Art. 169

“(pièce 7/1b); - des commandements de payer et des ordonnances de séquestre notifiés à l'ex-conjoint de l'intéressée en janvier 2020 et en février 2022 pour des contributions d'entretien impayées en faveur de celle-ci (pièce 8/2a-2b); - une ordonnance de séquestre des avoirs détenus par la contribuable auprès de l'UBS à concurrence d'un montant de 21'628 fr. 25, datée du 4 janvier 2022 (pièce 9/3). Tel que l'a retenu à juste titre le Tribunal cantonal, ces documents ne suffisent pas à établir l'indigence de la recourante au sens exposé ci-dessus (consid. 4.2). Le formulaire d'assistance judiciaire ne contient aucune indication sur la situation financière de l'intéressée: la rubrique y relative n'a en effet pas été remplie, la contribuable s'étant limitée à renvoyer à ce sujet à la pièce 4, soit aux demandes de sûretés émises à son encontre. Or, contrairement à l'opinion de la recourante, celles-ci ne démontrent nullement qu'elle serait indigente. Certes, les demandes de sûretés en question constituent un indice du fait que le fisc vaudois considère que ses droits paraissent menacés (cf. art. 169 LIFD et art. 233 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI/VD; RS/VD 642.11]). Cependant, à défaut de toute information supplémentaire - prouvée par pièce - quant à l'ampleur des revenus et de la fortune de la recourante au moment du dépôt de la requête d'assistance judiciaire, les demandes de sûretés transmises par celle-ci au Tribunal cantonal n'étaient pas suffisantes à démontrer que les moyens financiers de l'intéressée ne lui permettaient pas d'assurer sa défense sans entamer les moyens nécessaires à son entretien et à celui de sa famille. En particulier, bien que le juge instructeur lui ait accordé un délai pour compléter sa requête et transmettre les pièces justificatives nécessaires, la contribuable n'a produit - et on peine à comprendre pourquoi - aucune fiche de salaire et aucun relevé bancaire, pas plus qu'elle n'a transmis à l'autorité précédente sa dernière déclaration d'impôt. Quant aux décomptes d'impôt pour les années 2013-2017, aux commandements de payer du 26 octobre 2021 et à l'ordonnance de séquestre du 4 janvier 2022, hormis le fait que ces documents sont pour la plupart trop anciens pour renseigner sur la situation financière de la recourante au moment du dépôt de la requête d'assistance judiciaire (31 mai 2022), ils démontrent uniquement que l'intéressée n'a pas payé les dettes auxquelles ils se réfèrent.”

“2 ; ATA/190/2008 du 22 avril 2008 consid. 7 et 9a), la détermination de l'obligation fiscale et la fixation de l'impôt effectivement dû demeurant réservées dans le cadre de la procédure ordinaire concernant l'affaire fiscale elle-même (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 4). De même, le montant présumable de l'impôt, lorsque la créance n'est pas définitive, fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_468/2011 du 22 décembre 2011 consid. 2.2.3). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc - et éventuellement contestées par le contribuable - doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 5) En l'espèce, le recourant est un contribuable au sens des art.  169 LIFD et 38 LPGIP, puisqu'il est copropriétaire de biens immobiliers sis dans le canton. Le motif de la constitution des sûretés est constitué par la mise en danger objective des droits du fisc. En effet, il ressort des éléments mis à jour par le Ministère public genevois puis par la DAPE que le recourant et son épouse auraient continué de résider dans le canton de Genève, à tout le moins jusqu'en 2018. De ce fait, depuis le ______ 20__, date de leur annonce de départ pour C______, ils auraient omis de déclarer leur revenu et leur fortune aux autorités fiscales genevoises, compte tenu du maintien de leur domicile fiscal en Suisse. Le recourant conteste le cas de rappel d'impôts lié à des dissimulations de revenu et de fortune en lien avec la question de son domicile fiscal mais n'a pas apporté d'élément nouveau décisif quant à son absence de domicile suisse et la création d'un nouveau domicile à C______, qui permettraient de revenir sur les conclusions de l'AFC-GE confirmées par le TAPI.”

“L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 7.2 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). 7.3 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art.”

“L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). Lorsqu'ils doivent statuer sur un recours portant sur une demande de sûretés, le Tribunal fédéral, tout comme la chambre de céans, limitent leur examen à un contrôle prima facie de la situation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 5.2 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3.3 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid.”

“La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). Lorsqu'ils doivent statuer sur un recours portant sur une demande de sûretés, le Tribunal fédéral, tout comme la chambre de céans, limitent leur examen à un contrôle prima facie de la situation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 5.2 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3.3 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). 6.4 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al. 2) et respecter le principe de la proportionnalité (al.”

“L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). Lorsqu'ils doivent statuer sur un recours portant sur une demande de sûretés, le Tribunal fédéral, tout comme la chambre de céans, limitent leur examen à un contrôle prima facie de la situation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 5.2 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3.3 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid.”

“De par sa formation et son expérience professionnelles, il ne faisait aucun doute que cet homme d’affaires expérimenté savait que les activités exercées en Suisse entraînaient des obligations fiscales. Il avait donc sciemment omis d’annoncer la société et de déclarer les résultats et la situation patrimoniale de celle-ci auprès des autorités fiscales. Il ne pouvait qu’avoir agi intentionnellement en ne déclarant pas des revenus et éléments de fortune importants. En outre, il avait fait preuve d’une attitude persistante consistant à ne pas reconnaître ses fautes et les conséquences de ses actes. Il n’avait manifesté aucun regret ni repentir, et n’avait pas hésité à présenter des déclarations contradictoires tout au long de la procédure de la DAPE. Aucune circonstance atténuante n’avait été retenue. Enfin, la situation financière de la recourante était très bonne. Partant, les amendes telles que fixées par l’intimée, puis confirmées sur réclamation, n’apparaissent ainsi, prima facie, pas excessives. 7.4 En outre, la restriction à la garantie de la propriété repose sur une base légale suffisante (art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP). Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d’éventuelles créances d’impôt et d'amendes pour soustraction et tentatives de soustraction fiscale et relèvent donc d’un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés ont un caractère provisoire. La recourante reste propriétaire des montants séquestrés et biens séquestrés et peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Il est encore observé à cet égard que la recourante n’a pas proposé de mesures de substitution, telles que la fourniture de cautions ou de garanties bancaires, permettant la levée du séquestre. Compte tenu de la prescription des créances fiscales relatives à l’année 2007, d’un montant total de CHF 203'685.- pour l’ICC et de CHF 128'983.- (CHF 86'566.- + CHF 42'417.-) pour l’IFD, il convient de déduire ces montants des demandes de sûretés, comme l’intimée s’est d’ailleurs proposée de le faire. Il lui en sera ainsi donné acte.”

“Umso mehr hätte vom Steuerpflichtigen erwartet werden dürfen, dass er den Wert der Aktien näher ausweist und nicht bloss in allgemeiner Weise vorbringt, das Faustpfand reiche längst, um die Forderungen zu decken. Er hätte es in der Hand gehabt, seine Behauptung substanziert zu begründen, indem er Klarheit geschafft und aktuelle Abschlüsse vorgelegt hätte. Dies hat er unterlassen, weshalb die vorinstanzliche Beweiswürdigung (ungenügende Deckung) jedenfalls nicht verfassungsrechtlich unhaltbar ist. Nachdem die Voraussetzungen von Art. 169 Abs. 1 DBG zumindest glaubhaft gemacht sind liegt im Erlass der Sicherstellungsverfügung vom 17. Juli 2019 keine Willkür.”

“Selon les art. 169 al. 3 LIFD, 233 al. 4 et LI et 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36), le recours doit être déposé dans un délai de 30 jours dès la notification de la demande de sûretés. En l'occurrence, les décisions querellées ont été notifiées à la recourante par courrier recommandé du 25 mai 2022, lequel n'a pas été retiré par la recourante. Conformément à la jurisprudence constante (ATF 141 II 429 et réf. citées), il convient de considérer que le délai de recours a commencé à courir au plus tôt le lendemain de l'échéance du délai de garde de sept jours, soit au plus tôt le 3 juin 2022, de sorte que le recours déposé le 2 juillet 2022 auprès de l'autorité compétente l'a été en temps utile. Pour le surplus, le recours, déposé contre les deux décisions attaquées notifiées simultanément, satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.”

“1 LPGIP, qui prévoit que : si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l’art. 80 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite, du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). 6.             Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S’agissant des cas de séquestre, l'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2). Dans l'hypothèse générale, il suffit que le recouvrement de la créance fiscale paraisse objectivement « menacé » au regard de l'ensemble des circonstances pour que l'une des conditions posées à l'exigence de sûretés par le fisc soit réunie (arrêts du Tribunal fédéral 2C_115/2017 du 30 mai 2017 consid. 6.2). La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc.”

