelmässig zur Abrechnung über den Verkehrswert (BGer 2C_302/2018 vom 9.8.2018, in ASA 87 S. 126, StE 2018 B 23.47.2 Nr. 19 und StR 73/2018 S. 876 E. 2.2.5), wobei für die Gewinnberechnung der Zeitpunkt der Privatentnahme massgebend ist (BGer 2C_662/2020 vom 22.3.2021 E. 2.2.1, 2C_181/2018 vom 12.3.2018, in StR 73/2018 S. 597 und StE 2018 B 23.2 Nr. 57 E. 2.1). 2.2 Erfolgt eine Privatentnahme anlässlich der definitiven Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit, ist ein allfälliger Überführungsgewinn – bei gegebenen Voraussetzungen – als Teil des Liquidationsgewinns separat zu besteuern (vgl. VGE 2020/263/264 vom 28.10.2022 E. 3.3): Art. 43a StG bzw. Art. 37b DBG sehen Sonderregeln zur Steuerberechnung für den Fall vor, dass die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Diesfalls ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu Sondertarifen zu besteuern (vgl. Art. 43a Abs. 1-3 StG; Art. 37b Abs. 1 DBG). 2.3 Stille Reserven einer Personenunternehmung werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommenssteuer massgeblichen Werte übernommen werden (Art. 22 Abs. 1 StG Ingress; Art. 19 Abs. 1 DBG Ingress). Die steuerneutrale Umstrukturierung einer Personenunternehmung in eine juristische Person verlangt die Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs (Art. 22 Abs. 1 Bst. b StG; Art. 19 Abs. 1 Bst. b DBG). Es muss somit eine qualifizierte Form von Vermögen übertragen werden, damit die Steuerneutralität gewahrt bleibt (BGE 142 II 283 E.”

“Erfolgt eine Privatentnahme anlässlich der definitiven Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit, ist ein allfälliger Überführungsgewinn – bei gegebenen Voraussetzungen – als Teil des Liquidationsgewinns separat zu besteuern: Art. 43a StG bzw. Art. 37b DBG sehen Sonderregeln zur Steuer­berechnung für den Fall vor, dass die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten”

“aperçu avant l'impression N° affaire: FI.2021.0024 Autorité:, Date décision: TF, 24.04.2024 Juge: Greffier: Publication (revue juridique):   Ref. TF: 9C_680/2022   Nom des parties contenant: Administration fédérale des contributions/Administration cantonale des impôts, A.________, B.________, C.________ et CDAP BÉNÉFICE DE LIQUIDATION BÉNÉFICE{DROIT FISCAL} RÉALISATION{EN GÉNÉRAL} RÉSERVE LATENTE ACTIF IMMOBILISÉ TRANSFORMATION DE L'ENTREPRISE{DROIT FISCAL} SOCIÉTÉ EN NOM COLLECTIF SOCIÉTÉ ANONYME INTERPRÉTATION TÉLÉOLOGIQUE LIFD-37b-1 Résumé contenant: Réévaluation comptable d'actifs immobilisés lors de l'exercice précédant la transformation d'une SNC en SA. L'interprétation téléolgique de l'art. 37b al. 1 LIFD permet de retenir que le privilège fiscal prévu par cette disposition s'applique à toutes les formes de réalisation de réserves latentes, y compris les réévaluations comptables. En l'occurrence, la rééavaluation comptable opérée par les tiers intéressés reposait comme dans le cas d'une réalisation effective sur un lien de causalité suffisant avec la cessation de leur activité indépendante. L'art. 37b al. 1 LIFD est dès lors applicable. Recours de l'AFC rejeté et arrêt cantonal confirmé. Bundesgericht  Tribunal fédéral  Tribunale federale  Tribunal federal          9C_680/2022       Arrêt du 24 avril 2024     IIIe Cour de droit public     Composition  MM. et Mmes les Juges fédéraux Parrino, Président,  Stadelmann, Moser-Szeless, Beusch et Scherrer Reber.  Greffier : M. Bürgisser.    Participants à la procédure  Administration fédérale des contributions AFC, Division principale impôt fédéral direct, impôt anticipé, droits de timbre,  Eigerstrasse 65, 3003 Berne,  recourante,    contre     1.”

“aperçu avant l'impression N° affaire: FI.2021.0024 Autorité:, Date décision: TF, 24.04.2024 Juge: Greffier: Publication (revue juridique):   Ref. TF: 9C_680/2022   Nom des parties contenant: Administration fédérale des contributions/Administration cantonale des impôts, A.________, B.________, C.________ et CDAP BÉNÉFICE DE LIQUIDATION BÉNÉFICE{DROIT FISCAL} RÉALISATION{EN GÉNÉRAL} RÉSERVE LATENTE ACTIF IMMOBILISÉ TRANSFORMATION DE L'ENTREPRISE{DROIT FISCAL} SOCIÉTÉ EN NOM COLLECTIF SOCIÉTÉ ANONYME INTERPRÉTATION TÉLÉOLOGIQUE LIFD-37b-1 Résumé contenant: Réévaluation comptable d'actifs immobilisés lors de l'exercice précédant la transformation d'une SNC en SA. L'interprétation téléolgique de l'art. 37b al. 1 LIFD permet de retenir que le privilège fiscal prévu par cette disposition s'applique à toutes les formes de réalisation de réserves latentes, y compris les réévaluations comptables. En l'occurrence, la rééavaluation comptable opérée par les tiers intéressés reposait comme dans le cas d'une réalisation effective sur un lien de causalité suffisant avec la cessation de leur activité indépendante. L'art. 37b al. 1 LIFD est dès lors applicable. Recours de l'AFC rejeté et arrêt cantonal confirmé. Bundesgericht  Tribunal fédéral  Tribunale federale  Tribunal federal          9C_680/2022       Arrêt du 24 avril 2024     IIIe Cour de droit public     Composition  MM. et Mmes les Juges fédéraux Parrino, Président,  Stadelmann, Moser-Szeless, Beusch et Scherrer Reber.  Greffier : M. Bürgisser.    Participants à la procédure  Administration fédérale des contributions AFC, Division principale impôt fédéral direct, impôt anticipé, droits de timbre,  Eigerstrasse 65, 3003 Berne,  recourante,    contre     1.”

“1 LIFD, entrées en vigueur le 1er janvier 2011 et ayant la même teneur, le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats de prévoyance (au sens des art. 31 let. b LIPP et 33 al. 1 let. d LIFD), sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base du taux représentant le cinquième du barème inscrit aux art. 41 LIPP et 36 LIFD, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens des art. 31 let. b LIPP et 33 al. 1 let. d LIFD. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable. Ces dispositions exposent le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art. 37b LIFD pour l'impôt fédéral direct et à celui fixé par les cantons au niveau de l'impôt cantonal, dans les limites de l'art. 11 al. 5 LHID (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.1 et les références citées). Par ailleurs, l'interprétation littérale de ces dispositions permet d'emblée de retenir que seuls les revenus découlant de la réalisation de réserves latentes sont concernés par l'imposition séparée en cas de cessation de l'activité indépendante. Il s'ensuit qu'a contrario, les autres revenus de l'indépendant, et en particulier les revenus ordinaires de l'activité, ne peuvent pas bénéficier de l'allègement, et ce quand bien même leur réalisation interviendrait au cours de la liquidation de l'entreprise. Ainsi, le seul fait de réaliser un revenu au moment de la liquidation de son entreprise ne suffit pas pour que ce revenu bénéficie de l'imposition privilégiée. En outre, ces dispositions ne peuvent avoir pour effet de laisser un contribuable différer à sa guise le moment de réalisation d'un revenu en créant artificiellement des réserves latentes (cf.”

“1 LIFD, le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. L’impôt est calculé sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes ordinaires. 8.             L’art. 44A al. 1 LIPP, qui est la concrétisation de l’art. 11 al. 5 de la loi sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID - RS 642.14), est d'une teneur similaire. 9.             Les dispositions précitées exposent ensuite le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art. 37b LIFD pour l'impôt fédéral direct et à celui fixé par les cantons au niveau de l'impôt cantonal, dans les limites de l'art. 11 al. 5 LHID (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.1 et les références citées). Par ailleurs, l'interprétation littérale de ces dispositions permet d'emblée de retenir que seuls les revenus découlant de la réalisation de réserves latentes sont concernés par l'imposition séparée en cas de cessation de l'activité indépendante. Il s'ensuit qu'a contrario, les autres revenus de l'indépendant, et en particulier les revenus ordinaires de l'activité, ne peuvent pas bénéficier de l'allègement, et ce quand bien même leur réalisation interviendrait au cours de la liquidation de l'entreprise. Ainsi, le seul fait de réaliser un revenu au moment de la liquidation de son entreprise ne suffit pas pour que ce revenu bénéficie de l'imposition privilégiée. En outre, ces dispositions ne peuvent avoir pour effet de laisser un contribuable différer à sa guise le moment de réalisation d'un revenu en créant artificiellement des réserves latentes (cf.”

“432), et à tout le moins en ce qui concerne les réserves latentes issues d'actifs immobilisés (RAPHAËL GANI, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n° 35 et n° 38 ad art. 37b LIF D; cf. également IVO BAUMGARTNER, in Kommentar zum DBG, 4e éd. 2022, n° 13c ad art. 37b LIFD, qui souligne toutefois qu'une telle imposition privilégiée ensuite d'une réévaluation comptable soulève des questions de délimitation). D'autres auteurs mentionnent en revanche qu'il convient de soumettre les bénéfices issus d'une réalisation comptable à l'imposition ordinaire selon l'art. 18 al. 2 LIFD ( cf. SUSANNE SCHREIBER/ELENA KUMASHOVA, § 2 - Umstrukturierung von Personenunternehmungen, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Umstrukturierungen, 2e éd. 2022, n° 192). Une autre partie de la doctrine n'indique, comme cas d'application de l'art. 37b al. 1 LIFD, que la dissolution des réserves lors d'une "véritable" réalisation (comme par exemple une vente) ou lors d'une réalisation systématique (FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/TOBIAS ROHNER, Handkommentar zum DBG, 4e éd. 2023, n° 9 ad art. 37b LIFD;cf. également, MARKUS REICH/LUZIUS CAVELTI, in Kommentar zum StHG, 4e éd. 2022 n° 74 ad art. 11 LHID).”

“Or la réévaluation comptable d'actifs immobilisés de l'exploitation de la D.________ constituait une dissolution de réserves latentes au sens de l'art. 37b LIFD, puisque la réalisation de ces réserves avait été causée par la cessation de l'activité indépendante et portait sur des actifs immobilisés. De plus, pour les premiers juges, il ne se justifiait pas de traiter différemment la constellation du cas d'espèce de celles dans lesquelles l'AFC admet en pratique l'application de l'art. 37b LIFD, soit lors d'une transformation sans neutralité fiscale et lorsque les réserves latentes font l'objet d'un rappel d'imp ôt (Circulaire n° 28 du 3 novembre 2010 de l'Administration fédérale des contributions relative à l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation de l'activité indépendante, ch. 2.3). En outre, la réévaluation des actifs immobilisés de la D.________ avant sa transformation en société anonyme ne constituait pas une évasion fiscale, qui aurait conduit à refuser l'application de l'art. 37b LIFD. En effet, dite réévaluation n'était pas insolite et ne procurait pas aux contribuables une notable économie d'impôt.”

