Art. 109

“2 VRP weitschweifig ist, weil sich das Gericht ohnehin nicht mit jedem und sämtlichen Vorbringen befassen muss, sondern sich mit der Behandlung der relevanten Streitpunkte und Fragen begnügen kann (vgl. dazu BGer 2C_676/2017 vom 20. März 2018 E. 3.2.2 und 3.4.4, mit Hinweisen). Auf die Beschwerden ist einzutreten.   Der Beschwerdeführer deutet an, die Vorinstanz in der vorliegenden Besetzung sei befangen (act. 1, S. 20, 31 Ziff. III/B/9, III/7). Eine entsprechende Rüge hat er im vorinstanzlichen Verfahren nicht vorgebracht (zur Pflicht des unverzüglichen Vorbringens vgl. BGE 143 V 66 E. 4.3, mit Hinweisen u.a. auf Art. 5 Abs. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft, SR 101, BV). Sollte er seine Hinweise in der vorliegend zu beurteilenden Beschwerde als eigentliche Ausstandsrüge verstehen, so begründet er diese offenkundig nicht ausreichend. Dennoch ist der Vollständigkeit halber festzuhalten, dass keine Anhaltspunkte für eine Befangenheit der Gerichtsmitglieder D.__, E.__, F.__ oder des Gerichtsschreibers G.__ bestehen (vgl. dazu Art. 30 Abs. 1 BV, Art. 7 VRP, Art. 109 DBG und Art. 147 I 173 E. 5.1, mit Hinweisen). Sollte sich die Rüge auf fehlerhafte Rechtsanwendung beschränken, ist dies ohnehin nachfolgend materiell zu prüfen. Soweit der Beschwerdeführer in Zweifel zieht, dass die Aargauer Steuerbehörden resp. das Verwaltungsgericht Aargau dafür zuständig gewesen waren, Aufrechnungen beim Gewinn der B.__ AG vorzunehmen (act. 1, S. 18, 24-27 Ziff. III/B/8/1, III/B/12.3, 12.6, III/1), ist er nicht zu hören. Diese Frage wurde im Urteil des Verwaltungsgerichts Aargau WBE.2019/19 vom 20. Juni 2019 (act. 8/6/2.1, E. 1.2) auf Ebene der Gesellschaft rechtskräftig entschieden ("res iudicata", vgl. dazu BGer 9C_682/2023 vom 7. Dezember 2023 E. 3.3.4, mit Hinweisen). Das Verwaltungsgericht St. Gallen ist nicht befugt, im vorliegenden einkommenssteuerlichen Verfahren darauf zurückzukommen. Ebenfalls nicht zu hören ist er, soweit er in der Beschwerdebegründung (act. 1, S. 17 f. Ziff. III/B/8) pauschal auf zwei Eingaben der B.__ AG vom 7. Oktober 2010 verweist. Soweit er damit auf seine Eingaben vom 7.”

“Wer länger zuwartet, lässt sich stillschweigend auf das Verfahren ein und verwirkt damit nach dem Grundsatz von Treu und Glauben den Anspruch auf eine spätere Anrufung des Ausstandsgrunds (Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 30 zu Art. 109 DBG, mit zahlreichen Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung). Die Rekurrenten haben nach Erhalt des Schreibens vom 11. Juli 2024 zunächst am 22. Juli 2024 ein Gesuch um Fristverlängerung gestellt und sich sodann mit Schreiben vom 6. September 2024 ausführlich zur Zulässigkeit der reformatio in peius und zur Möglichkeit, einem Rückzug nicht stattzugeben, geäussert. Damit haben sie sich nicht nur stillschweigend, sondern ausdrücklich auf die Fortsetzung des Rekursverfahrens eingelassen. Weiter haben die Rekurrenten das Ausstandsbegehren mit der Bedingung verknüpft, dass es nur für den Fall gelte, dass dem Rückzug ihres Rekurses nicht Folge geleistet werde. Ein unter einem solchen Vorbehalt gestelltes Ausstandsbegehren ist von vornherein ungültig (Rich­ner/Frei/Kauf­mann/Roh­ner, Handkommentar zum DBG, 4. Aufl., 2023, N. 31 zu Art. 109 DBG).         Unabhängig vom hiervor Ausgeführten erweist sich das Ausstandsbegehren auch inhaltlich als unbegründet. Gemäss gesetzlicher Vorschrift ist eine reformatio in peius nur zulässig ist, wenn den Betroffenen zuvor Gelegenheit zur Stellungnahem eingeräumt bzw. ihnen das rechtliche Gehör gewährt wird (Art. 199 Abs. 2 StG). Es liegt in der Natur der Sache, dass eine Veränderung des angefochtenen Einspracheentscheids von der Steuerrekurskommission nur in Erwägung gezogen wird, wenn eine solche Korrektur anhand der bisherigen Akten und Beweismass­nahmen mit grosser Wahrscheinlichkeit geboten ist. In diesem Sinn kann von einer quasi inhärenten Vorbefasstheit gesprochen werden. Dass mit einer Ankündigung einer beabsichtigten reformatio in peius zugleich auf die Möglichkeit hingewiesen wird, dass einem Rückzug im Normalfall keine Folge geleistet werde, ist aus Gründen der Transparenz und Fairness sowie zur Wahrung des rechtlichen Gehörs erforderlich. Nur dank dieses Hinweises ist es den Rekurrenten überhaupt möglich gewesen, nicht bloss zur angekündigten Veränderung des Einspracheentscheids zu ihren Ungunsten Stellung zu nehmen, sondern auch darzulegen, weshalb ihrer Auffassung nach dem Rückzug ihres Rekurses stattgegeben werden müsse.”