“169 LIFD, ovvero l'esistenza di un motivo di garanzia, il ricorrente sostiene che tale condizione non sarebbe realizzata nella fattispecie, poiché i diritti del fisco non sarebbero in alcun modo minacciati. A mente dell'interessato, il Tribunale d'appello sarebbe quindi incorso in arbitrio ritenendo adempiuta la condizione in parola. Con tale argomentazione, l'insorgente non si avvede tuttavia che, ai sensi dell'art. 169 LIFD, un motivo di garanzia è dato, alternativamente, se il contribuente non ha il domicilio in Svizzera oppure se il pagamento dell'imposta da lui dovuta sembra compromesso. Nel caso di specie, è pacifico che il contribuente non è più domiciliato nel nostro paese dal 31 maggio 2017 (cfr. sentenza impugnata, pag. 9). Ciò costituisce un motivo sufficiente ad adempiere la prima condizione prevista dall'art. 169 LIFD, senza che sia necessario valutare se i diritti del fisco siano concretamente minacciati (per un caso analogo, cfr. già sentenza 2A.128/2002 del 21 gennaio 2003 consid. 4.2.1). La censura va dunque scartata. 5.4. In relazione alla seconda condizione posta dall'art. 169 LIFD, ossia la verosimiglianza dell'esistenza del credito d'imposta alla base delle richieste di garanzie qui in esame, il ricorrente sostiene di non aver mai conseguito, tramite le numerose società a lui riconducibili, i redditi supplementari (non dichiarati) imputatigli dal fisco ticinese. Tali redditi sarebbero da imporre unicamente presso le società che li hanno percepiti. Inoltre, imputarli al ricorrente sarebbe contrario al ruling stipulato con il fisco ticinese nel 2012 (cfr. supra lett. A). Non vi sarebbe dunque alcuna pretesa fiscale da garantire, contrariamente a quanto avrebbero ritenuto in modo insostenibile i Giudici cantonali (ricorso, pag. 7 segg.). 5.4.1. La Corte cantonale ha considerato che la pretesa fiscale fatta valere dalla Divisione delle contribuzioni era plausibile. L'autorità precedente è giunta a tale conclusione rilevando in particolare che, secondo le risultanze dell'inchiesta avviata nel 2018 dalla Divisione affari penali, tra il 2011 e il 2016, alcune società riconducibili al ricorrente avrebbero versato delle commissioni ( finders fees) a una società di Z.”

“Der Beschwerdegegner macht in der Beschwerdeantwort geltend, das Bun- desgericht habe schon in BGer 7B.4/2003 E. 5.3 festgehalten, dass sich das Betrei- bungsamt nicht darum zu kümmern habe, ob gestützt auf die gleiche Sicherstel- lungsverfügung ein zweiter Arrest erlassen werden dürfe (act. A.3 Rz. 3). Die Si- cherstellungsverfügung sei vom Kantonalen Steueramt am 27. Januar 2016 erlas- sen worden (act. A.3 Rz. 6) und beziehe sich auf Steuergefährdung und zusätzlich dazu auch auf den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (act. A.3 Rz. 7, Rz. 12). Die Gerichte hätten in den Verfahren aus dem Jahr 2017 und 2018 festgehalten, dass der Beschwerdeführer vor dem Hintergrund von Art. 169 DBG nach wie vor keinen Wohnsitz in der Schweiz habe (act. A.3 Rz. 11). Die auf der Sicherstellungsverfü- gung basierenden Arrestbefehle vom 27. Januar 2016 und vom 17. Juni 2019 bzw. die darauf basierenden Arreste seien zurückgezogen worden, bevor am 1. Juni 2021 der vorliegend relevante Arrestbefehl dem Betreibungsamt Maloja zugestellt worden sei (act. A.3 Rz. 15 f.). Es seien mit dem Arrestbefehl vom 1. Juni 2021 Vermögenswerte sichergestellt worden, die in jenem Zeitpunkt nicht für die direkten Bundessteuern verarrestiert gewesen seien, hingegen teilweise für kantonale und kommunale Steuerforderungen (act. A.3 Rz. 17). Dem Beschwerdegegner gehe es einzig um die Sicherstellung der geschuldeten Steuern und damit um ein legitimes öffentliches Interesse. Die Argumente gegen ein Lead-Betreibungsamt seien mit Blick auf einen schweizweiten Vollzug unrichtig (act. A.3 Rz. 19 f.); mit der Einset- zung des Lead-Amtes Maloja habe der Arrestvollzug koordiniert und effizient gestal- tet werden können (act.”

“Ces années ont, avant l’échéance des dix ans, fait l’objet de décisions de taxation, respectivement de rappel d’impôt et d’amende et le délai de prescription absolue de quinze ans n’est pas échu. La demande de sûretés ne peut donc pas inclure les prétentions pour rappel d’impôts et amende relatives à l’année fiscale 2007, au même titre que celles relatives à l’année 2006, que le TAPI a à juste titre considérées comme prescrites. 6.             Il convient d’examiner le bien-fondé des demandes de sûretés. 6.1 Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies par l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). 6.2 L'art. 78 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 6). Toutefois, tant l'art. 38 al. 1 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), en vigueur depuis le 1er janvier 2009 (et donc applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2015) que l'art. 371A de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 (LCP - D 3 05 ; applicable aux sûretés litigieuses pour la période fiscale 2008) reprennent les termes de l'art.”

“En l'espèce, le droit de procéder à la taxation du recourant pour les exercices fiscaux 2008 à 2012 ainsi que 2015 et 2016 n'est pas prescrit, dès lors que la prescription absolue de quinze ans n'est pas encore intervenue et qu'à teneur du dossier, l'AFC-GE a régulièrement, à tout le moins depuis 2013, interrompu le délai de prescription par des courriers ou des courriels en lien avec la taxation desdites années fiscales. Par ailleurs, concernant la poursuite pénale pour l'infraction de tentative de soustraction d'impôt reprochée au recourant pour les périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016, le délai de prescription n'a pas encore commencé à courir, en l'absence de décisions de taxation définitives. 4) a. Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). b. L'art. 78 LHID prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 6). c. L'art. 38 al. 1 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), en vigueur depuis le 1er janvier 2009 (et donc applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016) prévoit que si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire ; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l'art.”

“L'exécution de la demande de sûreté ou du séquestre conduit à une restriction du droit de propriété. La réalisation anticipée d'un bien séquestré ou dans le cadre d'une poursuite en prestation de sûretés constitue une atteinte grave à la garantie de la propriété (cf. arrêt 1B_461/2017 du 8 janvier 2018 consid. 2.1). Il convient donc d'examiner si les conditions de l'art. 36 al. 1 Cst. sont remplies. Dans le présent cas, la restriction à cette garantie repose sur une base légale suffisante, soit l'art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP. Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d'amendes pour soustractions fiscales et servent en cela un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés et les séquestres ont un caractère provisoire. Le recourant reste propriétaire des montants consignés. De plus, il peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Les mesures en cause restent ainsi proportionnées. Les conditions de l'art. 36 Cst. sont partant respectées.”

“Ce principe exige qu'une mesure restrictive soit apte à produire les résultats escomptés (règle de l'aptitude), que ceux-ci ne puissent être atteints par une mesure moins contraignante (règle de la nécessité) et qu'il existe un rapport raisonnable entre le but visé et les intérêts publics ou privés compromis (règle de la proportionnalité au sens étroit) (cf. ATF 141 I 20 consid. 6.2.1; 140 I 168 consid. 4.2.1; 135 I 233 consid. 3.1). La garantie de la propriété n'empêche en principe pas le prononcé de restrictions provisoires (séquestre civil, pénal ou administratif) destinées à assurer l'exécution de décisions finales ultérieures (arrêts 2C_1059/2020 du 17 août 2021 consid. 6.2.3; 1C_6/2016 du 27 mai 2016 consid. 3.8). L'exécution de la demande de sûreté ou du séquestre conduit à une restriction du droit de propriété. La réalisation anticipée d'un bien séquestré ou dans le cadre d'une poursuite en prestation de sûretés constitue une atteinte grave à la garantie de la propriété (arrêts 2C_1059/2020 du 17 août 2021 consid. 6.2.4; 1B_461/2017 du 8 janvier 2018 consid. 2.1). En l'espèce, la restriction à cette garantie repose sur une base légale suffisante, à savoir l'art. 169 LIFD en lien avec les art. 38 al. 1 et 80 s. LP. Le prononcé de la mainlevée définitive de l'opposition permet au créancier de requérir la continuation de la poursuite afin de faire réaliser les biens visés par le séquestre et de faire consigner le produit de leur réalisation (arrêts 5A_930/2017 du 17 octobre 2018 consid. 7.4 in fine, non publié in ATF 145 II 30; 5A_41/2018 du 18 juillet 2018 consid. 3.2.3), ceci afin de garantir le paiement d'impôts et d'amendes, servant en cela un intérêt public. Dès lors que le recourant reste propriétaire des montants consignés et qu'il peut par ailleurs éviter la réalisation de ses biens en fournissant d'autres sûretés, les mesures en cause restent proportionnées et les conditions de l'art. 36 Cst. sont donc respectées. Enfin, la possibilité pour le fisc de combiner le séquestre fiscal avec une poursuite en prestation de sûretés, que le recourant remet en cause sous l'angle du critère de la nécessité, ne prête pas le flanc à la critique, comme le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion de le préciser (arrêt 5A_137/2018 du 28 novembre 2018 consid.”

“5 fois les montants soustraits, ramené à 2/3, à savoir 100 % du montant qui a tenté d’être soustrait, elles paraissent conformes aux dispositions légales y relatives qui prévoient que leur quotité est, en général, fixée au montant de l'impôt soustrait, mais peut, si la faute est grave, au plus être triplée (art. 175 al. 2 LIFD ; art. 56 al. 2 LHID ; art. 69 al. 2 LPFisc). L’AFC-GE a, à cet égard, tenu compte du fait qu’en homme d’affaires expérimenté, le recourant ne pouvait qu’avoir agi intentionnellement en ne déclarant pas des revenus et éléments de fortune importants. En outre, il s’était servi de faux documents lors de ses déclarations fiscales, son comportement s’était inscrit dans une certaine durée et les déclarations fiscales déposées après l’ouverture des enquêtes n’avaient pas présenté de changement significatif. Les amendes telles que fixées par l’AFC-GE, puis confirmées sur réclamation, n’apparaissent ainsi, prima facie, pas excessives. En outre, la restriction à la garantie de la propriété repose sur une base légale suffisante (art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP). Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d’éventuelles créances d’impôt et d'amendes pour soustraction et tentatives de soustraction fiscale et relèvent donc d’un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés ont un caractère provisoire. Le recourant reste propriétaire des montants séquestrés et biens séquestrés et peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Les mesures en cause étaient ainsi proportionnées et les conditions de l'art. 36 Cst. respectées. Compte tenu de la prescription des créances fiscales relatives à l’année fiscale 2007, d’au total en ICC de CHF 722'800.95 (CHF 571'630.25 rappel d’impôts + CHF 151'170.70 amende) et, en IFD, d’au total CHF 300'785.15 (CHF 223'476.- rappel d’impôts + CHF 77'309.15 amende), il convient de déduire ces montants des demandes de sûretés, comme l’AFC-GE s’est d’ailleurs proposé de le faire. Il lui en sera ainsi donné acte. Il est, enfin, relevé qu’au regard de l’estimation effectuée par l’OP de la valeur du bien immobilier que le recourant possède en Suisse et des cédules hypothécaires dont le bien-fonds est grevé, celui-ci ne saurait servir de garantie suffisante du paiement des dettes fiscales telles que rendues vraisemblables en l’espèce.”