“Dans leur réclamation du 23 novembre 2022, les contribuables ont objecté, en substance, que la condition posée par l'AFC-GE, à savoir que la F______ devait être une exploitation commerciale, n’était prévue par aucune loi. 6.             Par décisions du 13 avril 2023, l'AFC-GE a rejeté cette réclamation. L’activité de la F______, se limitant à la gestion et la location d’un immeuble, ne remplissait pas les conditions posées par les art. 37b de loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et 44A de loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). En particulier, deux conditions n’étaient pas réunies, à savoir (i) la participation au marché et (ii) les rendements locatifs vingt fois supérieurs aux coûts du personnel s’occupant de la gestion de l’immeuble. 7.             Par actes du 17 mai 2023, sous la plume de leur mandataire, les contribuables ont recouru contre ces décisions auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal), concluant, sous suite de frais et dépens, à leur annulation et à ce que le bénéfice de liquidation de la F______ soit imposé séparément au taux prévus par les art. 37b LIFD et 44A LIPP. Le contribuable avait exercé son activité de parfumeur dans l’immeuble appartenant à la F______. Celle-ci le louait à la SA qui l’utilisait exclusivement pour son activité de parfumerie. L’activité de la F______ était connexe à celle de parfumeur qu’exerçait le recourant auprès de la SA et ce dernier était âgé de plus de 55 ans. Ainsi, la condition de la cessation de l’activité indépendante était remplie. La circulaire n° 5/2004 de l’administration fédérale des contributions du 1er juin 2004 (ci-après : la circulaire n° 5/2004) n’était pas applicable en l’espèce dès lors qu’elle traitait des restructurations, et non de l’imposition privilégiée des bénéfices de liquidation d’activités indépendantes. En l’occurrence, si l’on devait considérer qu’il s’agissait d’une gestion immobilière, l’application de cette circulaire serait contraire tant à la loi qu’au principe de l’égalité de traitement. L’on ne voyait en effet pas pourquoi un contribuable qui cessait son activité accessoire de gestion immobilière ne pouvait pas bénéficier de l’imposition privilégiée, contrairement à un coiffeur, un avocat ou un architecte.”

“Dans leur réclamation du 23 novembre 2022, les contribuables ont objecté, en substance, que la condition posée par l'AFC-GE, à savoir que la F______ devait être une exploitation commerciale, n’était prévue par aucune loi. 6.             Par décisions du 13 avril 2023, l'AFC-GE a rejeté cette réclamation. L’activité de la F______, se limitant à la gestion et la location d’un immeuble, ne remplissait pas les conditions posées par les art. 37b de loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et 44A de loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). En particulier, deux conditions n’étaient pas réunies, à savoir (i) la participation au marché et (ii) les rendements locatifs vingt fois supérieurs aux coûts du personnel s’occupant de la gestion de l’immeuble. 7.             Par actes du 17 mai 2023, sous la plume de leur mandataire, les contribuables ont recouru contre ces décisions auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal), concluant, sous suite de frais et dépens, à leur annulation et à ce que le bénéfice de liquidation de la F______ soit imposé séparément au taux prévus par les art. 37b LIFD et 44A LIPP. Le contribuable avait exercé son activité de parfumeur dans l’immeuble appartenant à la F______. Celle-ci le louait à la SA qui l’utilisait exclusivement pour son activité de parfumerie. L’activité de la F______ était connexe à celle de parfumeur qu’exerçait le recourant auprès de la SA et ce dernier était âgé de plus de 55 ans. Ainsi, la condition de la cessation de l’activité indépendante était remplie. La circulaire n° 5/2004 de l’administration fédérale des contributions du 1er juin 2004 (ci-après : la circulaire n° 5/2004) n’était pas applicable en l’espèce dès lors qu’elle traitait des restructurations, et non de l’imposition privilégiée des bénéfices de liquidation d’activités indépendantes. En l’occurrence, si l’on devait considérer qu’il s’agissait d’une gestion immobilière, l’application de cette circulaire serait contraire tant à la loi qu’au principe de l’égalité de traitement. L’on ne voyait en effet pas pourquoi un contribuable qui cessait son activité accessoire de gestion immobilière ne pouvait pas bénéficier de l’imposition privilégiée, contrairement à un coiffeur, un avocat ou un architecte.”

“La délimitation entre le commerçant professionnel et quasi-professionnel sera donc très importante pour l'octroi du bénéfice allégé. Il est donc nécessaire, pour bénéficier de l’imposition allégée du bénéfice de liquidation, que le contribuable démontre que son activité remplit au moins les conditions d’une exploitation et que, par conséquent, il n’est pas un contribuable accessoirement professionnel, mais peut entrer dans la catégorie des « véritables » commerçants professionnels. Ce sera en particulier le cas du commerçant accessoire en immeubles, lequel devra démontrer les conditions cumulatives posées par la circulaire n° 5 de l'AFC-CH du 1er juin 2004 (ci-après : la circulaire n° 5) à la reconnaissance d’une exploitation, à savoir : (i) qu’il y a une participation au marché, (ii) l’entreprise occupe ou mandate au moins une personne pour la gérance des immeubles et (iii) les rendements locatifs sont au moins vingt fois supérieurs au coût du personnel conforme au marché pour la gérance des immeubles (Raphael GIANI, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, 2017, ad art. 37b LIFD n. 7 p. 858). 5.             La circulaire n° 5 (version du 1er février 2022 ; ch. 3.2.2.3) indique qu’une exploitation n’est reconnue que si les exigences suivantes sont cumulativement remplies : -          l’entreprise effectue des prestations sur le marché ou à des entreprises apparentées ; -          l’entreprise dispose de personnel ; -          le coût du personnel est, par rapport aux recettes, conforme à l’usage. Elle indique par ailleurs que la notion d’exploitation est plus restrictive que celle d’activité lucrative indépendante. L’exercice d’une activité lucrative indépendante au sens de l’art. 18 LIFD ne correspond pas forcément à une exploitation. Ainsi, une gestion immobilière professionnelle est indispensable pour que la seule administration à titre commercial de propres immeubles puisse être qualifiée d’exploitation (cf. ATF 142 II 283, consid. 3.4.1). Ainsi, une gestion immobilière professionnelle constitue une exploitation dans la mesure où les exigences suivantes sont cumulativement remplies : -          il y a une participation au marché ou des immeubles d’exploitation sont loués à des sociétés du groupe ; -          l’entreprise occupe ou mandate au moins une personne pour la gérance des immeubles (un emploi à plein temps pour des travaux de gestion immobilière) ; -          les rendements locatifs sont au moins 20 fois supérieurs au coût du personnel conforme au marché pour la gérance des immeubles.”

“Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références citées, dont le Message du Conseil fédéral in FF 2005, 4559 s. ch. 4.5.1). 12.         La doctrine a précisé que la reconnaissance de l'exercice d'une activité indépendante posait également la question du type d'activité indépendante permettant de bénéficier d'une imposition allégée. D'une manière générale, il faut reconnaître que le secteur d'activité indépendante n'est pas déterminant, la disposition légale s'appliquant tant à l'agriculteur qu'au menuisier, mais également aux professions libérales. En revanche, les contribuables dont l'activité dépasse la simple gestion de la fortune privée et qui sont donc considérés comme exerçant une activité lucrative indépendante accessoire (décrits comme des « quasi-professionnels ») ne devraient pas bénéficier de la liquidation facilitée puisqu’ils ne disposent pas d’une exploitation. En effet, une des idées sous-jacentes de l'art 37b LIFD était d'assurer au contribuable indépendant une égalité de traitement avec le contribuable salarié sur le plan de la prévoyance professionnelle, les réserves latentes d'une exploitation commerciale constituant souvent la réserve de prévoyance de l'indépendant. Or, s'agissant du quasi-commerçant sans exploitation, le but de prévoyance est rempli dans le cadre de l'exercice de son activité principale. Il est donc nécessaire, pour bénéficier de l’imposition allégée du bénéfice de liquidation, que le contribuable démontre que son activité remplit au moins les conditions d’une exploitation et que, par conséquent, il n’est pas un contribuable accessoirement professionnel, mais peut entrer dans la catégorie des « véritables » commerçants professionnels. Ce sera en particulier le cas du commerçant accessoire en immeubles, lequel devra démontrer les conditions cumulatives posées par la circulaire n° 5/2004 à la reconnaissance d’une exploitation, à savoir : (i) qu’il y a une participation au marché, (ii) l’entreprise occupe ou mandate au moins une personne pour la gérance des immeubles et (iii) les rendements locatifs sont au moins vingt fois supérieurs au coût du personnel conforme au marché pour la gérance des immeubles (Raphael GIANI, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, 2017, ad art.”

“2018, in ASA 87 S. 126, StE 2018 B 23.47.2 Nr. 19 und StR 73/2018 S. 876 E. 2.2.5), wobei für die Gewinnberechnung der Zeitpunkt der Privatentnahme massgebend ist (BGer 2C_662/2020 vom 22.3.2021 E. 2.2.1, 2C_181/2018 vom 12.3.2018, in StR 73/2018 S. 597 und StE 2018 B 23.2 Nr. 57 E. 2.1). 2.2 Erfolgt eine Privatentnahme anlässlich der definitiven Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit, ist ein allfälliger Überführungsgewinn – bei gegebenen Voraussetzungen – als Teil des Liquidationsgewinns separat zu besteuern (vgl. VGE 2020/263/264 vom 28.10.2022 E. 3.3): Art. 43a StG bzw. Art. 37b DBG sehen Sonderregeln zur Steuerberechnung für den Fall vor, dass die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Diesfalls ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu Sondertarifen zu besteuern (vgl. Art. 43a Abs. 1-3 StG; Art. 37b Abs. 1 DBG). 2.3 Stille Reserven einer Personenunternehmung werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommenssteuer massgeblichen Werte übernommen werden (Art. 22 Abs. 1 StG Ingress; Art. 19 Abs. 1 DBG Ingress). Die steuerneutrale Umstrukturierung einer Personenunternehmung in eine juristische Person verlangt die Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs (Art. 22 Abs. 1 Bst. b StG; Art. 19 Abs. 1 Bst. b DBG). Es muss somit eine qualifizierte Form von Vermögen übertragen werden, damit die Steuerneutralität gewahrt bleibt (BGE 142 II 283 E. 3.1). Als Betrieb im Sinn des steuerlichen Umstrukturierungsrechts gilt jeder organisatorisch-technische Komplex von Vermögenswerten, der im Hinblick auf die unternehmerische Leistungserbringung eine relativ unabhängige, organische Einheit bildet. Ein Betrieb zeichnet sich durch einen hohen Grad an Unabhängigkeit aus und stellt eine Organisation dar, die imstande ist, selbständig fortzubestehen.”