“Wer länger zuwartet, lässt sich stillschweigend auf das Verfahren ein und verwirkt damit nach dem Grundsatz von Treu und Glauben den Anspruch auf eine spätere Anrufung des Ausstandsgrunds (Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 30 zu Art. 109 DBG, mit zahlreichen Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung). Die Rekurrenten haben nach Erhalt des Schreibens vom 11. Juli 2024 zunächst am 22. Juli 2024 ein Gesuch um Fristverlängerung gestellt und sich sodann mit Schreiben vom 6. September 2024 ausführlich zur Zulässigkeit der reformatio in peius und zur Möglichkeit, einem Rückzug nicht stattzugeben, geäussert. Damit haben sie sich nicht nur stillschweigend, sondern ausdrücklich auf die Fortsetzung des Rekursverfahrens eingelassen. Weiter haben die Rekurrenten das Ausstandsbegehren mit der Bedingung verknüpft, dass es nur für den Fall gelte, dass dem Rückzug ihres Rekurses nicht Folge geleistet werde. Ein unter einem solchen Vorbehalt gestelltes Ausstandsbegehren ist von vornherein ungültig (Rich­ner/Frei/Kauf­mann/Roh­ner, Handkommentar zum DBG, 4. Aufl., 2023, N. 31 zu Art. 109 DBG).         Unabhängig vom hiervor Ausgeführten erweist sich das Ausstandsbegehren auch inhaltlich als unbegründet. Gemäss gesetzlicher Vorschrift ist eine reformatio in peius nur zulässig ist, wenn den Betroffenen zuvor Gelegenheit zur Stellungnahem eingeräumt bzw. ihnen das rechtliche Gehör gewährt wird (Art. 199 Abs. 2 StG). Es liegt in der Natur der Sache, dass eine Veränderung des angefochtenen Einspracheentscheids von der Steuerrekurskommission nur in Erwägung gezogen wird, wenn eine solche Korrektur anhand der bisherigen Akten und Beweismass­nahmen mit grosser Wahrscheinlichkeit geboten ist. In diesem Sinn kann von einer quasi inhärenten Vorbefasstheit gesprochen werden. Dass mit einer Ankündigung einer beabsichtigten reformatio in peius zugleich auf die Möglichkeit hingewiesen wird, dass einem Rückzug im Normalfall keine Folge geleistet werde, ist aus Gründen der Transparenz und Fairness sowie zur Wahrung des rechtlichen Gehörs erforderlich. Nur dank dieses Hinweises ist es den Rekurrenten überhaupt möglich gewesen, nicht bloss zur angekündigten Veränderung des Einspracheentscheids zu ihren Ungunsten Stellung zu nehmen, sondern auch darzulegen, weshalb ihrer Auffassung nach dem Rückzug ihres Rekurses stattgegeben werden müsse.”

“Elle n'impose pas la récusation seulement lorsqu'une prévention effective du juge est établie, car une disposition interne de sa part ne peut guère être prouvée; il suffit que les circonstances donnent l'apparence de la prévention et fassent redouter une activité partiale du magistrat. Seules les circonstances constatées objectivement doivent être prises en considération; les impressions purement individuelles d'une des parties au procès ne sont pas décisives (ATF 136 III 605 consid. 3.2.1; 134 I 20 consid. 4.2; 131 I 24 consid. 1.1; 127 I 196 consid. 2b). Dans l'intérêt d'une administration efficace de la justice, il ne faut pas admettre à la légère une demande de récusation (arrêt du Tribunal fédéral 1B_22/2007 du 29 mai 2007 consid. 3.3). 4.2 La teneur de l'art. 109 al. 1 LIFD est semblable à celle de l'art. 29 al. 1 DPA et dispose que toute personne appelée à prendre une décision ou à participer de manière déterminante à l'élaboration d'une décision ou d'un prononcé, en application de la présente loi, est tenue de se récuser, si elle a un intérêt personnel dans l'affaire (let. a) ou si, pour d'autres raisons, elle peut avoir une opinion préconçue dans l'affaire (let. d). La récusation peut être demandée par toute personne participant à la procédure (art. 109 al. 2 LIFD). Le cas du devoir de récusation de celui qui, pour d'autres raisons, pourrait avoir une opinion préconçue dans l'affaire est conçu comme une clause générale. Il y a prévention lorsque certaines circonstances sont de nature à faire naître le doute sur l'impartialité de l'autorité ou du juge. Ces circonstances peuvent consister en un comportement subjectif déterminé de celui-ci ou en certains faits objectifs de fonctionnement ou d'organisation (Pedroli, Commentaire romand, 2017, n° 27 ad art. 109 LIFD). 4.3 La plaignante soutient qu'elle a démontré que les personnes mises en cause avaient manifestement menti de manière répétée en 2020 en prétendant que, depuis 2017, l'enquête spéciale menée à son encontre avait toujours visé à poursuivre sa participation aux infractions fiscales commises par des tiers, soit F., G. Ltd et E. Ltd. Ces mensonges viseraient à couvrir une erreur de procédure commise par l'AFC, soit le fait de mener des mesures spéciales d'enquête à son encontre sans autorisation préalable du Chef du DFF.”

