18 commentaries
Fehlende Vollmacht: Die Beweislast für das Bestehen einer vertraglichen Vertretung liegt beim Steuerpflichtigen. Die Behörde kann vom Vertreter die Vorlage einer schriftlichen Vollmacht verlangen; wird diese trotz Aufforderung nicht vorgelegt, gilt die Vertretung als nicht vorhanden. Die blossen Kontakte oder das Berücksichtigen von Schreiben eines Treuhänders genügen nach den zitierten Entscheiden nicht, um ohne klare, einseitige Bevollmächtigung eine Vertretung anzunehmen.
“Ensuite, c'est sans arbitraire ou en violation du droit fédéral que les premiers juges ont considéré qu'il n'existait aucune circonstance propre à établir que la recourante avait manifesté une volonté univoque et reconnaissable de confier des pouvoirs de représentation à la fiduciaire, en l'absence de procuration écrite. En effet, il n'apparaît pas que cette fiduciaire soit, à titre d'exemple, intervenue à plusieurs reprises auprès de l'Administration fiscale par l'envoi de courriers ou de demandes de prolongation de délai, ou encore qu'elle aurait déposé des déclarations d'impôt pour le compte de la recourante (cf. consid. 5.2.1 supra). De plus, on constate (art. 105 al. 2 LTF) que le courrier du 30 août 2021 auquel se réfère à plusieurs reprises la recourante ne mentionne nullement que la fiduciaire agirait pour le compte de la recourante. Le fait d'avoir indiqué que sa "cliente [lui] a transmis copie" du courrier de l'Administration fiscale du 17 août 2021 ou encore qu'elle a présenté certains arguments en lien avec la procédure pendante ne suffit pas encore, ainsi que l'a considéré la cour cantonale, pour conclure qu'il existerait une désignation claire et univoque d'un représentant au sens de l'art. 117 LIFD. Quoi qu'en dise la recourante, on ne saurait pas déduire du seul fait que l'Administration fiscale a pris en considération le courrier de la fiduciaire du 30 août 2021, dans sa décision du 14 octobre 2021, que l'administration avait admis une représentation fondée sur des actes concluants suffisants. Il s'ensuit que la notification de la décision administrative litigieuse pouvait être directement effectuée auprès de la recourante (cf. art. 116 LIFD; supra consid. 5.2.2). En outre, la recourante se méprend lorsqu'elle prétend que, conformément au principe de la bonne foi, l'Administration fiscale aurait dû, dans le délai de réclamation qui n'était pas encore échu, essayer de lui notifier à nouveau la décision litigieuse par pli simple. En effet, il n'existe aucune obligation pour l'autorité de procéder de la sorte (cf. consid. 5.2.2 supra).”
“ad esempio Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 15 ad art. 117 LIFD). Tuttavia, in mancanza di una procura scritta, per tener conto in particolare del segreto fiscale, una rappresentanza contrattuale può essere ammessa (unicamente) quando le circostanze concrete del caso, inducono a concludere in modo chiaro che il contribuente abbia conferito procura ad un terzo. Ciò nonostante, non si può desumere a priori una rappresentanza contrattuale, nel caso in cui, nella dichiarazione di imposta, il contribuente abbia rinviato l’autorità fiscale per ulteriori informazioni ad una terza persona (Locher, op. cit., n. 17 ad art. 117 LIFD con riferimenti ivi citati). In mancanza di una procura – scritta o da ritenere secondo il contesto – il reclamo o il ricorso viene dichiarato irricevibile (cfr. sentenza della CDT n. 80.2015.161 del 4 settembre 2015, con riferimenti ivi citati e Locher, op. cit., n. 16-17 ad art. 117 LIFD). 2.3. Nella fattispecie in esame, la RA 1, ha presentato reclamo contro le decisioni di tassazione IC/IFD 2014 della RI 1 affermando, per quanto qui di interesse, di agire “a nome e per conto” della contribuente, ma dichiarando anche di non essere più né la fiduciaria né la consulente fiscale della società, ma che per una “questione di serietà professionale” inoltrava comunque reclamo. A seguito delle affermazioni, apparentemente contrastanti, della RA 1, l’autorità di tassazione ha, giustamente, richiesto a quest’ultima la produzione della procura, attestante la legittimazione ad interporre reclamo alle decisioni di tassazione IC/IFD 2014 della RI 1. 2.4. Ai sensi dei considerandi precedenti, non avendo la RA 1 dimostrato di agire effettivamente a nome e per conto della RI 1, è a giusto titolo che l’autorità di tassazione ha dichiarato il reclamo irricevibile, senza entrare nel merito delle censure sollevate dalla RA 1.”
“Essa deve pertanto esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo, sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell’Ufficio di tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia fondata. Se l’irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto, gli atti verranno retrocessi all’autorità di tassazione per la decisione di merito, mentre, in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di irricevibilità. 2. 2.1. Ai sensi degli artt. 190 cpv. 1 LT e 117 cpv. 1 LIFD, il contribuente può farsi rappresentare contrattualmente davanti alle autorità incaricate dell’esecuzione della LT e della LIFD, nella misura in cui la sua collaborazione personale non sia necessaria. La prova della sussistenza di una rappresentanza contrattuale deve essere apportata dal contribuente (cfr. Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, 2a ediz., Basilea 2019, n. 16 ad art. 117 LIFD, con riferimenti ivi citati). 2.2. Secondo l’art. 190 cpv. 2 seconda frase LT (di uguale tenore dell’art. 117 cpv. 2 seconda frase LIFD), nel caso in cui il contribuente si faccia rappresentare contrattualmente, l’autorità può chiedere al rappresentante di legittimarsi mediante procura scritta. Se la procura scritta non viene presentata nonostante una richiesta da parte dell’autorità fiscale, la rappresentanza contrattuale è considerata inesistente e ciò indipendentemente da qualsiasi autorizzazione ex artt. 32 ss. CO (cfr. ad esempio Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 15 ad art. 117 LIFD). Tuttavia, in mancanza di una procura scritta, per tener conto in particolare del segreto fiscale, una rappresentanza contrattuale può essere ammessa (unicamente) quando le circostanze concrete del caso, inducono a concludere in modo chiaro che il contribuente abbia conferito procura ad un terzo.”
“La prova della sussistenza di una rappresentanza contrattuale deve essere apportata dal contribuente (cfr. Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, 2a ediz., Basilea 2019, n. 16 ad art. 117 LIFD, con riferimenti ivi citati). 2.2. Secondo l’art. 190 cpv. 2 seconda frase LT (di uguale tenore dell’art. 117 cpv. 2 seconda frase LIFD), nel caso in cui il contribuente si faccia rappresentare contrattualmente, l’autorità può chiedere al rappresentante di legittimarsi mediante procura scritta. Se la procura scritta non viene presentata nonostante una richiesta da parte dell’autorità fiscale, la rappresentanza contrattuale è considerata inesistente e ciò indipendentemente da qualsiasi autorizzazione ex artt. 32 ss. CO (cfr. ad esempio Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 15 ad art. 117 LIFD). Tuttavia, in mancanza di una procura scritta, per tener conto in particolare del segreto fiscale, una rappresentanza contrattuale può essere ammessa (unicamente) quando le circostanze concrete del caso, inducono a concludere in modo chiaro che il contribuente abbia conferito procura ad un terzo. Ciò nonostante, non si può desumere a priori una rappresentanza contrattuale, nel caso in cui, nella dichiarazione di imposta, il contribuente abbia rinviato l’autorità fiscale per ulteriori informazioni ad una terza persona (Locher, op. cit., n. 17 ad art. 117 LIFD con riferimenti ivi citati). In mancanza di una procura – scritta o da ritenere secondo il contesto – il reclamo o il ricorso viene dichiarato irricevibile (cfr. sentenza della CDT n. 80.2015.161 del 4 settembre 2015, con riferimenti ivi citati e Locher, op. cit., n. 16-17 ad art. 117 LIFD). 2.3. Nella fattispecie in esame, la RA 1, ha presentato reclamo contro le decisioni di tassazione IC/IFD 2014 della RI 1 affermando, per quanto qui di interesse, di agire “a nome e per conto” della contribuente, ma dichiarando anche di non essere più né la fiduciaria né la consulente fiscale della società, ma che per una “questione di serietà professionale” inoltrava comunque reclamo.”