“Un cas de réalisation selon la systématique fiscale se produit en particulier pour les gains immobiliers dans les cantons dits "dualistes", dans lesquels les gains immobiliers privés sont imposés par le biais de l'impôt sur les gains immobiliers et les gains immobiliers commerciaux par l'impôt sur le revenu ou le bénéfice. Si un immeuble est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le régime fiscal change, raison pour laquelle, pour des raisons de systématique fiscale, on admet une réalisation de l'ensemble de la plus-value (augmentation de la valeur et amortissements réintégrés, correspondant à la différence entre la valeur comptable et la valeur vénale) au moment du transfert (ATF 138 II 32 consid. 2.4 p. 40; arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5; Junod, op. cit., p. 114). La cessation de l'activité lucrative indépendante a pour conséquence la liquidation des actifs détenus dans la fortune commerciale du contribuable. Cette situation entraîne l’imposition des réserves latentes de l’entreprise au titre de l’impôt ordinaire sur le revenu. Cette imposition est allégée depuis l’introduction de l’art. 37b al. 1 LIFD, aux termes duquel: "Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %." En vigueur depuis le 1er janvier 2011, cette disposition a été introduite dans la LIFD ensuite de l’adoption de la loi du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II (RO 2008 2893; ci-après: RIE II).”

“Dezember 2009 "Neuerungen bei der selbständigen Erwerbstätigkeit aufgrund der Unternehmenssteuerreform II", Ziff. 2.1; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, N. 16 zu Art. 37b DBG; YVES NOËL, in: Commentaire Romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 18 ff. zu Art. 18a DBG; REICH/VON AH, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, StHG, 3. Aufl. 2017, N. 52h zu Art. 8 StHG). Es wäre allerdings zumindest auch denkbar, bereits in der Privatentnahme der Parzellen yyy und nnn in der Steuerperiode 2011 die letzte Liquidationshandlung zu sehen. Nach dieser Betrachtungsweise wäre die Liquidation im Jahr 2011 abgeschlossen gewesen und die selbständige Erwerbstätigkeit hätte als zu diesem Zeitpunkt definitiv aufgegeben zu gelten. Gemäss der Lehre würden alsdann erst nach dem Liquidationszeitraum (Liquidationsjahr und vorangehendes Geschäftsjahr) erzielte Kapitalgewinne nicht mehr von der privilegierten Besteuerung profitieren (vgl. in diesem Sinne IVO BAUMGARTNER, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3. Aufl. 2017, N. 21c zu Art. 37b DBG; GANI, a.a.O., N. 67 zu Art. 37b DBG). Die Frage, ob die Liquidation mit der Privatentnahme der Parzellen yyy und nnn im Jahr 2011 oder erst mit ihrer Veräusserung im Jahr 2012 abgeschlossen wurde, ist potenziell von Bedeutung für die Besteuerung der Kapitalgewinne, welche die Steuerpflichtigen aus den Veräusserungen im Folgejahr 2012 erzielten. Der Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens ist allerdings auf die Steuerperiode 2011 beschränkt (vgl. oben E. 1.4.1). Für diese Periode kann die Frage offen bleiben. Denn jedenfalls gab der Steuerpflichtige seine selbständige Erwerbstätigkeit frühestens mit der Privatentnahme in der Steuerperiode 2011 definitiv auf und nicht bereits mit der Verpachtung des Grundbesitzes ab dem 1. April”

“Die Vorinstanz hat weiter erwogen, dass nicht nur die im Jahr 2011 steuerbaren Liquidationsgewinne aus der Veräusserung der Parzelle zzz und der Privatentnahme der Parzellen yyy und nnn (allesamt beschränkt auf die Differenz zwischen Buchwerten und Anlagekosten), sondern auch die Kapitalgewinne aus der Veräusserung der Parzellen yyy (am 30. März 2012) und nnn (am 19. Oktober 2012) der privilegierten Liquidationsbesteuerung unterworfen seien und für die Besteuerung nach § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG zu den im Jahr 2011 steuerbaren Liquidationsgewinnen hinzuzurechnen sein werden (vgl. angefochtenes Urteil E. 5.5). Dies würde voraussetzen, dass die Liquidation erst mit den beiden Veräusserungen im Jahr 2012 ihren Abschluss fand, obschon die Steuerpflichtigen die Grundstücke gemäss ihrer Liquidationssteuererklärung vom 24. Februar 2012 bereits im Vorjahr dem Geschäftsvermögen entnommen und in ihr Privatvermögen überführt hatten (vgl. oben Sachverhalt A.i; vgl. zur Wirkung der Privatentnahme bei Aufschub der Besteuerung nach Art. 8 Abs. 2bis StHG und Art. 18a Abs. 1 DBG ESTV, Kreisschreiben Nr. 26 vom 16. Dezember 2009 "Neuerungen bei der selbständigen Erwerbstätigkeit aufgrund der Unternehmenssteuerreform II", Ziff. 2.1; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, N. 16 zu Art. 37b DBG; YVES NOËL, in: Commentaire Romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 18 ff. zu Art. 18a DBG; REICH/VON AH, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, StHG, 3. Aufl. 2017, N. 52h zu Art. 8 StHG). Es wäre allerdings zumindest auch denkbar, bereits in der Privatentnahme der Parzellen yyy und nnn in der Steuerperiode 2011 die letzte Liquidationshandlung zu sehen. Nach dieser Betrachtungsweise wäre die Liquidation im Jahr 2011 abgeschlossen gewesen und die selbständige Erwerbstätigkeit hätte als zu diesem Zeitpunkt definitiv aufgegeben zu gelten. Gemäss der Lehre würden alsdann erst nach dem Liquidationszeitraum (Liquidationsjahr und vorangehendes Geschäftsjahr) erzielte Kapitalgewinne nicht mehr von der privilegierten Besteuerung profitieren (vgl. in diesem Sinne IVO BAUMGARTNER, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3. Aufl. 2017, N. 21c zu Art. 37b DBG; GANI, a.a.O., N. 67 zu Art. 37b DBG). Die Frage, ob die Liquidation mit der Privatentnahme der Parzellen yyy und nnn im Jahr 2011 oder erst mit ihrer Veräusserung im Jahr 2012 abgeschlossen wurde, ist potenziell von Bedeutung für die Besteuerung der Kapitalgewinne, welche die Steuerpflichtigen aus den Veräusserungen im Folgejahr 2012 erzielten.”

“Regeste Art. 37b DBG; gesonderte Besteuerung des Liquidationsgewinns aus der Auflösung stiller Reserven infolge einer buchhalterischen Neubewertung von Anlagevermögen. Der Liquidationsgewinn aus einer buchhalterischen Neubewertung von Anlagevermögen kann Gegenstand einer gesonderten Besteuerung im Sinne von Art. 37b DBG bilden. Dies steht nicht im Widerspruch zur Absicht des Gesetzgebers (E. 5.4.1). Vorliegend besteht - wie von der Rechtsprechung vorausgesetzt - ein Kausalzusammenhang zwischen der Auflösung der stillen Reserven durch die buchhalterische Neubewertung und der Aufgabe der selbstständigen Erwerbstätigkeit (E. 5.4.2). Der Umstand, dass die Rechtsnachfolge der nicht weitergeführten Personengesellschaft von einer Aktiengesellschaft angetreten wurde, ändert daran nichts (E. 5.4.3).”

“Le libellé de l'art. 37b al. 1 LIFD ne comporte pas une définition des réserves latentes. Ainsi que l'a retenu à bon droit la cour cantonale, le législateur n'a pas distingué entre les trois formes de réalisation des réserves latentes (réalisation effective, systématique et comptable). Le texte de la disposition n'exclut dès lors pas que les réserves latentes provenant de la réévaluation comptable d'actifs immobilisés puissent bénéficier de l'imposition privilégiée de l'art. 37b LIFD.”

“Contrairement à ce que soutient l'AFC, l'imposition privil.iée des réserves latentes issues d'une réévaluation comptable des actifs immobilisés au sens de l'art. 37b LIFD ne s'oppose pas à l'intention du législateur, qui, comme on l'a vu, était notamment d'alléger la charge fiscale dans le contexte de la cessation d'une activité indépendante, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle de l'indépendant. De ce point de vue et dans l'optique du but poursuivi, il n'y a aucun motif de traiter différemment, lors de la cessation de l'activité indépendante, la situation dans laquelle les réserves latentes sont réalisées par la vente d'un actif immobilisé (par exemple un immeuble) de celle dans laquelle les réserves latentes sont réalisées en raison d'une réévaluation comptable d'actifs immobilisés, toute autre circonstance étant égale par ailleurs. En effet et dans ces deux cas, l'imposition pourrait être pénalisante pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Ce dernier ne se trouve pas, dans la seconde hypothèse, dans une situation meilleure au regard de la prévoyance professionnelle que dans la première.”

“Se fondant sur une interprétation de l'art. 37b LIFD, la juridiction cantonale a retenu que le législateur n'avait pas voulu distinguer entre les trois formes de réserves latentes que sont la réalisation effective, la réalisation systématique et la réalisation comptable, et que cette dernière forme tombait donc également sous le coup de la disposition de la LIFD. Or la réévaluation comptable d'actifs immobilisés de l'exploitation de la D.________ constituait une dissolution de réserves latentes au sens de l'art. 37b LIFD, puisque la réalisation de ces réserves avait été causée par la cessation de l'activité indépendante et portait sur des actifs immobilisés. De plus, pour les premiers juges, il ne se justifiait pas de traiter différemment la constellation du cas d'espèce de celles dans lesquelles l'AFC admet en pratique l'application de l'art. 37b LIFD, soit lors d'une transformation sans neutralité fiscale et lorsque les réserves latentes font l'objet d'un rappel d'imp ôt (Circulaire n° 28 du 3 novembre 2010 de l'Administration fédérale des contributions relative à l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation de l'activité indépendante, ch. 2.3). En outre, la réévaluation des actifs immobilisés de la D.________ avant sa transformation en société anonyme ne constituait pas une évasion fiscale, qui aurait conduit à refuser l'application de l'art. 37b LIFD. En effet, dite réévaluation n'était pas insolite et ne procurait pas aux contribuables une notable économie d'impôt.”