“Elle n'impose pas la récusation seulement lorsqu'une prévention effective du juge est établie, car une disposition interne de sa part ne peut guère être prouvée; il suffit que les circonstances donnent l'apparence de la prévention et fassent redouter une activité partiale du magistrat. Seules les circonstances constatées objectivement doivent être prises en considération; les impressions purement individuelles d'une des parties au procès ne sont pas décisives (ATF 136 III 605 consid. 3.2.1; 134 I 20 consid. 4.2; 131 I 24 consid. 1.1; 127 I 196 consid. 2b). Dans l'intérêt d'une administration efficace de la justice, il ne faut pas admettre à la légère une demande de récusation (arrêt du Tribunal fédéral 1B_22/2007 du 29 mai 2007 consid. 3.3). 4.2 La teneur de l'art. 109 al. 1 LIFD est semblable à celle de l'art. 29 al. 1 DPA et dispose que toute personne appelée à prendre une décision ou à participer de manière déterminante à l'élaboration d'une décision ou d'un prononcé, en application de la présente loi, est tenue de se récuser, si elle a un intérêt personnel dans l'affaire (let. a) ou si, pour d'autres raisons, elle peut avoir une opinion préconçue dans l'affaire (let. d). La récusation peut être demandée par toute personne participant à la procédure (art. 109 al. 2 LIFD). Le cas du devoir de récusation de celui qui, pour d'autres raisons, pourrait avoir une opinion préconçue dans l'affaire est conçu comme une clause générale. Il y a prévention lorsque certaines circonstances sont de nature à faire naître le doute sur l'impartialité de l'autorité ou du juge. Ces circonstances peuvent consister en un comportement subjectif déterminé de celui-ci ou en certains faits objectifs de fonctionnement ou d'organisation (Pedroli, Commentaire romand, 2017, n° 27 ad art. 109 LIFD). 4.3 La plaignante soutient qu'elle a démontré que les personnes mises en cause avaient manifestement menti de manière répétée en 2020 en prétendant que, depuis 2017, l'enquête spéciale menée à son encontre avait toujours visé à poursuivre sa participation aux infractions fiscales commises par des tiers, soit F., G. Ltd et E. Ltd. Ces mensonges viseraient à couvrir une erreur de procédure commise par l'AFC, soit le fait de mener des mesures spéciales d'enquête à son encontre sans autorisation préalable du Chef du DFF.”

“In Konkretisierung von Art. 29 Abs. 1 BV regelt Art. 109 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) die Ausstandsgründe für das Verfahren der direkten Bundessteuer (vgl. Urteile 2C_991/2011 und 2C_992/2011 vom 18. Juli 2021 E. 2.2). Wer beim Vollzug des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer in einer Sache zu entscheiden oder an einer Verfügung oder Entscheidung in massgeblicher Stellung mitzuwirken hat, ist unter anderem verpflichtet, in Ausstand zu treten, wenn er aus anderen Gründen in der Sache befangen sein könnte (vgl. Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG). Gemäss dem kantonalen Recht ist ein Steuerkommissär, der beim Vollzug des Steuergesetzes in einer Sache zu entscheiden oder an einer Verfügung oder Entscheidung in massgeblicher Stellung mitzuwirken hat, verpflichtet, in den Ausstand zu treten, wenn er aus anderen Gründen in der Sache befangen sein könnte (vgl. § 119 Abs. 1 lit. d StG/ZH). Ist der Ausstand streitig, entscheidet darüber die Amtsleitung des kantonalen Steueramtes, bei Mitgliedern einer Kollegialbehörde die Kollegialbehörde unter Ausschluss des betreffenden Mitglieds (vgl. § 119 Abs. 3 StG/ZH).”

“In der Abklärung des zuständigen Steuerkommissärs, ob der Untersuchungsbericht vom 21. August 2017 überhaupt für die Veranlagung der Steuerperiode 2012 im Kanton Zürich von Bedeutung ist, sowie in der (ungeschickten) Kommunikation mit dem Beschwerdeführer ist keine gravierende Verletzung einer Amtspflicht oder eine schwere Verfehlung gegenüber dem Beschwerdeführer zu erkennen. Nach dem Dargelegten ist bei objektiver Gesamtbetrachtung unter dem Blickwinkel von Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG sowie Art. 29 Abs. 1 BV keine Befangenheit zu erkennen. Dass der Ausstandsgrund von § 119 Abs. 1 lit. d StG/ZH über den Gehalt von Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG hinausgehe und in diesem Umfang eine Verletzung von Art. 29 Abs. 1 BV vorliege, macht der Beschwerdeführer nicht geltend (vgl. E. 2. hiervor; Art. 106 Abs. 2 BGG). Demzufolge ist keine Verletzung von Bundesrecht zu erkennen.”