“5 fois les montants soustraits, ramené à 2/3, à savoir 100 % du montant qui a tenté d’être soustrait, elles paraissent conformes aux dispositions légales y relatives qui prévoient que leur quotité est, en général, fixée au montant de l'impôt soustrait, mais peut, si la faute est grave, au plus être triplée (art. 175 al. 2 LIFD ; art. 56 al. 2 LHID ; art. 69 al. 2 LPFisc). L’AFC-GE a, à cet égard, tenu compte du fait qu’en homme d’affaires expérimenté, le recourant ne pouvait qu’avoir agi intentionnellement en ne déclarant pas des revenus et éléments de fortune importants. En outre, il s’était servi de faux documents lors de ses déclarations fiscales, son comportement s’était inscrit dans une certaine durée et les déclarations fiscales déposées après l’ouverture des enquêtes n’avaient pas présenté de changement significatif. Les amendes telles que fixées par l’AFC-GE, puis confirmées sur réclamation, n’apparaissent ainsi, prima facie, pas excessives. En outre, la restriction à la garantie de la propriété repose sur une base légale suffisante (art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP). Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d’éventuelles créances d’impôt et d'amendes pour soustraction et tentatives de soustraction fiscale et relèvent donc d’un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés ont un caractère provisoire. Le recourant reste propriétaire des montants séquestrés et biens séquestrés et peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Les mesures en cause étaient ainsi proportionnées et les conditions de l'art. 36 Cst. respectées. Compte tenu de la prescription des créances fiscales relatives à l’année fiscale 2007, d’au total en ICC de CHF 722'800.95 (CHF 571'630.25 rappel d’impôts + CHF 151'170.70 amende) et, en IFD, d’au total CHF 300'785.15 (CHF 223'476.- rappel d’impôts + CHF 77'309.15 amende), il convient de déduire ces montants des demandes de sûretés, comme l’AFC-GE s’est d’ailleurs proposé de le faire. Il lui en sera ainsi donné acte. Il est, enfin, relevé qu’au regard de l’estimation effectuée par l’OP de la valeur du bien immobilier que le recourant possède en Suisse et des cédules hypothécaires dont le bien-fonds est grevé, celui-ci ne saurait servir de garantie suffisante du paiement des dettes fiscales telles que rendues vraisemblables en l’espèce.”

“L'exécution de la demande de sûreté ou du séquestre conduit à une restriction du droit de propriété. La réalisation anticipée d'un bien séquestré ou dans le cadre d'une poursuite en prestation de sûretés constitue une atteinte grave à la garantie de la propriété (cf. arrêt 1B_461/2017 du 8 janvier 2018 consid. 2.1). Il convient donc d'examiner si les conditions de l'art. 36 al. 1 Cst. sont remplies. Dans le présent cas, la restriction à cette garantie repose sur une base légale suffisante, soit l'art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP. Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d'amendes pour soustractions fiscales et servent en cela un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés et les séquestres ont un caractère provisoire. Le recourant reste propriétaire des montants consignés. De plus, il peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Les mesures en cause restent ainsi proportionnées. Les conditions de l'art. 36 Cst. sont partant respectées.”

“Se prononçant sur la portée de l'art. 169 LIFD en matière de sûretés, le Tribunal fédéral a considéré qu'en tant que mesures provisionnelles, les sûretés peuvent être modifiées ou révoquées à tout moment selon l'évolution des circonstances (arrêts 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1; 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2.2). L'examen de l'évolution des circonstances suppose de prendre en considération la situation telle qu'elle se présente au moment où la personne concernée demande la reconsidération d'une mesure de sûreté en raison de l'évolution des circonstances (cf. HANS FREY, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4e éd. 2022, n° 143a ad art. 169 LIFD), ce qui exclut les conditions de la révision fiscale.”

“Se prononçant sur la portée de l'art. 169 LIFD en matière de sûretés, le Tribunal fédéral a considéré qu'en tant que mesures provisionnelles, les sûretés peuvent être modifiées ou révoquées à tout moment selon l'évolution des circonstances (arrêts 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1; 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2.2). L'examen de l'évolution des circonstances suppose de prendre en considération la situation telle qu'elle se présente au moment où la personne concernée demande la reconsidération d'une mesure de sûreté en raison de l'évolution des circonstances (cf. HANS FREY, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4e éd. 2022, n° 143a ad art. 169 LIFD), ce qui exclut les conditions de la révision fiscale.”

“Aufgrund der zum grössten Teil in Rechtskraft erwachsenen Veranlagungsverfü- gungen und der nicht eingereichten Steuererklärungen ergebe sich für die Steuer- verwaltung ein Inkassorisiko respektive eine Gefährdung des Steuereinzugs gemäss Art. 158 Abs. 1 StG. Aufgrund dieser Gefährdung sei am 26. April 2023 eine identische Sicherstellungsverfügung sowohl an die Beschwerdeführerin wie auch an E. gesendet worden. Beide Verfügungen seien zugestellt worden und würden genaue Angaben enthalten, wie eine allfällige Beschwerde an welche Stelle zu senden sei. In der Folge sei das Betreibungsamt Landquart mittels Ar- restbefehl beauftragt worden, den Arrest auf den der Steuerverwaltung zu diesem Zeitpunkt bekannten Vermögenswerten zu vollziehen. Soweit die Beschwerdefüh- rerin geltend mache, nichts von offenen respektive fälligen Steuerschulden zu wis- sen, habe sie gegen die eingeleitete Betreibung Rechtsvorschlag erhoben. Das Verfahren um Beseitigung des Rechtsvorschlages sei momentan pendent. Gemäss Art. 158 StG/GR und Art. 169 DBG könne die Steuerverwaltung auch vor rechtskräftiger Feststellung des Betrages jederzeit Sicherstellung verlangen, folg- lich sowohl für definitiv veranlagte wie auch für provisorisch in Rechnung gestellte Steuerforderungen. Die Gefährdung der Steuerforderung sei ebenfalls dargelegt worden und die in Rechnung gestellten Steuerforderungen seien bis heute nicht bezahlt worden. Der darauffolgende Arrestbefehl stelle die logische Konsequenz dieses Verhaltens dar. Nicht relevant sei der Hinweis auf die Geringfügigkeit der Steuerforderung. Einerseits sei die Steuerverwaltung nicht an einen Mindestbetrag gebunden, andererseits stelle der ausstehende Betrag von CHF 19'400.00 keine Kleinigkeit dar.”

“371A de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05), qui prévoyait que si le contribuable n'avait pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissaient menacés, le département pouvait : a) arrêter en mains de toutes personnes et tous établissements les fonds et valeurs appartenant ou ayant appartenu au contribuable, tout paiement fait au mépris de ces retenues étant inopposable à l'administration fiscale et engageant la responsabilité de ceux qui l'avaient fait ; b) exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indiquait le montant à garantir, et elle était immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produisait les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. La demande de sûretés était assimilée à l'ordonnance de séquestre, au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre était opéré par l'office des poursuites compétent. 4) a. Selon la jurisprudence, l'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; de par sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qu'elle règle une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou qu'elle intervienne une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale, et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). b. L'art. 169 al. 1 phr. 1 LIFD prévoit trois conditions. L'on doit tout d'abord avoir affaire à un contribuable, c'est-à-dire que la personne physique ou morale en cause doit être assujettie à l'impôt de manière limitée ou illimitée, pour la période concernée et la collectivité publique considérée (art. 5-7 et 50-51 LIFD) ; deuxièmement, la créance fiscale due doit exister et son montant être connu, même si l'autorité fiscale jouit encore d'une certaine marge d'appréciation à cet égard ; et un motif de constitution de sûreté doit être donné (arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.2). À ce dernier égard, l'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés.”

“(pièce 7/1b); - des commandements de payer et des ordonnances de séquestre notifiés à l'ex-conjoint de l'intéressée en janvier 2020 et en février 2022 pour des contributions d'entretien impayées en faveur de celle-ci (pièce 8/2a-2b); - une ordonnance de séquestre des avoirs détenus par la contribuable auprès de l'UBS à concurrence d'un montant de 21'628 fr. 25, datée du 4 janvier 2022 (pièce 9/3). Tel que l'a retenu à juste titre le Tribunal cantonal, ces documents ne suffisent pas à établir l'indigence de la recourante au sens exposé ci-dessus (consid. 4.2). Le formulaire d'assistance judiciaire ne contient aucune indication sur la situation financière de l'intéressée: la rubrique y relative n'a en effet pas été remplie, la contribuable s'étant limitée à renvoyer à ce sujet à la pièce 4, soit aux demandes de sûretés émises à son encontre. Or, contrairement à l'opinion de la recourante, celles-ci ne démontrent nullement qu'elle serait indigente. Certes, les demandes de sûretés en question constituent un indice du fait que le fisc vaudois considère que ses droits paraissent menacés (cf. art. 169 LIFD et art. 233 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI/VD; RS/VD 642.11]). Cependant, à défaut de toute information supplémentaire - prouvée par pièce - quant à l'ampleur des revenus et de la fortune de la recourante au moment du dépôt de la requête d'assistance judiciaire, les demandes de sûretés transmises par celle-ci au Tribunal cantonal n'étaient pas suffisantes à démontrer que les moyens financiers de l'intéressée ne lui permettaient pas d'assurer sa défense sans entamer les moyens nécessaires à son entretien et à celui de sa famille. En particulier, bien que le juge instructeur lui ait accordé un délai pour compléter sa requête et transmettre les pièces justificatives nécessaires, la contribuable n'a produit - et on peine à comprendre pourquoi - aucune fiche de salaire et aucun relevé bancaire, pas plus qu'elle n'a transmis à l'autorité précédente sa dernière déclaration d'impôt. Quant aux décomptes d'impôt pour les années 2013-2017, aux commandements de payer du 26 octobre 2021 et à l'ordonnance de séquestre du 4 janvier 2022, hormis le fait que ces documents sont pour la plupart trop anciens pour renseigner sur la situation financière de la recourante au moment du dépôt de la requête d'assistance judiciaire (31 mai 2022), ils démontrent uniquement que l'intéressée n'a pas payé les dettes auxquelles ils se réfèrent.”

