28 commentaries
Die Begründung für die Verweigerung eines Steuerabzugs muss im Einspracheentscheid selbst enthalten sein; es genügt nicht, allein auf Akten oder vorausgehende Schreiben zu verweisen.
“- reduziert und dargelegt, weshalb sie bezüglich einzelner Positionen mit den Feststellungen der Vorinstanz nicht einverstanden sei. Zwar ist mit der Vorinstanz festzustellen, dass der Beschwerdeführerin die Begründung für die Verweigerung des Unterhaltskostenabzugs für die Liegenschaft E.________ betreffend die Steuerperiode 2021 mit Schreiben vom 10. April 2024 dargelegt und auf den fehlenden Nachweis bezüglich Bezahlung der geltend gemachten Kosten verwiesen wurde. Im selben Schreiben wurde die Beschwerdeführerin auch darauf hingewiesen, dass die Kostenausscheidung nur ergänzend und informativ die Feststellungen der Steuerverwaltung zu den einzelnen Positionen beinhalte und den Umstand der fehlenden Zahlung nicht berücksichtige. In der Folge unterliess es die Vorinstanz allerdings, diese Erwägung in den Einspracheentscheid zu übernehmen (im angefochtenen Einspracheentscheid findet sich nur die Erwägung betreffend die Steuerperiode 2020 wieder), was zu beanstanden ist, muss doch die Begründung für die Verweigerung des Steuerabzugs im Einspracheentscheid selbst enthalten sein (vgl. Art. 143 Abs. 2 DBG) und sich nicht etwa aus den Akten ergeben. Auch in den Bemerkungen der Vorinstanz vom 5. September 2024 findet sich die Begründung aus dem Schreiben vom 10. April 2024 nicht wieder, wenngleich auf das Schreiben verwiesen wird.”
“- reduziert und dargelegt, weshalb sie bezüglich einzelner Positionen mit den Feststellungen der Vorinstanz nicht einverstanden sei. Zwar ist mit der Vorinstanz festzustellen, dass der Beschwerdeführerin die Begründung für die Verweigerung des Unterhaltskostenabzugs für die Liegenschaft E.________ betreffend die Steuerperiode 2021 mit Schreiben vom 10. April 2024 dargelegt und auf den fehlenden Nachweis bezüglich Bezahlung der geltend gemachten Kosten verwiesen wurde. Im selben Schreiben wurde die Beschwerdeführerin auch darauf hingewiesen, dass die Kostenausscheidung nur ergänzend und informativ die Feststellungen der Steuerverwaltung zu den einzelnen Positionen beinhalte und den Umstand der fehlenden Zahlung nicht berücksichtige. In der Folge unterliess es die Vorinstanz allerdings, diese Erwägung in den Einspracheentscheid zu übernehmen (im angefochtenen Einspracheentscheid findet sich nur die Erwägung betreffend die Steuerperiode 2020 wieder), was zu beanstanden ist, muss doch die Begründung für die Verweigerung des Steuerabzugs im Einspracheentscheid selbst enthalten sein (vgl. Art. 143 Abs. 2 DBG) und sich nicht etwa aus den Akten ergeben. Auch in den Bemerkungen der Vorinstanz vom 5. September 2024 findet sich die Begründung aus dem Schreiben vom 10. April 2024 nicht wieder, wenngleich auf das Schreiben verwiesen wird.”
Die Begründung muss so abgefasst sein, dass der Steuerpflichtige die Tragweite der Entscheidung und die ihr zugrunde liegenden Überlegungen nachvollziehen kann. Mindestens sind die wesentlichen Überlegungen zu nennen, damit der Betroffene sachgerecht prüfen kann, ob und mit welchen Argumenten ein Rechtsmittel zu erheben ist.
“Das Steuerverfahrensrecht sieht vor, dass Veranlagungsverfügungen, Einsprache- und Beschwerdeentscheide mit einer Begründung zu versehen sind (für die direkte Bundessteuer: Art. 131 Abs. 2, Art. 135 Abs. 2 und Art. 143 Abs. 2 DBG; für die Kantonssteuer: Art. 165 Abs. 2, Art. 179 Abs. 3 und Art. 187 DStG). Auch leitet sich aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör von Art. 29 Abs. 2 BV eine allgemeine Pflicht der Behörden ab, ihre Verfügungen und Entscheide zu begründen. Welche Anforderungen an Inhalt und Umfang der Begründung zu stellen sind, kann nicht allgemein gesagt werden. Es kommt auf den konkreten Fall an. Die Begründung ist jedenfalls so abzufassen, dass der Steuerpflichtige dadurch in die Lage versetzt wird, die Tragweite der Entscheidung zu erkennen und die Überlegungen, welche die Behörde ihrer Entscheidung zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen. Auf diese Weise soll der Steuerpflichtige beurteilen können, ob und mit welchen Argumenten er die Verfügung bzw. den Entscheid auf dem Rechtsmittelweg weiterziehen will. In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt. Schliesslich ermöglicht die vorinstanzliche Begründung der Rechtsmittelbehörde die Überprüfung der angefochtenen Entscheidung.”
Die Steuerrekurskommission kann die Veranlagung nach Durchführung ihrer Untersuchungen und nach Anhörung der steuerpflichtigen Person auch zu deren Nachteil abändern (sog. reformatio in pejus). Ergibt sich, dass eine solche Verschlechterung in Betracht fällt, muss die Behörde den Betroffenen zuvor darüber informieren und ihm Gelegenheit zur Stellungnahme bzw. zum Rückzug des Rechtsmittels einräumen. Diese Pflicht zum vorgängigen Hinweis und zur Fristgewährung folgt aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör und gilt unabhängig von den Gründen, die die beabsichtigte Verschlechterung tragen.
“1 LIFD dispose que la commission cantonale de recours prend sa décision après instruction du recours. Après avoir entendu le contribuable, elle peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier. L'art. 89 al. 2 et 3 LPA-VD prévoit que l'autorité peut modifier la décision à l'avantage ou au détriment du recourant, mais que, dans ce dernier cas, elle l'en informe et lui impartit un délai pour se déterminer ou pour retirer son recours. L'obligation, pour l'autorité de recours qui envisage de procéder à une reformatio in pejus de la décision attaquée, d'avertir le recourant de son intention et de lui donner l'occasion de s'exprimer résulte directement de la garantie constitutionnelle du droit d'être entendu (ATF 122 V 166 consid. 2a p. 167). Conformément à la jurisprudence, cette obligation s'applique chaque fois que l'autorité de recours entend modifier la décision attaquée devant elle au détriment du contribuable, sans égard aux raisons de la modification envisagée (cf. arrêt TF 2A.403/2002 du 24 mars 2003 consid. 2.2, in RDAF 2003 II 369 [à propos de l'art. 143 al. 1 LIFD]). En l'occurrence, la Cour de céans a interpellé la recourante au sujet de cette déduction et elle a été informée que la décision entreprise pouvait être modifiée à son détriment. Elle a choisi de maintenir son recours en faisant valoir qu'il n'était pas possible de modifier la décision à son détriment plus de 10 ans après la période fiscale en application de l'art. 958f CO. Elle ne saurait être suivie dans la mesure où on ne voit pas quelle pièce, qui serait désormais détruite, la recourante aurait pu apporter pour justifier une déduction de 7'200 fr. sollicitée pour l'entretien de son fils. Elle ne l'expose pas non plus. Par ailleurs, la décision de taxation relative à la période fiscale 2013 n'est pas encore entrée en force si bien qu'il n'est pas nécessaire d'examiner si les conditions du rappel d'impôt sont remplies (art. 151 ss LIFD). En définitive, la Cour de céans considère qu'à l'instar de ce qu'elle a déclaré pour d'autres années fiscales, la déduction des frais d'entretien privés que la recourante a indiqué dans sa déclaration d'impôt et que l'autorité de taxation a admis dans la décision initiale, l'a été à tort pour les motifs explicité précédemment.”
“L'art. 89 al. 2 et 3 de la loi vaudoise sur la procédure administrative du 28 octobre 2008 (LPA-VD; BLV 173.36) prévoit que l'autorité peut modifier la décision à l'avantage ou au détriment du recourant, mais que, dans ce dernier cas, elle l'en informe et lui impartit un délai pour se déterminer ou pour retirer son recours. L'obligation, pour l'autorité de recours qui envisage de procéder à une reformatio in pejus de la décision attaquée, d'avertir le recourant de son intention et de lui donner l'occasion de s'exprimer résulte directement de la garantie constitutionnelle du droit d'être entendu (ATF 122 V 166 consid. 2a p. 167). Conformément à la jurisprudence, cette obligation s'applique chaque fois que l'autorité de recours entend modifier la décision attaquée devant elle au détriment du contribuable, sans égard aux raisons de la modification envisagée (cf. arrêt TF 2A.403/2002 du 24 mars 2003 consid. 2.2, in RDAF 2003 II 369 [à propos de l'art. 143 al. 1 LIFD]).”
“Die StRK hat im Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die kantonale Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren (Art. 198 Abs. 2 StG; Art. 142 Abs. 4 DBG); sie kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und die Veranlagung nach Anhören der steuerpflichtigen Person auch zu deren Nachteil abändern (Art. 199 Abs. 2 StG; Art. 143 Abs. 1 DBG). Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör gemäss Art. 21 ff. VRPG sowie Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV; SR 101) und Art. 26 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Bern (KV; BSG 101.1) ergibt sich ebenfalls eine Pflicht der Behörde, die beabsichtigt, im Rahmen eines Rechtsmittelverfahrens zu einer reformatio in peius zu schreiten, die betroffene Partei vorgängig auf die mögliche Schlechterstellung aufmerksam zu machen und ihr Gelegenheit zur Stellungnahme einzuräumen (vgl. etwa BGE 129 II 385 E. 4.4.3, 122 V 166 E. 2a; BGer 2C_339/2020 vom”
Ist ein Rechtsmittel inhaltlich unklar oder mangelhaft, ist der Vorinstanz im Rechtsmittelverfahren eine Nachfrist zur materiellen Verbesserung der Eingabe anzusetzen. Eine solche Nachfrist ist auch dann nicht ausgeschlossen, wenn der Steuerpflichtige in früheren Verfahrensstadien mangelhaft mitgewirkt hat. Die Möglichkeit oder Anordnung einer Nachfrist entbindet die Vorinstanz nicht von ihrer Aufklärungs- und Prüfungspflicht nach Art. 143 Abs. 1 DBG.
“ch). Zudem wurde in VerwGE B 2020/103 und 104 a.a.O. E. 3.2 explizit bestätigt, dass "… einzig bei mangelhaften Beschwerden die Ansetzung einer Nachfrist zur Verbesserung. …" möglich bleibe. Dabei wurde zu Recht nicht zwischen formeller und materiell-inhaltlicher Verbesserung unterschieden. Diese Möglichkeit zur Verbesserung muss im Verfahren vor der Vorinstanz umso mehr zum Tragen kommen können, als sie die erste und zudem (im Gegensatz zum Verwaltungsgericht) die mit voller Kognition ausgestattete kantonale Steuerjustiz-Instanz ist (Art. 142 Abs. 4 DBG, Art. 46 Abs. 1 VRP). Bei Annahme einer inhaltlich zu präzisierenden Begründung der bei der Vorinstanz erhobenen Rechtsmittel wäre somit eine Nachfrist zur materiellen Verbesserung zu gewähren gewesen. Eine Nachfrist wäre selbst dann anzusetzen gewesen, wenn (wie die Beschwerdebeteiligte dies tut; act. G 11 S. 4 E. 3) davon ausgegangen würde, dass die Untersuchungspflicht der Vorinstanz (vgl. Art. 130 Abs. 1 i.V.m. Art. 142 Abs. 4 DBG, Art. 143 Abs. 1 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 54 zu Art. 140 DBG) durch die mangelnde Mitwirkung der Beschwerdeführerin im Veranlagungs- und Einspracheverfahren herabgesetzt war. Dies umso mehr, als die A.__ AG erst für das Rechtsmittelverfahren vor der Vorinstanz beigezogen worden war (vgl. act. G 3 Beilage 4). Mithin wird eine Nachfristansetzung im Rechtsmittelverfahren - sofern eine solche vorliegend überhaupt als notwendig erachtet wird - aufgrund einer mangelnden Mitwirkung in früheren Verfahrensstadien nicht einfach hinfällig. Mit der Beschwerdeführerin (act. G 13 Ziffer 4.7) ist im Weiteren festzuhalten, dass es bei der Prüfung der Voraussetzungen des Eintretens und der Nachfristansetzung um Rechtsfragen geht, deren Beantwortung - entgegen der offenbaren Auffassung der Beschwerdebeteiligten (act. G 11 S. 5 f.) - nicht dem Ermessen der Vorinstanz überlassen sind. Eine Möglichkeit zur Verbesserung der Rechtsmitteleingabe räumte das Schreiben der Vorinstanz vom 31. August 2021 nicht ein, sondern gewährte der Beschwerdeführerin ausschliesslich Gelegenheit, zur prozessualen Frage der Gültigkeit der eingereichten Rechtsmittel Stellung zu nehmen (act.”
Die Kommission kann über die Parteivorbringen hinausgehen und die Besteuerung — auch zuungunsten des Steuerpflichtigen — ändern; dies ist jedoch nur innerhalb des durch das Streitobjekt beziehungsweise den von den Parteien vorgebrachten Mitteln und Rügen gezogenen Rahmens zulässig.