“Die Harmonisierung der direkten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden erstreckt sich auch auf das Verfahrensrecht (vgl. Art. 129 Abs. 2 BV; zur vertikalen Steuerharmonisierung vgl. auch BGE 133 II 114 E. 3.2). Zum Ausstand äussert sich das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) - im Gegensatz zum DBG - nicht. § 119 StG/ZH enthält aber Ausstandsgründe, die sich weitgehend mit Art. 109 DBG decken. Im Hinblick auf die Notwendigkeit eines einheitlichen Verfahrens für die direkte Bundessteuer und die kantonalen direkten Steuern rechtfertigt es sich, die sich aus § 119 StG/ZH und Art. 29 Abs. 1 BV ergebenden Garantien jedenfalls nicht enger auszulegen als nach Art. 109 DBG (vgl. Urteile 2C_991/2011 und 2C_992/2011 vom 18. Juli 2012 E. 2.3).”

“Elle n'impose pas la récusation seulement lorsqu'une prévention effective du juge est établie, car une disposition interne de sa part ne peut guère être prouvée; il suffit que les circonstances donnent l'apparence de la prévention et fassent redouter une activité partiale du magistrat. Seules les circonstances constatées objectivement doivent être prises en considération; les impressions purement individuelles d'une des parties au procès ne sont pas décisives (ATF 136 III 605 consid. 3.2.1; 134 I 20 consid. 4.2; 131 I 24 consid. 1.1; 127 I 196 consid. 2b). Dans l'intérêt d'une administration efficace de la justice, il ne faut pas admettre à la légère une demande de récusation (arrêt du Tribunal fédéral 1B_22/2007 du 29 mai 2007 consid. 3.3). 4.2 La teneur de l'art. 109 al. 1 LIFD est semblable à celle de l'art. 29 al. 1 DPA et dispose que toute personne appelée à prendre une décision ou à participer de manière déterminante à l'élaboration d'une décision ou d'un prononcé, en application de la présente loi, est tenue de se récuser, si elle a un intérêt personnel dans l'affaire (let. a) ou si, pour d'autres raisons, elle peut avoir une opinion préconçue dans l'affaire (let. d). La récusation peut être demandée par toute personne participant à la procédure (art. 109 al. 2 LIFD). Le cas du devoir de récusation de celui qui, pour d'autres raisons, pourrait avoir une opinion préconçue dans l'affaire est conçu comme une clause générale. Il y a prévention lorsque certaines circonstances sont de nature à faire naître le doute sur l'impartialité de l'autorité ou du juge. Ces circonstances peuvent consister en un comportement subjectif déterminé de celui-ci ou en certains faits objectifs de fonctionnement ou d'organisation (Pedroli, Commentaire romand, 2017, n° 27 ad art. 109 LIFD). 4.3 La plaignante soutient qu'elle a démontré que les personnes mises en cause avaient manifestement menti de manière répétée en 2020 en prétendant que, depuis 2017, l'enquête spéciale menée à son encontre avait toujours visé à poursuivre sa participation aux infractions fiscales commises par des tiers, soit F., G. Ltd et E. Ltd. Ces mensonges viseraient à couvrir une erreur de procédure commise par l'AFC, soit le fait de mener des mesures spéciales d'enquête à son encontre sans autorisation préalable du Chef du DFF.”

“Ausschlaggebend für die rechtliche Würdigung ist vielmehr, dass die ASU den zuständigen Steuerkommissär im Schreiben vom 2. Oktober 2019 ebenso darauf hinwies, dass der Untersuchungsbericht vom 21. August 2017 dem Beschwerdeführer am 23. August 2017 durch die Post zugestellt wurde und dieser zum Untersuchungsbericht innert 30 Tagen Stellung nehmen konnte. Vor diesem Hintergrund ist die Formulierung in den Schreiben vom 3. Oktober 2019 und 8. November 2019, "ich kann Ihnen jedoch jetzt schon mitteilen, dass Sie in den Akten nichts finden, was Sie nicht schon selbst kennen", - wenn auch ungeschickt, da möglicherweise verhaltensbeeinflussend - nicht verfassungswidrig sowie mit den Vorgaben von Art. 109 DBG vereinbar. Eine Befangenheit aus anderen Gründen wird mit diesem Verhalten nicht begründet.”