“ad esempio Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 15 ad art. 117 LIFD). Tuttavia, in mancanza di una procura scritta, per tener conto in particolare del segreto fiscale, una rappresentanza contrattuale può essere ammessa (unicamente) quando le circostanze concrete del caso, inducono a concludere in modo chiaro che il contribuente abbia conferito procura ad un terzo. Ciò nonostante, non si può desumere a priori una rappresentanza contrattuale, nel caso in cui, nella dichiarazione di imposta, il contribuente abbia rinviato l’autorità fiscale per ulteriori informazioni ad una terza persona (Locher, op. cit., n. 17 ad art. 117 LIFD con riferimenti ivi citati). In mancanza di una procura – scritta o da ritenere secondo il contesto – il reclamo o il ricorso viene dichiarato irricevibile (cfr. sentenza della CDT n. 80.2015.161 del 4 settembre 2015, con riferimenti ivi citati e Locher, op. cit., n. 16-17 ad art. 117 LIFD). 2.3. Nella fattispecie in esame, la RA 1, ha presentato reclamo contro le decisioni di tassazione IC/IFD 2014 della RI 1 affermando, per quanto qui di interesse, di agire “a nome e per conto” della contribuente, ma dichiarando anche di non essere più né la fiduciaria né la consulente fiscale della società, ma che per una “questione di serietà professionale” inoltrava comunque reclamo. A seguito delle affermazioni, apparentemente contrastanti, della RA 1, l’autorità di tassazione ha, giustamente, richiesto a quest’ultima la produzione della procura, attestante la legittimazione ad interporre reclamo alle decisioni di tassazione IC/IFD 2014 della RI 1. 2.4. Ai sensi dei considerandi precedenti, non avendo la RA 1 dimostrato di agire effettivamente a nome e per conto della RI 1, è a giusto titolo che l’autorità di tassazione ha dichiarato il reclamo irricevibile, senza entrare nel merito delle censure sollevate dalla RA 1.”
Vertragliche Vertretung vor den Steuerbehörden ist zulässig; dies gilt insbesondere im Veranlagungs- und im Verfahren vor der StRK. Auf Verlangen der Behörde ist die schriftliche Vollmacht vorzulegen. Hat die steuerpflichtige Person eine vertragliche Vertretung bezeichnet, sind Mitteilungen und Verfügungen an diese zuzustellen; erfolgt dies nicht, ist die Eröffnung mangelhaft und darf der steuerpflichtigen Person kein Nachteil erwachsen.
“Die steuerpflichtige Person kann sich vor den mit dem Vollzug der Steuergesetze betrauten Behörden vertraglich vertreten lassen, soweit ihre persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist (Art. 160 Abs. 1 StG; Art. 117 Abs. 1 DBG; vgl. auch Art. 15 Abs. 1 VRPG). Im Veranlagungsverfahren und im Verfahren vor der StRK werden auch Personen ohne Anwaltspatent als vertragliche Vertreterinnen oder Vertreter zugelassen (Art. 160 Abs. 3 StG; vgl. auch Art. 117 Abs. 2 Satz 1 DBG). Auf Verlangen der Behörde haben sich vertragliche Vertreterinnen oder Vertreter durch schriftliche Vollmacht auszuweisen (Art. 160 Abs. 4 StG; Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Hat die steuerpflichte Person eine vertragliche Vertretung bezeichnet, muss die Steuerbehörde ihre Mitteilungen und Verfügungen durch Zustellung an diese eröffnen. Tut sie dies nicht, ist die Eröffnung mangelhaft; daraus darf der steuerpflichtigen Person kein Nachteil erwachsen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 44 Abs. 6 VRPG; BVR 2014 S. 130 E. 3.2.2; BGer 2C_709/2014 und 2C_710/2014 vom 9.6.2015, in StR 2016 S. 450 E. 3.1 mit Hinweisen; Zweifel/Hunziker, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 117 DBG N. 29).”
Bei wirksamer vertraglicher Vertretung nach Art. 117 Abs. 1 DBG sind Entscheide und Mitteilungen grundsätzlich dem bekannten Vertreter zuzustellen; eine Zustellung beim Steuerpflichtigen gilt in diesem Fall als unrichtig. Hieraus ergibt sich jedoch nicht zwingend, dass der Entscheid keinerlei rechtliche Wirkung entfaltet; die Rechtsprechung betont vielmehr, dass dem Steuerpflichtigen durch eine unrichtige Zustellung kein Nachteil entstehen darf und berücksichtigt dies bei der Rechtsfolge der Zustellung (unter Berücksichtigung von Treu und Glauben und der einschlägigen Verfahrensgrundsätze).
“Nach Art. 117 Abs. 1 DBG kann sich der Steuerpflichtige vor den Behörden vertraglich vertreten lassen, soweit seine persönliche Mitwirkung nicht erforderlich ist. Abweichende Regelungen vorbehalten richten sich Begründung und Wirkungen des Vertretungsverhältnisses im Verwaltungsrecht nach Art. 32 ff. OR analog (BGE 132 V 166 E. 8.5.1; vgl. auch Urteil 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.2). Rechtsfolge des rechtsgültigen Vertretungsverhältnisses ist einerseits, dass sich die vertretene Person im Umfang der Ermächtigung das prozessuale Verhalten des Stellvertreters (BGE 143 III 157 E. 1.2.2; Urteile 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.2; 2C_651/2017 / 2C_652/2017 vom 2. November 2017 E. 2.3.6) sowie die ihm gegenüber vorgenommenen Handlungen und sein Wissen (BGE 140 III 86 E. 4.1; vgl. zur aktiven und passiven Stellvertretung sowie der Zurechnung des Wissens des Stellvertreters auch ANNICK FOURNIER, L'imputation de la connaissance, 2021, S. 74 f. und 85 ff.) zurechnen lassen muss, andererseits, dass die Steuerbehörde Entscheide und andere Mitteilungen dem Stellvertreter zustellen muss und Zustellungen an die steuerpflichtige Person mangelhaft sind (BGE 113 Ib 296 E.”
“Lorsque le contribuable a désigné formellement un représentant ou qu'il peut être déduit des circonstances que tel est le cas (supra consid. 5.2.1), c'est à l'adresse de ce dernier que l'autorité doit notifier ses décisions. S'il ne le fait pas, la notification est irrégulière et aucun désavantage en découlant ne peut être mis à la charge du contribuable (ATF 113 Ib 296 consid. 2b; arrêt 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1). A défaut d'une représentation contractuelle au sens de l'art. 117 al. 1 LIFD, les décisions et les prononcés sont notifiés au contribuable (cf. art. 116 al. 1 LIFD). Selon la jurisprudence, le fardeau de la preuve de la notification d'un acte et de la date de celle-ci incombe en principe à l'autorité qui entend en tirer une conséquence juridique. L'autorité qui veut se prémunir contre le risque d'échec de la preuve de la notification doit communiquer ses décisions sous pli recommandé (ATF 129 I 8 consid. 2.2). Lorsque le destinataire d'un envoi recommandé n'est pas atteint et qu'un avis de retrait est déposé dans sa boîte aux lettres ou dans sa case postale, cet envoi est considéré comme notifié au moment où il est retiré. Si le retrait n'a pas lieu dans le délai de garde de sept jours, il est réputé notifié le dernier jour de ce délai (ATF 134 V 49 consid. 4; 130 III 396 consid. 1.2.3). Cette fiction de notification n'est cependant applicable que lorsque la communication d'un acte officiel doit être attendue avec une certaine vraisemblance, ce qui est le cas lorsque l'intéressé est partie à une procédure pendante (ATF 139 IV 228 consid.”