“Le droit d’être entendu garantit à toute personne qui est partie à une procédure le droit d’être informée et entendue avant qu’une décision ne soit prise à son détriment (ATF 142 II 218 consid. 2.3 ; III 48 consid. 4.1.1). Le droit d’être entendu ne porte en principe pas sur la décision projetée (ATF 132 II 257 consid. 4.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_21/2013 du 5 juillet 2013 consid. 3.1; 2P.33/2006 du 18 avril 2007 consid. 2.1). L’autorité n’a donc pas à soumettre par avance aux parties le raisonnement qu’elle entend tenir pour prise de position. Cependant, lorsqu’elle envisage de fonder sa décision sur une norme ou un motif juridique non évoqué dans la procédure antérieure et dont aucune des parties en présence ne s’est prévalue et ne pouvait supputer la pertinence, le droit d’être entendu implique de donner au justiciable la possibilité de se déterminer à ce sujet (ATF 131 V 9 consid. 5.4.1 ; 128 V 272 consid. 5b/bb ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_12/2017 du 23 mars 2018 consid. 3.2.1 ; 2C_356/2017 du 10 novembre 2017 consid. 4.3 et les références). 7.2 Selon l’art. 143 al. 1 LIFD, la commission cantonale de recours prend sa décision après instruction du recours. Après avoir entendu le contribuable, elle peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier. Elle communique sa décision motivée par écrit au contribuable et aux autorités qui sont intervenues dans la procédure (al. 2). Le TAPI prend sa décision après instruction du recours. Il peut à nouveau déterminer tous les éléments imposables et, après avoir entendu le contribuable, il peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier (art. 51 al. 1 LPFisc). La décision est motivée et notifiée par écrit au contribuable ainsi qu’au département, partie à la procédure (al. 2). Il s’agit d’une norme spéciale dérogeant à la réglementation du pouvoir de décision régi par l’art. 69 al. 1 LPA. En effet, les art. 143 al. 1 LIFD et 51 al. 1 LPFisc permettent au TAPI d’aller au-delà des conclusions des parties, éventuellement au désavantage du contribuable, indépendamment des motifs invoqués. Toutefois, la reformatio in pejus, comme la reformatio in melius, doivent respecter le cadre strict de l’objet du litige, tel qu’il résulte des moyens soulevés par les parties (ATA/360/2021du 23 mars 2021 consid.”
Ein Hinweis auf die mögliche reformatio in pejus ist angezeigt. Die Steuerrekurskommission sollte bei angekündigter Verschlechterung die Partei ausdrücklich darauf aufmerksam machen und ihr Gelegenheit zur Stellungnahme geben, wie in den zitierten Entscheidungen praktiziert.
“Diese Werte geben aus Sicht der Steuerrekurskommission eindeutige Hinweise, dass der geschätzte Verkehrswert für eine 4.5-Zimmereigentumswohnung (inkl. Garage) in C.________ gemäss Privatgutachten (CHF 345'000.--) deutlich zu tief ist. Obwohl einem Schätzer jeweils ein nicht unerheblicher Ermessensspielraum zugestanden wird, deutet das soeben Ausgeführte darauf hin, dass der von der Steuerverwaltung berücksichtigte Verkehrswert vergleichsweise zu tief ist bzw. nicht mehr innerhalb des "Schätzerermessens" liegt. Anders als die Steuerverwaltung erachtet die Steuerrekurskommission den Verkehrswert von CHF 345'000.-- daher nicht als dem Markt entsprechend. Gemäss Art. 198 Abs. 2 StG bzw. Art. 142 Abs. 4 DBG hat die Steuerrekurskommission im Rekurs- und Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die kantonale Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren. Sie entscheidet gestützt auf das Ergebnis ihrer Untersuchungen und kann nach Anhörung der steuerpflichtigen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil (sog. "reformatio in peius") abändern (Art. 199 Abs. 1 und 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG). Daraus folgt, dass der Steuerrekurskommission im Rekurs- und Beschwerdeverfahren die gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis zukommt wie der Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren (VGE 100 2014 122 vom 5.7.2016, E. 5.2). Da vorliegend ein zu tief geschätzter Verkehrswert berücksichtigt worden und die Abweichung wesentlich ist, rechtfertigt sich hier eine Korrektur zum Nachteil der Rekurrentin. Mit Schreiben vom 12. Oktober 2022 hat die Steuerrekurskommission die Rekurrentin unter Verweis auf Art. 199 Abs. 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG auf eine drohende reformatio in peius aufmerksam gemacht, dass einem allfällig erklärten Rückzug in Einklang mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung kaum Folge gegeben würde. Weiter wurde der Rekurrentin Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt. Die Rekurrentin hat sich nach einer Fristverlängerung insofern dazu vernehmen lassen, als dass sie in ihrem Schreiben vom 14. November 2022 den Rückzug des Rekurses bzw. der Beschwerde erklärt.”
“Diese Werte geben aus Sicht der Steuerrekurskommission eindeutige Hinweise, dass der geschätzte Verkehrswert für eine 4.5-Zimmereigentumswohnung (inkl. Garage) in C.________ gemäss Privatgutachten (CHF 345'000.--) deutlich zu tief ist. Obwohl einem Schätzer jeweils ein nicht unerheblicher Ermessensspielraum zugestanden wird, deutet das soeben Ausgeführte darauf hin, dass der von der Steuerverwaltung berücksichtigte Verkehrswert vergleichsweise zu tief ist bzw. nicht mehr innerhalb des "Schätzerermessens" liegt. Anders als die Steuerverwaltung erachtet die Steuerrekurskommission den Verkehrswert von CHF 345'000.-- daher nicht als dem Markt entsprechend. Gemäss Art. 198 Abs. 2 StG bzw. Art. 142 Abs. 4 DBG hat die Steuerrekurskommission im Rekurs- und Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die kantonale Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren. Sie entscheidet gestützt auf das Ergebnis ihrer Untersuchungen und kann nach Anhörung der steuerpflichtigen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil (sog. "reformatio in peius") abändern (Art. 199 Abs. 1 und 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG). Daraus folgt, dass der Steuerrekurskommission im Rekurs- und Beschwerdeverfahren die gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis zukommt wie der Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren (VGE 100 2014 122 vom 5.7.2016, E. 5.2). Da vorliegend ein zu tief geschätzter Verkehrswert berücksichtigt worden und die Abweichung wesentlich ist, rechtfertigt sich hier eine Korrektur zum Nachteil der Rekurrentin. Mit Schreiben vom 12. Oktober 2022 hat die Steuerrekurskommission die Rekurrentin unter Verweis auf Art. 199 Abs. 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG auf eine drohende reformatio in peius aufmerksam gemacht, dass einem allfällig erklärten Rückzug in Einklang mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung kaum Folge gegeben würde. Weiter wurde der Rekurrentin Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt. Die Rekurrentin hat sich nach einer Fristverlängerung insofern dazu vernehmen lassen, als dass sie in ihrem Schreiben vom 14. November 2022 den Rückzug des Rekurses bzw. der Beschwerde erklärt.”
Die Steuerrekurskommission kann einer erklärten Rücknahme des Rekurses keine Folge geben, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass der angefochtene Entscheid offensichtlich mit den anwendbaren Vorschriften unvereinbar ist und die Berichtigung von erheblicher Bedeutung bzw. sich geradezu aufdrängt. In diesem Fall kann sie — nach Anhörung der steuerpflichtigen Person — die Veranlagung auch zu deren Nachteil ändern. Die Rechtsprechung verlangt dabei, den Steuerpflichtigen auf die drohende reformatio in peius hinzuweisen und ihm Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben.
“L'obligation, pour l'autorité de recours qui envisage de procéder à une reformatio in peius de la décision attaquée, d'avertir le contribuable de son intention et de lui donner l'occasion de s'exprimer résulte directement de la garantie constitutionnelle du droit d'être entendu (ATF 122 V 166 consid. 2a). Conformément à la jurisprudence, cette obligation s'applique chaque fois que l'autorité de recours entend modifier la décision attaquée devant elle au détriment du contribuable, sans égard aux raisons de la modification envisagée (arrêt 2C_484/2019 du 6 novembre 2019 consid. 5.1). Selon l'art. 134 al. 2, 1e phrase, LIFD, aucune suite n'est donnée au retrait de la réclamation s'il apparaît, au vu des circonstances, que la taxation était inexacte. L'autorité de taxation peut déterminer à nouveau tous les éléments de l'impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier (art. 135 al. 1, 2e phrase, LIFD). Comme l'autorité de recours en matière d'impôts a les mêmes compétences que l'autorité de taxation dans la procédure de réclamation (art. 142 al. 4 LIFD) et qu'elle peut notamment modifier la taxation au détriment du contribuable après l'avoir entendu (art. 143 al. 1 LIFD), le Tribunal fédéral a précisé les conditions dans lesquelles elle peut procéder à une reformatio in peius nonobstant le retrait du recours. Deux conditions doivent être remplies. La première condition est objective: il faut que la décision entreprise soit "manifestement incompatible avec les dispositions applicables". La seconde est subjective: la correction de la décision entreprise doit "revêtir une importance notable" et "s'imposer" (ATF 144 IV 136 consid. 7.1 et les références). Dès lors, il incombe à la partie recourante de prendre en compte ce risque lorsqu'elle envisage de former un recours (arrêt 9C_245/2023 du 26 juillet 2023 consid. 4.1).”
“Bei der direkten Bundessteuer wird im Einspracheverfahren dem Rückzug der Einsprache keine Folge gegeben, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass die Veranlagung unrichtig war (Art. 134 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Die Veranlagungsbehörde kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern (Art. 135 Abs. 1 DBG). Weil die Steuerrekurskommission im Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die Veranlagungsbehörde hat (Art. 142 Abs. 4 DBG) und namentlich die Veranlagung nach Anhören des Steuerpflichtigen auch zu dessen Nachteil abändern kann (Art. 143 Abs. 1 DBG), muss sie auch im Beschwerdeverfahren dem Rückzug der Beschwerde nicht zwingend Folge gegeben. Im Gegensatz zum Einspracheverfahren genügt es aber nicht, dass die Veranlagung bloss unrichtig ist; sie muss offensichtlich mit den anwendbaren Bestimmungen unvereinbar sein und die Korrektur muss von erheblicher Bedeutung sein bzw. sich geradezu aufdrängen (BGE 144 IV 136 E. 7.1; Urteil 2A.286/2004 vom 31. August 2004 E. 2.1). Betreffend die kantonalen Steuern schreibt das StHG keine reformatio in peius im Steuerjustizverfahren vor; es steht den Kantonen allerdings frei, eine entsprechende Regelung vorzusehen (BGE 144 IV 136 E. 5.9.2). Gemäss § 149 Abs. 2 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1) ist das Steuerrekursgericht nicht an die Anträge der Parteien gebunden. Es kann nach Anhörung des Steuerpflichtigen die Einschätzung auch zu dessen Ungunsten ändern und führt das Verfahren trotz Rückzug oder Anerkennung des Rekurses weiter, sofern Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass der angefochtene Entscheid oder die übereinstimmenden Anträge dem Gesetz widersprechen, oder eine Gegenpartei einen abweichenden Antrag gestellt hat.”
“-- daher nicht als dem Markt entsprechend. Gemäss Art. 198 Abs. 2 StG bzw. Art. 142 Abs. 4 DBG hat die Steuerrekurskommission im Rekurs- und Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die kantonale Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren. Sie entscheidet gestützt auf das Ergebnis ihrer Untersuchungen und kann nach Anhörung der steuerpflichtigen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil (sog. "reformatio in peius") abändern (Art. 199 Abs. 1 und 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG). Daraus folgt, dass der Steuerrekurskommission im Rekurs- und Beschwerdeverfahren die gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis zukommt wie der Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren (VGE 100 2014 122 vom 5.7.2016, E. 5.2). Da vorliegend ein zu tief geschätzter Verkehrswert berücksichtigt worden und die Abweichung wesentlich ist, rechtfertigt sich hier eine Korrektur zum Nachteil der Rekurrentin. Mit Schreiben vom 12. Oktober 2022 hat die Steuerrekurskommission die Rekurrentin unter Verweis auf Art. 199 Abs. 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG auf eine drohende reformatio in peius aufmerksam gemacht, dass einem allfällig erklärten Rückzug in Einklang mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung kaum Folge gegeben würde. Weiter wurde der Rekurrentin Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt. Die Rekurrentin hat sich nach einer Fristverlängerung insofern dazu vernehmen lassen, als dass sie in ihrem Schreiben vom 14. November 2022 den Rückzug des Rekurses bzw. der Beschwerde erklärt. Diese Rückzugserklärung ist jedoch unbeachtlich. Dies, weil gemäss Art. 198 Abs. 3 StG und Art. 134 Abs. 2 DBG einem Rückzug des Rekurses und der Beschwerde keine Folge gegeben wird, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass der Einspracheentscheid unrichtig ist (vgl. auch BGer 2A.408/2002 vom 13.2.2004, E. 1.4; BGer 2A.286/2004 vom 31.8.2004, E. 2.1; VGE 100 2016 139/140 vom 27.11.2017, E. 10.1; Hunziker/Mayer-Knobel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 11 zu Art. 143 DBG).”
In Verfahren nach Art. 143 Abs. 1 trägt der Steuerpflichtige die Darlegungs- und Beweislast für steuerlich abzugsfähige Erhaltungsaufwendungen; kann er die Abzugsfähigkeit nicht nachweisen, sind die geltend gemachten Kosten nicht zu berücksichtigen und die Folgen des fehlenden Nachweises treffen ihn.