“Wer länger zuwartet, lässt sich stillschweigend auf das Verfahren ein und verwirkt damit nach dem Grundsatz von Treu und Glauben den Anspruch auf eine spätere Anrufung des Ausstandsgrunds (Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 30 zu Art. 109 DBG, mit zahlreichen Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung). Die Rekurrenten haben nach Erhalt des Schreibens vom 11. Juli 2024 zunächst am 22. Juli 2024 ein Gesuch um Fristverlängerung gestellt und sich sodann mit Schreiben vom 6. September 2024 ausführlich zur Zulässigkeit der reformatio in peius und zur Möglichkeit, einem Rückzug nicht stattzugeben, geäussert. Damit haben sie sich nicht nur stillschweigend, sondern ausdrücklich auf die Fortsetzung des Rekursverfahrens eingelassen. Weiter haben die Rekurrenten das Ausstandsbegehren mit der Bedingung verknüpft, dass es nur für den Fall gelte, dass dem Rückzug ihres Rekurses nicht Folge geleistet werde. Ein unter einem solchen Vorbehalt gestelltes Ausstandsbegehren ist von vornherein ungültig (Rich­ner/Frei/Kauf­mann/Roh­ner, Handkommentar zum DBG, 4. Aufl., 2023, N. 31 zu Art. 109 DBG).         Unabhängig vom hiervor Ausgeführten erweist sich das Ausstandsbegehren auch inhaltlich als unbegründet. Gemäss gesetzlicher Vorschrift ist eine reformatio in peius nur zulässig ist, wenn den Betroffenen zuvor Gelegenheit zur Stellungnahem eingeräumt bzw. ihnen das rechtliche Gehör gewährt wird (Art. 199 Abs. 2 StG). Es liegt in der Natur der Sache, dass eine Veränderung des angefochtenen Einspracheentscheids von der Steuerrekurskommission nur in Erwägung gezogen wird, wenn eine solche Korrektur anhand der bisherigen Akten und Beweismass­nahmen mit grosser Wahrscheinlichkeit geboten ist. In diesem Sinn kann von einer quasi inhärenten Vorbefasstheit gesprochen werden. Dass mit einer Ankündigung einer beabsichtigten reformatio in peius zugleich auf die Möglichkeit hingewiesen wird, dass einem Rückzug im Normalfall keine Folge geleistet werde, ist aus Gründen der Transparenz und Fairness sowie zur Wahrung des rechtlichen Gehörs erforderlich. Nur dank dieses Hinweises ist es den Rekurrenten überhaupt möglich gewesen, nicht bloss zur angekündigten Veränderung des Einspracheentscheids zu ihren Ungunsten Stellung zu nehmen, sondern auch darzulegen, weshalb ihrer Auffassung nach dem Rückzug ihres Rekurses stattgegeben werden müsse.”

“Weiter macht die Beschwerdeführerin zusammengefasst geltend, die ASU/ESTV seien befangen, der Grundsatz «nemo tenetur se ipsum accusare» sei verletzt, der Grundsatz der Unschuldsvermutung sowie elementare Schutzrechte sie betreffend seien missachtet worden sowie der Anspruch auf fair trial sei verletzt worden, weshalb die ASU-Akten und Berichte aus dem Recht zu weisen seien. Hierzu ist der Beschwerdeführerin zu entgegnen, dass sich aus der Beschwerde nicht ergibt bzw. nicht substantiiert ist, inwiefern die für den vorliegenden Fall zuständigen Sachbearbeitenden der ASU bzw. ESTV befangen sein sollen. So ist weder dargetan noch erstellt, dass sie in der Sache ein persönliches Interesse haben, mit einer Partei durch Ehe, Partnerschaft Lebensgemeinschaft oder verwandtschaftlich besonders verbunden sind, sich mit der Sache als Parteivertreter bereits beschäftigt haben oder aus anderen Gründen in der Sache befangen sein könnten (vgl. dazu Art. 10 Abs. 1 VwVG sowie Art. 195 Abs. 2 i.V.m. Art. 109 DBG). Weiter ist nicht ersichtlich, inwiefern vorliegend der Grundsatz «nemo tenetur se ipsum accusare» verletzt sein soll, zumal - wie die Vorinstanz zu Recht ausführt (E. 3.3.5 letzter Absatz) - die Beschwerdeführerin bzw. B._______ weder im Verwaltungsstrafverfahren noch im Verwaltungsverfahren zu einer Mitwirkung verpflichtet wurden und ihnen die Geltendmachung des Schweigerechts nicht negativ angelastet worden ist. Sodann ist weder substantiiert dargetan noch erstellt, dass die Vorinstanz im Rahmen ihrer Untersuchungen den Grundsatz der Unschuldsvermutung, weitere elementare Schutzrechte der Beschwerdeführerin sowie den Anspruch auf fair trial verletzt haben soll.”

“Es bestehen keine Anhaltspunkte, dass der Beschwerdeführer den Ausstand des zuständigen Steuerkommissärs verspätet verlangt hätte. Ob eine Befangenheit im Sinne von Art. 29 Abs. 1 BV in Verbindung mit Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG beim Steuerkommissär vorliegt, bestimmt sich nicht nach dem subjektiven Empfinden des Beschwerdeführers. Voreingenommenheit und Befangenheit werden nach der Rechtsprechung vielmehr angenommen, wenn Umstände vorliegen, die bei objektiver Betrachtung geeignet sind, Misstrauen in die Unparteilichkeit einer Amtsperson zu erwecken (vgl. E. 4.1 hiervor).”