“En l’occurrence, il ne peut être exclu que la recourante n’ait eu connaissance des décisions incriminées, qui portent la date du 29 novembre 2023, envoyées par pli simple, que le 18 mars 2024. Cela étant, il convient d’examiner si l’intéressée pouvait se douter de l’existence de ces prononcés auparavant. Or, elle a réagi le 5 mars 2024 à la sommation de paiement que lui a envoyée l’AFC-GE le 17 mai précédent, en faisant valoir qu’elle avait élevé réclamation à l’encontre de ses taxations. Le tribunal estime qu’en se préoccupant de sa situation fiscale dans un délai inférieur à trois semaines, l’intéressée a respecté le principe de la bonne foi. En conséquence, il convient de retenir que le présent recours, formé le 22 avril 2024, a été déposé en temps utile. 8. La recourante soutient que la notification des décisions sur réclamation se révèle irrégulière au motif qu’elles auraient dû être notifiées à E______ SA et non à elle-même. 9. Le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l'application de la présente loi, dans la mesure où sa collaboration personnelle n'est pas nécessaire (art. 117 al. 1 LIFD ; art. 20 al. 1 LPFisc). 10. Les décisions, y compris les décisions incidentes, qui concernent le contribuable, doivent être notifiés au représentant, dans la mesure et aussi longtemps que le rapport de représentation est connu de l’autorité. La notification est irrégulière, si elle a lieu auprès du contribuable concerné, au lieu du mandataire. Il n’en découle toutefois pas, que la décision en question ne déploie aucun effet juridique ou qu’elle ne puisse pas entrer en force. Au contraire, le principe applicable est qu’il ne doit en résulter aucun désavantage pour le contribuable, du fait de la notification irrégulière (arrêts du Tribunal fédéral 2C_709/2014 du 9 juin 2015 consid. 3.1). 11. En l’espèce, la recourante prétend que la notification des décisions sur réclamation se révèle viciées, dès lors qu’elles n’ont pas été notifiées à son mandataire, à savoir E______ SA. L’intéressée ne peut être suivie, tant il est vrai que l’invocation d’un tel vice procédural contrevient au principe de la bonne foi.”
Bei Unsicherheit über das Bestehen einer Vertretung kann die Behörde die Vorlage einer schriftlichen Vollmacht verlangen; sie ist dazu jedoch nicht verpflichtet. Kann nicht festgestellt werden, dass ein Vertreter wirksam bevollmächtigt wurde, so obliegt die Beweislast demjenigen, der sich auf die Vertretung beruft.
“Un des cas typiques dans lesquels une telle procuration est réputée avoir été valablement conférée est celle dans lequel le contribuable désigne textuellement un représentant sur sa déclaration d'impôt (arrêts 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1 et les références, destiné à la publication; 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2 et les références; cf. ATF 145 II 201 consid. 5.1). La communication des pouvoirs peut aussi résulter d'actes concluants du représenté, tels qu'ils peuvent être compris par le tiers selon le principe de la confiance (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 21 mai 1986 in Archives 60 p. 424 consid. 2a; arrêt du Tribunal fédéral du 1er octobre 1965 in Archives 34 p. 297 consid. 4b). Le Tribunal fédéral a toutefois jugé qu'un contribuable qui laissait uniquement à une société fiduciaire le soin de donner des renseignements à l'autorité fiscale ne signifiait pas nécessairement l'avoir désignée comme son représentant (arrêt 2A.451/1996 du 21 mai 1997 consid. 2b, in RDAF 1999 II 440; PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Teil III, 2015, n° 17 ad art. 117 LIFD). Dans le cas où l'existence d'un pouvoir de représentation est incertain, l'administration peut (cf. art. 117 al. 2 LIFD) exiger la production d'une procuration; elle n'y est toutefois pas contrainte (arrêt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2.5 et les références). S'il n'est pas possible d'établir que le représentant a été valablement mandaté, le fardeau de la preuve incombe à la partie qui entend en tirer une conséquence juridique (arrêt 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1 et les références, destiné à la publication; arrêt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2 et les références). Dans une affaire dans laquelle un contribuable n'avait pas fourni de procuration en faveur de sa fiduciaire, le Tribunal fédéral a néanmoins considéré qu'un pouvoir de représentation pouvait être établi sur la base d'actes concluants. En l'occurrence, la fiduciaire avait échangé toute la correspondance avec l'administration fiscale, avait sollicité à plusieurs reprises des prolongations de délai pour déposer les déclarations d'impôt, avait remis ces dernières pour le compte de sa mandante et avait fourni par la suite divers renseignements.”
Antwortet die Behörde mit Aufforderung auf die Vorlage einer schriftlichen Vollmacht und wird diese nicht vorgelegt, gilt die vertragliche Vertretung grundsätzlich als nicht gegeben. Ausnahmsweise kann jedoch auch ohne schriftliche Vollmacht eine Vertretung anerkannt werden, wenn die konkreten Umstände eindeutig darauf schliessen lassen, dass der Steuerpflichtige dem Vertreter eine Vollmacht erteilt hat.
“Essa deve pertanto esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo, sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell’Ufficio di tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia fondata. Se l’irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto, gli atti verranno retrocessi all’autorità di tassazione per la decisione di merito, mentre, in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di irricevibilità. 2. 2.1. Ai sensi degli artt. 190 cpv. 1 LT e 117 cpv. 1 LIFD, il contribuente può farsi rappresentare contrattualmente davanti alle autorità incaricate dell’esecuzione della LT e della LIFD, nella misura in cui la sua collaborazione personale non sia necessaria. La prova della sussistenza di una rappresentanza contrattuale deve essere apportata dal contribuente (cfr. Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, 2a ediz., Basilea 2019, n. 16 ad art. 117 LIFD, con riferimenti ivi citati). 2.2. Secondo l’art. 190 cpv. 2 seconda frase LT (di uguale tenore dell’art. 117 cpv. 2 seconda frase LIFD), nel caso in cui il contribuente si faccia rappresentare contrattualmente, l’autorità può chiedere al rappresentante di legittimarsi mediante procura scritta. Se la procura scritta non viene presentata nonostante una richiesta da parte dell’autorità fiscale, la rappresentanza contrattuale è considerata inesistente e ciò indipendentemente da qualsiasi autorizzazione ex artt. 32 ss. CO (cfr. ad esempio Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 15 ad art. 117 LIFD). Tuttavia, in mancanza di una procura scritta, per tener conto in particolare del segreto fiscale, una rappresentanza contrattuale può essere ammessa (unicamente) quando le circostanze concrete del caso, inducono a concludere in modo chiaro che il contribuente abbia conferito procura ad un terzo.”
“2 seconda frase LIFD), nel caso in cui il contribuente si faccia rappresentare contrattualmente, l’autorità può chiedere al rappresentante di legittimarsi mediante procura scritta. Se la procura scritta non viene presentata nonostante una richiesta da parte dell’autorità fiscale, la rappresentanza contrattuale è considerata inesistente e ciò indipendentemente da qualsiasi autorizzazione ex artt. 32 ss. CO (cfr. ad esempio Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 15 ad art. 117 LIFD). Tuttavia, in mancanza di una procura scritta, per tener conto in particolare del segreto fiscale, una rappresentanza contrattuale può essere ammessa (unicamente) quando le circostanze concrete del caso, inducono a concludere in modo chiaro che il contribuente abbia conferito procura ad un terzo. Ciò nonostante, non si può desumere a priori una rappresentanza contrattuale, nel caso in cui, nella dichiarazione di imposta, il contribuente abbia rinviato l’autorità fiscale per ulteriori informazioni ad una terza persona (Locher, op. cit., n. 17 ad art. 117 LIFD con riferimenti ivi citati). In mancanza di una procura – scritta o da ritenere secondo il contesto – il reclamo o il ricorso viene dichiarato irricevibile (cfr. sentenza della CDT n. 80.2015.161 del 4 settembre 2015, con riferimenti ivi citati e Locher, op. cit., n. 16-17 ad art. 117 LIFD). 2.3. Nella fattispecie in esame, la RA 1, ha presentato reclamo contro le decisioni di tassazione IC/IFD 2014 della RI 1 affermando, per quanto qui di interesse, di agire “a nome e per conto” della contribuente, ma dichiarando anche di non essere più né la fiduciaria né la consulente fiscale della società, ma che per una “questione di serietà professionale” inoltrava comunque reclamo. A seguito delle affermazioni, apparentemente contrastanti, della RA 1, l’autorità di tassazione ha, giustamente, richiesto a quest’ultima la produzione della procura, attestante la legittimazione ad interporre reclamo alle decisioni di tassazione IC/IFD 2014 della RI 1.”