“Le droit genevois prévoit par ailleurs que les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits dans les procédures qu’elles introduisent elles-mêmes, dans celles où elles y prennent des conclusions indépendantes, ainsi que dans les autres cas prévus par la loi (art. 22 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10, applicable par renvoi de l'art. 2 al. 2 LPFisc). En matière fiscale, de manière générale, le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation d'impôts ; il lui appartient non seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s'appliquant également à la procédure devant les autorités de recours (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5 ; ATA/513/2021 du 11 mai 2021 consid. 5b ; ATA/1077/2020 du 2 octobre 2020 consid. 7). 14. Selon les art. 143 al. 1 LIFD et 51 al. 1 LPFisc, le tribunal prend sa décision après instruction du recours. Il peut à nouveau déterminer tous les éléments imposables et, après avoir entendu le contribuable, il peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier. 15. En l’espèce, il résulte des pièces produites que le recourant a transformé son caveau en pièce habitable en doublant les murs et en y installant un chauffage, un éclairage ainsi que du mobilier agencé. Il a également effectué des travaux dans sa cuisine, en remplaçant une partie de l’agencement existant et en apportant une extension à celui-ci. Ceci étant, il convient d’examiner si le précité était fondé à déduire de ses revenus tout ou partie du coût des travaux susmentionnés à titre de frais d’entretien de son bien immobilier. 16. Le recourant a tout d’abord admis qu’une partie des coûts énumérés dans le tableau qu’il a produit ne constituaient pas des frais d’entretien d’installations existantes mais des frais d’amélioration d’éléments de fortune ou des frais « autres ».”
“Le droit genevois prévoit par ailleurs que les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits dans les procédures qu’elles introduisent elles-mêmes, dans celles où elles y prennent des conclusions indépendantes, ainsi que dans les autres cas prévus par la loi (art. 22 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10, applicable par renvoi de l'art. 2 al. 2 LPFisc). En matière fiscale, de manière générale, le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation d'impôts ; il lui appartient non seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s'appliquant également à la procédure devant les autorités de recours (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5 ; ATA/513/2021 du 11 mai 2021 consid. 5b ; ATA/1077/2020 du 2 octobre 2020 consid. 7). 14. Selon les art. 143 al. 1 LIFD et 51 al. 1 LPFisc, le tribunal prend sa décision après instruction du recours. Il peut à nouveau déterminer tous les éléments imposables et, après avoir entendu le contribuable, il peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier. 15. En l’espèce, il résulte des pièces produites que le recourant a transformé son caveau en pièce habitable en doublant les murs et en y installant un chauffage, un éclairage ainsi que du mobilier agencé. Il a également effectué des travaux dans sa cuisine, en remplaçant une partie de l’agencement existant et en apportant une extension à celui-ci. Ceci étant, il convient d’examiner si le précité était fondé à déduire de ses revenus tout ou partie du coût des travaux susmentionnés à titre de frais d’entretien de son bien immobilier. 16. Le recourant a tout d’abord admis qu’une partie des coûts énumérés dans le tableau qu’il a produit ne constituaient pas des frais d’entretien d’installations existantes mais des frais d’amélioration d’éléments de fortune ou des frais « autres ».”
Die Steuerrekurskommission kann im Rekursverfahren alle Steuerfaktoren neu festsetzen und nach Anhörung bzw. nach Einholung einer Vernehmlassung die Veranlagung auch zuungunsten der steuerpflichtigen Person abändern. Der Partei muss zuvor Gelegenheit zur Stellungnahme (Wahrung des rechtlichen Gehörs) eingeräumt werden.
“4 En l’espèce, dans son écriture devant le TAPI du 4 septembre 2023, l’AFC-GE a conclu à ce que l’intégralité des amendes ICC et IFD 2008 à 2015 soit attribuée à la recourante, « en application du pouvoir de reformatio in pejus attribué au TAPI », et, en conséquence, à l’annulation des amendes ICC et IFD 2008 à 2015 prononcées à l’égard du recourant. L’AFC-GE a expliqué que cette nouvelle conclusion était fondée sur le fait que seule la recourante était actionnaire de la société. Le TAPI a transmis cette écriture aux recourants en leur impartissant un délai pour déterminations éventuelles. La recourante a ainsi été informée du fait qu’une reformatio in pejus des amendes prononcées par l’administration fiscale était possible et un délai de 30 jours lui a été accordé pour qu’elle se détermine à ce sujet. Elle a donc eu la possibilité de s’exprimer sur l’éventualité d’un prononcé en sa défaveur. Il s’ensuit que le TAPI, qui a préalablement interpellé l’intéressée sur la question de l’éventuelle reformatio in pejus, a respecté les art. 143 al. 1 LIFD et 51 al. 1 LPFisc. Pour le reste, la recourante ne conteste ni le principe, ni la quotité des amendes. Compte tenu des éléments figurant au dossier, la quotité des amendes infligées, correspondant aux 4/5e des impôts soustraits, respectivement aux 8/15e des impôts s’agissant de la tentative de soustraction, ne consacre ni excès ni abus du pouvoir d’appréciation de l’AFC-GE. Celle-ci a en effet tenu compte, à la décharge de la recourante, de sa bonne collaboration, du repentir sincère et de l’effet économique important des reprises et, à sa charge, de l’importance des montants soustraits durant plusieurs années fiscales et de ses bonnes connaissances juridiques. Compte tenu de ce qui précède, le recours sera partiellement admis en tant que les bordereaux de rappel d'impôt et d’amende ICC et IFD pour la période fiscale 2008 sont annulés car prescrits. Le jugement attaqué sera confirmé pour le surplus. Les recourants obtenant gain de cause uniquement en raison de la prescription, un émolument de CHF 1’500.”
“Da die Einjahresfrist vorliegend nur knapp überschritten wurde, ist betreffend die Auszahlung noch gerade von einer zulässigen Ermessensausübung der Vorsorgestiftung auszugehen und ein Zusammenhang mit der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit analog den Ausführungen unter E. 3.4.2 zu bejahen, weshalb die Auszahlung rechtmässig erfolgt ist. Allerdings ist ebenso wie unter E. 3.4.2 hiervor betreffend die Auszahlung des BVG-Guthabens festzuhalten, dass der Rekurrent die Voraussetzungen zum Bezug des Säule 3a-Kontos ebenfalls im Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit, mithin am 1. Februar 2019, erfüllt hat. Folglich ist auch dieser Bezug mit den Kapitalbezügen I und II zur Besteuerung zusammenzurechnen und im Steuerjahr 2019 zu besteuern (vgl. hierzu auch E. 3.2 f. hiervor). Die Steuerrekurskommission weicht damit zu Ungunsten der Rekurrenten vom Entscheid der Vorinstanz ab (sog. "reformatio in peius"). Die Steuerrekurskommission kann im Rekursverfahren alle Steuerfaktoren neu festsetzen und nach Anhörung der steuerpflichtigen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil abändern (Art. 198 Abs. 2 und 199 Abs. 2 StG; Art. 143 Abs. 1 DBG). Mit der Vernehmlassung vom 2. September 2020 hat die Steuerverwaltung beantragt, den Bezug des Säule 3a-Kontos mit den Bezügen der Freizügigkeitskonti zusammenzurechnen und im Steuerjahr 2019 zu besteuern. Die Rekurrenten erhielten die Möglichkeit zu dieser Vernehmlassung Stellung zu nehmen, wovon sie mit Eingabe vom 22. September 2020 auch Gebrauch gemacht haben. Dementsprechend ist der Anspruch der Rekurrenten auf rechtliches Gehör gewahrt und sind die Voraussetzungen für eine reformatio in peius vorliegend erfüllt. Die Rekurrenten bringen sodann vor, dass auch bei der Pensionierung ein gestaffelter Bezug von Pensionskassengeldern, verteilt über mehrere Jahre möglich und gängige Praxis sei. Die Steuerverwaltung toleriere diese gestaffelten Bezüge und gewähre damit legale Steuervorteile. Es sei nicht einzusehen, warum Steuersubjekte nur wegen des Barauszahlungsgrunds unterschiedlich behandelt würden. Soweit die Rekurrenten hiermit eine Verletzung der Rechtsgleichheit geltend machen, verkennen sie, dass auch im Zeitpunkt des Eintritts des Vorsorgeereignisses Pensionierung grundsätzlich kein gestaffelter Bezug eines Vorsorgekontos möglich ist.”
Fehlen im Rekurs die erforderlichen Begründungen oder Belege, kann die Rekursinstanz den Rekurs ohne weitere inhaltliche Prüfung abweisen. Ist die formelle Unzulänglichkeit gegeben, muss sie nicht die materielle Besteuerung erneut prüfen, sondern kann die Veranlagung bestätigen oder – soweit die Zuständigkeit besteht – selbst neu veranlagen.
“Il n'est pas nécessaire, à défaut de motivation, d'impartir encore un délai pour réparer ces informalités (arrêt TF 2C_499/2012 du 26 juillet 2012 consid. 4.1; ATF 123 II 552 consid. 4c-e). 3.2. Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière sur la réclamation, l’autorité judiciaire de recours – qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) – doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l'autorité de réclamation a admis à bon droit que le réclamant n'avait pas établi le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation. Si l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière à tort sur la réclamation, l'autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (art. 143 LIFD) (arrêt TF 2C_710/2007 du 20 février 2008 consid. 2.1). 4. Discussion sur la recevabilité de la réclamation dans le cas particulier 4.1. En l’espèce, le Service cantonal des contributions a procédé à une taxation d’office en raison du fait que, en dépit de plusieurs rappels et sommations, la recourante n’avait donné suite que très partiellement à une demande de renseignements et de pièces justificatives portant sur le montant de CHF 30'000.- comptabilisé au titre de frais de sous-traitance, le montant de CHF 10'625.- comptabilisé au titre d’honoraires et le montant de CHF 30'000.- comptabilisé au titre d’autres charges. Dans sa réclamation, s’agissant des montants comptabilisés au titre de frais de sous-traitance et au titre d’autres charges, la recourante s’est limitée à donner quelques vagues explications. Ces indications, selon lesquelles ces sommes correspondraient respectivement à des provisions liées à des risques de dépréciation de la valeur de participations et à des « obligations financières et juridiques » à l’égard de filiales sont toutefois restées très imprécises et n’ont été étayées par aucune pièce justificative.”
Die Rekurskommission kann die angefochtene Veranlagung nach ihren Untersuchungen auch zuungunsten des Steuerpflichtigen abändern. Eine solche Änderung von Amtes wegen setzt voraus, dass sie der Sache nach gerechtfertigt ist; in der Praxis bleibt die Korrektur in der Regel auf offen erkennbare Rechtsverletzungen oder offensichtliche Tatsachenfehler beschränkt und darf nicht Fragen der wertenden Würdigung betreffen. Der Steuerpflichtige ist vor einer Verschärfung zu informieren, und ihm ist Gelegenheit zur Stellungnahme (bzw. zum Rückzug des Rekurses) einzuräumen.
“2); dans ce dernier cas, elle l’en informe et lui impartit un délai pour se déterminer ou pour retirer son recours (al. 3). Il existe au surplus, notamment dans les litiges fiscaux, la possibilité d’adapter la décision attaquée au droit en vigueur sans être lié par les conclusions des parties. La correction entreprise d’office ne peut cependant en principe pas porter sur des questions d’appréciation, mais seulement sur des violations du droit ou des erreurs de fait qui sont manifestes (arrêt PS.2015.012 du 13 mai 2016, ainsi que l’arrêt TF 2P.170/2003 et 2A.289/2003 du 13 février 2004 consid. 3, publié in: RDAF 2004 II 76; Archives de droit fiscal 56 p. 77 = RDAF 1989 169 consid. 6; cf. également Hugo Casanova, in Commentaire romand LIFD, Bâle 2017, n° 4 ad art. 143 LIFD). Le droit du contribuable de s’exprimer préalablement doit lui être accordé dans tous les cas, sans égard au motif qui fonde l’aggravation de la décision (Archives de droit fiscal 73 p. 554 = RDAF 2003 II 369; cf. également arrêt TF 2A.517/2003 du 29 juin 2004 consid. 2.2; Hugo Casanova, op. cit., n° 4 ad art. 143 LIFD). En l’espèce, les recourants ne contestent à juste titre pas que les conditions pour une modification en leur défaveur de la décision qu’ils avaient attaquée soient remplies. La décision de taxation d’office pouvait être considérée comme manifestement erronée dans la mesure où les modifications qui ont été effectuée par l’ACI portent sur des montants non négligeables. Ces rectifications étaient ainsi importantes et permettaient d’assurer une application correcte des art. 186 al. 2 LI et 132 al. 2 LIFD. Il s’ensuit que la voie de la reformatio in pejus était ouverte dans le cas d’espèce. Les recourants en ont par ailleurs été avertis avant la décision sur réclamation, de telle sorte que leur droit d’être entendu a également été respecté sur ce point. 5. a) En droit fédéral comme en droit cantonal, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD; art. 19 al. 1 LI). A teneur de l'art. 123 al.”