“Die Einräumung der Möglichkeit des fiktiven Einkaufs ist allerdings, wie die Vertreterin grundsätzlich ebenso zu Recht ausführt, in der Gleichstellung von selbständig und unselbständig erwerbstätigen steuerpflichtigen Personen begründet. Wie dargelegt, war der Beweggrund für die Einführung der fraglichen Gesetzesbestimmungen, die Altersvorsorge von selbständig erwerbstätigen Personen sicherzustellen (vgl. E. 3.1 hiervor). Mit der Möglichkeit, einen fiktiven Einkauf vorzunehmen, wird simuliert, dass die steuerpflichtige Person in derselben Steuerperiode einen Einkauf in eine berufliche Vorsorgeeinrichtung vornimmt und denselben Betrag innerhalb einer logischen Sekunde sogleich wieder in Kapitalform bezieht, womit tatsächlich nicht bloss ein Einkauf, sondern zeitgleich auch ein (fiktiver) Bezug vorliegt (vgl. Erläuterungen, Ziff. 1.2; vgl. auch Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 17 zu Art. 37b DBG). Zu berücksichtigen ist, dass dies aufgrund von Art. 79b Abs. 3 BVG für ordentliche BVG-Transaktionen von nicht selbständig erwerbstätigen Personen ausgeschlossen ist. Art. 43a Abs. 2 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG führt damit unter diesem Aspekt tatsächlich zu einer Besserstellung von selbständig erwerbstätigen Personen, welche bereits einer Einrichtung der beruflichen Vorsorge angeschlossen sind und deshalb insoweit dem BVG unterstehen (vgl. hierzu Lauber/Holenstein, a.a.O., S. 342). Um eine noch zusätzliche Besserstellung von selbständig erwerbstätigen Personen und damit das Setzen von mit der gesetzlichen Regelung nicht zu vereinbarenden steuerlichen Anreizen zu vermeiden, drängt sich deshalb eine Zusammenrechnung des fiktiven Einkaufs mit echten Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge geradezu auf. Soll eine Gleichstellung von selbständig erwerbstätigen mit unselbständig erwerbstätigen Personen geschaffen werden, hat diese Gleichstellung nämlich auf beide Wege zu erfolgen: Beziehen steuerpflichtige Personen mehrere echte Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge und aus freiwilliger Vorsorge werden diese zur Besteuerung zusammengerechnet (Art. 44 Abs. 4 StG bzw. Art. 38 Abs. 1 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”

“Die Frage, welche der beiden Meinungsäusserungen der ESTV in zeitlicher Hinsicht Vorrang geniesst, kann mangels Rechtssatzqualität offenbleiben, wäre die Steuerrekurskommission doch auch dann nicht an das KS Nr. 28 gebunden, wenn das KS Nr. 28 den Erläuterungen in zeitlicher Hinsicht vorginge. Wie unter E. 4.1 hiervor dargelegt, entspricht die Zusammenrechnung von fiktiven Einkäufen mit echten Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge dem vom Gesetzgeber beabsichtigten Sinn und Zweck der privilegierten Liquidationsgewinnbesteuerung.         Ebenso wenig vermögen die Rekurrenten aus dem Umstand, dass eine Mehrheit der Kantone keine Zusammenrechnung vorsehe, etwas zu ihren Gunsten abzuleiten, zumal die Steuerbehörden nicht an die Praxis anderer Kantone gebunden sind (BGer 2C_697/2010 vom 28.1.2011, E. 4.4; BGer 2C_589/2007 vom 9.4.2008, E. 4.3). Zudem ist zu berücksichtigen, dass die Regelung des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (Steuerharmonisierungsgesetz; StHG; SR 642.14) betreffend die Besteuerung eines Liquidationsgewinns derjenigen von Art. 43a StG und Art. 37b Abs. 1 DBG entspricht (Art. 11 Abs. 5 StHG). Zur Frage der Zusammenrechnung ist auch dem StHG nichts zu entnehmen. Entsprechend kann diesbezüglich auf die Ausführungen unter E. 4.1 hiervor verwiesen werden. Dass sich die Praxis der Steuerverwaltung als harmonisierungswidrig erweist, ist nicht ersichtlich und wird von den Rekurrenten auch nicht substantiiert vorgebracht.         Zusammenfassend ist festzuhalten, dass bei der vom Gesetzgeber eingeräumten Möglichkeit, bei der Aufgabe einer selbständigen Erwerbstätigkeit unter Erfüllung der entsprechenden Voraussetzungen einen fiktiven Einkauf zu tätigen, eine steuerrechtliche Gleichstellung von selbständig und unselbständig erwerbstätigen Personen beabsichtigt wurde. Diese Gleichstellung darf allerdings nicht dazu führen, dass selbständig erwerbstätige Personen bessergestellt werden, als unselbständig erwerbstätige. Aus diesem Grund ist der fiktive Einkauf nicht anders zu besteuern als ein echter Kapitalbezug aus beruflicher Vorsorge. Folglich hat wie beim Bezug von Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge eine Zusammenrechnung mit sämtlichen innerhalb derselben Steuerperiode erfolgten (echten und fiktiven) Kapitalbezügen zu erfolgen.”

“Soll eine Gleichstellung von selbständig erwerbstätigen mit unselbständig erwerbstätigen Personen geschaffen werden, hat diese Gleichstellung nämlich auf beide Wege zu erfolgen: Beziehen steuerpflichtige Personen mehrere echte Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge und aus freiwilliger Vorsorge werden diese zur Besteuerung zusammengerechnet (Art. 44 Abs. 4 StG bzw. Art. 38 Abs. 1 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 32 zu Art. 38 DBG). Ein Verzicht auf eine Zusammenrechnung beim fiktiven Einkauf von selbständig erwerbstätigen Personen würde somit erneut zu einer Besser- statt Gleichstellung letzterer führen, was nicht der Absicht des Gesetzgebers entsprechen kann. Angesichts dessen kommt die Steuerrekurskommission vorliegend zum Schluss, dass eine Zusammenrechnung als geboten erscheint. Entgegen der Ansicht der Vertreterin ist herfür nicht eine gesetzliche Grundlage erforderlich, da sich die Zusammenrechnung wie dargelegt bereits aus Sinn und Zweck der durch Art. 43a Abs. 2 StG und Art. 37b Abs. 1 DBG eingeräumten Möglichkeit des fiktiven Einkaufs ergibt. Im Gegenteil würde es für die durch den Verzicht auf eine Zusammenrechnung verursachte zusätzliche Privilegierung von selbständig erwerbstätigen Personen an einer gesetzlichen Grundlage mangeln.         Zum Vorbringen der Rekurrenten, wonach das KS Nr. 28 in zeitlicher Hinsicht den Erläuterungen zum LGBV vorgehe, ist anzumerken, dass es sich beim KS Nr. 28 um eine für Gerichte nicht verbindliche Verwaltungsverordnung ohne rechtssetzenden Charakter handelt (BGE 146 I 105 E. 4.1). Die Frage, welche der beiden Meinungsäusserungen der ESTV in zeitlicher Hinsicht Vorrang geniesst, kann mangels Rechtssatzqualität offenbleiben, wäre die Steuerrekurskommission doch auch dann nicht an das KS Nr. 28 gebunden, wenn das KS Nr. 28 den Erläuterungen in zeitlicher Hinsicht vorginge. Wie unter E. 4.1 hiervor dargelegt, entspricht die Zusammenrechnung von fiktiven Einkäufen mit echten Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge dem vom Gesetzgeber beabsichtigten Sinn und Zweck der privilegierten Liquidationsgewinnbesteuerung.”

“Die Einräumung der Möglichkeit des fiktiven Einkaufs ist allerdings, wie die Vertreterin grundsätzlich ebenso zu Recht ausführt, in der Gleichstellung von selbständig und unselbständig erwerbstätigen steuerpflichtigen Personen begründet. Wie dargelegt, war der Beweggrund für die Einführung der fraglichen Gesetzesbestimmungen, die Altersvorsorge von selbständig erwerbstätigen Personen sicherzustellen (vgl. E. 3.1 hiervor). Mit der Möglichkeit, einen fiktiven Einkauf vorzunehmen, wird simuliert, dass die steuerpflichtige Person in derselben Steuerperiode einen Einkauf in eine berufliche Vorsorgeeinrichtung vornimmt und denselben Betrag innerhalb einer logischen Sekunde sogleich wieder in Kapitalform bezieht, womit tatsächlich nicht bloss ein Einkauf, sondern zeitgleich auch ein (fiktiver) Bezug vorliegt (vgl. Erläuterungen, Ziff. 1.2; vgl. auch Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 17 zu Art. 37b DBG). Zu berücksichtigen ist, dass dies aufgrund von Art. 79b Abs. 3 BVG für ordentliche BVG-Transaktionen von nicht selbständig erwerbstätigen Personen ausgeschlossen ist. Art. 43a Abs. 2 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG führt damit unter diesem Aspekt tatsächlich zu einer Besserstellung von selbständig erwerbstätigen Personen, welche bereits einer Einrichtung der beruflichen Vorsorge angeschlossen sind und deshalb insoweit dem BVG unterstehen (vgl. hierzu Lauber/Holenstein, a.a.O., S. 342). Um eine noch zusätzliche Besserstellung von selbständig erwerbstätigen Personen und damit das Setzen von mit der gesetzlichen Regelung nicht zu vereinbarenden steuerlichen Anreizen zu vermeiden, drängt sich deshalb eine Zusammenrechnung des fiktiven Einkaufs mit echten Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge geradezu auf. Soll eine Gleichstellung von selbständig erwerbstätigen mit unselbständig erwerbstätigen Personen geschaffen werden, hat diese Gleichstellung nämlich auf beide Wege zu erfolgen: Beziehen steuerpflichtige Personen mehrere echte Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge und aus freiwilliger Vorsorge werden diese zur Besteuerung zusammengerechnet (Art. 44 Abs. 4 StG bzw. Art. 38 Abs. 1 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”

“3) prévoit que le début simultané ou ultérieur d’une activité lucrative dépendante ne s’oppose pas à l’imposition privilégiée du bénéfice de liquidation. Cette règle s’applique également lorsque l’indépendant qui a exploité son entreprise sous la forme d’une raison individuelle la transfère à une personne morale dont il devient un employé. Dans la mesure où le transfert n’est pas sans incidences fiscales (art. 19 al. 1 let. b LIFD) ainsi que pour les valeurs patrimoniales qui sont transférées à cette occasion à la fortune privée, les réserves latentes réalisées sont imposables selon l’art. 37b LIFD. Demeurent réservés le choix du report de l’impôt selon l’art. 18a al. 1 LIFD et l’affermage selon l’art. 18a al. 2 LIFD. Si, dans les cinq ans suivant le transfert sans incidence fiscale de l’entreprise d’un indépendant à une personne morale, il y a une vente à un prix supérieur à la valeur fiscalement déterminante du capital propre transféré (violation du délai de blocage, art. 19, al. 2, LIFD), il faut décompter les réserves latentes et les imposer selon l’art. 37b LIFD en procédure de rappel d’impôt, si le transfert a eu lieu après l’entrée en vigueur de cet article et si les conditions de son application sont remplies au moment du transfert. Les rachats effectués depuis le transfert doivent être déduits au titre des avoirs de vieillesse de la prévoyance professionnelle (art. 6 al. 6 OIBL) pour calculer le rachat fictif. 5.6 En l’espèce, les recourants reprochent au TAPI de ne pas avoir appliqué la circulaire n° 28 AFC-CH au profit de la circulaire n° 28 CSI. Or, il ressort de la circulaire n° 28 AFC-CH, en particulier du paragraphe susmentionné auquel se réfèrent les recourants, que celui-ci s’applique en cas de transformation d’une entreprise individuelle en société anonyme. Or, tel n’est pas le cas en l’occurrence puisque, par convention du 15 septembre 2014, la première a été cédée à la seconde, nouvellement créée. D’autre part, le TAPI a commencé sa subsomption en rappelant que la circulaire n° 28 CSI s’appliquait non seulement pour la détermination de l’impôt sur la fortune, mais également pour celle de l’impôt sur le revenu et que lorsqu’une vente d’entreprise intervenait entre tiers indépendants, le prix d’achat était pris en compte car il était réputé représenter la valeur vénale.”