Die Vertretung kann formlos, auch stillschweigend aus den Umständen, begründet werden. Angesichts des Steuergeheimnisses darf ohne klare schriftliche Vollmacht ein solches formloses Vertretungsverhältnis jedoch nur angenommen werden, wenn sich aus den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen zur Bevollmächtigung einer Drittperson ergibt; fehlt eine solche eindeutige Willensäusserung, ist naturgemäss von keiner Vollmacht auszugehen und sind Verfügungen dem Steuerpflichtigen selbst zu eröffnen.
“Rechtsfolge des rechtsgültigen Vertretungsverhältnisses ist einerseits, dass sich die vertretene Person im Umfang der Ermächtigung das prozessuale Verhalten des Stellvertreters (BGE 143 III 157 E. 1.2.2; Urteile 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.2; 2C_651/2017 / 2C_652/2017 vom 2. November 2017 E. 2.3.6) sowie die ihm gegenüber vorgenommenen Handlungen und sein Wissen (BGE 140 III 86 E. 4.1; vgl. zur aktiven und passiven Stellvertretung sowie der Zurechnung des Wissens des Stellvertreters auch ANNICK FOURNIER, L'imputation de la connaissance, 2021, S. 74 f. und 85 ff.) zurechnen lassen muss, andererseits, dass die Steuerbehörde Entscheide und andere Mitteilungen dem Stellvertreter zustellen muss und Zustellungen an die steuerpflichtige Person mangelhaft sind (BGE 113 Ib 296 E. 2b; MARC STÄHLI, Die Rechtsstellung des Steuervertreters, 1994, S. 113 f.; ZWEIFEL/HUNZIKER, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 4. Aufl. 2022, N. 28 ff. zu Art. 117 DBG). Die Ermächtigung kann insbesondere durch schriftliche Vollmacht zuhanden des Vertreters erteilt werden. Da das Gesetz die Ermächtigung keinen Formvorschriften unterwirft, ist es aber nicht ausgeschlossen, aus den Umständen auf die Ermächtigung zu schliessen (BGE 145 II 201 E. 5.1; vgl. zu Anscheins- und Duldungsvollmacht BGE 146 III 37 E. 7.1.1; BGE 141 III 289 E. 4.1). Aufgrund des Steuergeheimnisses (Art. 110 DBG) ist insoweit aber vorauszusetzen, dass sich aus den Umständen eine eindeutige Willenserklärung ergibt (Urteile 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.5; 2A.451/1996 / BGE 150 II 26 S. 38 2P.321/1996 vom 21. Mai 1997 E. 2a, in: ASA 67 S. 391, StE 1998 B”
“Sie darf sich dabei auch auf eine nach den Umständen genügend konkrete Ermächtigung verlassen. Das Vertretungsverhältnis kann formlos und damit auch stillschweigend begründet werden. Letzteres kann sich aus den von der vertretenen Person geschaffenen oder gebilligten Umständen ergeben, so etwa, wenn sie wissentlich duldet, dass ein anderer im Verfahren als ihr Vertreter auftritt. Fehlt es aber an einer klaren schriftlichen Vollmacht, so darf ein Vertretungsverhältnis angesichts des Steuergeheimnisses nur dann angenommen werden, wenn sich aus den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen auf Bevollmächtigung einer Drittperson ergibt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 10 zu Art. 117 DBG). Andernfalls gilt die natürliche Vermutung, dass keine Vollmacht erteilt wurde, und sind Verfügungen und Entscheide dem Steuerpflichtigen selber zu eröffnen (BGer 2C_709/2014 vom 9. Juni 2015 E. 3.2; P. Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil, Basel 2015, N 16 zu Art. 117 DBG). Die Beweislast für den Nachweis, dass ein wirksames Vertretungsverhältnis besteht und gegenüber den Steuerbehörden auch gehörig kundgegeben wurde, trifft vorliegend den Beschwerdegegner, da er aus der Zustellung des Veranlagungsvorschlags an die X Treuhand die Unterbrechung der Verjährung ableitet (sog. Normentheorie; vgl. etwa BGE 144 II 427 E. 8.3.1). Das Recht, die direkte Bundessteuer 2009 zu veranlagen, verjährt relativ fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode am 31. Dezember 2014 und absolut 15 Jahre danach am 31. Dezember 2024. Eine erste Unterbrechung der fünfjährigen Frist stellte die Einreichung der vollständig ausgefüllten Steuererklärung 2009 durch den Beschwerdeführer am 19. Oktober 2011 dar. Die fünfjährige Frist zur Veranlagung begann gestützt auf Art. 120 Abs. 3 lit. b DBG neu zu laufen (bis 18. Oktober 2016). Unbestritten ist, dass der Veranlagungsvorschlag des Beschwerdegegners vom 6. März 2014 eine die Verjährungsfrist unterbrechende, auf Geltendmachung der Steuerforderung gerichtete Amtshandlung im Sinn von Art.”
Die Berufung auf einen prozessualen Mangel betreffend Vertretung (z. B. Nichtbenachrichtigung des bekannten Bevollmächtigten) kann dem Grundsatz von Treu und Glauben widersprechen; in solchen Fällen lässt sich die Geltendmachung eines Vertretungsvorbehalts nach Art. 117 Abs. 1 DBG nicht ohne Weiteres geltend machen.
“En l’occurrence, il ne peut être exclu que la recourante n’ait eu connaissance des décisions incriminées, qui portent la date du 29 novembre 2023, envoyées par pli simple, que le 18 mars 2024. Cela étant, il convient d’examiner si l’intéressée pouvait se douter de l’existence de ces prononcés auparavant. Or, elle a réagi le 5 mars 2024 à la sommation de paiement que lui a envoyée l’AFC-GE le 17 mai précédent, en faisant valoir qu’elle avait élevé réclamation à l’encontre de ses taxations. Le tribunal estime qu’en se préoccupant de sa situation fiscale dans un délai inférieur à trois semaines, l’intéressée a respecté le principe de la bonne foi. En conséquence, il convient de retenir que le présent recours, formé le 22 avril 2024, a été déposé en temps utile. 8. La recourante soutient que la notification des décisions sur réclamation se révèle irrégulière au motif qu’elles auraient dû être notifiées à E______ SA et non à elle-même. 9. Le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l'application de la présente loi, dans la mesure où sa collaboration personnelle n'est pas nécessaire (art. 117 al. 1 LIFD ; art. 20 al. 1 LPFisc). 10. Les décisions, y compris les décisions incidentes, qui concernent le contribuable, doivent être notifiés au représentant, dans la mesure et aussi longtemps que le rapport de représentation est connu de l’autorité. La notification est irrégulière, si elle a lieu auprès du contribuable concerné, au lieu du mandataire. Il n’en découle toutefois pas, que la décision en question ne déploie aucun effet juridique ou qu’elle ne puisse pas entrer en force. Au contraire, le principe applicable est qu’il ne doit en résulter aucun désavantage pour le contribuable, du fait de la notification irrégulière (arrêts du Tribunal fédéral 2C_709/2014 du 9 juin 2015 consid. 3.1). 11. En l’espèce, la recourante prétend que la notification des décisions sur réclamation se révèle viciées, dès lors qu’elles n’ont pas été notifiées à son mandataire, à savoir E______ SA. L’intéressée ne peut être suivie, tant il est vrai que l’invocation d’un tel vice procédural contrevient au principe de la bonne foi.”
Bei einem rechtsgültigen Vertretungsverhältnis sind dem Steuerpflichtigen im Umfang der Ermächtigung das prozessuale Verhalten des Stellvertreters sowie die ihm gegenüber vorgenommenen Handlungen und sein Wissen zuzurechnen.