“Aux termes de l’art. 89 LPA-VD, applicable par renvoi de l’art. 99 LPA-VD, l’autorité n’est pas liée par les conclusions des parties (al. 1); elle peut modifier la décision à l’avantage ou au détriment du recourant (al. 2); dans ce dernier cas, elle l’en informe et lui impartit un délai pour se déterminer ou pour retirer son recours (al. 3). Il existe au surplus, notamment dans les litiges fiscaux, la possibilité d’adapter la décision attaquée au droit en vigueur sans être lié par les conclusions des parties. La correction entreprise d’office ne peut cependant en principe pas porter sur des questions d’appréciation, mais seulement sur des violations du droit ou des erreurs de fait qui sont manifestes (arrêt PS.2015.012 du 13 mai 2016, ainsi que l’arrêt TF 2P.170/2003 et 2A.289/2003 du 13 février 2004 consid. 3, publié in: RDAF 2004 II 76; Archives de droit fiscal 56 p. 77 = RDAF 1989 169 consid. 6; cf. également Hugo Casanova, in Commentaire romand LIFD, Bâle 2017, n° 4 ad art. 143 LIFD). Le droit du contribuable de s’exprimer préalablement doit lui être accordé dans tous les cas, sans égard au motif qui fonde l’aggravation de la décision (Archives de droit fiscal 73 p. 554 = RDAF 2003 II 369; cf. également arrêt TF 2A.517/2003 du 29 juin 2004 consid. 2.2; Hugo Casanova, op. cit., n° 4 ad art. 143 LIFD). En l’espèce, les recourants ne contestent à juste titre pas que les conditions pour une modification en leur défaveur de la décision qu’ils avaient attaquée soient remplies. La décision de taxation d’office pouvait être considérée comme manifestement erronée dans la mesure où les modifications qui ont été effectuée par l’ACI portent sur des montants non négligeables. Ces rectifications étaient ainsi importantes et permettaient d’assurer une application correcte des art. 186 al. 2 LI et 132 al. 2 LIFD. Il s’ensuit que la voie de la reformatio in pejus était ouverte dans le cas d’espèce. Les recourants en ont par ailleurs été avertis avant la décision sur réclamation, de telle sorte que leur droit d’être entendu a également été respecté sur ce point.”
Die Rekursinstanz bzw. die erstinstanzliche Verwaltungsgerichtsbarkeit kann im Prüfverfahren sämtliche steuerrelevanten Elemente erneut feststellen und diese — nach Anhörung des Steuerpflichtigen — gegebenenfalls auch zu dessen Nachteil abändern (reformatio in pejus).
“S'agissant du montant des reprises, les recourants font valoir que la reformatio in pejus requise par l'autorité fiscale devant le TAPI serait contraire au droit. L'Administration fiscale avait en effet formulé une telle demande liée à des avoirs provenant d'un compte bancaire, alors qu'elle avait reçu près de trois ans auparavant l'ensemble des documents pertinents y relatifs, de sorte que son comportement heurtait le principe de la bonne foi. Cette argumentation n'emporte pas la conviction. On doit en effet considérer que l'objet de la contestation devant le TAPI portait notamment sur les conséquences fiscales de la découverte du compte bancaire en question au cours de la procédure devant l'Administration fiscale. Partant et ainsi que l'a retenu à bon droit la Cour de justice, la juridiction administrative de première instance avait la compétence de déterminer à nouveau, dans ce cadre, tous les éléments imposables et de procéder, le cas échéant, à une reformatio in pejus, conformément aux art. 143 LIFD et 51 al. 1 LPFisc (cf. ATF 144 II 359 consid. 4.5.2). En outre, le droit d'être entendu des recourants a été respecté à cette occasion, selon les exigences prévues par la jurisprudence (cf. 2C_925/2017 du 11 juin 2019 consid. 2.2.1 et les références). Une telle possibilité de corriger les éléments imposables en défaveur du contribuable, expressément prévue par le droit de l'impôt fédéral direct et le droit cantonal ne saurait contrevenir au principe de la bonne foi.”
“ad art. 83 LPA-VD). Le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion de confirmer que la réglementation de l'art. 83 LPA-VD est analogue à celle prévue par l'art. 58 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA; RS 172.021) et qu'elle était par conséquent admissible au regard des principes généraux de procédure en matière d'impôt fédéral direct; en effet, selon le Tribunal fédéral, le droit cantonal de procédure peut permettre à l'autorité de taxation de modifier ou d'annuler la décision attaquée jusqu'à l'envoi de ses observations sur le recours; le fait que l'art. 143 LIFD permette aussi à l'autorité cantonale de recours de modifier la taxation au désavantage du contribuable après avoir entendu celui-ci n'empêche par ailleurs pas l'autorité de taxation elle-même de rendre une nouvelle décision (arrêt TF 2C_653/2012 du 28 août 2021 consid. 4 et les références citées).”
Für Art. 143 DBG gilt, dass der Steuerpflichtige steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen spätestens im Rekursverfahren vor der Steuerrekurskommission durch eine substanziierte Sachdarstellung in der Rekursschrift darzutun hat. Die Darstellung muss so weit gehen, dass – hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund – die rechtliche Würdigung der geltend gemachten Steueraufhebung oder -minderung ohne weitere Untersuchung möglich ist (vorbehaltlich der Beweiserhebung). Den Nachweis hat der Steuerpflichtige anzutreten, indem er die erforderlichen Beweismittel der Rekursschrift beilegt oder diese zumindest genau bezeichnet.
“], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 168 N 10). Der Steuerpflichtige hat die steueraufhebenden oder -mindernden Tatsachen spätestens im Rekursverfahren vor der Steuerrekurskommission durch eine substanziierte Sachdarstellung in der Rekursschrift rechtsgenügend darzutun und nachzuweisen (vgl. VGer ZH SB.2014.00099 vom 28. Januar 2015 E. 1.4, SB.2007.00109 vom 26. März 2008 E. 2.3.1; Biaggi, a.a.O., § 165a N 26; Hunziker, a.a.O., Art. 50 StHG N 17; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 140 DBG N 43, Art. 142 DBG N 17 und Art. 143 DBG N 1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 140 N 55). Genügend substanziiert ist eine Sachdarstellung, die hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund all jene Tatsachenbehauptungen enthält, die ohne weitere Untersuchung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung, die rechtliche Würdigung der geltend gemachten Steueraufhebung oder -minderung erlauben (vgl. VGer ZH SB.2014.00099 vom 28. Januar 2015 E. 1.4; Hunziker, a.a.O., Art. 50 StHG N 17; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 142 DBG N 17 und Art. 143 DBG N 1). Den Nachweis für die steueraufhebenden oder -mindernden Tatsachen hat der Steuerpflichtige dadurch anzutreten, dass er die erforderlichen Beweismittel der Rekursschrift beilegt oder darin wenigstens genau bezeichnet (vgl. VGer ZH SB.2007.00109 vom 26. März 2008 E. 2.3.1; Biaggi, a.a.O., § 165a N 26; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 140 DBG N 43; Art. 140 N 55; Mühlebach, a.a.O., § 168 N 10; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O. Art. 140 N 55). Wenn die Sachdarstellung des Steuerpflichtigen unvollständig oder ungenügend substanziiert ist oder er den Beweis nicht angetreten hat, trifft die Steuerrekurskommission keine weitere Untersuchungspflicht (vgl. VGer ZH SB.2007.00109 vom 26. März 2008 E. 2.3.1; Biaggi, a.a.O., Art. 165a N 26; Hunziker, a.a.O., Art. 50 StHG N 17; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 140 DBG N 43, Art. 142 DBG N 17 und Art. 143 DBG N 1; Mühlebach, a.a.O., § 168 N 10; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter Art. 140 N 55).”
“Da für steueraufhebende und -mindernde Tatsachen, für die der Steuerpflichtige die Beweislast trägt, regelmässig die natürliche Vermutung besteht, dass er alle ihn entlastenden Umstände von sich aus vorbringt, besteht seine Mitwirkung hinsichtlich solcher Tatsachen auch darin, sie geltend zu machen, darzutun und nachzuweisen (vgl. VGer ZH SB.2007.00109 vom 26. März 2008 E. 2.3.1; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 140 DBG N 43; Mühlebach, in: Tarolli Schmidt et al. [Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 168 N 10). Der Steuerpflichtige hat die steueraufhebenden oder -mindernden Tatsachen spätestens im Rekursverfahren vor der Steuerrekurskommission durch eine substanziierte Sachdarstellung in der Rekursschrift rechtsgenügend darzutun und nachzuweisen (vgl. VGer ZH SB.2014.00099 vom 28. Januar 2015 E. 1.4, SB.2007.00109 vom 26. März 2008 E. 2.3.1; Biaggi, a.a.O., § 165a N 26; Hunziker, a.a.O., Art. 50 StHG N 17; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 140 DBG N 43, Art. 142 DBG N 17 und Art. 143 DBG N 1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 140 N 55). Genügend substanziiert ist eine Sachdarstellung, die hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund all jene Tatsachenbehauptungen enthält, die ohne weitere Untersuchung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung, die rechtliche Würdigung der geltend gemachten Steueraufhebung oder -minderung erlauben (vgl. VGer ZH SB.2014.00099 vom 28. Januar 2015 E. 1.4; Hunziker, a.a.O., Art. 50 StHG N 17; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 142 DBG N 17 und Art. 143 DBG N 1). Den Nachweis für die steueraufhebenden oder -mindernden Tatsachen hat der Steuerpflichtige dadurch anzutreten, dass er die erforderlichen Beweismittel der Rekursschrift beilegt oder darin wenigstens genau bezeichnet (vgl. VGer ZH SB.2007.00109 vom 26. März 2008 E. 2.3.1; Biaggi, a.a.O., § 165a N 26; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 140 DBG N 43; Art. 140 N 55; Mühlebach, a.a.O., § 168 N 10; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O. Art. 140 N 55). Wenn die Sachdarstellung des Steuerpflichtigen unvollständig oder ungenügend substanziiert ist oder er den Beweis nicht angetreten hat, trifft die Steuerrekurskommission keine weitere Untersuchungspflicht (vgl.”
Die Steuerrekurskommission kann im Rekursverfahren die für den Tatbestand massgebliche hinterzogene Steuer bzw. die darauf beruhenden Faktoren selbstständig feststellen und, sofern erforderlich, der Höhe nach schätzen. Nach Anhören der steuerpflichtigen Person darf sie die Veranlagung gestützt auf Art. 143 Abs. 1 DBG auch zu deren Nachteil abändern (reformatio in pejus).
“Die Busse bemisst sich nicht nach der Nachsteuer, sondern ausdrücklich an der hinterzogenen Steuer (Art. 217 Abs. 2 StG; Art. 175 Abs. 2 DBG). Die strafzumessende Instanz hat demnach das Tatbestandselement "hinterzogene Steuer" selbstständig zu ermitteln; die Nachsteuerpflicht stellt dabei in aller Regel kein objektives Tatbestandsmerkmal dar (RKE 100 2016 259 vom 20.9.2016, E. 5.3, nicht publiziert). Dabei ist es auch im Steuerstrafverfahren zulässig die hinterzogenen Bestandteile pflichtgemäss der Höhe nach zu schätzen, soweit sie sich auf diese Weise ausreichend genau ermitteln lassen (E. 7.3 hiervor). Da die Steuerrekurskommission gemäss Art. 198 Abs. 2 StG und Art. 142 Abs. 4 DBG im Rekurs- und Beschwerdeverfahren über die gleichen Befugnisse wie die Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren verfügt, steht es ihr zu die hinterzogene Steuer bzw. die darauf beruhenden Faktoren selbstständig zu ermitteln, wobei sie diese und letztlich die Busse gestützt auf Art. 199 Abs. 1 und 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG nach Anhören der steuerpflichtigen Person auch zu deren Nachteil abändern kann ("reformatio in peius"). In diesem Sinn, erfolgt durch die Steuerrekurskommission eine gesamthafte Überprüfung der eingereichten Aufzeichnungen des Rekurrenten, wobei sich die Prüfung umfassend auf die Jahre 2008 bis 2012 und nicht nur auf die vom ZVB/N geprüften einzelnen Monate und die umstrittenen Details bezieht. Darauf zu verweisen ist, dass es für die Steuerrekurskommission nicht nachvollziehbar ist, weshalb der ZVB/N sich bei seiner Prüfung einzig auf einige wenige Monate beschränkt hat (vgl. Bst. C hiervor), dies insbesondere aufgrund Vorliegens erheblicher Mängel bei der Aufzeichnung der Geschäftsvorfälle. Im Rahmen der Überprüfungsbefugnis nach Art. 198 Abs. 2 StG und Art. 142 Abs. 4 DBG hat der Büchersachverständige der Steuerrekurskommission die vom Rekurrenten am 12. November 2019 eingereichten (Buchhaltungs-)Unterlagen bzw. von ihm erstellten und beigebrachten monatlichen Aufstellungen über die Einnahmen und Ausgaben inkl.”
“sowie die für die Jahre 2008 bis 2011 zu erfolgende Erhöhung der Basis für die Berechnung der Busse bedeuten für den Rekurrenten eine Schlechterstellung. Gemäss Art. 198 Abs. 2 StG und Art. 142 Abs. 4 DBG kommen der Steuerrekurskommission im Rekurs- und Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse zu wie der Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren. Sie kann gestützt auf Art. 199 Abs. 1 und 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG nach Anhören der steuerpflichtigen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil abändern ("reformatio in peius"). Mit Schreiben vom 11. September 2020 (vgl. Bst. O hiervor) ist die Vertreterin darauf hingewiesen worden, dass die Steuerrekurskommission die Erhöhung des Bussenfaktors unter gleichzeitiger Erhöhung der Berechnungsbasis für die Busse in Erwägung zieht. Die dazu vorgebrachten Anmerkungen der Vertreterin bzw. des Rekurrenten selber vermögen indes nichts an der Strafzumessung seitens der Steuerrekurskommission zu ändern. Es wird der Steuerverwaltung bzw. dem ZVB/N obliegen die AHV-Abzüge sowie allfällige weitere Abzüge entsprechend zu berücksichtigen. Damit sind Rekurs und Beschwerde vollumfänglich abzuweisen. Die Akten werden zur Neuberechnung des Bussenbetrags an den ZVB/N bzw. die Steuerverwaltung zurückgesandt. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird der Rekurrent kostenpflichtig und er hat die gesamten Verfahrenskosten einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder andere externe Kosten zu tragen (Art.”