“Elle permet d'exiger la récusation d'un magistrat dont la situation ou le comportement est de nature à faire naître un doute sur son impartialité (ATF 126 I 68 consid. 3a). Elle tend notamment à éviter que des circonstances extérieures à la cause ne puissent influencer le jugement en faveur ou au détriment d'une partie. Elle n'impose pas la récusation seulement lorsqu'une prévention effective du juge est établie, car une disposition interne de sa part ne peut guère être prouvée; il suffit que les circonstances donnent l'apparence de la prévention et fassent redouter une activité partiale du magistrat. Seules les circonstances constatées objectivement doivent être prises en considération; les impressions purement individuelles d'une des parties au procès ne sont pas décisives (ATF 136 III 605 consid. 3.2.1; 134 I 20 consid. 4.2; 131 I 24 consid. 1.1; 127 I 196 consid. 2b). Dans l'intérêt d'une administration efficace de la justice, il ne faut pas admettre à la légère une demande de récusation (arrêt du Tribunal fédéral 1B_22/2007 du 29 mai 2007 consid. 3.3). 4.2 La teneur de l'art. 109 al. 1 LIFD est semblable à celle de l'art. 29 al. 1 DPA et dispose que toute personne appelée à prendre une décision ou à participer de manière déterminante à l'élaboration d'une décision ou d'un prononcé, en application de la présente loi, est tenue de se récuser, si elle a un intérêt personnel dans l'affaire (let. a) ou si, pour d'autres raisons, elle peut avoir une opinion préconçue dans l'affaire (let. d). La récusation peut être demandée par toute personne participant à la procédure (art. 109 al. 2 LIFD). Le cas du devoir de récusation de celui qui, pour d'autres raisons, pourrait avoir une opinion préconçue dans l'affaire est conçu comme une clause générale. Il y a prévention lorsque certaines circonstances sont de nature à faire naître le doute sur l'impartialité de l'autorité ou du juge. Ces circonstances peuvent consister en un comportement subjectif déterminé de celui-ci ou en certains faits objectifs de fonctionnement ou d'organisation (Pedroli, Commentaire romand, 2017, n° 27 ad art. 109 LIFD).”

“Wer länger zuwartet, lässt sich stillschweigend auf das Verfahren ein und verwirkt damit nach dem Grundsatz von Treu und Glauben den Anspruch auf eine spätere Anrufung des Ausstandsgrunds (Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 30 zu Art. 109 DBG, mit zahlreichen Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung). Die Rekurrenten haben nach Erhalt des Schreibens vom 11. Juli 2024 zunächst am 22. Juli 2024 ein Gesuch um Fristverlängerung gestellt und sich sodann mit Schreiben vom 6. September 2024 ausführlich zur Zulässigkeit der reformatio in peius und zur Möglichkeit, einem Rückzug nicht stattzugeben, geäussert. Damit haben sie sich nicht nur stillschweigend, sondern ausdrücklich auf die Fortsetzung des Rekursverfahrens eingelassen. Weiter haben die Rekurrenten das Ausstandsbegehren mit der Bedingung verknüpft, dass es nur für den Fall gelte, dass dem Rückzug ihres Rekurses nicht Folge geleistet werde. Ein unter einem solchen Vorbehalt gestelltes Ausstandsbegehren ist von vornherein ungültig (Rich­ner/Frei/Kauf­mann/Roh­ner, Handkommentar zum DBG, 4. Aufl., 2023, N. 31 zu Art. 109 DBG).         Unabhängig vom hiervor Ausgeführten erweist sich das Ausstandsbegehren auch inhaltlich als unbegründet. Gemäss gesetzlicher Vorschrift ist eine reformatio in peius nur zulässig ist, wenn den Betroffenen zuvor Gelegenheit zur Stellungnahem eingeräumt bzw. ihnen das rechtliche Gehör gewährt wird (Art. 199 Abs. 2 StG). Es liegt in der Natur der Sache, dass eine Veränderung des angefochtenen Einspracheentscheids von der Steuerrekurskommission nur in Erwägung gezogen wird, wenn eine solche Korrektur anhand der bisherigen Akten und Beweismass­nahmen mit grosser Wahrscheinlichkeit geboten ist. In diesem Sinn kann von einer quasi inhärenten Vorbefasstheit gesprochen werden. Dass mit einer Ankündigung einer beabsichtigten reformatio in peius zugleich auf die Möglichkeit hingewiesen wird, dass einem Rückzug im Normalfall keine Folge geleistet werde, ist aus Gründen der Transparenz und Fairness sowie zur Wahrung des rechtlichen Gehörs erforderlich. Nur dank dieses Hinweises ist es den Rekurrenten überhaupt möglich gewesen, nicht bloss zur angekündigten Veränderung des Einspracheentscheids zu ihren Ungunsten Stellung zu nehmen, sondern auch darzulegen, weshalb ihrer Auffassung nach dem Rückzug ihres Rekurses stattgegeben werden müsse.”