“Nach Art. 169 Abs. 1 DBG muss die Steuer, wenn die steuerpflichtige Person im Inland ansässig ist, objektiv - aufgrund der gesamten Umstände - als gefährdet erscheinen, ehe überhaupt eine Sicherstellungsverfügung ergehen kann (vorne E. 2.1). Eine besondere Handlungsweise, ein bestimmtes "Verhalten" der steuerpflichtigen Person, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, ist entbehrlich (Urteile 2C_468/2011 vom 22. Dezember 2011 E. 2.2.4; 2A.611/2006 / 2A.612/2006 vom 18. April 2007 E. 4.1; 2A.388/2005 vom 2. März 2006 E. 2.2). Zu betrachten ist die Gesamtheit der Umstände (2C_115/2017 vom 30. Mai 2017 E. 4.2; 2C_468/2011 vom 22. Dezember 2011 E. 2.2.4; 2A.388/2005 vom 2. März 2006 E. 2.2; Pierre Curchod, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 17 zu Art. 169 DBG; Peter Locher, Kommentar DBG, III. Teil, 2015, N. 16 zu Art. 169 DBG; ähnlich Hans Frey, in: Martin Zweifel/Michael Beusch, Kommentar DBG, 3. Aufl. 2017, N. 16 zu Art. 169 DBG).”

“Bei der Sicherstellung im Sinne von Art. 169 DBG handelt es sich um eine vorläufige Massnahme; sie hat keinen Einfluss auf Bestand und Höhe der Steuerforderung. Da begriffsnotwendig Gefahr im Verzug liegt, muss die Sicherstellung rasch angeordnet werden können, sie ist aber auch jederzeit abzuändern oder aufzuheben, wenn die Umstände eine andere Beurteilung nahelegen. Die gebotene Raschheit des abgaberechtlichen Sicherstellungsverfahrens hat Auswirkungen auf das Beweismass. Die Praxis verlangt nur, aber immerhin, dass die rechtserheblichen Sachumstände (steuerpflichtige Person, Steuerrechtsverhältnis inkl. geschuldete Steuer, Sicherstellungsgrund) glaubhaft gemacht werden (Urteile 2C_96/2020 vom 11. November 2020 E. 2.1; 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.2.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1).”

“Bei der Sicherstellung im Sinne von Art. 169 DBG bzw. Art. 78 StHG i.V.m § 203 f. des Steuergesetzes des Kantons Luzern vom 22. November 1999 (StG/LU; SRL 620) handelt es sich um eine vorläufige Massnahme; sie hat keinen Einfluss auf Bestand und Höhe der Steuerforderung, präjudiziert also nichts (Urteil 2C_689/2019 vom 15. August 2019 E. 2.2.7). Da begriffsnotwendig Gefahr im Verzug liegt, muss die Sicherstellung rasch angeordnet werden können, sie ist aber auch jederzeit abzuändern oder aufzuheben, wenn die Umstände eine andere Beurteilung nahelegen. Die gebotene Raschheit des abgaberechtlichen Sicherstellungsverfahrens hat Auswirkungen auf das Beweismass. Die Praxis verlangt nur, aber immerhin, dass die rechtserheblichen Sachumstände (steuerpflichtige Person, geschuldete Steuer, Sicherstellungsgrund) glaubhaft gemacht werden (Urteil 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.1).”

“EN DROIT 1.             Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les demandes de sûretés déposées par l'AFC-GE (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 38 al. 4 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 - LPGIP - D 3 18 ; art. 169 al. 3 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 2.             Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens des art. 38 al. 4 LPGIP et 169 al. 3 LIFD. 3.             Le recourant demande l’annulation des sûretés exigées par l’AFC-GE. 4.             Dans sa réponse, l’AFC-GE s’est engagée à réduire le montant des sûretés pour tenir compte de la prescription des rappels d’impôts pour l’année 2008. Il lui en sera donné acte. 5.             En droit fédéral, l’art. 169 al. 1 LIFD dispose que si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Le pendant cantonal de cette disposition est, depuis le 1er janvier 2009, l’art. 38 al. 1 LPGIP, qui prévoit que : si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l’art.”

“En droit fédéral comme en droit cantonal, si le contribuable n’a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l’administration fiscale peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d’impôt ne soit fixé par une décision entrée en force; la demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD et 233 al. 1 LI). Les sûretés doivent être fournies en argent, en titres sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD et 233 al. 3 LI). Des sûretés peuvent être exigées notamment pour le recouvrement des impôts directs ainsi que des amendes procédurales (TF 2A.462/2006 du 17 août 2006 consid. 2.3; Pierre Curchod, in Yersin/Noël [éd.], Commentaire romand de la loi sur l'impôt fédéral direct [CR LIFD], Bâle 2017, ad art. 169 LIFD N 2 et 3). Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés soit valable, il est nécessaire que l'un des cas de séquestre mentionnés aux art. 169 al. 1 in initio LIFD et 233 al. 1 in initio LI est réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, que l'existence de la créance fiscale apparaisse vraisemblable et que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (TF 2C_414/2008 du 1er octobre 2008 consid. 5, non publié à l'ATF 134 II 349; TF 2A.”

“Art. 169 Abs. 1 DBG bestimmt: "Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Der Voraussetzungssatz von Art. 169 Abs. 1 DBG kennt damit zwei alternative Fallkonstellationen, den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (besonderer Sicherstellungsgrund) und die aus anderen Gründen gefährdete Bezahlung der geschuldeten Steuern (allgemeiner Sicherstellungsgrund; Urteile 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1).”

“-, en garantie du paiement des impôts, rappels d’impôts, amendes, frais et intérêts pour l’IFD 2007 à 2014. L’AFC-GE connaissait tous les éléments retenus à l’encontre de la recourante, y compris les créances fiscales, puisqu’elle avait collaboré tout au long de l’enquête de la DAPE qui avait duré plusieurs années. Ledit rapport ne faisait que consigner par écrit les éléments connus par les parties concernées et aucun élément ne permettait d’affirmer que des moyens de preuve auraient été obtenus illégalement, ce que la recourante n’alléguait d’ailleurs pas. Il n’y avait ainsi pas lieu d’écarter le rapport de la DAPE. La demande de sûretés en matière d’impôt constituant une mesure provisionnelle de droit public permettant de garantir provisoirement le paiement de l’impôt, elle ne préjugeait pas l’existence de la créance fiscale sur le fond. L’AFC-GE n’avait ainsi pas à se prononcer à ce stade sur la question de l’assujettissement de la recourante. Les trois conditions au prononcé au séquestre fiscal, à savoir la réalisation d’un cas de séquestre de l’art. 169 LIFD, le caractère vraisemblable de la créance et le montant de la garantie qui ne devait pas être manifestement exagéré, étaient remplies, selon un examen prima facie. Il n’apparaissait pas critiquable que l’AFC-GE ait été informée de la levée partielle des séquestres de valeurs de la part de la DAPE, laquelle menait son enquête spéciale sur les infractions graves en collaboration avec les autorités cantonales concernées. Il n’était pas non plus choquant que le fisc cantonal ait alors procédé de son côté à des demandes de sûretés et séquestres fiscaux afin de garantir ses prétentions fiscales. C’était au terme de la procédure d’enquête menée par la DAPE que l’AFC-GE avait procédé aux deux demandes de sûretés le 8 décembre 2021, dont les montants avaient été fixés sur la base du rapport d’enquêtes du 15 décembre 2021. f. Par décisions du 15 novembre 2022, notifiées le 17 novembre 2022, l’AFC-GE a partiellement admis les réclamations, en tant que les bordereaux de rappel d’impôt ICC et IFD 2005 et 2006 étaient totalement dégrevés.”

“-, en garantie du paiement des impôts, rappels d’impôts, amendes, frais et intérêts pour l’IFD 2007 à 2014. L’AFC-GE connaissait tous les éléments retenus à l’encontre de la recourante, y compris les créances fiscales, puisqu’elle avait collaboré tout au long de l’enquête de la DAPE qui avait duré plusieurs années. Ledit rapport ne faisait que consigner par écrit les éléments connus par les parties concernées et aucun élément ne permettait d’affirmer que des moyens de preuve auraient été obtenus illégalement, ce que la recourante n’alléguait d’ailleurs pas. Il n’y avait ainsi pas lieu d’écarter le rapport de la DAPE. La demande de sûretés en matière d’impôt constituant une mesure provisionnelle de droit public permettant de garantir provisoirement le paiement de l’impôt, elle ne préjugeait pas l’existence de la créance fiscale sur le fond. L’AFC-GE n’avait ainsi pas à se prononcer à ce stade sur la question de l’assujettissement de la recourante. Les trois conditions au prononcé au séquestre fiscal, à savoir la réalisation d’un cas de séquestre de l’art. 169 LIFD, le caractère vraisemblable de la créance et le montant de la garantie qui ne devait pas être manifestement exagéré, étaient remplies, selon un examen prima facie. Il n’apparaissait pas critiquable que l’AFC-GE ait été informée de la levée partielle des séquestres de valeurs de la part de la DAPE, laquelle menait son enquête spéciale sur les infractions graves en collaboration avec les autorités cantonales concernées. Il n’était pas non plus choquant que le fisc cantonal ait alors procédé de son côté à des demandes de sûretés et séquestres fiscaux afin de garantir ses prétentions fiscales. C’était au terme de la procédure d’enquête menée par la DAPE que l’AFC-GE avait procédé aux deux demandes de sûretés le 8 décembre 2021, dont les montants avaient été fixés sur la base du rapport d’enquêtes du 15 décembre 2021. f. Par décisions du 15 novembre 2022, notifiées le 17 novembre 2022, l’AFC-GE a partiellement admis les réclamations, en tant que les bordereaux de rappel d’impôt ICC et IFD 2005 et 2006 étaient totalement dégrevés.”