“Nach Art. 117 Abs. 1 DBG kann sich der Steuerpflichtige vor den Behörden vertraglich vertreten lassen, soweit seine persönliche Mitwirkung nicht erforderlich ist. Abweichende Regelungen vorbehalten richten sich Begründung und Wirkungen des Vertretungsverhältnisses im Verwaltungsrecht nach Art. 32 ff. OR analog (BGE 132 V 166 E. 8.5.1; vgl. auch Urteil 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.2). Rechtsfolge des rechtsgültigen Vertretungsverhältnisses ist einerseits, dass sich die vertretene Person im Umfang der Ermächtigung das prozessuale Verhalten des Stellvertreters (BGE 143 III 157 E. 1.2.2; Urteile 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.2; 2C_651/2017 / 2C_652/2017 vom 2. November 2017 E. 2.3.6) sowie die ihm gegenüber vorgenommenen Handlungen und sein Wissen (BGE 140 III 86 E. 4.1; vgl. zur aktiven und passiven Stellvertretung sowie der Zurechnung des Wissens des Stellvertreters auch ANNICK FOURNIER, L'imputation de la connaissance, 2021, S. 74 f. und 85 ff.) zurechnen lassen muss, andererseits, dass die Steuerbehörde Entscheide und andere Mitteilungen dem Stellvertreter zustellen muss und Zustellungen an die steuerpflichtige Person mangelhaft sind (BGE 113 Ib 296 E.”
Die Kantone haben im Bereich der Vertretung und des Nachweises der Vollmacht Gestaltungsfreiheit. Diese kantonalen Regelungen unterliegen jedoch den Grenzen von Art. 117 DBG und den verfassungsrechtlichen Verfahrensgarantien (insbesondere Treu und Glauben, Verbot übermässigen Formalismus und Verbot der Willkür).
“Les règles de procédure figurant dans le droit cantonal doivent, pour leur part, respecter le droit harmonisé (titre 5 de la LHID), étant précisé que les garanties fondamentales de procédure figurant dans la Constitution fédérale, notamment celles issues des principes de la bonne foi et de l'interdiction du formalisme excessif, régissent également le domaine fiscal et s'imposent de manière contraignante aux cantons (Walter RYSER/Bernhard ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, impôts directs, 4e éd., 2002, p. 63 et 67 ; Peter ZWEIFEL/Hugo CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht - Direkte Steuern, 2008, p. 7 s.). 2.4 La LIFD ne contient aucune règle concernant les conséquences d'un défaut de procuration écrite, de sorte que cette question est régie par le droit cantonal et les principes fondamentaux de procédure. Dans ces circonstances, il n'y a pas lieu de distinguer entre la solution adoptée en matière d'IFD et d'ICC, dès lors que les règles applicables sont identiques (arrêt du Tribunal fédéral 2C_55/2014 du 6 juin 2014 consid. 4.2 et les références citées). 2.5 Comme la LHID ne contient pas de règles régissant la représentation ni a fortiori la preuve de celle-ci, les cantons disposent en cette matière d’une autonomie législative, dans les limites de l'art. 117 LIFD, de l’interdiction de l'arbitraire et de la violation des règles fondamentales de procédure (ATF 134 II 207 consid. 2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_55/2014 précité consid. 4.3 ; 2C_834/2012 du 19 avril 2013 consid. 2). 2.6 Selon les art. 117 al. 1 LIFD et 20 al. 1 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17), le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l'application de la LIFD, dans la mesure où sa collaboration personnelle n'est pas nécessaire. Aux termes des art. 117 al. 2 LIFD et 20 al. 3 LPFisc, l’autorité peut exiger du représentant qu’il justifie de ses pouvoirs de représentation en produisant une procuration écrite. En matière d'impôt direct, le contribuable est présumé n'avoir octroyé aucun pouvoir de représentation. Cette présomption est cependant renversée lorsqu'il existe une procuration écrite ou que les autorités peuvent, de bonne foi, déduire des circonstances une volonté claire de la personne concernée de se faire représenter (arrêt du Tribunal fédéral 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid.”
“Les règles de procédure figurant dans le droit cantonal doivent, pour leur part, respecter le droit harmonisé (titre 5 de la LHID), étant précisé que les garanties fondamentales de procédure figurant dans la Constitution fédérale, notamment celles issues des principes de la bonne foi et de l'interdiction du formalisme excessif, régissent également le domaine fiscal et s'imposent de manière contraignante aux cantons (Walter RYSER/Bernhard ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, impôts directs, 4e éd., 2002, p. 63 et 67 ; Peter ZWEIFEL/Hugo CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht - Direkte Steuern, 2008, p. 7 s.). 2.4 La LIFD ne contient aucune règle concernant les conséquences d'un défaut de procuration écrite, de sorte que cette question est régie par le droit cantonal et les principes fondamentaux de procédure. Dans ces circonstances, il n'y a pas lieu de distinguer entre la solution adoptée en matière d'IFD et d'ICC, dès lors que les règles applicables sont identiques (arrêt du Tribunal fédéral 2C_55/2014 du 6 juin 2014 consid. 4.2 et les références citées). 2.5 Comme la LHID ne contient pas de règles régissant la représentation ni a fortiori la preuve de celle-ci, les cantons disposent en cette matière d’une autonomie législative, dans les limites de l'art. 117 LIFD, de l’interdiction de l'arbitraire et de la violation des règles fondamentales de procédure (ATF 134 II 207 consid. 2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_55/2014 précité consid. 4.3 ; 2C_834/2012 du 19 avril 2013 consid. 2). 2.6 Selon les art. 117 al. 1 LIFD et 20 al. 1 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17), le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l'application de la LIFD, dans la mesure où sa collaboration personnelle n'est pas nécessaire. Aux termes des art. 117 al. 2 LIFD et 20 al. 3 LPFisc, l’autorité peut exiger du représentant qu’il justifie de ses pouvoirs de représentation en produisant une procuration écrite. En matière d'impôt direct, le contribuable est présumé n'avoir octroyé aucun pouvoir de représentation. Cette présomption est cependant renversée lorsqu'il existe une procuration écrite ou que les autorités peuvent, de bonne foi, déduire des circonstances une volonté claire de la personne concernée de se faire représenter (arrêt du Tribunal fédéral 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid.”
Fehlt eine klare schriftliche Vollmacht, darf ein Vertretungsverhältnis angesichts des Steuergeheimnisses nur angenommen werden, wenn sich aus den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen zur Bevollmächtigung einer Drittperson ergibt.