Die Steuerrekurskommission kann im Rekursverfahren alle Steuerfaktoren neu festsetzen und die Veranlagung nach Anhörung der steuerpflichtigen Person auch zu deren Nachteil abändern.
“Da die Einjahresfrist vorliegend nur knapp überschritten wurde, ist betreffend die Auszahlung noch gerade von einer zulässigen Ermessensausübung der Vorsorgestiftung auszugehen und ein Zusammenhang mit der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit analog den Ausführungen unter E. 3.4.2 zu bejahen, weshalb die Auszahlung rechtmässig erfolgt ist. Allerdings ist ebenso wie unter E. 3.4.2 hiervor betreffend die Auszahlung des BVG-Guthabens festzuhalten, dass der Rekurrent die Voraussetzungen zum Bezug des Säule 3a-Kontos ebenfalls im Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit, mithin am 1. Februar 2019, erfüllt hat. Folglich ist auch dieser Bezug mit den Kapitalbezügen I und II zur Besteuerung zusammenzurechnen und im Steuerjahr 2019 zu besteuern (vgl. hierzu auch E. 3.2 f. hiervor). Die Steuerrekurskommission weicht damit zu Ungunsten der Rekurrenten vom Entscheid der Vorinstanz ab (sog. "reformatio in peius"). Die Steuerrekurskommission kann im Rekursverfahren alle Steuerfaktoren neu festsetzen und nach Anhörung der steuerpflichtigen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil abändern (Art. 198 Abs. 2 und 199 Abs. 2 StG; Art. 143 Abs. 1 DBG). Mit der Vernehmlassung vom 2. September 2020 hat die Steuerverwaltung beantragt, den Bezug des Säule 3a-Kontos mit den Bezügen der Freizügigkeitskonti zusammenzurechnen und im Steuerjahr 2019 zu besteuern. Die Rekurrenten erhielten die Möglichkeit zu dieser Vernehmlassung Stellung zu nehmen, wovon sie mit Eingabe vom 22. September 2020 auch Gebrauch gemacht haben. Dementsprechend ist der Anspruch der Rekurrenten auf rechtliches Gehör gewahrt und sind die Voraussetzungen für eine reformatio in peius vorliegend erfüllt. Die Rekurrenten bringen sodann vor, dass auch bei der Pensionierung ein gestaffelter Bezug von Pensionskassengeldern, verteilt über mehrere Jahre möglich und gängige Praxis sei. Die Steuerverwaltung toleriere diese gestaffelten Bezüge und gewähre damit legale Steuervorteile. Es sei nicht einzusehen, warum Steuersubjekte nur wegen des Barauszahlungsgrunds unterschiedlich behandelt würden. Soweit die Rekurrenten hiermit eine Verletzung der Rechtsgleichheit geltend machen, verkennen sie, dass auch im Zeitpunkt des Eintritts des Vorsorgeereignisses Pensionierung grundsätzlich kein gestaffelter Bezug eines Vorsorgekontos möglich ist.”
Die Vorinstanz verfügt gemäss der zitierten Rechtsprechung über dieselbe freie und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren; sie entscheidet gestützt auf das Ergebnis ihrer Untersuchungen und kann die Veranlagung nach Anhören des Steuerpflichtigen auch zu dessen Nachteil abändern (vgl. Art. 143 Abs. 1 DBG). Vor diesem Hintergrund kann eine behauptete Gehörsverletzung der Verwaltung im Rekursverfahren als geheilt oder folgenlos betrachtet werden, soweit der Steuerpflichtige seine Verfahrensrechte vor der Vorinstanz vollumfänglich wahrnehmen konnte.
“2 Wie der Beschwerdeführer selbst darlegt, hat er eine Verletzung seines Anspruchs auf rechtliches Gehör vor der Vorinstanz trotz anwaltlicher Vertretung nicht ausdrücklich geltend gemacht. Er hat auf die von ihm monierten Umstände vielmehr einzig in Zusammenhang mit dem Grundsatz von Treu und Glauben hingewiesen (vgl. Rekurs und Beschwerde vom 6.12.2021 Rz. 4 f., 9). In der Folge hat auch die StRK dieses Vorbringen nicht als Gehörsverletzung behandelt, den entsprechenden Ausführungen bei der Beurteilung des Grundsatzes von Treu und Glauben jedoch Rechnung getragen (vgl. angefochtene Entscheide E. 3.2 ff.). Selbst wenn die StRK diese Umstände allerdings (auch) im Licht des Anspruchs auf rechtliches Gehör hätte prüfen müssen, wäre eine allfällige Gehörsverletzung der Steuerverwaltung ohne Weiteres als im Rekurs- und Beschwerdeverfahren geheilt zu betrachten gewesen bzw. folgenlos geblieben: Der Vorinstanz kommt dieselbe freie und umfassende Prüfungsbefugnis zu wie der Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren (vgl. Art. 198 Abs. 2 und Art. 199 Abs. 1 und 2 StG; Art. 142 Abs. 4 und Art. 143 Abs. 1 DBG); der Beschwerdeführer konnte seine Verfahrensrechte vor der StRK vollumfänglich wahrnehmen (vgl. zur Heilung E. 2.1 hiervor), zumal diese ihn nochmals ausdrücklich aufgefordert hat, Belege zum Nachweis seiner Spesen und Berufskosten einzureichen (vgl. Schreiben vom 7.12.2021, Vorakten StRK [act. 5A] pag. 42 f.). Im Übrigen erscheint ohnehin sehr fraglich, ob die Steuerverwaltung das Anhörungs- und Äusserungsrecht des Beschwerdeführers überhaupt verletzt hat, hat dieser doch selbst die Pauschalspesen als (einzige) mögliche Begründung für den festgestellten Fehlbetrag eingebracht, wie die StRK zutreffend bemerkt (vgl. Einsprachen vom 13.4.2021 S. 1, Vorakten StV [act. 5B] pag. 131 f.; Beschwerdevernehmlassung vom 17.11.2022 S. 1 f.; hinten E. 4.1). Darüber hinaus hat die Steuerverwaltung dem Beschwerdeführer mit Vorabdruck vom 24. August 2021 die vorgesehene Aufrechnung der Pauschalspesen mitgeteilt und ihm die Möglichkeit gegeben, weitere Ausführungen zu verlangen oder Gegenbemerkungen einzureichen (vgl.”
“2 Wie der Beschwerdeführer selbst darlegt, hat er eine Verletzung seines Anspruchs auf rechtliches Gehör vor der Vorinstanz trotz anwaltlicher Vertretung nicht ausdrücklich geltend gemacht. Er hat auf die von ihm monierten Umstände vielmehr einzig in Zusammenhang mit dem Grundsatz von Treu und Glauben hingewiesen (vgl. Rekurs und Beschwerde vom 6.12.2021 Rz. 4 f., 9). In der Folge hat auch die StRK dieses Vorbringen nicht als Gehörsverletzung behandelt, den entsprechenden Ausführungen bei der Beurteilung des Grundsatzes von Treu und Glauben jedoch Rechnung getragen (vgl. angefochtene Entscheide E. 3.2 ff.). Selbst wenn die StRK diese Umstände allerdings (auch) im Licht des Anspruchs auf rechtliches Gehör hätte prüfen müssen, wäre eine allfällige Gehörsverletzung der Steuerverwaltung ohne Weiteres als im Rekurs- und Beschwerdeverfahren geheilt zu betrachten gewesen bzw. folgenlos geblieben: Der Vorinstanz kommt dieselbe freie und umfassende Prüfungsbefugnis zu wie der Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren (vgl. Art. 198 Abs. 2 und Art. 199 Abs. 1 und 2 StG; Art. 142 Abs. 4 und Art. 143 Abs. 1 DBG); der Beschwerdeführer konnte seine Verfahrensrechte vor der StRK vollumfänglich wahrnehmen (vgl. zur Heilung E. 2.1 hiervor), zumal diese ihn nochmals ausdrücklich aufgefordert hat, Belege zum Nachweis seiner Spesen und Berufskosten einzureichen (vgl. Schreiben vom 7.12.2021, Vorakten StRK [act. 5A] pag. 42 f.). Im Übrigen erscheint ohnehin sehr fraglich, ob die Steuerverwaltung das Anhörungs- und Äusserungsrecht des Beschwerdeführers überhaupt verletzt hat, hat dieser doch selbst die Pauschalspesen als (einzige) mögliche Begründung für den festgestellten Fehlbetrag eingebracht, wie die StRK zutreffend bemerkt (vgl. Einsprachen vom 13.4.2021 S. 1, Vorakten StV [act. 5B] pag. 131 f.; Beschwerdevernehmlassung vom 17.11.2022 S. 1 f.; hinten E. 4.1). Darüber hinaus hat die Steuerverwaltung dem Beschwerdeführer mit Vorabdruck vom 24. August 2021 die vorgesehene Aufrechnung der Pauschalspesen mitgeteilt und ihm die Möglichkeit gegeben, weitere Ausführungen zu verlangen oder Gegenbemerkungen einzureichen (vgl.”
Die Rekursinstanz kann im Rekursverfahren nach eigener Untersuchung alle relevanten steuerlichen Tatbestände neu feststellen und — nach Anhörung des Steuerpflichtigen — die Veranlagung zugunsten oder zuungunsten des Steuerpflichtigen ändern. Dies gilt namentlich für die Würdigung nachträglich vorgebrachter oder strittiger Ausgaben (z. B. Betreuungsentschädigungen) und für die Frage, ob bestimmte Kosten zu berücksichtigen oder auszuschliessen sind.
“Or, la nécessité que la garde du fils de la recourante, âgé en 2021 de 8 ans, soit assurée simultanément par deux personnes n'est pas démontrée. La recourante n’explique pas, ni a fortiori ne démontre, pourquoi la présence des deux grands parents serait indispensable pour assurer la garde de son enfant. Il faut dès lors en déduire que le choix de la recourante de procéder ainsi relève de la pure convenance personnelle. En conséquence, seuls le frais de garde versés à un grand-parent, soit CHF 15'000.-, doivent être considérés comme tels. Le grief de la recourante est ainsi admis partiellement. 23. Au vu de cette solution, il s’agira encore de déterminer si l’admission des frais de garde précités impacte les charges de famille accordées à la recourante au stade de la réclamation, étant rappelé que dans la procédure de recours, le tribunal a les mêmes compétences que l'AFC-GE dans la procédure de taxation (cf. art. 142 al. 4 LIFD et 50 al. 2 LPFisc) et qu’il peut à nouveau déterminer tous les éléments imposables (cf. art. 143 al. 1 LIFD et 51 al. 1 LPFisc). A cet égard, il faut constater en premier lieu que, dans la mesure où les parents de la recourante ont effectivement perçu CHF 30'000.- pour leur activité de garde, cette somme doit être prise en considération dans l'analyse de leur qualité de proches nécessiteux. À teneur de l’avis de taxation du 27 juin 2022 les concernant, leur revenu brut s'élevait à CHF 13'870.- en 2021. En y ajoutant CHF 30'000.-, il s'élève donc à CHF 43'870.-. Ce montant se situe au-dessus de la limite (CHF 23'335.-) posée pour l’octroi d’une demi-charge de famille en ICC. Il en résulte qu’en ICC, la recourante ne peut bénéficier d'aucune charge pour ses parents. De même, compte tenu de leur activité de garde et des revenus en découlant, ces derniers ne peuvent pas être considérés comme proches incapable à subvenir seul à leurs besoins au sens de l’art. 35 al. 1 let. b LIFD et de la jurisprudence citée plus haut. Des charges de famille pour eux sont dès lors exclues également en IFD. Or, il ressort des bordereaux ICC et IFD 2021 émis sur réclamation, que l'AFC-GE a accordé à la recourante trois charges entières, soit une déduction totale de CHF 39'000.”
“Le droit genevois prévoit par ailleurs que les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits dans les procédures qu’elles introduisent elles-mêmes, dans celles où elles y prennent des conclusions indépendantes, ainsi que dans les autres cas prévus par la loi (art. 22 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10, applicable par renvoi de l'art. 2 al. 2 LPFisc). En matière fiscale, de manière générale, le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation d'impôts ; il lui appartient non seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s'appliquant également à la procédure devant les autorités de recours (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5 ; ATA/513/2021 du 11 mai 2021 consid. 5b ; ATA/1077/2020 du 2 octobre 2020 consid. 7). 14. Selon les art. 143 al. 1 LIFD et 51 al. 1 LPFisc, le tribunal prend sa décision après instruction du recours. Il peut à nouveau déterminer tous les éléments imposables et, après avoir entendu le contribuable, il peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier. 15. En l’espèce, il résulte des pièces produites que le recourant a transformé son caveau en pièce habitable en doublant les murs et en y installant un chauffage, un éclairage ainsi que du mobilier agencé. Il a également effectué des travaux dans sa cuisine, en remplaçant une partie de l’agencement existant et en apportant une extension à celui-ci. Ceci étant, il convient d’examiner si le précité était fondé à déduire de ses revenus tout ou partie du coût des travaux susmentionnés à titre de frais d’entretien de son bien immobilier. 16. Le recourant a tout d’abord admis qu’une partie des coûts énumérés dans le tableau qu’il a produit ne constituaient pas des frais d’entretien d’installations existantes mais des frais d’amélioration d’éléments de fortune ou des frais « autres ».”