“1 LIFD, dans le cadre de leur taxation pour l’année 2019, comme requis le 2 juin 2020, les réserves en cause ayant été réalisées en 2020 et devant par conséquent être appréhendées dans le cadre de la taxation pour cette période-là. Leur conclusion principale est ainsi écartée. Pour ces mêmes motifs, l’autorité intimée aurait dû rejeter la réclamation des recourants et confirmer les bordereaux initiaux du 14 décembre 2020, étant rappelé qu’ils tenaient compte, à juste titre, des loyers provenant de la location, en 2019, des immeubles en question et que le bénéfice de la vente de ces derniers n’a été réalisé qu’en 2020, de sorte qu’il ne peut être imposé dans le cadre de la taxation 2019. Il en résulte que les bordereaux rectificatifs du 23 octobre 2023 doivent être annulés et ceux du 14 décembre 2020 rétablis. 11.         A vu de ce qui précède, le recours sera admis (très) partiellement, en ce sens que les décisions sur réclamation et les bordereaux y relatifs du 23 octobre 2023 seront annulés, par substitution de motifs. En revanche, les recourants succombent pour ce qui est de leur conclusion principale tendant à ce que le bénéfice de liquidation litigieux soit imposé en 2019 selon les art. 37b LIFD et 44A LIPP. 12.         En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), les recourants, pris conjointement et solidairement, qui succombent dans une très large mesure, sont condamnés au paiement d’un émolument s’élevant à CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais versée à la suite du dépôt du recours. 13.         Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE 1.             déclare recevable le recours interjeté le 22 novembre 2023 par Madame A______ et Monsieur B______ contre les décisions sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 21 octobre 2023 ; 2.             l’admet partiellement, dans le sens des considérants ; 3.             annule lesdites décisions et les bordereaux rectificatifs du 21 octobre 2023 ; 4.”

“Contrairement à ce que soutient l'AFC, l'imposition privilégiée des réserves latentes issues d'une réévaluation comptable des actifs immobilisés au sens de l'art. 37b LIFD ne s'oppose pas à l'intention du législateur, qui, comme on l'a vu, était notamment d'alléger la charge fiscale dans le contexte de la cessation d'une activité indépendante, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle de l'indépendant. De ce point de vue et dans l'optique du but BGE 150 II 265 S. 271 poursuivi, il n'y a aucun motif de traiter différemment, lors de la cessation de l'activité indépendante, la situation dans laquelle les réserves latentes sont réalisées par la vente d'un actif immobilisé (par exemple un immeuble) de celle dans laquelle les réserves latentes sont réalisées en raison d'une réévaluation comptable d'actifs immobilisés, toute autre circonstance étant égale par ailleurs. En effet et dans ces deux cas, l'imposition pourrait être pénalisante pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Ce dernier ne se trouve pas, dans la seconde hypothèse, dans une situation meilleure au regard de la prévoyance professionnelle que dans la première.”

“Die hier interessierenden Tatbestände (Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG) sind im harmonisierten Steuerrecht von Bund, Kantonen und Gemeinden, abgesehen von Tarifaspekten, wortgleich gehalten. Mit Blick darauf dürfen Praxis und Doktrin zur jeweils anderen Steuerart wechselseitig herangezogen werden (Urteil 2C_332/2019 vom 1. Mai 2020 E. 2.3). Alsdann hat der Kanton Thurgau das Harmonisierungsrecht zutreffend in § 38b des Gesetzes (des Kantons Thurgau) vom 14. September 1992 über die Staats- und Gemeindesteuern (StG/TG; RB 640.1) überführt. Entsprechend kann auf das zur direkten Bundessteuer Dargelegte verwiesen werden. Die Beschwerde erweist sich auch insoweit als unbegründet. Sie ist abzuweisen. IV. Kosten und Entschädigung”

“Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Diesfalls ist die Summe der in den letz­ten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu einem Sondertarif zu besteuern (Art. 43a Abs. 1-3 StG; Art. 37b Abs. 1 DBG). Auf den Betrag der realisierten stillen Reserven, für die ein Einkauf nach Art. 38 Abs. 1 Bst. d StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. d DBG zulässig gewesen wäre (sog. fiktiver Einkauf; Art. 43a Abs. 2 Satz 1 StG; Art. 37b Abs. 1 Satz 3 DBG), sowie auf den Restbetrag der realisierten stillen Reserven finden Sondertarife Anwendung (Art. 43a Abs. 2 Satz 2 in der hier noch massgeblichen Fassung vom”

“Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Diesfalls ist die Summe der in den letz­ten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu einem Sondertarif zu besteuern (Art. 43a Abs. 1-3 StG; Art. 37b Abs. 1 DBG). Auf den Betrag der realisierten stillen Reserven, für die ein Einkauf nach Art. 38 Abs. 1 Bst. d StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. d DBG zulässig gewesen wäre (sog. fiktiver Einkauf; Art. 43a Abs. 2 Satz 1 StG; Art. 37b Abs. 1 Satz 3 DBG), sowie auf den Restbetrag der realisierten stillen Reserven finden Sondertarife Anwendung (Art. 43a Abs. 2 Satz 2 in der hier noch massgeblichen Fassung vom”

“La détermination du bénéfice net imposable pour les contribuables tenant une comptabilité en bonne et due forme s’effectue selon les règles applicables aux personnes morales (art. 18 al. 3 LIFD et 19 al. 4 LIPP). 5.2 Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 33 al. 1 let. d LIFD sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36 LIFD, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33 al. 1 let. d LIFD. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2% (art. 37b al. 1 LIFD ; art. 44A al. 1 LIPP). L'ordonnance sur l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l'activité lucrative indépendante (OIBL - RS 642.114), entrée en vigueur le 1er janvier 2011, règle l'exécution de l'art. 37b LIFD. 5.3 La mise en œuvre du principe de pleine concurrence suppose l’identification de la valeur vénale du bien transféré ou du service rendu. Lorsqu’il existe un marché libre, les prix de celui-ci sont déterminants et permettent une comparaison effective avec les prix appliqués entre sociétés associées (ATF 140 II 88 consid. 4.2 et les références citées). La valeur vénale est la valeur marchande objective d'un actif à un moment donné. Il s'agit de la valeur qu'un acheteur paierait normalement dans des circonstances normales (arrêt du Tribunal fédéral 2C_954/2020 du 26 juillet 2021 consid. 5.1 ; ATA/1013/2020 du 13 octobre 2020 consid. 2e). 5.4.1 S'agissant de l'évaluation de participations dans des sociétés non cotées, le Tribunal fédéral se réfère et applique la circulaire n° 28 CSI.”

“1 LIFD, entrées en vigueur le 1er janvier 2011 et ayant la même teneur, le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats de prévoyance (au sens des art. 31 let. b LIPP et 33 al. 1 let. d LIFD), sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base du taux représentant le cinquième du barème inscrit aux art. 41 LIPP et 36 LIFD, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens des art. 31 let. b LIPP et 33 al. 1 let. d LIFD. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable. Ces dispositions exposent le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art. 37b LIFD pour l'impôt fédéral direct et à celui fixé par les cantons au niveau de l'impôt cantonal, dans les limites de l'art. 11 al. 5 LHID (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.1 et les références citées). Par ailleurs, l'interprétation littérale de ces dispositions permet d'emblée de retenir que seuls les revenus découlant de la réalisation de réserves latentes sont concernés par l'imposition séparée en cas de cessation de l'activité indépendante. Il s'ensuit qu'a contrario, les autres revenus de l'indépendant, et en particulier les revenus ordinaires de l'activité, ne peuvent pas bénéficier de l'allègement, et ce quand bien même leur réalisation interviendrait au cours de la liquidation de l'entreprise. Ainsi, le seul fait de réaliser un revenu au moment de la liquidation de son entreprise ne suffit pas pour que ce revenu bénéficie de l'imposition privilégiée. En outre, ces dispositions ne peuvent avoir pour effet de laisser un contribuable différer à sa guise le moment de réalisation d'un revenu en créant artificiellement des réserves latentes (cf.”

“E. 3.3): Art. 43a StG bzw. Art. 37b DBG sehen Sonderregeln zur Steuerberechnung für den Fall vor, dass die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten”

“Eingeführt wurde die privilegierte Besteuerung von Liquidationsgewinnen in erster Linie zur Abfederung des Progressionseffekts bei der im Zeitpunkt der Liquidation stattfindenden Realisation von stillen Reserven, welche in der Regel über einen längeren Zeitraum entstanden sind (vgl. Ivo P. Baumgartner, a.a.O., N. 3 ff. zu Art. 37b DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 1 zu Art. 37b DBG). Bei der Einräumung der Möglichkeit des fiktiven Einkaufs scheint die Annahme des Gesetzgebers eine zentrale Rolle gespielt zu haben, dass selbständig erwerbstätige Personen erzielte Gewinne primär in das Unternehmen investieren und keine oder nur eine unzureichende Altersvorsorge aufbauen können (vgl. Ivo P. Baumgartner, a.a.O., N. 4b zu Art. 37b DBG; Peter Locher, a.a.O., N. 1 zu Art. 37b DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 1 zu Art. 37b DBG; Madeleine Simonek, Unternehmenssteuerrecht, Grundlagen für das Studium und die Praxis, 2019, N. 9 zu § 15; vgl. zum Ganzen: Lauber/Holenstein, Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit, Auslegeordnung zum neuen Art. 37b DBG in: ST 5/09, S. 337, S. 337 f.).         Die Antwort auf die Frage, ob der fiktive Einkauf mit in derselben Steuerperiode erhaltenen echten Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge zur Besteuerung zusammenzurechnen ist, geht aus den massgebenden Gesetzesbestimmungen nicht hervor. Im Kreisschreiben Nr. 28 der ESTV vom 3. November 2010 zur Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit (KS Nr. 28; abrufbar unter: <www.estv.admin.ch>, Rubriken "Direkte Bundessteuer DBST > Fachinformationen > Kreisschreiben" [abgerufen am 14.1.2022]) und in den Erläuterungen zur LGBV der Stabstelle Gesetzgebung der ESTV vom Januar 2010 (Erläuterungen; Anhang II des KS Nr. 28) finden sich hierzu widersprüchliche Angaben. So wird unter Ziff.”

“Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II vom 23. März 2007, die am 1. Januar 2009 in Kraft getreten ist (AS 2008 2893), hat der Bundesgesetzgeber Sonderfälle geschaffen, in welchen es entweder einstweilen noch nicht zur Privatentnahme kommt (Art. 18a Abs. 2 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2ter StHG) oder in denen einstweilen nur über die wieder eingebrachten Abschreibungen abzurechnen ist (Art. 18a Abs. 1 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2bis StHG). Ebenfalls seit dem 1. Januar 2009 wird der Liquidationsgewinn unter gewissen Voraussetzungen privilegiert besteuert. So bestimmt Art. 37b DBG: "Wird die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten”

“Une telle qualification peut se justifier, selon les cas, même en l'absence d'une activité reconnaissable pour les tiers et/ou organisée sur le modèle d'une entreprise commerciale, et même si cette activité n'est exercée que de manière accessoire ou temporaire, voire même ponctuelle (arrêt du Tribunal fédéral 2C_918/2021 du 18 février 2022 consid. 3.2 et les arrêts cités). Les éléments patrimoniaux utilisés pour l'accomplissement d'une activité lucrative indépendante sont pour leur part considérés comme des actifs commerciaux (cf. ATF 125 II 113 consid. 6c/bb). 6.             Le Tribunal fédéral a jugé qu’il n'y avait pas d'activité lucrative indépendante, respectivement commerce professionnel d’immeubles, lorsque le contribuable se contente de gérer sa propre fortune, en particulier en louant ses propres immeubles. Le fait que sa fortune soit importante, qu’elle soit gérée de manière professionnelle et qu’une comptabilité commerciale soit tenue n’y change rien (arrêt 2C_643/2021 du 13 octobre 2022 consid. 2.3). 7.             Aux termes de l'art. 37b al. 1 LIFD, le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. L’impôt est calculé sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes ordinaires. 8.             L’art. 44A al. 1 LIPP, qui est la concrétisation de l’art. 11 al. 5 de la loi sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID - RS 642.14), est d'une teneur similaire. 9.             Les dispositions précitées exposent ensuite le mécanisme d'imposition séparée des réserves latentes réalisées. Il s'agit en substance de distinguer entre la part de ces réserves comblant une lacune de prévoyance (rachat fictif), destinée à être imposée aux taux applicables aux prestations en capital de la prévoyance, et le solde de ces réserves, qui doit être imposé de manière séparée au taux prévu par l'art.”

“arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références citées, dont le Message du Conseil fédéral in FF 2005, 4559 s. ch. 4.5.1). Le Tribunal fédéral a par ailleurs jugé qu’il n'y avait pas d'activité lucrative indépendante, respectivement commerce professionnel d’immeubles, lorsque le contribuable se contente de gérer sa propre fortune, en particulier en louant ses propres immeubles. Le fait que sa fortune soit importante, qu’elle soit gérée de manière professionnelle et qu’une comptabilité commerciale soit tenue n’y change rien (arrêt 2C_643/2021 du 13 octobre 2022 consid. 2.3). 4.             La doctrine a précisé que les contribuables dont l'activité dépasse la simple gestion de la fortune privée et qui sont donc considérés comme exerçant une activité lucrative indépendante accessoire (décrits comme des « quasi-professionnels ») ne devraient pas bénéficier de la liquidation facilitée puisqu’ils ne disposent pas d’une exploitation. En effet, une des idées sous-jacentes de l'art 37b LIFD était d'assurer au contribuable indépendant une égalité de traitement avec le contribuable salarié sur le plan de la prévoyance professionnelle, les réserves latentes d'une exploitation commerciale constituant souvent la réserve de prévoyance de l'indépendant. Or, s'agissant du quasi-commerçant sans exploitation, le but de prévoyance est rempli dans le cadre de l'exercice de son activité principale. Le professionnel accessoire ne dispose pas d'une fortune commerciale à proprement parler, puisqu'il ne tient pas de comptabilité, ne procède pas à des amortissements et que les rendements de ses actifs ne sont pas soumis à l'AVS, comme le seraient des revenus de la fortune commerciale. La délimitation entre le commerçant professionnel et quasi-professionnel sera donc très importante pour l'octroi du bénéfice allégé. Il est donc nécessaire, pour bénéficier de l’imposition allégée du bénéfice de liquidation, que le contribuable démontre que son activité remplit au moins les conditions d’une exploitation et que, par conséquent, il n’est pas un contribuable accessoirement professionnel, mais peut entrer dans la catégorie des « véritables » commerçants professionnels.”

“arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références citées, dont le Message du Conseil fédéral in FF 2005, 4559 s. ch. 4.5.1). Le Tribunal fédéral a par ailleurs jugé qu’il n'y avait pas d'activité lucrative indépendante, respectivement commerce professionnel d’immeubles, lorsque le contribuable se contente de gérer sa propre fortune, en particulier en louant ses propres immeubles. Le fait que sa fortune soit importante, qu’elle soit gérée de manière professionnelle et qu’une comptabilité commerciale soit tenue n’y change rien (arrêt 2C_643/2021 du 13 octobre 2022 consid. 2.3). 4.             La doctrine a précisé que les contribuables dont l'activité dépasse la simple gestion de la fortune privée et qui sont donc considérés comme exerçant une activité lucrative indépendante accessoire (décrits comme des « quasi-professionnels ») ne devraient pas bénéficier de la liquidation facilitée puisqu’ils ne disposent pas d’une exploitation. En effet, une des idées sous-jacentes de l'art 37b LIFD était d'assurer au contribuable indépendant une égalité de traitement avec le contribuable salarié sur le plan de la prévoyance professionnelle, les réserves latentes d'une exploitation commerciale constituant souvent la réserve de prévoyance de l'indépendant. Or, s'agissant du quasi-commerçant sans exploitation, le but de prévoyance est rempli dans le cadre de l'exercice de son activité principale. Le professionnel accessoire ne dispose pas d'une fortune commerciale à proprement parler, puisqu'il ne tient pas de comptabilité, ne procède pas à des amortissements et que les rendements de ses actifs ne sont pas soumis à l'AVS, comme le seraient des revenus de la fortune commerciale. La délimitation entre le commerçant professionnel et quasi-professionnel sera donc très importante pour l'octroi du bénéfice allégé. Il est donc nécessaire, pour bénéficier de l’imposition allégée du bénéfice de liquidation, que le contribuable démontre que son activité remplit au moins les conditions d’une exploitation et que, par conséquent, il n’est pas un contribuable accessoirement professionnel, mais peut entrer dans la catégorie des « véritables » commerçants professionnels.”

“Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références citées, dont le Message du Conseil fédéral in FF 2005, 4559 s. ch. 4.5.1). 12.         La doctrine a précisé que la reconnaissance de l'exercice d'une activité indépendante posait également la question du type d'activité indépendante permettant de bénéficier d'une imposition allégée. D'une manière générale, il faut reconnaître que le secteur d'activité indépendante n'est pas déterminant, la disposition légale s'appliquant tant à l'agriculteur qu'au menuisier, mais également aux professions libérales. En revanche, les contribuables dont l'activité dépasse la simple gestion de la fortune privée et qui sont donc considérés comme exerçant une activité lucrative indépendante accessoire (décrits comme des « quasi-professionnels ») ne devraient pas bénéficier de la liquidation facilitée puisqu’ils ne disposent pas d’une exploitation. En effet, une des idées sous-jacentes de l'art 37b LIFD était d'assurer au contribuable indépendant une égalité de traitement avec le contribuable salarié sur le plan de la prévoyance professionnelle, les réserves latentes d'une exploitation commerciale constituant souvent la réserve de prévoyance de l'indépendant. Or, s'agissant du quasi-commerçant sans exploitation, le but de prévoyance est rempli dans le cadre de l'exercice de son activité principale. Il est donc nécessaire, pour bénéficier de l’imposition allégée du bénéfice de liquidation, que le contribuable démontre que son activité remplit au moins les conditions d’une exploitation et que, par conséquent, il n’est pas un contribuable accessoirement professionnel, mais peut entrer dans la catégorie des « véritables » commerçants professionnels. Ce sera en particulier le cas du commerçant accessoire en immeubles, lequel devra démontrer les conditions cumulatives posées par la circulaire n° 5/2004 à la reconnaissance d’une exploitation, à savoir : (i) qu’il y a une participation au marché, (ii) l’entreprise occupe ou mandate au moins une personne pour la gérance des immeubles et (iii) les rendements locatifs sont au moins vingt fois supérieurs au coût du personnel conforme au marché pour la gérance des immeubles (Raphael GIANI, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, 2017, ad art.”

“Dasselbe Ergebnis träfe im Übrigen im Bereich der harmonisierten Steuern von Kantonen und Gemeinden ein, nachdem Art. 11 Abs. 5 StHG insofern gleich wie Art. 37b DBG formuliert ist (Urteile 2C_390/2020 vom 5. August 2021 E. 3; 2C_332/2019 vom 1. Mai 2020 E. 2.3; 2C_40/2017 vom 5. Oktober 2017 E. 9, nicht publ. in: BGE 143 II 661).”

“Dasselbe Ergebnis träfe im Übrigen im Bereich der harmonisierten Steuern von Kantonen und Gemeinden ein, nachdem Art. 11 Abs. 5 StHG insofern gleich wie Art. 37b DBG formuliert ist (Urteile 2C_390/2020 vom 5. August 2021 E. 3; 2C_332/2019 vom 1. Mai 2020 E. 2.3; 2C_40/2017 vom 5. Oktober 2017 E. 9, nicht publ. in: BGE 143 II 661).”

“En matière d'IFD, l'art. 16 al. 1 LIFD prévoit que l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. Selon l'art. 18 al. 2 LIFD, "tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé". Aux termes de l'art. 37b al. 1 LIFD, "le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. Les rachats au sens de l'art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %".”