“3; Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, Kap. VII. Rz. 52). Dabei ist nicht erforderlich, dass der Steuerpflichtige die Unterbrechungshandlung tatsächlich zur Kenntnis nimmt, es genügt, dass er die Möglichkeit zur Kenntnisnahme hat (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 21 zu Art. 120 DBG). Nach Art. 120 Abs. 3 lit. b DBG beginnt die Verjährung neu, wenn die Steuerforderung durch die steuerpflichtige oder mithaftende Person ausdrücklich anerkannt wird. Ein bloss konkludent geäussertes Verhalten reicht dazu nicht aus. Verjährungsunterbrechend wirkt eine Steuererklärung daher nur, soweit sie ausgefüllt ist und vorbehaltlos eingereicht wird. Diesfalls äussert die steuerpflichtige oder mithaftende Person ein Verhalten, das objektiv als ausdrückliche Anerkennung der deklarationsgemässen, betraglich noch nicht feststehenden Steuerforderung zu würdigen ist und subjektiv von der Veranlagungsbehörde nicht anders verstanden werden kann (BGE 145 II 130 E. 2.2.7). Nach Art. 117 Abs. 1 DBG kann sich der Steuerpflichtige vor den Steuerbehörden vertraglich vertreten lassen, soweit seine persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist. Die Behörde kann den Vertreter auffordern, sich durch schriftliche Vollmacht auszuweisen (Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Ob sie eine solche Vollmacht verlangen will, liegt in ihrem Ermessen. Sie darf sich dabei auch auf eine nach den Umständen genügend konkrete Ermächtigung verlassen. Das Vertretungsverhältnis kann formlos und damit auch stillschweigend begründet werden. Letzteres kann sich aus den von der vertretenen Person geschaffenen oder gebilligten Umständen ergeben, so etwa, wenn sie wissentlich duldet, dass ein anderer im Verfahren als ihr Vertreter auftritt. Fehlt es aber an einer klaren schriftlichen Vollmacht, so darf ein Vertretungsverhältnis angesichts des Steuergeheimnisses nur dann angenommen werden, wenn sich aus den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen auf Bevollmächtigung einer Drittperson ergibt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”
“3; Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, Kap. VII. Rz. 52). Dabei ist nicht erforderlich, dass der Steuerpflichtige die Unterbrechungshandlung tatsächlich zur Kenntnis nimmt, es genügt, dass er die Möglichkeit zur Kenntnisnahme hat (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 21 zu Art. 120 DBG). Nach Art. 120 Abs. 3 lit. b DBG beginnt die Verjährung neu, wenn die Steuerforderung durch die steuerpflichtige oder mithaftende Person ausdrücklich anerkannt wird. Ein bloss konkludent geäussertes Verhalten reicht dazu nicht aus. Verjährungsunterbrechend wirkt eine Steuererklärung daher nur, soweit sie ausgefüllt ist und vorbehaltlos eingereicht wird. Diesfalls äussert die steuerpflichtige oder mithaftende Person ein Verhalten, das objektiv als ausdrückliche Anerkennung der deklarationsgemässen, betraglich noch nicht feststehenden Steuerforderung zu würdigen ist und subjektiv von der Veranlagungsbehörde nicht anders verstanden werden kann (BGE 145 II 130 E. 2.2.7). Nach Art. 117 Abs. 1 DBG kann sich der Steuerpflichtige vor den Steuerbehörden vertraglich vertreten lassen, soweit seine persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist. Die Behörde kann den Vertreter auffordern, sich durch schriftliche Vollmacht auszuweisen (Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Ob sie eine solche Vollmacht verlangen will, liegt in ihrem Ermessen. Sie darf sich dabei auch auf eine nach den Umständen genügend konkrete Ermächtigung verlassen. Das Vertretungsverhältnis kann formlos und damit auch stillschweigend begründet werden. Letzteres kann sich aus den von der vertretenen Person geschaffenen oder gebilligten Umständen ergeben, so etwa, wenn sie wissentlich duldet, dass ein anderer im Verfahren als ihr Vertreter auftritt. Fehlt es aber an einer klaren schriftlichen Vollmacht, so darf ein Vertretungsverhältnis angesichts des Steuergeheimnisses nur dann angenommen werden, wenn sich aus den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen auf Bevollmächtigung einer Drittperson ergibt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”
Das Vertretungsverhältnis kann formlos begründet werden und damit auch stillschweigend. Eine solche stillschweigende Bevollmächtigung kann sich aus von der vertretenen Person geschaffenen oder gebilligten Umständen ergeben, namentlich wenn sie wissentlich duldet, dass eine Drittperson im Verfahren als ihr Vertreter auftritt.
“3; Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, Kap. VII. Rz. 52). Dabei ist nicht erforderlich, dass der Steuerpflichtige die Unterbrechungshandlung tatsächlich zur Kenntnis nimmt, es genügt, dass er die Möglichkeit zur Kenntnisnahme hat (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 21 zu Art. 120 DBG). Nach Art. 120 Abs. 3 lit. b DBG beginnt die Verjährung neu, wenn die Steuerforderung durch die steuerpflichtige oder mithaftende Person ausdrücklich anerkannt wird. Ein bloss konkludent geäussertes Verhalten reicht dazu nicht aus. Verjährungsunterbrechend wirkt eine Steuererklärung daher nur, soweit sie ausgefüllt ist und vorbehaltlos eingereicht wird. Diesfalls äussert die steuerpflichtige oder mithaftende Person ein Verhalten, das objektiv als ausdrückliche Anerkennung der deklarationsgemässen, betraglich noch nicht feststehenden Steuerforderung zu würdigen ist und subjektiv von der Veranlagungsbehörde nicht anders verstanden werden kann (BGE 145 II 130 E. 2.2.7). Nach Art. 117 Abs. 1 DBG kann sich der Steuerpflichtige vor den Steuerbehörden vertraglich vertreten lassen, soweit seine persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist. Die Behörde kann den Vertreter auffordern, sich durch schriftliche Vollmacht auszuweisen (Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Ob sie eine solche Vollmacht verlangen will, liegt in ihrem Ermessen. Sie darf sich dabei auch auf eine nach den Umständen genügend konkrete Ermächtigung verlassen. Das Vertretungsverhältnis kann formlos und damit auch stillschweigend begründet werden. Letzteres kann sich aus den von der vertretenen Person geschaffenen oder gebilligten Umständen ergeben, so etwa, wenn sie wissentlich duldet, dass ein anderer im Verfahren als ihr Vertreter auftritt. Fehlt es aber an einer klaren schriftlichen Vollmacht, so darf ein Vertretungsverhältnis angesichts des Steuergeheimnisses nur dann angenommen werden, wenn sich aus den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen auf Bevollmächtigung einer Drittperson ergibt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.”
Die Kantone haben im Bereich der Vertretung und des Nachweises der Vertretungsmacht Gestaltungsfreiheit. Diese kantonalen Verfahrensvorschriften sind jedoch an verfassungs‑ und verfahrensrechtliche Grundsätze gebunden (insbesondere Treu und Glauben und das Verbot übermässiger Formvorschriften) und müssen mit Art. 117 DBG vereinbar sein. Die Behörden können nach Art. 117 DBG von Vertretern die Vorlage einer schriftlichen Vollmacht verlangen; grundsätzlich besteht in der Praxis keine Vermutung einer erteilten Vertretungsvollmacht, es sei denn, es liegen schriftliche Vollmachten oder aus den Umständen ableitbare klare Willensbekundungen vor.
“Les règles de procédure figurant dans le droit cantonal doivent, pour leur part, respecter le droit harmonisé (titre 5 de la LHID), étant précisé que les garanties fondamentales de procédure figurant dans la Constitution fédérale, notamment celles issues des principes de la bonne foi et de l'interdiction du formalisme excessif, régissent également le domaine fiscal et s'imposent de manière contraignante aux cantons (Walter RYSER/Bernhard ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, impôts directs, 4e éd., 2002, p. 63 et 67 ; Peter ZWEIFEL/Hugo CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht - Direkte Steuern, 2008, p. 7 s.). 2.4 La LIFD ne contient aucune règle concernant les conséquences d'un défaut de procuration écrite, de sorte que cette question est régie par le droit cantonal et les principes fondamentaux de procédure. Dans ces circonstances, il n'y a pas lieu de distinguer entre la solution adoptée en matière d'IFD et d'ICC, dès lors que les règles applicables sont identiques (arrêt du Tribunal fédéral 2C_55/2014 du 6 juin 2014 consid. 4.2 et les références citées). 2.5 Comme la LHID ne contient pas de règles régissant la représentation ni a fortiori la preuve de celle-ci, les cantons disposent en cette matière d’une autonomie législative, dans les limites de l'art. 117 LIFD, de l’interdiction de l'arbitraire et de la violation des règles fondamentales de procédure (ATF 134 II 207 consid. 2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_55/2014 précité consid. 4.3 ; 2C_834/2012 du 19 avril 2013 consid. 2). 2.6 Selon les art. 117 al. 1 LIFD et 20 al. 1 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17), le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l'application de la LIFD, dans la mesure où sa collaboration personnelle n'est pas nécessaire. Aux termes des art. 117 al. 2 LIFD et 20 al. 3 LPFisc, l’autorité peut exiger du représentant qu’il justifie de ses pouvoirs de représentation en produisant une procuration écrite. En matière d'impôt direct, le contribuable est présumé n'avoir octroyé aucun pouvoir de représentation. Cette présomption est cependant renversée lorsqu'il existe une procuration écrite ou que les autorités peuvent, de bonne foi, déduire des circonstances une volonté claire de la personne concernée de se faire représenter (arrêt du Tribunal fédéral 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid.”