“Elles se réfèrent pour l’essentiel aux procédures menées par d’autres autorités (Office cantonal des faillites et Ministère public). Les autres pièces concernent certaines charges en vrac de la SA relatives aux années 2017 à 2020. Ces dites pièces ne sont d’aucune pertinence pour la présente cause. En particulier, elles ne servent aucunement à démontrer le remboursement du prêt de la SA en faveur du recourant, voire le paiement d’intérêts par celui-ci. 5.5. Dans sa décision sur réclamation, le Service cantonal des contributions a fixé le montant de la prestation appréciable en argent à CHF 243'997.-. Il a déduit du montant de CHF 343'997.- le capital action de CHF 100'000.- en quelque sorte perdu par le recourant dans la faillite de la SA. Une telle solution parait a priori favorable au recourant dans la mesure où elle semble tenir compte de « l’avantage net » retiré par celui-ci pour sa qualité d’administrateur unique. Il est ainsi renoncé à examiner si les conditions d’une modification de la taxation à son désavantage pourraient être remplies (voir art. 143 al. 1 LIFD). Il y a dès lors lieu de confirmer l’imposition d’une prestation appréciable en argent de CHF 243'997.- au titre de rendement des placements privés, à concurrence de 70% pour l’impôt fédéral direct, en application de l’art. 20 al. 1bis LIFD. A ce propos, il sied de relever que le Service cantonal des contributions a indiqué une imposition à hauteur de 60% dans la motivation de sa décision sur réclamation. Il s’agit d’une erreur de plume qui n’a aucune influence sur l’imposition finale étant donné que le taux de 70% a été appliqué correctement en l’espèce dans la taxation effectuée par l’autorité intimée. 6. Sort du recours Sur le vu de ce qui précède, le recours formé en droit fédéral est rejeté. Impôt cantonal (604 2022 45) 7. Point litigieux Est également litigieux en droit cantonal le point relatif à l’existence d’une prestation appréciable en argent de la SA en faveur du recourant d’un montant de CHF 243'997.- pour la période fiscale 2020. 8. Reprise du raisonnement appliqué pour l’impôt fédéral direct 8.”
Ergibt die Vorprüfung, dass die Reklamation formell unzulänglich oder unzureichend begründet ist, kann die Rekursinstanz die Veranlagung der Vorinstanz übernehmen, den Rekurs als unzulässig abweisen oder die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückweisen bzw. selbst neu veranlagen. Eine Beschränkung der Beanstandung auf einzelne Posten ohne hinreichende Begründung bzw. Belege genügt in der Regel nicht, um die Veranlagung als offensichtlich unrichtig darzustellen. Fehlt es an einer Motivation, besteht nicht grundsätzlich eine Pflicht, dem Reklamierenden vorgängig eine weitere Frist zur Behebung der Mängel zu gewähren.
“Il ne peut se borner à contester certains postes seulement, car cela ne suffit pas à établir que la taxation dans son ensemble serait manifestement inexacte (arrêt TF 2C_710/2007 du 20 février 2008 consid. 2.1). 3.2. Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière sur la réclamation, l’autorité judiciaire de recours – qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) – doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l'autorité de réclamation a admis à bon droit que le réclamant n'avait pas établi le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation (arrêt TF 2C_544/2018 du 21 décembre 2018 consid. 4.1.1). Si l'autorité de taxation n'est à tort pas entrée en matière sur la réclamation, l'autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (art. 143 LIFD; arrêt TF 2C_710/2007 du 20 février 2008 consid. 2.1). 4. Recevabilité de la réclamation dans le cas particulier 4.1. En l’espèce, le SCC a procédé à une taxation d’office en raison du fait que, en dépit d’une sommation – dans laquelle figurent les conséquences de l’inexécution du dépôt de la déclaration d’impôt –, le recourant n’a pas déposé sa déclaration d’impôt pour la période fiscale 2022. Dans sa réclamation, le recourant a uniquement indiqué que le revenu de son activité salariale ne correspondait pas aux chiffres retenus et que les pensions qu'il verse pour ses enfants ne figurent pas dans la taxation. Il a ajouté qu'il s'engageait à déposer sa déclaration d'impôt jusqu'au 3 mai 2024, ce qu'il n'a pas fait, malgré deux délais qui lui ont été octroyés par le SCC à cet effet. 4.2. En se limitant à mentionner deux éléments pour lesquels la taxation ne lui semblait pas correcte – le revenu de l'activité salariée et les contributions d'entretien versées – dans son courrier du 19 avril 2024, sans déposer aucun élément justificatif, le recourant n’a pas remédié d’entrée de cause, comme l’exigent les bases légales et la jurisprudence, au défaut de collaboration dont il avait fait preuve en procédure de taxation.”
“Il n'est pas nécessaire, à défaut de motivation, d'impartir encore un délai pour réparer ces informalités (ATF 123 II 552 consid. 4c-e; arrêt TF 2C_499/2012 du 26 juillet 2012 consid. 4.1). 3.2. Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière sur la réclamation, l’autorité judiciaire de recours – qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) – doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l'autorité de réclamation a admis à bon droit que le réclamant n'avait pas établi le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation. Si l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière à tort sur la réclamation, l'autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (art. 143 LIFD) (arrêt TF 2C_710/2007 du 20 février 2008 consid. 2.1). 4. Discussion sur la recevabilité de la réclamation dans le cas particulier 4.1. En l’espèce, le Service cantonal des contributions a procédé à une taxation d’office en raison du fait que, en dépit d’une sommation – dans laquelle figurent les conséquences de l’inexécution du dépôt de la déclaration d’impôt –, les recourants n’ont pas déposé leur déclaration d’impôt pour la période fiscale 2022. Dans leur réclamation, envoyée par courriel, les recourants ont uniquement donné des explications quant à leur changement de domicile dans le courant de l’année 2022. A cet effet, ils pensaient, à tort, qu’ils ne devraient plus être imposés dans le canton de Fribourg pour l'année en question. Ils ont indiqué qu’ils feraient parvenir leur déclaration d’impôt par voie électronique. Bien qu’ils aient fait parvenir leur déclaration d’impôt 2022 en date du 28 décembre 2023, les recourants n’y ont joint aucun justificatif et n’ont pas donné suite en temps utile à la demande de pièces du Service cantonal des contributions du 17 janvier 2024.”
Bei mangelnder Mitwirkung des Steuerpflichtigen (z. B. trotz Aufforderung nicht eingereichte Steuererklärung oder fehlende Begründungen/Belege) kann die Rekurskommission nach Durchführung ihrer Untersuchungen und nach Anhörung des Steuerpflichtigen die Veranlagung zu dessen Nachteil ändern oder eine Taxation d’office vornehmen. Hat die erstinstanzliche Behörde nicht in die Reklamation eingetreten, kann die Rekurskommission die Sache zur Neuerweisung zurückweisen oder selbst neu disponieren.
“Il ne peut se borner à contester certains postes seulement, car cela ne suffit pas à établir que la taxation dans son ensemble serait manifestement inexacte (arrêt TF 2C_710/2007 du 20 février 2008 consid. 2.1). 3.2. Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière sur la réclamation, l’autorité judiciaire de recours – qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) – doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l'autorité de réclamation a admis à bon droit que le réclamant n'avait pas établi le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation (arrêt TF 2C_544/2018 du 21 décembre 2018 consid. 4.1.1). Si l'autorité de taxation n'est à tort pas entrée en matière sur la réclamation, l'autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (art. 143 LIFD; arrêt TF 2C_710/2007 du 20 février 2008 consid. 2.1). 4. Recevabilité de la réclamation dans le cas particulier 4.1. En l’espèce, le SCC a procédé à une taxation d’office en raison du fait que, en dépit d’une sommation – dans laquelle figurent les conséquences de l’inexécution du dépôt de la déclaration d’impôt –, le recourant n’a pas déposé sa déclaration d’impôt pour la période fiscale 2022. Dans sa réclamation, le recourant a uniquement indiqué que le revenu de son activité salariale ne correspondait pas aux chiffres retenus et que les pensions qu'il verse pour ses enfants ne figurent pas dans la taxation. Il a ajouté qu'il s'engageait à déposer sa déclaration d'impôt jusqu'au 3 mai 2024, ce qu'il n'a pas fait, malgré deux délais qui lui ont été octroyés par le SCC à cet effet. 4.2. En se limitant à mentionner deux éléments pour lesquels la taxation ne lui semblait pas correcte – le revenu de l'activité salariée et les contributions d'entretien versées – dans son courrier du 19 avril 2024, sans déposer aucun élément justificatif, le recourant n’a pas remédié d’entrée de cause, comme l’exigent les bases légales et la jurisprudence, au défaut de collaboration dont il avait fait preuve en procédure de taxation.”
“EN DROIT 1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable de ce point de vue (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 2) Le litige porte sur la déduction, durant l'année fiscale 2017, des honoraires d'avocat encourus par le recourant dans le cadre de sa procédure en divorce. 3) Se pose à titre préalable la question de savoir quelles sont les éventuelles conséquences du fait que l'AFC-CH n'a pas été traitée comme une partie lors de la procédure de première instance s'étant déroulée devant le TAPI. 4) À teneur de l'art. 142 al. 1 LIFD, la commission cantonale de recours soit le TAPI à teneur de l'art. 7 al. 1 loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17) invite l'autorité de taxation à se déterminer et à lui faire parvenir le dossier. Elle demande aussi le préavis de l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct et de l'AFC-CH. Selon l'art. 143 LIFD, la commission cantonale de recours le TAPI prend sa décision après instruction du recours. Après avoir entendu le contribuable, elle peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier (al. 1). Elle communique sa décision motivée par écrit au contribuable et aux autorités qui sont intervenues dans la procédure (al. 2). b. La doctrine précise que le principe veut que toutes les parties proprement dites et tous les intéressés (droit de préavis) aient la possibilité de s'exprimer (Hugo CASANOVA/Claude-Emmanuel DUBEY in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], Impôt fédéral direct, Commentaire romand, 2017, ad. art. 142 LIFD n. 3). 5) a. La nullité absolue d'une décision peut être invoquée en tout temps devant toute autorité et doit être constatée d'office. Elle ne frappe que les décisions affectées des vices les plus graves, manifestes ou particulièrement reconnaissables, et pour autant que la constatation de la nullité ne mette pas sérieusement en danger la sécurité du droit (ATF 139 II 243 consid.”
Nach vollständig durchlaufenem Instanzenzug ersetzt das Urteil des Bundesgerichts die vorhergehenden Entscheide (Veranlagungs-/Nachsteuerverfügung sowie Einsprache- und Vorinstanzentscheide). Im Rechtsöffnungsverfahren bildet dieses Urteil den Rechtsöffnungstitel und ist der einzige Entscheid, der dort in Rechtskraft erwächst.
“], Praxiskommentar VwVG, 2. Aufl. 2016, Art. 30 N 60; Tschan- nen/Zimmerli/Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 Rz 50). Diese allgemeinen prozessualen Grundsätze bestimmen auch das Verhält- nis zwischen der Veranlagungs- und Nachsteuerverfügung gemäss Art. 130 bzw. Art. 153 DBG und den hierzu ergangenen Rechtsmittelentscheiden. So ist der Einspracheentscheid (Art. 135 DBG), sofern er als Sachentscheid ergeht, ein re- formatorischer Rechtsmittelentscheid, der die Veranlagungs- bzw. Nachsteuerver- fügung in ihrer Gesamtheit ersetzt und diese untergehen lässt (vgl. Zweifel/Hun- ziker, a.a.O., Art. 135 DBG N 5; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 132 N 2; Reich, a.a.O., § 27 Rz 27). Ebenso treten die (auch abweisenden) reformato- rischen (Sach-)Entscheide des Steuerrekurs- und des Verwaltungsgerichts (nach Art. 143 und Art. 145 DBG) an die Stelle der beschwerdeweise überprüften Ent- scheide der jeweiligen Vorinstanzen (vgl. Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 143 DBG N 19 und Art. 145 DBG N 2b; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 143 N 7 [und Art. 140 N 1 a.E.]; Reich, a.a.O., § 27 Rz 42; s.a. Blumen- stein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 573 m.w.Hinw.). In gleicher Weise wird bei Gutheissung oder Abweisung der hierge- gen geführten Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 ff. BGG) der Entscheid des Verwaltungsgerichts durch das bundesgerichtliche Urteil ersetzt und stellt dieses den einzigen in Rechtskraft erwachsenden (Art. 61 BGG) Entscheid dar (vgl. BGer 8C_602/2011 vom 30. September 2011, E. 1.3; BGE 144 I 208 E. 3.1 S. 211 m.w.Hinw.). Dementsprechend verkörpert im Rechtsöff- nungsverfahren nach vollständig durchlaufenem Rechtsmittelinstanzenzug weder - 14 - die Veranlagungs- oder Nachsteuerverfügung noch der Einspracheentscheid oder die Beschwerdeentscheide des Steuerrekurs- oder Verwaltungsgerichts, sondern das Urteil des Bundesgerichts den Rechtsöffnungstitel im Sinne von Art.”
Erwägt die Kommission eine Änderung zulasten des Steuerpflichtigen, verpflichtet das rechtliche Gehör sie, den Betroffenen hierüber zu informieren und ihm Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben. Diese Pflicht gilt unabhängig von den Gründen der beabsichtigten Änderung (reformatio in pejus).
“L'art. 89 al. 2 et 3 de la loi vaudoise sur la procédure administrative du 28 octobre 2008 (LPA-VD; BLV 173.36) prévoit que l'autorité peut modifier la décision à l'avantage ou au détriment du recourant, mais que, dans ce dernier cas, elle l'en informe et lui impartit un délai pour se déterminer ou pour retirer son recours. L'obligation, pour l'autorité de recours qui envisage de procéder à une reformatio in pejus de la décision attaquée, d'avertir le recourant de son intention et de lui donner l'occasion de s'exprimer résulte directement de la garantie constitutionnelle du droit d'être entendu (ATF 122 V 166 consid. 2a p. 167). Conformément à la jurisprudence, cette obligation s'applique chaque fois que l'autorité de recours entend modifier la décision attaquée devant elle au détriment du contribuable, sans égard aux raisons de la modification envisagée (cf. arrêt TF 2A.403/2002 du 24 mars 2003 consid. 2.2, in RDAF 2003 II 369 [à propos de l'art. 143 al. 1 LIFD]).”