“Juli 2024, mit dem auf die beabsichtigte reformatio in peius hingewiesen worden ist, bereits zu verstehen gegeben habe, dass sie einem Rückzug keine Folge leisten werde. Die Rekurrenten beantragen, "zu prüfen, ob hier [...] eine Voreingenommenheit und damit ein Ausstandsgrund vorliegt". Die Prüfung einer Befangenheit könne jedoch unterbleiben, wenn ihrem Rückzug stattgegeben werde.         Sinngemäss stellen die Rekurrenten damit ein Ausstandsgesuch nach Art. 152 Abs. 2 StG. Ein solches muss unmittelbar nach Kenntnis des behaupteten Ausstandsgrunds gestellt werden; laut bundesgerichtlicher Rechtsprechung sind Ausstandsbegehren in der Regel etwa innert einer Woche geltend zu machen. Wer länger zuwartet, lässt sich stillschweigend auf das Verfahren ein und verwirkt damit nach dem Grundsatz von Treu und Glauben den Anspruch auf eine spätere Anrufung des Ausstandsgrunds (Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 30 zu Art. 109 DBG, mit zahlreichen Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung). Die Rekurrenten haben nach Erhalt des Schreibens vom 11. Juli 2024 zunächst am 22. Juli 2024 ein Gesuch um Fristverlängerung gestellt und sich sodann mit Schreiben vom 6. September 2024 ausführlich zur Zulässigkeit der reformatio in peius und zur Möglichkeit, einem Rückzug nicht stattzugeben, geäussert. Damit haben sie sich nicht nur stillschweigend, sondern ausdrücklich auf die Fortsetzung des Rekursverfahrens eingelassen. Weiter haben die Rekurrenten das Ausstandsbegehren mit der Bedingung verknüpft, dass es nur für den Fall gelte, dass dem Rückzug ihres Rekurses nicht Folge geleistet werde. Ein unter einem solchen Vorbehalt gestelltes Ausstandsbegehren ist von vornherein ungültig (Rich­ner/Frei/Kauf­mann/Roh­ner, Handkommentar zum DBG, 4. Aufl., 2023, N. 31 zu Art. 109 DBG).         Unabhängig vom hiervor Ausgeführten erweist sich das Ausstandsbegehren auch inhaltlich als unbegründet. Gemäss gesetzlicher Vorschrift ist eine reformatio in peius nur zulässig ist, wenn den Betroffenen zuvor Gelegenheit zur Stellungnahem eingeräumt bzw.”

“Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung haben nichtgerichtliche Amtspersonen im Wesentlichen nur dann in den Ausstand zu treten, wenn sie an der zu behandelnden Sache ein persönliches Interesse haben, zu einem früheren Zeitpunkt gegenüber der Partei ihre persönliche Geringschätzung oder Abneigung zum Ausdruck gebracht haben oder wenn ihnen Verfahrens- oder Ermessensfehler unterlaufen sind, die ihrer Natur nach oder wegen ihrer aussergewöhnlichen Häufung besonders schwer wiegen und auf eine gravierende Verletzung ihrer Amtspflichten gegenüber der betroffenen Person hinauslaufen (vgl. BGr, 21. Oktober 2021, 2C_649/2021, E. 4.2, m. w. H.). Ungeschickte Äusserungen einer Amtsperson kommen als Ausstandsgrund nur infrage, wenn es sich dabei um eine schwere Verfehlung gegenüber der betroffenen Partei handelt (vgl. BGE 141 IV 178 E. 3.2.3; 127 I 196 E. 2d; 116 Ia 14 E. 6). 4.2 In Konkretisierung von Art. 29 Abs. 1 BV regelt Art. 109 DBG die Ausstandsgründe für das Verfahren der direkten Bundessteuer (vgl. BGr, 18. Juli 2011, 2C_991/2011 und 2C_992/2011, E. 2.2); anwendbar ist vorliegend insbesondere Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG. Im Verfahren betreffend die Staats- und Gemeindesteuern ist § 119 Abs. 1 lit. d StG anwendbar, der mit Blick auf die Notwendigkeit eines einheitlichen Verfahrens für die direkte Bundessteuer und die kantonalen direkten Steuern jedenfalls nicht enger auszulegen ist als Art. 109 DBG (vgl. BGr, 21. Oktober 2021, 2C_649/2021, E. 4.3). Nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung muss ein Ausstandsgrund im Übrigen unverzüglich nach Kenntnisnahme geltend gemacht werden, ansonsten Verwirkung anzunehmen ist (vgl. BGE 147 I 173 E. 5.1; 140 I 240 E. 2.4). 4.3   4.3.1 Vorliegend ist vorab darauf hinzuweisen, dass die Pflichtige im vorinstanzlichen Verfahren eine Verletzung der Ausstandsvorschriften im Verfahren vor dem kantonalen Steueramt nicht ausdrücklich geltend gemacht hat; sie brachte bloss beiläufig vor, dass sich der handelnde Steuerkommissär "unter Verdacht [gestellt habe], nicht ganz uneingenommen zu agieren", da er die ins Recht gelegte Honorarnote von RA G vom 21. Juni 2019 "trotz besserer Kenntnis in Zweifel [gezogen habe]". Es ist zweifelhaft, ob mit diesem isolierten Vorbringen überhaupt Ausstandsvorschriften angerufen worden sind. Da konkretere Anhaltspunkte fehlten, war das Steuerrekursgericht jedenfalls nicht gehalten, diesbezüglich weitere Abklärungen vorzunehmen bzw.”