Die Wirkungen des Vertretungsverhältnisses richten sich nach den Grundsätzen der Stellvertretung: Im Umfang der erteilten Ermächtigung sind das prozessuale Verhalten des Vertreters sowie dessen Handlungen und Wissen der vertretenen Person zuzurechnen.
“Nach Art. 117 Abs. 1 DBG kann sich der Steuerpflichtige vor den Behörden vertraglich vertreten lassen, soweit seine persönliche Mitwirkung nicht erforderlich ist. Abweichende Regelungen vorbehalten richten sich Begründung und Wirkungen des Vertretungsverhältnisses im Verwaltungsrecht nach Art. 32 ff. OR analog (BGE 132 V 166 E. 8.5.1; vgl. auch Urteil 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.2). Rechtsfolge des rechtsgültigen Vertretungsverhältnisses ist einerseits, dass sich die vertretene Person im Umfang der Ermächtigung das prozessuale Verhalten des Stellvertreters (BGE 143 III 157 E. 1.2.2; Urteile 2C_872/2018 vom 18. Dezember 2018 E. 2.2.2; 2C_651/2017 / 2C_652/2017 vom 2. November 2017 E. 2.3.6) sowie die ihm gegenüber vorgenommenen Handlungen und sein Wissen (BGE 140 III 86 E. 4.1; vgl. zur aktiven und passiven Stellvertretung sowie der Zurechnung des Wissens des Stellvertreters auch ANNICK FOURNIER, L'imputation de la connaissance, 2021, S. 74 f. und 85 ff.) zurechnen lassen muss, andererseits, dass die Steuerbehörde Entscheide und andere Mitteilungen dem Stellvertreter zustellen muss und Zustellungen an die steuerpflichtige Person mangelhaft sind (BGE 113 Ib 296 E.”
Es gilt die natürliche Vermutung, dass der Steuerpflichtige keiner Vertretung zugestimmt hat. Diese Vermutung wird nur dann widerlegt, wenn eine schriftliche Vollmacht vorliegt oder sich aus den Umständen in gutem Glauben eine eindeutige und unmissverständliche Willensäusserung des Steuerpflichtigen zur Bevollmächtigung eines Dritten ergibt. Fehlt eine klar formulierte schriftliche Vollmacht, ist für die Annahme einer stillschweigenden Vertretung ein eindeutiges Verhalten des Vertretenen erforderlich (z. B. dulden, dass ein Dritter wissentlich als Vertreter auftritt). Die Beweislast für das Bestehen und die der Behörde gegenüber erfolgte Kundgabe eines wirksamen Vertretungsverhältnisses trägt die Partei, die hieraus ein Recht oder einen Vorteil ableitet.
“Cette présomption est renversée lorsqu'il existe une procuration écrite ou que les autorités peuvent, de bonne foi, déduire des circonstances une volonté claire de la personne concernée de se faire représenter (ATF 145 II 201 consid. 5.1 p. 203). La preuve de l'existence d'un rapport de représentation valable et de sa communication correcte aux autorités fiscales incombe à la partie qui en déduit un avantage (art. 8 CC par analogie; arrêt TF 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 destiné à la publication, consid. 3.7.1). A défaut d'une procuration écrite clairement libellée, on n'admettra l'existence d'un rapport de représentation que si l'on peut inférer des circonstances que le contribuable a manifesté sans ambiguïté la volonté de conférer des pouvoirs de représentation à un tiers (arrêts TF 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1; 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2.5; Peter Locher, Kommentar zum DBG, Teil III, 2015, n° 17 ad art. 117 LIFD; Masmejean-Fey/Berthoud, in CR-LIFD, n° 9 ad art. 117 LIFD; Zweifel/Hunziker, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 4e éd. 2022, n° 12 ad art. 117 LIFD). Sinon, la présomption naturelle que des pouvoirs de représentation n'ont pas été conférés s'applique et il faut notifier les décisions au contribuable lui-même (arrêt TF 2C_577/2013 et 2C_578/2013 du 4 février 2014 consid. 6.1 et les références; cf. ég. arrêts FI.2020.0069 du 17 mai 2021 consid. 2b/aa; FI.2008.0050 du 16 décembre 2008 consid. 1a). S'il est établi que le représenté a désigné un représentant contractuel, c'est à l'adresse de ce dernier que le fisc doit notifier ses décisions. S'il ne le fait pas, la notification est irrégulière et aucun désavantage en découlant ne peut être mis à la charge du contribuable (Masmejan-Fey/Berthoud, in: CR LIFD, n°11 ad art. 116 LIFD et n°13 ad art. 117 LIFD et les références; cf. ég. arrêt TF 2C_1021/2018 du 26 juillet 2019 consid. 4; arrêts FI.2020.0069 du 17 mai 2021 consid. 2b/aa; FI.2017.0105 du 3 juin 2020 consid. 5). La jurisprudence a abordé à plusieurs reprises la question de l’étendue du pouvoir de représentation dans l’hypothèse de contestations successives, notamment dans le domaine fiscal.”
“1 DBG kann sich der Steuerpflichtige vor den Steuerbehörden vertraglich vertreten lassen, soweit seine persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist. Die Behörde kann den Vertreter auffordern, sich durch schriftliche Vollmacht auszuweisen (Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Ob sie eine solche Vollmacht verlangen will, liegt in ihrem Ermessen. Sie darf sich dabei auch auf eine nach den Umständen genügend konkrete Ermächtigung verlassen. Das Vertretungsverhältnis kann formlos und damit auch stillschweigend begründet werden. Letzteres kann sich aus den von der vertretenen Person geschaffenen oder gebilligten Umständen ergeben, so etwa, wenn sie wissentlich duldet, dass ein anderer im Verfahren als ihr Vertreter auftritt. Fehlt es aber an einer klaren schriftlichen Vollmacht, so darf ein Vertretungsverhältnis angesichts des Steuergeheimnisses nur dann angenommen werden, wenn sich aus den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen auf Bevollmächtigung einer Drittperson ergibt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 10 zu Art. 117 DBG). Andernfalls gilt die natürliche Vermutung, dass keine Vollmacht erteilt wurde, und sind Verfügungen und Entscheide dem Steuerpflichtigen selber zu eröffnen (BGer 2C_709/2014 vom 9. Juni 2015 E. 3.2; P. Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil, Basel 2015, N 16 zu Art. 117 DBG). Die Beweislast für den Nachweis, dass ein wirksames Vertretungsverhältnis besteht und gegenüber den Steuerbehörden auch gehörig kundgegeben wurde, trifft vorliegend den Beschwerdegegner, da er aus der Zustellung des Veranlagungsvorschlags an die X Treuhand die Unterbrechung der Verjährung ableitet (sog. Normentheorie; vgl. etwa BGE 144 II 427 E. 8.3.1). Das Recht, die direkte Bundessteuer 2009 zu veranlagen, verjährt relativ fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode am 31. Dezember 2014 und absolut 15 Jahre danach am 31. Dezember 2024. Eine erste Unterbrechung der fünfjährigen Frist stellte die Einreichung der vollständig ausgefüllten Steuererklärung 2009 durch den Beschwerdeführer am 19.”
Kann die Behörde aus den Aktenverhältnissen auf ein bestehendes Vertretungsverhältnis schliessen (ersichtlich bzw. plausibel gemacht), muss sie nicht zwingend die Vorlage einer schriftlichen Vollmacht verlangen. In solchen Fällen darf die Behörde mit dem angenommenen Vertreter kommunizieren und ihm Zustellungen zukommen lassen.