Das Bundesrecht verlangt nicht, dass Einspracheentscheide zu datieren sind.
“Verfügungen und Entscheide der Steuerbehörden werden dem Steuerpflichtigen schriftlich eröffnet und müssen eine Rechtsmittelbelehrung enthalten (Art. 116 Abs. 1 DBG). Weitere Formvorschriften stellt das Gesetz nicht auf (Urteile 2C_392/2017 vom 11. Januar 2018 E. 2.1; 2C_570/2011 / 2C_577/2011 vom 24. Januar 2012 E. 4.1). Nach allgemeinen Grundsätzen muss die Eröffnung dem Adressaten ermöglichen, von der Verfügung oder der Entscheidung Kenntnis zu erlangen, um diese gegebenenfalls sachgerecht anfechten zu können. Die Verfügung oder der Entscheid gilt als eröffnet, wenn er ordnungsgemäss zugestellt ist und der Steuerpflichtige davon Kenntnis nehmen kann; dass er davon tatsächlich Kenntnis nimmt, ist nicht erforderlich (BGE 122 I 139 E. 1; 113 Ib 296 E. 2a). Einspracheentscheide müssen, sowohl auf Bundes- wie auch Kantonsstufe, eine schriftliche Begründung enthalten (Art. 143 Abs. 2 DBG; § 141 Abs. 1 des Steuergesetz vom 22. November 1999 des Kantons Luzern [StG/LU; SRL 620]). Das Bundesrecht verlangt indessen nicht, dass sie zu datieren sind (vgl. allgemein zum Bundesverwaltungsverfahren WIEDERKEHR/MEYER/BÖHME, Kommentar VwVG, 2022, N. 35 zu Art. 38 VwVG), während das kantonale Recht vorsieht, dass Entscheide mit dem Datum des Entscheids und des Versands zu versehen sind (§ 110 Abs. 1 lit. f des Gesetz vom 3. Juli 1972 des Kantons Luzern über die Verwaltungsrechtspflege [VRG/LU; SRL Nr. 40]).”
Reformatorische (Sach‑)Entscheide des Steuerrekurs- und gegebenenfalls des Verwaltungsgerichts treten an die Stelle der beanstandeten Veranlagungs- oder Nachsteuerverfügungen und ersetzen diese. Nach vollständigem Instanzenzug bildet das Urteil des Bundesgerichts den in Rechtskraft erwachsenen Entscheid und damit den massgeblichen Rechtsöffnungstitel.
“], Praxiskommentar VwVG, 2. Aufl. 2016, Art. 30 N 60; Tschan- nen/Zimmerli/Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 Rz 50). Diese allgemeinen prozessualen Grundsätze bestimmen auch das Verhält- nis zwischen der Veranlagungs- und Nachsteuerverfügung gemäss Art. 130 bzw. Art. 153 DBG und den hierzu ergangenen Rechtsmittelentscheiden. So ist der Einspracheentscheid (Art. 135 DBG), sofern er als Sachentscheid ergeht, ein re- formatorischer Rechtsmittelentscheid, der die Veranlagungs- bzw. Nachsteuerver- fügung in ihrer Gesamtheit ersetzt und diese untergehen lässt (vgl. Zweifel/Hun- ziker, a.a.O., Art. 135 DBG N 5; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 132 N 2; Reich, a.a.O., § 27 Rz 27). Ebenso treten die (auch abweisenden) reformato- rischen (Sach-)Entscheide des Steuerrekurs- und des Verwaltungsgerichts (nach Art. 143 und Art. 145 DBG) an die Stelle der beschwerdeweise überprüften Ent- scheide der jeweiligen Vorinstanzen (vgl. Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 143 DBG N 19 und Art. 145 DBG N 2b; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 143 N 7 [und Art. 140 N 1 a.E.]; Reich, a.a.O., § 27 Rz 42; s.a. Blumen- stein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 573 m.w.Hinw.). In gleicher Weise wird bei Gutheissung oder Abweisung der hierge- gen geführten Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 ff. BGG) der Entscheid des Verwaltungsgerichts durch das bundesgerichtliche Urteil ersetzt und stellt dieses den einzigen in Rechtskraft erwachsenden (Art. 61 BGG) Entscheid dar (vgl. BGer 8C_602/2011 vom 30. September 2011, E. 1.3; BGE 144 I 208 E. 3.1 S. 211 m.w.Hinw.). Dementsprechend verkörpert im Rechtsöff- nungsverfahren nach vollständig durchlaufenem Rechtsmittelinstanzenzug weder die Veranlagungs- oder Nachsteuerverfügung noch der Einspracheentscheid oder die Beschwerdeentscheide des Steuerrekurs- oder Verwaltungsgerichts, sondern das Urteil des Bundesgerichts den Rechtsöffnungstitel im Sinne von Art.”
Nach Art. 143 Abs. 1 DBG gilt die Untersuchungsmaxime: Die Kommission hat den für die Entscheidung massgeblichen Sachverhalt von Amtes wegen richtig und vollständig abzuklären. Die Untersuchungspflicht ergänzt sich mit der Mitwirkungspflicht der Parteien; Beweislastregeln oder eine nachteilige Sachverhaltsfeststellung gestützt auf ungenügende Substanziierung der Parteien können erst zur Anwendung gelangen, nachdem die Behörde alle zumutbaren Abklärungen getroffen hat.
“Nach dem auch im Steuerrecht geltenden Untersuchungsgrundsatz stellen die Behörden den entscheidwesentlichen Sachverhalt von Amtes wegen fest (Art. 151 StG i.V.m. Art. 18 Abs. 1 VRPG; Art. 166 StG; Art. 123 DBG; vgl. auch Art. 199 Abs. 1 StG; Art. 143 Abs. 1 DBG). Sie sind verpflichtet, diesen richtig und vollständig abzuklären, wobei die Untersuchungspflicht von der Mitwirkungspflicht der Parteien ergänzt wird (Art. 151 StG i.V.m. Art. 20 Abs. 1 VRPG; Art. 166 Abs. 2 und Art. 167 StG; Art. 123 Abs. 1 und Art. 125 f. DBG; BVR 2011 S. 241 E. 4.1; BGer 2C_509/2019 vom”
“Nr. 10; StR 74/2019 S. 903; 2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 2.8, in: ASA 82 S. 241; 2C_896/2008 vom 30. Oktober 2009 E. 4.2.5, in: StR 65/2010 S. 156). Im Geltungsbereich der Untersuchungsmaxime (vgl. Art. 143 Abs. 1 DBG; § 128 StG/SZ i.V.m. § 18 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes des Kantons Schwyz vom 6. Juni 1974 [VRPG/SZ; SRSZ 234.110]) kann die Beweislastregel freilich erst zur Anwendung kommen, wenn die zuständige Verwaltungs- oder Justizbehörde alle zumutbaren Anstrengungen unternommen hat, um die rechtserhebliche Tatsache festzustellen (vgl. Urteil 2C_247/2020 vom 18. Juni 2020 E. 4.3.4). Die Vorinstanz scheint aber gar nicht erst versucht zu haben, den Umfang der angeblichen Tätigkeiten der Beschwerdeführer zu bestimmen. Namentlich hätte sie etwa die Beschwerdeführer im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht zur Substanziierung ihrer Tätigkeiten und zur Beibringung von Beweismitteln anhalten können und müssen (vgl. PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, 2015, N. 14 zu Art. 142 DBG). Indem die Vorinstanz keine solchen Abklärungen unternahm, verletzte sie ihre Untersuchungspflicht, sodass ihre Sachverhaltsfeststellung in diesem Punkt an einem rechtlichen Mangel krankt (Art. 97 Abs. 1 und Art. 105 Abs.”
Die Steuerrekurskommission kann eine Veranlagung trotz Rückzugs der Beschwerde zuungunsten des Steuerpflichtigen ändern, wenn — aus den Umständen ersichtlich — die angefochtene Veranlagung offensichtlich mit den anzuwendenden Rechtssätzen unvereinbar ist und die Korrektur von erheblicher Bedeutung ist bzw. sich aufdrängt. Der Rückzug des Rechtsmittels schliesst diese Möglichkeit nicht zwingend aus; die genannten Voraussetzungen müssen jedoch erfüllt sein.
“L'obligation, pour l'autorité de recours qui envisage de procéder à une reformatio in peius de la décision attaquée, d'avertir le contribuable de son intention et de lui donner l'occasion de s'exprimer résulte directement de la garantie constitutionnelle du droit d'être entendu (ATF 122 V 166 consid. 2a). Conformément à la jurisprudence, cette obligation s'applique chaque fois que l'autorité de recours entend modifier la décision attaquée devant elle au détriment du contribuable, sans égard aux raisons de la modification envisagée (arrêt 2C_484/2019 du 6 novembre 2019 consid. 5.1). Selon l'art. 134 al. 2, 1e phrase, LIFD, aucune suite n'est donnée au retrait de la réclamation s'il apparaît, au vu des circonstances, que la taxation était inexacte. L'autorité de taxation peut déterminer à nouveau tous les éléments de l'impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier (art. 135 al. 1, 2e phrase, LIFD). Comme l'autorité de recours en matière d'impôts a les mêmes compétences que l'autorité de taxation dans la procédure de réclamation (art. 142 al. 4 LIFD) et qu'elle peut notamment modifier la taxation au détriment du contribuable après l'avoir entendu (art. 143 al. 1 LIFD), le Tribunal fédéral a précisé les conditions dans lesquelles elle peut procéder à une reformatio in peius nonobstant le retrait du recours. Deux conditions doivent être remplies. La première condition est objective: il faut que la décision entreprise soit "manifestement incompatible avec les dispositions applicables". La seconde est subjective: la correction de la décision entreprise doit "revêtir une importance notable" et "s'imposer" (ATF 144 IV 136 consid. 7.1 et les références). Dès lors, il incombe à la partie recourante de prendre en compte ce risque lorsqu'elle envisage de former un recours (arrêt 9C_245/2023 du 26 juillet 2023 consid. 4.1).”
“Bei der direkten Bundessteuer wird im Einspracheverfahren dem Rückzug der Einsprache keine Folge gegeben, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass die Veranlagung unrichtig war (Art. 134 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Die Veranlagungsbehörde kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern (Art. 135 Abs. 1 DBG). Weil die Steuerrekurskommission im Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die Veranlagungsbehörde hat (Art. 142 Abs. 4 DBG) und namentlich die Veranlagung nach Anhören des Steuerpflichtigen auch zu dessen Nachteil abändern kann (Art. 143 Abs. 1 DBG), muss sie auch im Beschwerdeverfahren dem Rückzug der Beschwerde nicht zwingend Folge gegeben. Im Gegensatz zum Einspracheverfahren genügt es aber nicht, dass die Veranlagung bloss unrichtig ist; sie muss offensichtlich mit den anwendbaren Bestimmungen unvereinbar sein und die Korrektur muss von erheblicher Bedeutung sein bzw. sich geradezu aufdrängen (BGE 144 IV 136 E. 7.1; Urteil 2A.286/2004 vom 31. August 2004 E. 2.1). Betreffend die kantonalen Steuern schreibt das StHG keine reformatio in peius im Steuerjustizverfahren vor; es steht den Kantonen allerdings frei, eine entsprechende Regelung vorzusehen (BGE 144 IV 136 E. 5.9.2). Gemäss § 149 Abs. 2 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1) ist das Steuerrekursgericht nicht an die Anträge der Parteien gebunden. Es kann nach Anhörung des Steuerpflichtigen die Einschätzung auch zu dessen Ungunsten ändern und führt das Verfahren trotz Rückzug oder Anerkennung des Rekurses weiter, sofern Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass der angefochtene Entscheid oder die übereinstimmenden Anträge dem Gesetz widersprechen, oder eine Gegenpartei einen abweichenden Antrag gestellt hat.”
“Was der Pflichtige hiergegen vorbringt, vermag hingegen nicht zu überzeugen: Entgegen den Behauptungen in der Beschwerdeschrift liegt die (sinngemäss auch auf das bundessteuerliche Verfahren anwendbare) Regelung zur Verböserung nach § 149 Abs. 2 StG keineswegs "quer im System des kantonalen und des Bundessteuerrechts". Vielmehr sieht im Steuerhinterziehungsverfahren Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 143 Abs. 1 DBG die Möglichkeit einer Verböserung ausdrücklich vor und ist diese praxisgemäss auch nach dem Rückzug des Rechtsmittels noch möglich (BGE 144 IV 136 = Pra 108 [2019] Nr. 9, E. 5.3 und 7). Eine sinngemässe Verböserung ist ferner (und entgegen der Ansicht des Pflichtigen) mit dem Institut der Anschlussberufung (vgl. Art. 401 der Strafprozessordnung [StPO]) und den eigenständigen Anfechtungsmöglichkeiten der Prozessbeteiligten auch im Strafrecht möglich. Entsprechend erachtet das Bundesgericht sowohl im Bereich der direkten Bundessteuer als auch im Bereich der kantonalen Steuern eine Verböserung trotz Rechtsmittelrückzug für zulässig, sofern die angefochtene Verfügung mit den anzuwendenden Rechtssätzen offensichtlich unvereinbar und die Korrektur von erheblicher Bedeutung ist und sich aufdrängt. Soweit hierzu in der Lehre teilweise abweichende Auffassungen vertreten werden, widersprechen diese der klaren bundesgerichtlichen Praxis (BGE 144 IV 136 = Pra 108 [2019] Nr. 9, E. 7.1). Sodann entspricht es gerade dem Wesen einer Verböserung und dem Erfordernis einer offensichtlichen Unvereinbarkeit mit den anzuwendenden Rechtssätzen, dass übergeordnete Instanzen Einschätzungsfehler der Vorinstanzen korrigieren, weshalb entgegen dem Pflichtigen unerheblich erscheint, dass aufgrund der klaren Rechtslage bereits das kantonale Steueramt einen Härtefalleinschlag auf den Eigenmietwert hätte verweigern müssen.”