“Dans le contexte de l'analyse du sens général de la norme, le Tribunal fédéral a également précisé qu'une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD supposait un lien de causalité suffisant entre la réalisation de ces réserves latentes et la liquidation de l'activité indépendante, en ce sens que la première doit être la conséquence immédiate de la seconde. Par conséquent, si ce n'est pas la liquidation (à elle seule) qui a mené à la réalisation des réserves latentes, il convient de soumettre ces dernières à l'imposition ordinaire. Un exemple typique dans lequel le lien de causalité est donné est celui d'un immeuble comptabilisé en dessous de sa valeur vénale, qui est vendu parce qu'il a perdu son utilité en raison de la cessation de l'activité indépendante. Il en va de même pour le stock de marchandises (actif circulant) qui est transféré au successeur et qui était jusqu'à présent évalué au coût d'acquisition. Dans ces cas, la réalisation des réserves latentes accumulées est uniquement due à la liquidation et l'imposition privilégiée au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD doit avoir lieu, car sans liquidation, il n'y aurait vraisemblablement pas eu (du moins dans un avenir prévisible) une telle réalisation (cf.”

“Dans le contexte de l'analyse du sens général de la norme, le Tribunal fédéral a également précisé qu'une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD supposait un lien de causalité suffisant entre la réalisation de ces réserves latentes et la liquidation de l'activité indépendante, en ce sens que la première doit être la conséquence immédiate de la seconde. Par conséquent, si ce n'est pas la liquidation (à elle seule) qui a mené à la réalisation des réserves latentes, il convient de soumettre ces dernières à l'imposition ordinaire. Un exemple typique dans lequel le lien de causalité est donné est celui d'un immeuble comptabilisé en dessous de sa valeur vénale, qui est vendu parce qu'il a perdu son utilité en raison de la cessation de l'activité indépendante. Il en va de même pour le stock de marchandises (actif circulant) qui est transféré au successeur et qui était jusqu'à présent évalué au coût d'acquisition. Dans ces cas, la réalisation des réserves latentes accumulées est uniquement due à la liquidation et l'imposition privilégiée au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD doit avoir lieu, car sans liquidation, il n'y aurait vraisemblablement pas eu (du moins dans un avenir prévisible) une telle réalisation (cf. arrêts 2C_302/2018 cité consid. 2.2.2 et 2.2.7; 2C_1021/2019 du 30 octobre 2020 consid. 7.1).”

“Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu par le législateur, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance BGE 150 II 265 S. 270 (ATF 143 II 661 consid. 6.3 et les références; arrêt 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références; sur la notion de réserves latentes en comptabilité, cf. arrêt 2C_1015/2015 cité consid 5.6). Si le législateur avait l'intention de permettre de dissoudre de manière privilégiée des réserves latentes accumulées pendant des années, il ne souhaitait en revanche pas privilégier de manière arbitraire les revenus ordinaires (arrêt 2C_302/2018 du 9 août 2018 consid. 2.2.7, in RF 73/2018 p. 876). De plus, l'art. 37b al. 1 LIFD ne doit pas permettre au contribuable d'obtenir une qualification plus favorable, en influençant arbitrairement le moment de la réalisation (arrêts 2C_ 302/2018 cité consid. 2.2.2; 2C_1015/2015 cité consid. 5.7.2). Dans le contexte de l'analyse du sens général de la norme, le Tribunal fédéral a également précisé qu'une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD supposait un lien de causalité suffisant entre la réalisation de ces réserves latentes et la liquidation de l'activité indépendante, en ce sens que la première doit être la conséquence immédiate de la seconde. Par conséquent, si ce n'est pas la liquidation (à elle seule) qui a mené à la réalisation des réserves latentes, il convient de soumettre ces dernières à l'imposition ordinaire. Un exemple typique dans lequel le lien de causalité est donné est celui d'un immeuble comptabilisé en dessous de sa valeur vénale, qui est vendu parce qu'il a perdu son utilité en raison de la cessation de l'activité indépendante. Il en va de même pour le stock de marchandises (actif circulant) qui est transféré au successeur et qui était jusqu'à présent évalué au coût d'acquisition. Dans ces cas, la réalisation des réserves latentes accumulées est uniquement due à la liquidation et l'imposition privilégiée au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD doit avoir lieu, car sans liquidation, il n'y aurait vraisemblablement pas eu (du moins dans un avenir prévisible) une telle réalisation (cf.”

“La cessation d'une activité indépendante a en effet pour conséquence la liquidation de tous les actifs et passifs de l'entreprise, ce qui entraîne la réalisation et partant l'imposition de toutes les réserves latentes. Or le fait de les imposer avec les autres revenus a été jugé pénalisant pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu par le législateur, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance (ATF 143 II 661 consid. 6.3 et les références; arrêt 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références; sur la notion de réserves latentes en comptabilité, cf. arrêt 2C_1015/2015 cité consid 5.6).   Si le législateur avait l'intention de permettre de dissoudre de manière privilégiée des réserves latentes accumulées pendant des années, il ne souhaitait en revanche pas privilégier de manière arbitraire les revenus ordinaires (arrêt 2C_302/2018 du 9 août 2018 consid. 2.2.7, StR 73 2018 p. 876). De plus, l'art. 37b al. 1 LIFD ne doit pas permettre au contribuable d'obtenir une qualification plus favorable, en influençant arbitrairement le moment de la réalisation (arrêts 2C_302/2018 cité consid. 2.2.2; 2C_1015/2015 cité consid. 5.7.2).”

“3 de la circulaire n° 5. Dans ce cas d’espèce, le Tribunal fédéral est arrivé à la conclusion que tel était le cas dès lors que le recourant, qui avait constitué son parc immobilier bien des années auparavant, réalisait un rendement locatif très élevé de plus de 2 millions de francs nets/an et que ses frais administratifs dépassaient ce qui aurait été la charge salariale d'une personne employée à temps plein. Dans un arrêt antérieur (2C_674/2018 du 18 décembre 2018), le Tribunal fédéral avait relevé que, s'agissant du commerce de biens immobiliers, il n'était pas possible d'admettre systématiquement l'existence d’une exploitation pour chaque activité indépendante relative à un tel commerce et qu'il fallait examiner dans chaque cas d'espèce si les conditions étaient remplies. 7.             A teneur de la circulaire n° 28 de l'AFC-CH (intitulée "Imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l’activité lucrative indépendante"; ci-après: la circulaire n° 28), l’imposition selon l’art. 37b LIFD ne s’applique, d’après le texte de la loi, que lorsque l’indépendant met définitivement fin à son activité lucrative. Une activité lucrative indépendante minime sans installation fixe ni personnel devrait cependant être possible désormais même en cas d’application de l’art. 37b LIFD, dans la mesure où le revenu net annuel probable tiré de cette activité n’est pas supérieur à la limite inférieure (CHF 22'050.-) fixée à l’art. 2 al. 1 de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 (LPP - RS 831.40) (ch. 2.1 de la circulaire n° 28). Toujours d'après la circulaire n° 28 (ch. 3), le bénéfice de liquidation est égal à la somme des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices. L’année de la liquidation est définie comme l’exercice au cours duquel la dernière opération de la liquidation est effectuée. Le moment de la clôture de la liquidation doit être déterminé de cas en cas, comme c’est déjà le cas selon le droit en vigueur.”

“3 de la circulaire n° 5. Dans ce cas d’espèce, le Tribunal fédéral est arrivé à la conclusion que tel était le cas dès lors que le recourant, qui avait constitué son parc immobilier bien des années auparavant, réalisait un rendement locatif très élevé de plus de 2 millions de francs nets/an et que ses frais administratifs dépassaient ce qui aurait été la charge salariale d'une personne employée à temps plein. Dans un arrêt antérieur (2C_674/2018 du 18 décembre 2018), le Tribunal fédéral avait relevé que, s'agissant du commerce de biens immobiliers, il n'était pas possible d'admettre systématiquement l'existence d’une exploitation pour chaque activité indépendante relative à un tel commerce et qu'il fallait examiner dans chaque cas d'espèce si les conditions étaient remplies. 7.             A teneur de la circulaire n° 28 de l'AFC-CH (intitulée "Imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l’activité lucrative indépendante"; ci-après: la circulaire n° 28), l’imposition selon l’art. 37b LIFD ne s’applique, d’après le texte de la loi, que lorsque l’indépendant met définitivement fin à son activité lucrative. Une activité lucrative indépendante minime sans installation fixe ni personnel devrait cependant être possible désormais même en cas d’application de l’art. 37b LIFD, dans la mesure où le revenu net annuel probable tiré de cette activité n’est pas supérieur à la limite inférieure (CHF 22'050.-) fixée à l’art. 2 al. 1 de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 (LPP - RS 831.40) (ch. 2.1 de la circulaire n° 28). Toujours d'après la circulaire n° 28 (ch. 3), le bénéfice de liquidation est égal à la somme des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices. L’année de la liquidation est définie comme l’exercice au cours duquel la dernière opération de la liquidation est effectuée. Le moment de la clôture de la liquidation doit être déterminé de cas en cas, comme c’est déjà le cas selon le droit en vigueur.”

“925-926) que les opérations ou les comptabilisations axées uniquement sur l’imposition privilégiée qui violent des prescriptions de droit commercial ou s’opposent à l’application correcte du principe de périodicité ne doivent pas être classées dans les « bénéfices de liquidation ». Ces déclarations ne sont pas liées à la liquidation, mais uniquement à des dispositions comptables du contribuable axées sur l’imposition privilégiée et font partie des revenus ordinaires imposables de l’activité commerciale courante. Il s’agit notamment d’activations omises au cours des années précédentes en violation du droit commercial, par exemple des travaux entamés ou des provisions non admises fiscalement. 12.         Dans sa réponse, l’AFC-GE soutient que le présent recours – qui porte sur l’année fiscale 2021 – doit être déclaré irrecevable en tant qu’il concerne les dissolutions opérées en 2020, étant donné que les bordereaux relatifs à cette période fiscale sont entrés en force. Cette argumentation n’est pas fondée. En effet, conformément au texte des art. 37b al. 1 LIFD et 44A LIPP, en cas de cessation de l’activité indépendante – pourvu que toutes les conditions soient remplies – le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable de manière privilégiée. (Ivo P. BAUMGARTNER, loc. cit. ; ATF 143 II 661 = RDAF 2018 II 163). Partant, il convient d’examiner si la dissolution des provisions effectuées par le recourant en 2020, soit lors de l’année fiscale précédant la liquidation de son activité indépendante, constitue un revenu imposable séparément. 13.         Les contribuables soutiennent que la dissolution des provisions litigieuses résulte de la liquidation de l’activité indépendante du recourant. Ils observent que selon le cours ordinaire des choses et l’expérience de la vie, en cas de fin de l’activité indépendante, les provisions sont dissoutes et les réserves latentes réalisées, faute de quoi la cessation n’aurait pas lieu. L’exigence d’un lien de causalité entre la dissolution des provisions et la liquidation est ainsi remplie.”