“Die kantonale Steuerbehörde kann für die direkte Bundessteuer und für die kantonalen Steuern jederzeit eine Sicherstellungsverfügung erlassen (Art. 169 Abs. 1 DBG; Art. 78 StHG [hier] i.V.m. Art. 248 f. Legge tributaria vom 21. Juni 1994 [LT/TI; RL 640.100]). Die Sicherstellungsverfügung gilt als Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG (Art. 170 Abs. 1 DBG, Art. 78 StHG i.V.m. Art. 249 Abs. 1 LT/TI), ohne dass die Steuerbehörden ein (Arrest-)Gericht anrufen müssen (BGE 143 III 573 E. 4.1.1; AMONN, Sicherung und BGE 150 III 332 S. 336 Vollstreckung von Steuerforderungen, ASA 47 S. 442). Die Arrestgründe sind in der Spezialgesetzgebung abschliessend geregelt. In Frage kommt ein fehlender Wohnsitz in der Schweiz oder die Gefährdung der Steuerzahlung (Art. 169 Abs. 1 DBG; Art. 248 Abs. 1 LT/TI). Die Sicherstellungsverfügung ist als Arrestbefehl gemäss Art. 274 Abs. 1 SchKG vom Betreibungsamt direkt zu vollziehen, wobei in der Praxis sehr oft ein zusätzlicher Arrestbefehl erlassen wird, welcher die zu verarrestierenden Vermögenswerte anführt (BGE 143 III 573 E. 4.1.1). Eine Arresteinsprache gemäss Art. 278 Abs. 1 SchKG ist gegen die Sicherstellungsverfügung nicht möglich (Art. 170 Abs. 3 DBG; Art. 78 StHG; Art. 249 Abs. 2 LT/TI). Werden die Voraussetzungen einer Sicherstellung bestritten, so kann der Betroffene dagegen Einsprache bei den Steuerbehörden erheben bzw. an die jeweilige Beschwerdeinstanz gelangen (Art. 169 Abs. 3 DBG; Art. 248 Abs. 3 LT/TI; vgl. BGE 143 III 573 E. 4.1.1).”

“Art. 169 Abs. 1 DBG bestimmt: "Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Der Voraussetzungssatz von Art. 169 Abs. 1 DBG kennt damit zwei alternative Fallkonstellationen, den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (besonderer Sicherstellungsgrund) und die aus anderen Gründen gefährdete Bezahlung der geschuldeten Steuern (allgemeiner Sicherstellungsgrund; Urteile 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1).”

“Mit Blick auf die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz, die insofern unbestritten geblieben und daher für das Bundesgericht verbindlich sind (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.4), liegt ein Fall des Wegzugs ins Ausland und damit des Entfallens der bisherigen persönlichen Zugehörigkeit zur Schweiz, dem Kanton Graubünden und der Gemeinde U.________/GR vor. Der Tatbestand von Art. 169 Abs. 1 DBG (in der Form des besonderen Sicherstellungsgrundes; vorne E. 2.1) ist zweifelsfrei gegeben. Die Rechtsfolge des erfüllten Tatbestandes liegt in der Möglichkeit, die Sicherstellung zu verlangen. Das Gesetz spricht von "kann", was ein Entschliessungsermessen zum Ausdruck bringt. Bestand, Höhe und Art der verlangten Sicherstellung haben dem Gebot der Verhältnismässigkeit zu genügen (Art. 5 Abs. 2 BV). Das Gebot der Verhältnismässigkeit verlangt, dass eine behördliche Massnahme für das Erreichen des im öffentlichen Interesse liegenden Ziels geeignet und erforderlich ist und sich für die Betroffenen in Anbetracht der Schwere der Grundrechtseinschränkung als zumutbar erweist (BGE 146 I 70 E. 6.4 S. 80).”

“Art. 169 Abs. 1 DBG bestimmt: "Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Der Voraussetzungssatz von Art. 169 Abs. 1 DBG kennt damit zwei alternative Fallkonstellationen, den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (besonderer Sicherstellungsgrund) und die aus anderen Gründen gefährdete Bezahlung der geschuldeten Steuern (allgemeiner Sicherstellungsgrund). Der besondere Sicherstellungsgrund findet seine Rechtfertigung darin, dass eine öffentlich-rechtliche Forderung der Eidgenossenschaft, eines Kantons oder einer Gemeinde international grundsätzlich nicht vollstreckt werden kann (Urteil 2C_669/2016 / 2C_670/2016 vom 8. Dezember 2016 E. 2.1). Eine internationale steuerrechtliche Inkassoamtshilfe zugunsten der Schweiz ist zur Zeit lediglich gestützt auf das DBA CH-AT (SR 0.”

“Le recourant n’a d’ailleurs jamais offert lesdits biens immobiliers en garantie pour permettre de renoncer à tout ou partie des sûretés. Ces différents éléments rendent vraisemblable que les droits du fisc sont objectivement en danger. 10) Il convient dès lors d’examiner les autres conditions de validité d’une demande de sûretés, à savoir que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré. À cet égard, le recourant considère que l’autorité intimé n’a pas prouvé que les montants des revenus et fortune calculés par ses soins sont vraisemblables. Il estime en particulier que les amendes ne pourraient pas donner lieu à des sûretés avant d’avoir été prononcées et confirmées. Il considère également que la présomption d’innocence aurait été violée, tout comme la garantie de sa propriété. a. S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance. L'existence d'une créance fiscale se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 précité consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). b. L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art.”

“Juni 2020 entschied das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden über die Beschwerde des Steuerpflichtigen vom 16. August 2019. Hinsichtlich der Steuerperiode 2019 entschied es, die Beschwerde sei gegenstandslos (erstes Halbjahr) bzw. gutzuheissen (zweites Halbjahr). Zu den hier interessierenden Steuerperioden 2005, 2006, 2007 und 2008 gelangte es zur Abweisung der Beschwerde. D.b. Das Verwaltungsgericht ging davon aus, dass der Bestand der sicherzustellenden Steuerforderungen ebenso unbestritten sei wie der Wegzug ins Ausland (E. 5, Ingress). Sicherzustellen bleibe, unter Ausklammerung der erledigten Steuerperiode 2019, ein Betrag von noch Fr. 50'110'000.--. Der durch den Wegzug hervorgerufene Wegfall der subjektiven Steuerpflicht begründe einen Sicherstellungsgrund, ohne dass darüber hinaus eine konkrete Gefährdung der Steuerforderung dargetan werden müsste (E. 5.2, Ingress). Die Bezahlung der Steuerschuld erscheine als gefährdet, da es sich bei den Aktien an der C.________ AG aufgrund der fehlenden Börsenkotierung um keine marktgängigen Wertschriften im Sinne von Art. 169 Abs. 2 DBG bzw. Art. 158 Abs. 1 StG/GR handle (E. 5.3). D.c. Es frage sich indes, so das Verwaltungsgericht weiter, ob die Sicherstellung vor dem Hintergrund der Hinterlegungsvertrags als verhältnismässig erscheine. Entgegen den Ausführung des Steuerpflichtigen und mit der Veranlagungsbehörde lasse sich nicht sagen, dass das hinterlegte Aktienpaket die mutmasslichen Steuerforderungen von rund Fr. 50'000'000.-- ohne Weiteres zu decken vermöge. Aus dem vorliegenden Abschluss der C.________ AG zum Geschäftsjahr 2012 gehe eine Überschuldung hervor. Einen neueren Abschluss habe der Steuerpflichtige nicht vorgelegt. In seiner Steuererklärung zur Steuerperiode 2017 habe er selber den Aktien an der C.________ AG einen Verkehrswert von Fr. 3'000'000.-- beigemessen. Nichts an der mutmasslich zu niedrigen Deckung durch das Faustpfand ändere, dass in den provisorischen Steuerrechnungen zu den Steuerperioden seit 2012 von einem Vermögen des Steuerpflichtigen in Höhe von Fr. 200'000'000.-- ausgegangen worden sei.”

“2 ; ATA/190/2008 du 22 avril 2008 consid. 7 et 9a), la détermination de l'obligation fiscale et la fixation de l'impôt effectivement dû demeurant réservées dans le cadre de la procédure ordinaire concernant l'affaire fiscale elle-même (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 4). De même, le montant présumable de l'impôt, lorsque la créance n'est pas définitive, fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_468/2011 du 22 décembre 2011 consid. 2.2.3). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc - et éventuellement contestées par le contribuable - doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 5) En l'espèce, le recourant est un contribuable au sens des art.  169 LIFD et 38 LPGIP, puisqu'il est copropriétaire de biens immobiliers sis dans le canton. Le motif de la constitution des sûretés est constitué par la mise en danger objective des droits du fisc. En effet, il ressort des éléments mis à jour par le Ministère public genevois puis par la DAPE que le recourant et son épouse auraient continué de résider dans le canton de Genève, à tout le moins jusqu'en 2018. De ce fait, depuis le ______ 20__, date de leur annonce de départ pour C______, ils auraient omis de déclarer leur revenu et leur fortune aux autorités fiscales genevoises, compte tenu du maintien de leur domicile fiscal en Suisse. Le recourant conteste le cas de rappel d'impôts lié à des dissimulations de revenu et de fortune en lien avec la question de son domicile fiscal mais n'a pas apporté d'élément nouveau décisif quant à son absence de domicile suisse et la création d'un nouveau domicile à C______, qui permettraient de revenir sur les conclusions de l'AFC-GE confirmées par le TAPI.”