“Keine Befangenheit bzw. Vorbefassung liegt sodann vor, wenn in Steuerverfahren die in das Einschätzungs- bzw. Veranlagungsverfahren involvierten Personen auch über die hiergegen erhobenen Einsprachen befinden, da das Einspracheverfahren ein gesetzlich vorgesehenes, nicht devolutives und verwaltungsinternes Rechtsmittel darstellt, bei welchem die Einsprachebehörde nicht über richterliche Unabhängigkeit verfügt (vgl. VGr. 5. Dezember 2018, SB.2018.00112/113, E. 1.3). Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung muss ein Ablehnungs- bzw. Ausstandsgrund unverzüglich geltend gemacht werden, sobald der Betroffene davon Kenntnis hat; wer sich trotzdem stillschweigend auf das Verfahren einlässt, verzichtet auf die Geltendmachung seiner Rechte; ein späteres Vorbringen ist treuwidrig und der Ablehnungsgrund deshalb verwirkt (BGE 140 I 240 E. 2.4; Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 119 StG N. 30; Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 109 DBG N. 31). Auf offensichtlich unzulässige, nicht hinreichend substanziierte und pauschale Ausstandsgesuche ist nicht einzutreten (vgl. VGr, 6. Juni 2016, VB.2016.00083, E. 2.4 f., mit Hinweisen). 3.2 Die Pflichtige bestreitet die Unabhängigkeit der Vorinstanzen, da ihr Einspruch von denselben Personen bearbeitet worden sei, welche bereits ihre Steuererklärung bearbeitet hätten. Zudem habe sie anlässlich eines Telefonats mit dem zuständigen Gerichtsschreiber des Steuerrekursgerichts "sehr gut heraushören können, dass das Rekursgericht dem Steueramt sehr gewogen" sei. Weiter wird den Vorinstanzen in etwas widersprüchlicher Weise eine ungenügende Auseinandersetzung mit den Argumenten der Pflichtigen und "Respektlosigkeit" gegenüber den Steuerzahlern vorgeworfen, zugleich aber der "völlig überzogene" Umfang der vorinstanzlichen Entscheidbegründung kritisiert. Aus der Kritik der Pflichtigen lassen sich keine konkreten Hinweise auf eine Voreingenommenheit bzw. Befangenheit der Vorinstanzen bzw.”

“In der Abklärung des zuständigen Steuerkommissärs, ob der Untersuchungsbericht vom 21. August 2017 überhaupt für die Veranlagung der Steuerperiode 2012 im Kanton Zürich von Bedeutung ist, sowie in der (ungeschickten) Kommunikation mit dem Beschwerdeführer ist keine gravierende Verletzung einer Amtspflicht oder eine schwere Verfehlung gegenüber dem Beschwerdeführer zu erkennen. Nach dem Dargelegten ist bei objektiver Gesamtbetrachtung unter dem Blickwinkel von Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG sowie Art. 29 Abs. 1 BV keine Befangenheit zu erkennen. Dass der Ausstandsgrund von § 119 Abs. 1 lit. d StG/ZH über den Gehalt von Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG hinausgehe und in diesem Umfang eine Verletzung von Art. 29 Abs. 1 BV vorliege, macht der Beschwerdeführer nicht geltend (vgl. E. 2. hiervor; Art. 106 Abs. 2 BGG). Demzufolge ist keine Verletzung von Bundesrecht zu erkennen.”

“In der Abklärung des zuständigen Steuerkommissärs, ob der Untersuchungsbericht vom 21. August 2017 überhaupt für die Veranlagung der Steuerperiode 2012 im Kanton Zürich von Bedeutung ist, sowie in der (ungeschickten) Kommunikation mit dem Beschwerdeführer ist keine gravierende Verletzung einer Amtspflicht oder eine schwere Verfehlung gegenüber dem Beschwerdeführer zu erkennen. Nach dem Dargelegten ist bei objektiver Gesamtbetrachtung unter dem Blickwinkel von Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG sowie Art. 29 Abs. 1 BV keine Befangenheit zu erkennen. Dass der Ausstandsgrund von § 119 Abs. 1 lit. d StG/ZH über den Gehalt von Art. 109 Abs. 1 lit. d DBG hinausgehe und in diesem Umfang eine Verletzung von Art. 29 Abs. 1 BV vorliege, macht der Beschwerdeführer nicht geltend (vgl. E. 2. hiervor; Art. 106 Abs. 2 BGG). Demzufolge ist keine Verletzung von Bundesrecht zu erkennen.”