“1 de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 (LPP - RS 831.40) (ch. 2.1 de la circulaire n° 28). Toujours d'après la circulaire n° 28 (ch. 3), le bénéfice de liquidation est égal à la somme des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices. L’année de la liquidation est définie comme l’exercice au cours duquel la dernière opération de la liquidation est effectuée. Le moment de la clôture de la liquidation doit être déterminé de cas en cas, comme c’est déjà le cas selon le droit en vigueur. En règle générale, une liquidation est terminée lorsque la dernière opération d’encaissement est entreprise. Étant donné qu’il peut s’agir en l’occurrence de montants marginaux, d’autres circonstances doivent cependant aussi être considérées comme la clôture de la liquidation, par exemple si l’activité d’achat et de vente est interrompue et/ou si les contrats de travail avec les employés sont résiliés. 8.             Une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD suppose un lien de causalité suffisant entre la réalisation des réserves latentes et la liquidation de l'activité indépendante, en ce sens que la première doit être la conséquence immédiate de la seconde. Par conséquent, si ce n'est pas la liquidation (à elle seule) qui a mené à la réalisation des réserves latentes, il convient de soumettre ces dernières à l'imposition ordinaire (arrêt du Tribunal fédéral 9C_680/2022 du 24 avril 2024 destiné à la publication). Les opérations ou les comptabilisations axées uniquement sur l’imposition privilégiée qui violent des prescriptions de droit commercial ou s’opposent à l’application correcte du principe de périodicité ne doivent pas être classées dans les « bénéfices de liquidation ». Ces déclarations ne sont pas liées à la liquidation, mais uniquement à des dispositions comptables du contribuable axées sur l’imposition privilégiée et font partie des revenus ordinaires imposables de l’activité commerciale courante. Il s’agit notamment d’activations omises au cours des années précédentes en violation du droit commercial, par exemple des travaux entamés ou des provisions non admises fiscalement (Ivo P.”

“37b LIFD pour l'impôt fédéral direct et à celui fixé par les cantons au niveau de l'impôt cantonal, dans les limites de l'art. 11 al. 5 LHID (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.1). 8.             Seuls les revenus découlant de la réalisation de réserves latentes sont concernés par l'imposition séparée en cas de cessation de l'activité indépendante. Il s'ensuit qu'a contrario, les autres revenus de l'indépendant, et en particulier les revenus ordinaires de l'activité, ne peuvent pas bénéficier de l'allégement, et ce quand bien même leur réalisation interviendrait au cours de la liquidation de l’entreprise. En comptabilité, il y a réserve latente lorsque la valeur réelle d'un actif est supérieure à sa valeur comptable, respectivement que la valeur réelle d'un passif est inférieure à sa valeur comptable (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.5 et 5.6). 9.             Une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD suppose un lien de causalité suffisant entre la réalisation des réserves latentes et la liquidation de l'activité indépendante, en ce sens que la première doit être la conséquence immédiate de la seconde. Par conséquent, si ce n'est pas la liquidation (à elle seule) qui a mené à la réalisation des réserves latentes, il convient de soumettre ces dernières à l'imposition ordinaire (arrêt du Tribunal fédéral 9C_680/2022 du 24 avril 2024 destiné à la publication). 10.         Selon la doctrine (Raphaël GANI in Yves NOËL, Florence AUBRY GIRARDIN, Commentaire romand de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct, 2ème édition, 2017, art. 37b, n. 35, p. 868-869), la dissolution de provisions, qui formellement peuvent comporter des réserves latentes dans la mesure où elles sont surévaluées, ne devrait pas automatiquement être qualifiée de bénéfice de liquidation. Dans la majorité des cas en effet, il s’agit uniquement d’un produit de l’activité ordinaire dont l’imposition a été différée par la constitution de réserves latentes.”

“La cessation d'une activité indépendante a en effet pour conséquence la liquidation de tous les actifs et passifs de l'entreprise, ce qui entraîne la réalisation et partant l'imposition de toutes les réserves latentes. Or le fait de les imposer avec les autres revenus a été jugé pénalisant pour l'indépendant en raison de la progressivité des taux. Un allègement de l'imposition en cas de fin d'activité a aussi été voulu par le législateur, afin de pallier l'absence de prévoyance professionnelle, l'indépendant n'étant pas, contrairement au salarié, obligatoirement affilié à une institution de prévoyance BGE 150 II 265 S. 270 (ATF 143 II 661 consid. 6.3 et les références; arrêt 2C_1015/2015 du 8 décembre 2016 consid. 5.2 et les références; sur la notion de réserves latentes en comptabilité, cf. arrêt 2C_1015/2015 cité consid 5.6). Si le législateur avait l'intention de permettre de dissoudre de manière privilégiée des réserves latentes accumulées pendant des années, il ne souhaitait en revanche pas privilégier de manière arbitraire les revenus ordinaires (arrêt 2C_302/2018 du 9 août 2018 consid. 2.2.7, in RF 73/2018 p. 876). De plus, l'art. 37b al. 1 LIFD ne doit pas permettre au contribuable d'obtenir une qualification plus favorable, en influençant arbitrairement le moment de la réalisation (arrêts 2C_ 302/2018 cité consid. 2.2.2; 2C_1015/2015 cité consid. 5.7.2). Dans le contexte de l'analyse du sens général de la norme, le Tribunal fédéral a également précisé qu'une imposition séparée des réserves latentes au sens de l'art. 37b al. 1 LIFD supposait un lien de causalité suffisant entre la réalisation de ces réserves latentes et la liquidation de l'activité indépendante, en ce sens que la première doit être la conséquence immédiate de la seconde. Par conséquent, si ce n'est pas la liquidation (à elle seule) qui a mené à la réalisation des réserves latentes, il convient de soumettre ces dernières à l'imposition ordinaire. Un exemple typique dans lequel le lien de causalité est donné est celui d'un immeuble comptabilisé en dessous de sa valeur vénale, qui est vendu parce qu'il a perdu son utilité en raison de la cessation de l'activité indépendante.”

“De plus, et bien qu'une société anonyme ait succédé en l'espèce à la société en nom collectif, c'est bien la cessation de l'activité indépendante qui est déterminante au regard de l'art. 37b al. 1 LIFD. En conséquence, l'argumentation que l'AFC tire de la possibilité de transférer des actifs en franchise d'impôt dans la société anonyme nouvellement créée selon l'art. 19 LIFD n'est pas pertinente. Le fait que la réévaluation comptable intervenue dans la société de personnes puisse constituer ensuite un éventuel "potentiel d'amortissement" au niveau de la société anonyme n'est pas un élément qui justifierait de ne pas appliquer l'art. 37b LIFD en l'occurrence. Sont en effet déterminantes les circonstances au moment de la cessation de l'activité indépendante (consid. 5.3). C'est en vain, dans ce contexte, que l'AFC reproche à la juridiction cantonale de se référer à la circulaire n° 28 de l'AFC du 3 novembre 2010 concernant l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de BGE 150 II 265 S. 272 l'activité lucrative indépendante pour "modifier la qualification fiscale d'un revenu" qui ne constituerait pas "intrinsèquement" un produit de liquidation, puisqu'elle reconnaît elle-même que cette circulaire n'exclut pas l'application du bénéfice de liquidation dans le cadre de la transformation d'une SNC en société anonyme.”

“De plus, et bien qu'une SA ait succédé en l'espèce à la société en nom collectif, c'est bien la cessation de l'activité indépendante qui est déterminante au regard de l'art. 37b al. 1 LIFD. En conséquence, l'argumentation que l'AFC tire de la possibilité de transférer des actifs en franchise d'impôt dans la société anonyme nouvellement créée selon l'art. 19 LIFD n'est pas pertinente. Le fait que la réévaluation comptable intervenue dans la société de personnes puisse constituer ensuite un éventuel "potentiel d'amortissement" au niveau de la société anonyme n'est pas un élément qui justifierait de ne pas appliquer l'art. 37b LIFD en l'occurrence. Sont en effet déterminantes les circonstances au moment de la cessation de l'activité indépendante (consid. 5.3). C'est en vain, dans ce contexte, que l'AFC reproche à la juridiction cantonale de se référer à la circulaire n° 28 pour "modifier la qualification fiscale d'un revenu" qui ne constituerait pas "intrinsèquement" un produit de liquidation, puisqu'elle reconnaît elle-même que cette circulaire n'exclut pas l'application du bénéfice de liquidation dans le cadre de la transformation d'une D.________ en société anonyme. Enfin, il n'y a rien à ajouter aux considérations de la cour cantonale sur la réserve d'une éventuelle évasion fiscale, que les parties ne remettent du reste pas en cause.”

“432), et à tout le moins en ce qui concerne les réserves latentes issues d'actifs immobilisés (RAPHAËL GANI, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n° 35 et n° 38 ad art. 37b LIF D; cf. également IVO BAUMGARTNER, in Kommentar zum DBG, 4e éd. 2022, n° 13c ad art. 37b LIFD, qui souligne toutefois qu'une telle imposition privilégiée ensuite d'une réévaluation comptable soulève des questions de délimitation). D'autres auteurs mentionnent en revanche qu'il convient de soumettre les bénéfices issus d'une réalisation comptable à l'imposition ordinaire selon l'art. 18 al. 2 LIFD ( cf. SUSANNE SCHREIBER/ELENA KUMASHOVA, § 2 - Umstrukturierung von Personenunternehmungen, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Umstrukturierungen, 2e éd. 2022, n° 192). Une autre partie de la doctrine n'indique, comme cas d'application de l'art. 37b al. 1 LIFD, que la dissolution des réserves lors d'une "véritable" réalisation (comme par exemple une vente) ou lors d'une réalisation systématique (FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/TOBIAS ROHNER, Handkommentar zum DBG, 4e éd. 2023, n° 9 ad art. 37b LIFD;cf. également, MARKUS REICH/LUZIUS CAVELTI, in Kommentar zum StHG, 4e éd. 2022 n° 74 ad art. 11 LHID).”

“432), et à tout le moins en ce qui concerne les réserves latentes issues d'actifs immobilisés (RAPHAËL GANI, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, nos 35 et 38 ad art. 37b LIFD; cf. également IVO BAUMGARTNER, in Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 4e éd. 2022, n° 13c ad art. 37b LIFD, qui souligne toutefois qu'une telle imposition privilégiée ensuite d'une réévaluation comptable soulève des questions de délimitation). D'autres auteurs mentionnent en revanche qu'il convient de soumettre les bénéfices issus d'une réalisation comptable à l'imposition ordinaire selon l'art. 18 al. 2 LIFD (cf.SCHREIBER/KUMASHOVA, in Umstrukturierungen, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2e éd. 2022, § 2 n. 192). Une autre partie de la doctrine n'indique, comme cas d'application de l'art. 37b al. 1 LIFD, que la dissolution des réserves lors d'une "véritable" réalisation (comme par exemple une vente) ou lors d'une réalisation systématique (RICHNER/FREI/ BGE 150 II 265 S. 269 KAUFMANN/ROHNER, Handkommentar zum DBG, 4e éd. 2023, n° 9 ad art. 37b LIFD; cf. également, REICH/CAVELTI, in Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 4e éd. 2022, n° 74 ad art. 11 LHID).”