“7 et 9a), la détermination de l'obligation fiscale et la fixation de l'impôt effectivement dû demeurant réservées dans le cadre de la procédure ordinaire concernant l'affaire fiscale elle-même (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 4). De même, le montant présumable de l'impôt, lorsque la créance n'est pas définitive, fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_468/2011 du 22 décembre 2011 consid. 2.2.3). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc - et éventuellement contestées par le contribuable - doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 5) En l'espèce, le recourant est un contribuable au sens des art.  169 LIFD et 38 LPGIP, puisqu'il est copropriétaire de biens immobiliers sis dans le canton. Le motif de la constitution des sûretés est constitué par la mise en danger objective des droits du fisc. En effet, il ressort des éléments mis à jour par le Ministère public genevois puis par la DAPE que le recourant et son épouse auraient continué de résider dans le canton de Genève, à tout le moins jusqu'en 2018. De ce fait, depuis le ______ 20__, date de leur annonce de départ pour C______, ils auraient omis de déclarer leur revenu et leur fortune aux autorités fiscales genevoises, compte tenu du maintien de leur domicile fiscal en Suisse. Le recourant conteste le cas de rappel d'impôts lié à des dissimulations de revenu et de fortune en lien avec la question de son domicile fiscal mais n'a pas apporté d'élément nouveau décisif quant à son absence de domicile suisse et la création d'un nouveau domicile à C______, qui permettraient de revenir sur les conclusions de l'AFC-GE confirmées par le TAPI. En effet, la déclaration écrite d'une employée de maison de la belle-fille du recourant, produite devant la chambre de céans, indique uniquement que le recourant et son épouse effectuent beaucoup de séjour hors de Suisse, dans différents pays dont C______.”

“169 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). Die Sicherstellung setzt somit kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen Gefährdungstatbestand voraus. 1.2 Die Sicherstellungsverfügung bildet einen definitiven Rechtsöffnungstitel (Art. 169 DBG). Die Sicherstellung muss in Geld, durch Hinterlegung sicherer, marktgängiger Wertschriften oder durch Bürgschaft geleistet werden (Art. 169 Abs. 2 DBG). 1.3 Bei der Überprüfung einer Sicherstellungsverfügung beschränkt sich das Verwaltungs-gericht auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Diese provisorische und vorfrageweise Prüfung bezieht sich sowohl auf Bestand und Umfang der Steuerschuld als auch auf das Vorliegen eines Gefährdungstatbestands (RB 2001 Nr. 98 E. 2b; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 2.2). 1.4 Eine besondere Handlungsweise, ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht. Es genügt, dass die Bezahlung der Steuerforderung objektiv aufgrund der gesamten Umstände gefährdet erscheint. Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 2.2; BGr, 8. September 2003, 2A.560/2002, E. 4.1). In Lehre und Praxis können sowohl ein bedrohliches Verhältnis zwischen den Steuerausständen und den vorhandenen Mitteln der steuerpflichtigen Person als auch die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder die Nichtbezahlung fälliger Steuern bzw. die Nichteinhaltung von Ratenzahlungsvereinbarungen eine Sicherstellung rechtfertigen (vgl. VGr, 25. August 2021, SR.2020.00017, E. 5.2.2; VGr. 23. März 2004, SR.2004.”

“L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). Lorsqu'ils doivent statuer sur un recours portant sur une demande de sûretés, le Tribunal fédéral, tout comme la chambre de céans, limitent leur examen à un contrôle prima facie de la situation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 5.2 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3.3 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid.”

“Bei der Sicherstellung im Sinne von Art. 169 DBG handelt es sich um eine vorläufige Massnahme; sie hat keinen Einfluss auf Bestand und Höhe der Steuerforderung. Da begriffsnotwendig Gefahr im Verzug liegt, muss die Sicherstellung rasch angeordnet werden können, sie ist aber auch jederzeit abzuändern oder aufzuheben, wenn die Umstände eine andere Beurteilung nahelegen. Die gebotene Raschheit des abgaberechtlichen Sicherstellungsverfahrens hat Auswirkungen auf das Beweismass. Die Praxis verlangt nur, aber immerhin, dass die rechtserheblichen Sachumstände (steuerpflichtige Person, Steuerrechtsverhältnis inkl. geschuldete Steuer, Sicherstellungsgrund) glaubhaft gemacht werden (Urteile 2C_96/2020 vom 11. November 2020 E. 2.1; 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.2.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1).”

“Bei der Sicherstellung im Sinne von Art. 169 DBG bzw. Art. 78 StHG i.V.m § 203 f. des Steuergesetzes des Kantons Luzern vom 22. November 1999 (StG/LU; SRL 620) handelt es sich um eine vorläufige Massnahme; sie hat keinen Einfluss auf Bestand und Höhe der Steuerforderung, präjudiziert also nichts (Urteil 2C_689/2019 vom 15. August 2019 E. 2.2.7). Da begriffsnotwendig Gefahr im Verzug liegt, muss die Sicherstellung rasch angeordnet werden können, sie ist aber auch jederzeit abzuändern oder aufzuheben, wenn die Umstände eine andere Beurteilung nahelegen. Die gebotene Raschheit des abgaberechtlichen Sicherstellungsverfahrens hat Auswirkungen auf das Beweismass. Die Praxis verlangt nur, aber immerhin, dass die rechtserheblichen Sachumstände (steuerpflichtige Person, geschuldete Steuer, Sicherstellungsgrund) glaubhaft gemacht werden (Urteil 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.1).”

“Dans l'hypothèse générale, il suffit que le recouvrement de la créance fiscale paraisse objectivement « menacé » au regard de l'ensemble des circonstances pour que l'une des conditions posées à l'exigence de sûretés par le fisc soit réunie (arrêts du Tribunal fédéral 2C_115/2017 du 30 mai 2017 consid. 6.2). La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc. En revanche, la dissimulation systématique par le contribuable de sa situation de revenu et de fortune, en particulier la mise de côté d'argent liquide pour un montant de plusieurs centaines de milliers de francs permet de conclure à une mise en danger objective des droits du fisc. Parle aussi en faveur d'une telle conclusion le fait que le patrimoine du contribuable soit facilement réalisable ou transférable à l'étranger. Si le fait de posséder une nationalité étrangère ne permet pas à lui seul de retenir une mise en danger des droits du fisc, il convient de considérer à cet égard le maintien par le contribuable de relations de famille et d'affaires avec son (autre) pays d'origine (arrêt du Tribunal fédéral 2A.746/2004 du 16 juin 2005 consid. 3.1 et les arrêts cités). L'art. 169 LIFD n'exige pas que le contribuable ait adopté un comportement ou une manière d'agir spéciale ; il suffit que le paiement de la créance fiscale apparaisse objectivement menacé, sur la base de l'ensemble des circonstances du cas d'espèce. C'est le cas notamment lorsque l'activité soumise à l'impôt permet au contribuable de se soustraire le cas échéant à l'exécution forcée de sa créance par le dessaisissement ou le transfert à l'étranger de valeurs patrimoniales, ou lorsque le contribuable travestit systématiquement sa situation patrimoniale aux autorités de taxation. Pour juger du danger que le contribuable se soustraie à ses obligations fiscales, la facilité de vente et la mobilité des actifs existant revêtent une grande importance. Le comportement passé du contribuable peut aussi constituer un indice de la mise en danger de la créance fiscale, en particulier le dépôt de requêtes dilatoires, la remise de comptes incomplets ou l'absence de transmission des documents requis (arrêt du Tribunal fédéral 2A.”

“4.1). 6.5.1 La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc. En revanche, la dissimulation systématique par le contribuable de sa situation de revenu et de fortune, en particulier la mise de côté d'argent liquide pour un montant de plusieurs centaines de milliers de francs permet de conclure à une mise en danger objective des droits du fisc. Parle aussi en faveur d'une telle conclusion le fait que le patrimoine du contribuable soit facilement réalisable ou transférable à l'étranger. Si le fait de posséder une nationalité étrangère ne permet pas à lui seul de retenir une mise en danger des droits du fisc, il convient de considérer à cet égard le maintien par le contribuable de relations de famille et d'affaires avec son (autre) pays d'origine (arrêt du Tribunal fédéral 2A.746/2004 du 16 juin 2005 consid. 3.1 et les arrêts cités). 6.5.2 L'art. 169 LIFD n'exige pas que le contribuable ait adopté un comportement ou une manière d'agir spéciale ; il suffit que le paiement de la créance fiscale apparaisse objectivement menacé, sur la base de l'ensemble des circonstances du cas d'espèce. C'est le cas notamment lorsque l'activité soumise à l'impôt permet au contribuable de se soustraire le cas échéant à l'exécution forcée de sa créance par le dessaisissement ou le transfert à l'étranger de valeurs patrimoniales, ou lorsque le contribuable travestit systématiquement sa situation patrimoniale aux autorités de taxation. Pour juger du danger que le contribuable se soustraie à ses obligations fiscales, la facilité de vente et la mobilité des actifs existant revêtent une grande importance. Le comportement passé du contribuable peut aussi constituer un indice de la mise en danger de la créance fiscale, en particulier le dépôt de requêtes dilatoires, la remise de comptes incomplets ou l'absence de transmission des documents requis (arrêt du Tribunal fédéral 2A.”