Die Begründung von Einsprache- und Beschwerdeentscheiden muss so ausgestaltet sein, dass der Steuerpflichtige die Tragweite des Entscheids erkennt und die der Entscheidung zugrunde liegenden Überlegungen nachvollziehen kann. Umfang und Detaillierungsgrad richten sich nach dem Einzelfall; jedenfalls sind wenigstens kurz die Überlegungen anzugeben, von denen sich die Behörde hat leiten lassen. Die vorinstanzliche Begründung dient zudem der Überprüfung durch die Rechtsmittelbehörde.
“Das Steuerverfahrensrecht sieht vor, dass Veranlagungsverfügungen, Einsprache- und Beschwerdeentscheide mit einer Begründung zu versehen sind (Art. 131 Abs. 2, Art. 135 Abs. 2 und Art. 143 Abs. 2 DBG). Auch leitet sich aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör von Art. 29 Abs. 2 BV eine allgemeine Pflicht der Behörden ab, ihre Verfügungen und Entscheide zu begründen. Welche Anforderungen an Inhalt und Umfang der Begründung zu stellen sind, kann nicht allgemein gesagt werden. Es kommt auf den konkreten Fall an. Die Begründung ist jedenfalls so abzufassen, dass der Steuerpflichtige dadurch in die Lage versetzt wird, die Tragweite der Entscheidung zu erkennen und die Überlegungen, welche die Behörde ihrer Entscheidung zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen. Auf diese Weise soll der Steuerpflichtige beurteilen können, ob und mit welchen Argumenten er die Verfügung bzw. den Entscheid auf dem Rechtsmittelweg weiterziehen will. In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt. Schliesslich ermöglicht die vorinstanzliche Begründung der Rechtsmittelbehörde die Überprüfung der angefochtenen Entscheidung.”
“Das Steuerverfahrensrecht sieht vor, dass Veranlagungsverfügungen, Einsprache- und Beschwerdeentscheide mit einer Begründung zu versehen sind (Art. 131 Abs. 2, Art. 135 Abs. 2 und Art. 143 Abs. 2 DBG). Auch leitet sich aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör von Art. 29 Abs. 2 BV eine allgemeine Pflicht der Behörden ab, ihre Verfügungen und Entscheide zu begründen. Welche Anforderungen an Inhalt und Umfang der Begründung zu stellen sind, kann nicht allgemein gesagt werden. Es kommt auf den konkreten Fall an. Die Begründung ist jedenfalls so abzufassen, dass der Steuerpflichtige dadurch in die Lage versetzt wird, die Tragweite der Entscheidung zu erkennen und die Überlegungen, welche die Behörde ihrer Entscheidung zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen. Auf diese Weise soll der Steuerpflichtige beurteilen können, ob und mit welchen Argumenten er die Verfügung bzw. den Entscheid auf dem Rechtsmittelweg weiterziehen will. In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt. Schliesslich ermöglicht die vorinstanzliche Begründung der Rechtsmittelbehörde die Überprüfung der angefochtenen Entscheidung.”
Bevor die Rekurskommission in der Sache neu entscheidet, hat sie zunächst zu prüfen, ob die formellen Empfangs- bzw. Zulässigkeitsvoraussetzungen der Reklamation (z. B. Schriftform, Frist, Begründung, Angabe von Beweismitteln) erfüllt sind. Erweist sich die Reklamation als formell unzulänglich, kann die Kommission den Rekurs abweisen, ohne die Veranlagung inhaltlich neu zu prüfen.
“L’existence d’une réclamation motivée, accompagnée de l'indication des moyens de preuve, constitue une condition de recevabilité (ATF 131 II 548 consid. 2.3 et les références). Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière sur la réclamation, l’autorité judiciaire de recours – qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) – doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l'autorité de réclamation a retenu à bon droit que le réclamant n'avait pas établi le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation (ATF 131 II 548 consid. 2.3 in fine). Si l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière à tort sur la réclamation, l'autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (art. 143 LIFD; arrêt TF 2C_435/2018 du 24 mai 2018 consid. 6.2). 4. 4.1. Dans la décision sur réclamation du 16 février 2021, l’autorité intimée a exposé qu’elle avait requis des époux A.________ et B.________ des documents et des informations complémentaires afin de vérifier l’exactitude des revenus déclarés le 31 janvier 2020, puis sommé les intéressés de les produire le 31 juillet 2020. Elle avait encore imparti aux intéressés un ultime délai pour lui faire parvenir les documents et renseignements manquants dans le cadre de la procédure de réclamation. Les époux A.________ et B.________ n’avaient pas donné suite à ces différentes demandes. Le SCC s’était dès lors vu contraint de déclarer la réclamation irrecevable. 4.2. A.________ reproche à l’autorité intimée de n’avoir fourni aucune explication au soutien de la fixation d’un montant de CHF 100'000.- au titre du revenu provenant de l’exercice de son activité indépendante. Il considère que le SCC n’a par ailleurs tenu aucun compte de sa réclamation.”
“L’existence d’une réclamation motivée, accompagnée de l'indication des moyens de preuve, constitue une condition de recevabilité (ATF 131 II 548 consid. 2.3 et les références). Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière sur la réclamation, l’autorité judiciaire de recours – qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) – doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l'autorité de réclamation a retenu à bon droit que le réclamant n'avait pas établi le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation (ATF 131 II 548 consid. 2.3 in fine). Si l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière à tort sur la réclamation, l'autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (art. 143 LIFD; arrêt TF 2C_435/2018 du 24 mai 2018 consid. 6.2). 4. 4.1. Dans la décision sur réclamation du 16 février 2021, l’autorité intimée a exposé qu’elle avait requis des époux A.________ et B.________ des documents et des informations complémentaires afin de vérifier l’exactitude des revenus déclarés le 31 janvier 2020, puis sommé les intéressés de les produire le 31 juillet 2020. Elle avait encore imparti aux intéressés un ultime délai pour lui faire parvenir les documents et renseignements manquants dans le cadre de la procédure de réclamation. Les époux A.________ et B.________ n’avaient pas donné suite à ces différentes demandes. Le SCC s’était dès lors vu contraint de déclarer la réclamation irrecevable. 4.2. A.________ reproche à l’autorité intimée de n’avoir fourni aucune explication au soutien de la fixation d’un montant de CHF 100'000.- au titre du revenu provenant de l’exercice de son activité indépendante. Il considère que le SCC n’a par ailleurs tenu aucun compte de sa réclamation.”
“Il n'est pas nécessaire, à défaut de motivation, d'impartir encore un délai pour réparer ces informalités (arrêt TF 2C_499/2012 du 26 juillet 2012 consid. 4.1; ATF 123 II 552 consid. 4c-e). 3.2. Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière sur la réclamation, l’autorité judiciaire de recours – qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) – doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l'autorité de réclamation a admis à bon droit que le réclamant n'avait pas établi le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation. Si l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière à tort sur la réclamation, l'autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (art. 143 LIFD) (arrêt TF 2C_710/2007 du 20 février 2008 consid. 2.1). 4. Discussion sur la recevabilité de la réclamation dans le cas particulier 4.1. En l’espèce, le Service cantonal des contributions a procédé à une taxation d’office en raison du fait que, en dépit de plusieurs rappels et sommations, la recourante n’avait donné suite que très partiellement à une demande de renseignements et de pièces justificatives portant sur le montant de CHF 30'000.- comptabilisé au titre de frais de sous-traitance, le montant de CHF 10'625.- comptabilisé au titre d’honoraires et le montant de CHF 30'000.- comptabilisé au titre d’autres charges. Dans sa réclamation, s’agissant des montants comptabilisés au titre de frais de sous-traitance et au titre d’autres charges, la recourante s’est limitée à donner quelques vagues explications. Ces indications, selon lesquelles ces sommes correspondraient respectivement à des provisions liées à des risques de dépréciation de la valeur de participations et à des « obligations financières et juridiques » à l’égard de filiales sont toutefois restées très imprécises et n’ont été étayées par aucune pièce justificative.”
Erklärt der Rekurrent den Rückzug, kann diese Erklärung unbeachtlich sein, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass der Einspracheentscheid unrichtig ist. In diesem Fall darf die Kommission bzw. die Behörde dem Verfahren weiter nachgehen und den Rückzug unbeachtet lassen; dies setzt in der Praxis etwa voraus, dass dem Betroffenen Gelegenheit zur Stellungnahme gewährt worden ist (z. B. bei offensichtlich zu tief festgestelltem Verkehrswert).
“143 Abs. 1 DBG auf eine drohende reformatio in peius aufmerksam gemacht, dass einem allfällig erklärten Rückzug in Einklang mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung kaum Folge gegeben würde. Weiter wurde der Rekurrentin Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt. Die Rekurrentin hat sich nach einer Fristverlängerung insofern dazu vernehmen lassen, als dass sie in ihrem Schreiben vom 14. November 2022 den Rückzug des Rekurses bzw. der Beschwerde erklärt. Diese Rückzugserklärung ist jedoch unbeachtlich. Dies, weil gemäss Art. 198 Abs. 3 StG und Art. 134 Abs. 2 DBG einem Rückzug des Rekurses und der Beschwerde keine Folge gegeben wird, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass der Einspracheentscheid unrichtig ist (vgl. auch BGer 2A.408/2002 vom 13.2.2004, E. 1.4; BGer 2A.286/2004 vom 31.8.2004, E. 2.1; VGE 100 2016 139/140 vom 27.11.2017, E. 10.1; Hunziker/Mayer-Knobel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 11 zu Art. 143 DBG). Dies ist aus Sicht der Steuerrekurskommission vorliegend der Fall. Die Steuerverwaltung hat auf einen zu tiefen Wert als massgebenden Verkehrswert abgestützt, dies auch ohne eine genauere Prüfung der Liegenschaften und insbesondere des Privatgutachtens vorzunehmen. Mit der gewährten Gelegenheit zur Stellungnahme sind die Voraussetzungen für die Anpassung zu Ungunsten der Rekurrentin erfüllt. Es wird in einem nächsten Schritt an der Steuerverwaltung sein, allenfalls auch unter Einbezug der Fachabteilung Amtliche Bewertung, die Verkehrswerte der übertragenen Grundstücke seriös zu ermitteln und die von der Steuerverwaltung in den Einspracheverfügungen vom 31. Dezember 2021 für das Steuerjahr 2018 vorgenommene Aufrechnung entsprechend zu erhöhen. Die Abteilung Amtliche Bewertung hat vorliegend den Verkehrswert der streitbetroffenen Stockwerkeinheiten aus verwaltungsökonomischen Gründen ohne Augenschein (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 30.3.2022, S. 2) bzw. nur "grob" überprüft.”
“143 Abs. 1 DBG auf eine drohende reformatio in peius aufmerksam gemacht, dass einem allfällig erklärten Rückzug in Einklang mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung kaum Folge gegeben würde. Weiter wurde der Rekurrentin Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt. Die Rekurrentin hat sich nach einer Fristverlängerung insofern dazu vernehmen lassen, als dass sie in ihrem Schreiben vom 14. November 2022 den Rückzug des Rekurses bzw. der Beschwerde erklärt. Diese Rückzugserklärung ist jedoch unbeachtlich. Dies, weil gemäss Art. 198 Abs. 3 StG und Art. 134 Abs. 2 DBG einem Rückzug des Rekurses und der Beschwerde keine Folge gegeben wird, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass der Einspracheentscheid unrichtig ist (vgl. auch BGer 2A.408/2002 vom 13.2.2004, E. 1.4; BGer 2A.286/2004 vom 31.8.2004, E. 2.1; VGE 100 2016 139/140 vom 27.11.2017, E. 10.1; Hunziker/Mayer-Knobel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. Aufl., 2022, N. 11 zu Art. 143 DBG). Dies ist aus Sicht der Steuerrekurskommission vorliegend der Fall. Die Steuerverwaltung hat auf einen zu tiefen Wert als massgebenden Verkehrswert abgestützt, dies auch ohne eine genauere Prüfung der Liegenschaften und insbesondere des Privatgutachtens vorzunehmen. Mit der gewährten Gelegenheit zur Stellungnahme sind die Voraussetzungen für die Anpassung zu Ungunsten der Rekurrentin erfüllt. Es wird in einem nächsten Schritt an der Steuerverwaltung sein, allenfalls auch unter Einbezug der Fachabteilung Amtliche Bewertung, die Verkehrswerte der übertragenen Grundstücke seriös zu ermitteln und die von der Steuerverwaltung in den Einspracheverfügungen vom 31. Dezember 2021 für das Steuerjahr 2018 vorgenommene Aufrechnung entsprechend zu erhöhen. Die Abteilung Amtliche Bewertung hat vorliegend den Verkehrswert der streitbetroffenen Stockwerkeinheiten aus verwaltungsökonomischen Gründen ohne Augenschein (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 30.3.2022, S. 2) bzw. nur "grob" überprüft.”