“Es musste der Steuerpflichtige gewesen sein, der die B orientierte und sie beauftragte, mit den Steuerbehörden Kontakt aufzunehmen. Dafür spricht insbesondere, dass die B eine Kopie ihres Schreibens vom 9. April 2014 auch dem Steuerpflichtigen zukommen liessen und die Steuerbehörde bat, sich mit ihnen in Verbindung zu setzen, um das weitere Vorgehen zu diskutieren, bevor die Veranlagungsverfügungen ausgestellt würden (act. ). Hätten sie tatsächlich kein Mandat vom Steuerpflichtigen gehabt, hätten sie für ihn nicht auftreten dürfen und hätte der Steuerpflichtige nach dem Erhalt der Orientierungskopie reagieren müssen, wofür es in den Akten aber keine Hinweise gibt. Dass er auch das Schreiben der B vom 9. April 2014 nicht erhalten habe, macht der Steuerpflichtige, soweit aus den Akten ersichtlich, nicht geltend. Die Steuerbehörde durfte deshalb von Vertretungsverhältnissen zwischen dem Steuerpflichtigen und den B einerseits sowie der A andererseits ausgehen; dementsprechend musste sie keine schriftliche Vollmacht einfordern (Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 117 DBG N 11a; BGer 2C_709/2014 vom 9. Juni 2015 E. 3.1). Sie durfte deshalb auch den Veranlagungsvorschlag der A zukommen lassen, und zwar im Wissen darum, dass die entsprechenden Informationen an den Steuerpflichtigen weitergeleitet werden.”
Auf Verlangen haben vertragliche Vertreterinnen und Vertreter eine schriftliche Vollmacht vorzulegen; dies ermöglicht der Behörde, zu überprüfen, ob ein Vertretungsverhältnis besteht.
“Die steuerpflichtige Person kann sich vor den Steuerbehörden vertraglich vertreten lassen, soweit ihre persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist (Art. 160 Abs. 1 StG; Art. 117 Abs. 1 DBG; vgl. auch Art. 15 Abs. 1 VRPG). Auf Verlangen haben sich vertragliche Vertreterinnen und Vertreter durch schriftliche Vollmacht auszuweisen (Art. 160 Abs. 4 StG; Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Dies ermöglicht der zuständigen Behörde zu überprüfen, ob tatsächlich ein Vertretungsverhältnis besteht (VGE 2017/105/106 vom”
“Die steuerpflichtige Person kann sich vor den Steuerbehörden vertraglich vertreten lassen, soweit ihre persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist (Art. 160 Abs. 1 StG; Art. 117 Abs. 1 DBG; vgl. auch Art. 15 Abs. 1 VRPG). Auf Verlangen haben sich vertragliche Vertreterinnen und Vertreter durch schriftliche Vollmacht auszuweisen (Art. 160 Abs. 4 StG; Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Dies ermöglicht der zuständigen Behörde zu überprüfen, ob tatsächlich ein Vertretungsverhältnis besteht (VGE 2017/105/106 vom”
“Die steuerpflichtige Person kann sich vor den mit dem Vollzug der Steuergesetze betrauten Behörden vertraglich vertreten lassen, soweit ihre persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist (Art. 160 Abs. 1 StG; Art. 117 Abs. 1 DBG; vgl. auch Art. 15 Abs. 1 VRPG). Im Veranlagungsverfahren und im Verfahren vor der StRK werden auch Personen ohne Anwaltspatent als vertragliche Vertreterinnen oder Vertreter zugelassen (Art. 160 Abs. 3 StG; vgl. auch Art. 117 Abs. 2 Satz 1 DBG). Auf Verlangen der Behörde haben sich vertragliche Vertreterinnen oder Vertreter durch schriftliche Vollmacht auszuweisen (Art. 160 Abs. 4 StG; Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Hat die steuerpflichte Person eine vertragliche Vertretung bezeichnet, muss die Steuerbehörde ihre Mitteilungen und Verfügungen durch Zustellung an diese eröffnen. Tut sie dies nicht, ist die Eröffnung mangelhaft; daraus darf der steuerpflichtigen Person kein Nachteil erwachsen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 44 Abs. 6 VRPG; BVR 2014 S. 130 E. 3.2.2; BGer 2C_709/2014 und 2C_710/2014 vom 9.6.2015, in StR 2016 S. 450 E. 3.1 mit Hinweisen; Zweifel/Hunziker, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 117 DBG N. 29).”
Konkludente Handlungen des Vertretenen können die Existenz einer Vertretung begründen und als Beleg ausreichen. Bestehen Zweifel an der Vertretungsmacht, kann die Behörde die Vorlage einer schriftlichen Vollmacht verlangen; sie ist hierzu jedoch nicht verpflichtet. Kann die Vertretungsmacht nicht festgestellt werden, trifft die Beweislast die Partei, die daraus rechtliche Folgen herleiten will.
“Un des cas typiques dans lesquels une telle procuration est réputée avoir été valablement conférée est celle dans lequel le contribuable désigne textuellement un représentant sur sa déclaration d'impôt (arrêts 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1 et les références, destiné à la publication; 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2 et les références; cf. ATF 145 II 201 consid. 5.1). La communication des pouvoirs peut aussi résulter d'actes concluants du représenté, tels qu'ils peuvent être compris par le tiers selon le principe de la confiance (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 21 mai 1986 in Archives 60 p. 424 consid. 2a; arrêt du Tribunal fédéral du 1er octobre 1965 in Archives 34 p. 297 consid. 4b). Le Tribunal fédéral a toutefois jugé qu'un contribuable qui laissait uniquement à une société fiduciaire le soin de donner des renseignements à l'autorité fiscale ne signifiait pas nécessairement l'avoir désignée comme son représentant (arrêt 2A.451/1996 du 21 mai 1997 consid. 2b, in RDAF 1999 II 440; PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Teil III, 2015, n° 17 ad art. 117 LIFD). Dans le cas où l'existence d'un pouvoir de représentation est incertain, l'administration peut (cf. art. 117 al. 2 LIFD) exiger la production d'une procuration; elle n'y est toutefois pas contrainte (arrêt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2.5 et les références). S'il n'est pas possible d'établir que le représentant a été valablement mandaté, le fardeau de la preuve incombe à la partie qui entend en tirer une conséquence juridique (arrêt 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1 et les références, destiné à la publication; arrêt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2 et les références). Dans une affaire dans laquelle un contribuable n'avait pas fourni de procuration en faveur de sa fiduciaire, le Tribunal fédéral a néanmoins considéré qu'un pouvoir de représentation pouvait être établi sur la base d'actes concluants. En l'occurrence, la fiduciaire avait échangé toute la correspondance avec l'administration fiscale, avait sollicité à plusieurs reprises des prolongations de délai pour déposer les déclarations d'impôt, avait remis ces dernières pour le compte de sa mandante et avait fourni par la suite divers renseignements.”
Die Rechtswirkungen von Verfahrenshandlungen und Unterlassungen des Vertreters treffen den Steuerpflichtigen; dieser trägt die Folgen einer Pflichtverletzung durch den Vertreter (z.B. eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen). Besteht Gefahr der Säumnis, hat der Vertreter grundsätzlich die erforderlichen Schritte zu unternehmen; dies kann auch die vorsorgliche Einreichung eines Rechtsmittels umfassen, selbst wenn er zuvor nicht die Zustimmung der steuerpflichtigen Person einholen konnte.
“Die Rechtswirkungen von Verfahrenshandlungen und Unterlassungen der Vertreterin oder des Vertreters treten bei der steuerpflichtigen Person ein. Diese hat die Folgen einer Verfahrenspflichtverletzung durch die Vertreterin oder den Vertreter zu tragen (z.B. eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen). Dies gilt namentlich auch dann, wenn die beauftragte Person eine Rechtsmittelfrist versäumt oder ein Rechtsmittel nicht formgerecht eingereicht hat (Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 117 DBG N. 23 f. mit Hinweisen). Besteht die Gefahr einer Säumnis, muss die Vertreterin oder der Vertreter grundsätzlich die erforderlichen Schritte unternehmen, auch wenn sie oder er zuvor nicht die Zustimmung der steuerpflichtigen Person einholen konnte. Dazu gehört gegebenenfalls auch die vorsorgliche Einreichung eines Rechtsmittels (BGE 145 II 201 E. 5.1 und”