“4.1). 6.5.1 La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc. En revanche, la dissimulation systématique par le contribuable de sa situation de revenu et de fortune, en particulier la mise de côté d'argent liquide pour un montant de plusieurs centaines de milliers de francs permet de conclure à une mise en danger objective des droits du fisc. Parle aussi en faveur d'une telle conclusion le fait que le patrimoine du contribuable soit facilement réalisable ou transférable à l'étranger. Si le fait de posséder une nationalité étrangère ne permet pas à lui seul de retenir une mise en danger des droits du fisc, il convient de considérer à cet égard le maintien par le contribuable de relations de famille et d'affaires avec son (autre) pays d'origine (arrêt du Tribunal fédéral 2A.746/2004 du 16 juin 2005 consid. 3.1 et les arrêts cités). 6.5.2 L'art. 169 LIFD n'exige pas que le contribuable ait adopté un comportement ou une manière d'agir spéciale ; il suffit que le paiement de la créance fiscale apparaisse objectivement menacé, sur la base de l'ensemble des circonstances du cas d'espèce. C'est le cas notamment lorsque l'activité soumise à l'impôt permet au contribuable de se soustraire le cas échéant à l'exécution forcée de sa créance par le dessaisissement ou le transfert à l'étranger de valeurs patrimoniales, ou lorsque le contribuable travestit systématiquement sa situation patrimoniale aux autorités de taxation. Pour juger du danger que le contribuable se soustraie à ses obligations fiscales, la facilité de vente et la mobilité des actifs existant revêtent une grande importance. Le comportement passé du contribuable peut aussi constituer un indice de la mise en danger de la créance fiscale, en particulier le dépôt de requêtes dilatoires, la remise de comptes incomplets ou l'absence de transmission des documents requis (arrêt du Tribunal fédéral 2A.”

“Il est en revanche plus favorable si aucune décision n'a été rendue dans les dix ans à compter de la fin de la période fiscale (arrêts du Tribunal fédéral 2C_41/2020 du 24 juin 2020 consid. 4.3 ; 2C_444/2018 du 31 mai 2019 consid. 4.3 et les références citées). 5.10 En l'espèce, la poursuite pénale pour l'infraction de soustraction d'impôt reprochée au recourant pour les périodes fiscales antérieures à 2008 est prescrite, le délai de prescription absolue de quinze ans étant écoulé. Il n’en va pas de même pour les années 2008 à 2015. Ces années ont, avant l’échéance des dix ans, fait l’objet de décisions de taxation, respectivement de rappel d’impôt et d’amende et le délai de prescription absolue de quinze ans n’est pas échu. La demande de sûretés ne peut donc pas inclure les prétentions pour rappel d’impôts et amende relatives à l’année fiscale 2007, au même titre que celles relatives à l’année 2006, que le TAPI a à juste titre considérées comme prescrites. 6.             Il convient d’examiner le bien-fondé des demandes de sûretés. 6.1 Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies par l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). 6.2 L'art. 78 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid.”

“Il est en revanche plus favorable si aucune décision n'a été rendue dans les dix ans à compter de la fin de la période fiscale (arrêts du Tribunal fédéral 2C_41/2020 du 24 juin 2020 consid. 4.3 ; 2C_444/2018 du 31 mai 2019 consid. 4.3 et les références citées). d. En l'espèce, le droit de procéder à la taxation du recourant pour les exercices fiscaux 2008 à 2012 ainsi que 2015 et 2016 n'est pas prescrit, dès lors que la prescription absolue de quinze ans n'est pas encore intervenue et qu'à teneur du dossier, l'AFC-GE a régulièrement, à tout le moins depuis 2013, interrompu le délai de prescription par des courriers ou des courriels en lien avec la taxation desdites années fiscales. Par ailleurs, concernant la poursuite pénale pour l'infraction de tentative de soustraction d'impôt reprochée au recourant pour les périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016, le délai de prescription n'a pas encore commencé à courir, en l'absence de décisions de taxation définitives. 4) a. Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). b. L'art. 78 LHID prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 6). c. L'art. 38 al. 1 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), en vigueur depuis le 1er janvier 2009 (et donc applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016) prévoit que si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire ; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l'art.”

“Auch der Umstand, dass die Pflichtigen Eigentumsverhältnisse an Vermögenswerten (namentlich Aktien an den verschiedenen Gesellschaften sowie Uhren) je nach drohender Betreibung nach eigenem Gutdünken festgelegt hätten, um einer Pfändung von Familienangehörigen zu entgehen, spreche für eine Gefährdung. Ferner bestehe eine massive Diskrepanz zwischen den Steuerausständen und dem vorhandenen Vermögen. So würden sich die offenen Steuern bei der direkten Bundessteuer (inkl. Busse) auf rund Fr. … und bei den Staats- und Gemeindesteuern (ebenfalls inkl. Busse) auf rund Fr. … belaufen. Demgegenüber weise die Steuererklärung 2019 der Pflichtigen ein Negativvermögen von Fr. … aus, womit das erforderliche bedrohliche Verhältnis zwischen den Verbindlichkeiten und den vorhandenen Mitteln gegeben sei. Schliesslich bestehe der Verdacht der versuchten Steuerhinterziehung für die Steuerperioden 2012 bis 2019, weshalb ein Bussenverfahren eröffnet werde. Hinzuweisen sei schliesslich auf ein laufendes Steuerbetrugsverfahren gegen den Vater des Pflichtigen und auch gegen den Pflichtigen werde die Dienstabteilung Spezialdienste bis Ende Juli 2021 eine Strafanzeige wegen Steuerbetrugs bei der zuständigen Staatsanwaltschaft einreichen. Vor diesem Hintergrund sei eine Steuergefährdung gemäss Art. 169 DBG ausgewiesen und eine Sicherstellung der Vermögenswerte der Pflichtigen angezeigt. 2.2.4 Diese zusammenfassende Begründung der Steuergefährdung reicht aus, ermöglicht diese doch den Pflichtigen, das Vorliegen der Steuergefährdung an sich zu bestreiten. Entgegen der Ansicht der Pflichtigen ist das kantonale Steueramt in der Steuersicherungsverfügung nicht gehalten, auf die einzelnen Aufrechnungstatbestände in den acht betroffenen Steuerperioden im Detail einzugehen. Dies ist Gegenstand des Veranlagungsverfahrens der jeweiligen Steuerperiode, in welchem sich die Pflichtigen dagegen auch zur Wehr setzen können. Für die Begründung der Steuergefährdung ist es ausreichend, dass in der Sicherstellungsverfügung ausgeführt wird, dass in den einschlägigen Steuerperioden Aufrechnungen aufgrund von verdeckter Gewinnausschüttungen zufolge simulierter Darlehen und nicht geschäftsmässig begründetem Aufwand vorgenommen worden seien. Eine mangelhafte Begründung ergibt sich vorliegend auch nicht daraus, dass die geschuldeten Steuerbeträge in der Sicherstellungsverfügung nicht auf die Steuerperioden aufgeschlüsselt sind, sondern lediglich ein Gesamtbetrag für die Steuerperioden 2012 bis 2019 genannt ist.”

“169 DBG N. 5; VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 3.4.1; VGr, 12. September 2017, SR.2017.00027, E. 4.2 [nicht auf www.vgrzh.ch veröffentlicht]; Hans Frey, Sicherstellungsverfügung und Arrestbefehl im Gesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zürich etc. 2009, S. 89 ff.). Die Höhe der Sicherheitsleistung muss aber verhältnismässig bleiben und darf nicht offensichtlich übersetzt erscheinen (Frey, S. 187, mit weiteren Hinweisen). 2.3 Praxisgemäss vermögen sowohl das Vorliegen von Verlustscheinen als auch ein bedrohliches Verhältnis zwischen den unbeglichenen Verbindlichkeiten und den vorhandenen Mitteln eine Steuergefährdung hinreichend zu begründen (vgl. VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 3.4.3 und VGr, 23. August 2017, SR.2017.00018/21, E. 4.2 [bestätigt in BGr, 4. September 2018, 2C_834/2017]; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 4.3.3; VGr, 24. März 2004, ZStP 2004, 316; BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 3.1; Richner et al., § 181 StG N. 17 und 20; Richner et al., Art. 169 DBG N. 17 und 20; Frey, S. 123). Bereits ein unkooperatives, hinauszögerndes Verhalten des Steuerschuldners oder das Vorhandensein anderer Betreibungen lässt auf eine Steuergefährdung schliessen. Sodann kann auch eine systematische Verschleierung der Einkommens- und Vermögenssituation gegenüber der Steuerbehörde, die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder eine sonstige Verletzung von für die Steuerfestsetzung essenziellen Mitwirkungspflichten eine Steuergefährdung begründen und eine Sicherstellung rechtfertigen (Richner et al., § 181 StG N. 23 und 26; Richner et al., Art. 169 DBG N. 23 und 26; VGr, 24.März 2004, SR. 2004.00002 [publiziert in ZStP 2004 S. 316 ff.], E. 1.3). 3.   3.1 Das kantonale Steueramt begründet die Steuersicherung in den Sicherstellungsverfügungen vom 16. Mai 2024 und seiner Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 31. Juli 2024 zusammengefasst wie folgt: Der Pflichtige habe 2020 und 2021 keine Steuererklärung eingereicht und seine finanziellen Verhältnisse verschleiert, womit von einer Steuergefährdung auszugehen sei.”

“Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 2.2; BGr, 8. September 2003, 2A.560/2002, E. 4.1). In Lehre und Praxis können sowohl ein bedrohliches Verhältnis zwischen den Steuerausständen und den vorhandenen Mitteln der steuerpflichtigen Person als auch die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder die Nichtbezahlung fälliger Steuern bzw. die Nichteinhaltung von Ratenzahlungsvereinbarungen eine Sicherstellung rechtfertigen (vgl. VGr, 25. August 2021, SR.2020.00017, E. 5.2.2; VGr. 23. März 2004, SR.2004.0002 = ZStP 2004, 316; BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 3.1; Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 169 DBG N. 20 und 23; Hans Frey, Sicherstellungsverfügung und Arrestbefehl im Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich etc. 2009, S. 123 f.). 1.5 Die gebotene Raschheit des Sicherstellungsverfahrens hat Auswirkungen auf das Beweismass. Die rechtserheblichen Sachumstände müssen bloss glaubhaft gemacht werden (BGr, 30. Oktober 2018, 2C_543/2018, E. 2.2). Glaubhaft ist eine Tatsache bereits, wenn für deren Vorhandensein gewisse Elemente sprechen, selbst wenn die Behörde noch mit der Möglichkeit rechnet, dass sie sich nicht verwirklicht haben könnte (BGE 142 II 49 E. 6.2). Was von der Veranlagungsbehörde zulässigerweise unter dem Aspekt der blossen Glaubhaftmachung geprüft werden durfte, darf die kantonale Gerichtsbehörde ebenso zulässigerweise einer reinen Prima-facie-Würdigung unterziehen (BGr, 4. November 2020, 2C_523/2020, E. 2.2). Diese provisorische und vorfrageweise Prüfung bezieht sich sowohl auf Bestand und Umfang der Steuerschuld als auch auf das Vorliegen eines Gefährdungstatbestands (VGr, 2.”

“Se prononçant sur la portée de l'art. 169 LIFD en matière de sûretés, le Tribunal fédéral a considéré qu'en tant que mesures provisionnelles, les sûretés peuvent être modifiées ou révoquées à tout moment selon l'évolution des circonstances (arrêts 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1; 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2.2). L'examen de l'évolution des circonstances suppose de prendre en considération la situation telle qu'elle se présente au moment où la personne concernée demande la reconsidération d'une mesure de sûreté en raison de l'évolution des circonstances (cf. HANS FREY, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4e éd. 2022, n° 143a ad art. 169 LIFD), ce qui exclut les conditions de la révision fiscale.”

“4 ; ATA/190/2008 du 22 avril 2008 consid. 7 et 9a), la détermination de l'obligation fiscale et la fixation de l'impôt effectivement dû demeurant réservées dans le cadre de la procédure ordinaire concernant l'affaire fiscale elle-même (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 4). De même, le montant présumable de l'impôt, lorsque la créance n'est pas définitive, fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_468/2011 du 22 décembre 2011 consid. 2.2.3). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc - et éventuellement contestées par le contribuable - doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 4.12 La jurisprudence relative à l’art. 169 LIFD retient à ce sujet que l'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; vu sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qui peut régler une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou intervenir une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). En tant que mesures provisionnelles, les sûretés peuvent être modifiées ou révoquées à tout moment selon l'évolution des circonstances (arrêt du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2.2). Elles n'ont par ailleurs aucune influence sur l'existence ou sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid.”

“1 LT/TI), ohne dass die Steuerbehörden ein (Arrest-)Gericht anrufen müssen (BGE 143 III 573 E. 4.1.1; AMONN, Sicherung und BGE 150 III 332 S. 336 Vollstreckung von Steuerforderungen, ASA 47 S. 442). Die Arrestgründe sind in der Spezialgesetzgebung abschliessend geregelt. In Frage kommt ein fehlender Wohnsitz in der Schweiz oder die Gefährdung der Steuerzahlung (Art. 169 Abs. 1 DBG; Art. 248 Abs. 1 LT/TI). Die Sicherstellungsverfügung ist als Arrestbefehl gemäss Art. 274 Abs. 1 SchKG vom Betreibungsamt direkt zu vollziehen, wobei in der Praxis sehr oft ein zusätzlicher Arrestbefehl erlassen wird, welcher die zu verarrestierenden Vermögenswerte anführt (BGE 143 III 573 E. 4.1.1). Eine Arresteinsprache gemäss Art. 278 Abs. 1 SchKG ist gegen die Sicherstellungsverfügung nicht möglich (Art. 170 Abs. 3 DBG; Art. 78 StHG; Art. 249 Abs. 2 LT/TI). Werden die Voraussetzungen einer Sicherstellung bestritten, so kann der Betroffene dagegen Einsprache bei den Steuerbehörden erheben bzw. an die jeweilige Beschwerdeinstanz gelangen (Art. 169 Abs. 3 DBG; Art. 248 Abs. 3 LT/TI; vgl. BGE 143 III 573 E. 4.1.1).”

“Selon la jurisprudence, les griefs concernant les conditions de fond du séquestre - notamment ceux qui concernent la propriété ou la titularité des biens à séquestrer ou l'abus de droit - doivent être soulevés dans la procédure d'opposition au séquestre (art. 278 LP; ATF 142 III 348 consid. 3.1; 142 III 291 consid. 2.1; 129 III 203 consid. 2.2 et 2.3). S'agissant d'un séquestre fiscal, la voie de l'opposition au séquestre n'est pas ouverte (cf. art. 170 al. 2 LIFD et 78 3ème phr. LHID); le débiteur peut toutefois recourir contre la décision de sûretés selon les voies de recours ordinaires (art. 169 al. 3 LIFD), et c'est dans ce cadre que seront contrôlées les conditions de fond de la demande de sûretés valant ordonnance de séquestre (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). La plainte auprès de l'autorité de surveillance (art. 17 LP) est ouverte contre l'exécution du séquestre (arrêts 5A_1042/2020 du 19 mars 2021 consid. 4; 5A_731/2016 du 20 décembre 2016 consid. 3, in SJ 2017 I p. 325; 5A_150/2015 du 4 juin 2015 consid. 5.2.3, in SJ 2016 I p. 138). Les compétences de l'office des poursuites et des autorités de surveillance sont limitées aux mesures proprement dites d'exécution du séquestre et au contrôle de la régularité formelle de l'ordonnance de séquestre. Ce pouvoir d'examen entre en effet par définition dans les attributions d'un organe d'exécution, qui ne peut donner suite à un ordre lacunaire ou imprécis, ni exécuter un séquestre entaché de nullité au sens de l'art. 22 LP (ATF 143 III 573 consid. 4.1.2; 142 III 291 consid. 2.1). A ce dernier égard, on songe notamment au séquestre d'actifs situés à l'étranger, respectivement au séquestre effectué par un office des poursuites incompétent ra tione loci (ATF 142 III 348 consid.”

“1 LIFD), que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger en tout temps si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés (cf. art. 169 LIFD), est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP, si elle contient toutes les informations exigées pour cette ordonnance (art. 274 al. 2 LP). Les art. 38 et 39 de la Loi genevoise relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (LPGIP; RS/GE D 3 18) ont un contenu identique à celui des art. 169 et 170 LIFD (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2). L'administration fiscale cantonale charge l'office des poursuites d'exécuter le séquestre selon les règles de la LP et lui notifie l'ordonnance de séquestre (cf. art. 275 ss et 91 à 109 LP). L'opposition au séquestre (art. 278 LP) n'est pas recevable (cf. art. 170 al. 2 LIFD et 78 3ème phr. LHID). En revanche, le débiteur peut recourir contre la décision de sûretés selon les voies de recours ordinaires (art. 169 al. 3 LIFD); la plainte auprès de l'autorité de surveillance (art. 17 LP) reste ensuite ouverte contre l'exécution du séquestre (arrêt 5A_730/2016 du 20 décembre 2016 consid. 2, publié in SJ 2017 I p. 280 et BlSchK 2018 p. 21). Les compétences de l'office des poursuites et des autorités de surveillance sont limitées aux mesures proprement dites d'exécution du séquestre, dont fait partie la procédure de revendication (art. 106 ss LP), ainsi qu'au contrôle de la régularité formelle de l'ordonnance de séquestre (ATF 143 III 573 consid. 4.1.2). La question de savoir si le créancier a réussi à rendre vraisemblable que certaines valeurs appartenaient au débiteur malgré l'apparence formelle relève de la compétence du juge du séquestre, respectivement du juge de l'opposition (ATF 130 III 579 consid. 2.2.4 et les références). Lorsque la voie de l'opposition est exclue, comme c'est le cas en matière fiscale, la compétence revient à l'autorité de recours désignée par les lois fiscales applicables. Si le juge a admis le séquestre et qu'il le confirme sur opposition en se fondant sur le fait que les biens appartiennent vraisemblablement au débiteur, le tiers devra faire valoir ses droits dans la procédure de revendication (art.”

“De par sa formation et son expérience professionnelles, il ne faisait aucun doute que cet homme d’affaires expérimenté savait que les activités exercées en Suisse entraînaient des obligations fiscales. Il avait donc sciemment omis d’annoncer la société et de déclarer les résultats et la situation patrimoniale de celle-ci auprès des autorités fiscales. Il ne pouvait qu’avoir agi intentionnellement en ne déclarant pas des revenus et éléments de fortune importants. En outre, il avait fait preuve d’une attitude persistante consistant à ne pas reconnaître ses fautes et les conséquences de ses actes. Il n’avait manifesté aucun regret ni repentir, et n’avait pas hésité à présenter des déclarations contradictoires tout au long de la procédure de la DAPE. Aucune circonstance atténuante n’avait été retenue. Enfin, la situation financière de la recourante était très bonne. Partant, les amendes telles que fixées par l’intimée, puis confirmées sur réclamation, n’apparaissent ainsi, prima facie, pas excessives. 7.4 En outre, la restriction à la garantie de la propriété repose sur une base légale suffisante (art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP). Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d’éventuelles créances d’impôt et d'amendes pour soustraction et tentatives de soustraction fiscale et relèvent donc d’un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés ont un caractère provisoire. La recourante reste propriétaire des montants séquestrés et biens séquestrés et peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Il est encore observé à cet égard que la recourante n’a pas proposé de mesures de substitution, telles que la fourniture de cautions ou de garanties bancaires, permettant la levée du séquestre. Compte tenu de la prescription des créances fiscales relatives à l’année 2007, d’un montant total de CHF 203'685.- pour l’ICC et de CHF 128'983.- (CHF 86'566.- + CHF 42'417.-) pour l’IFD, il convient de déduire ces montants des demandes de sûretés, comme l’intimée s’est d’ailleurs proposée de le faire. Il lui en sera ainsi donné acte.”

“Le recourant ne peut pas être suivi lorsqu'il soutient que l'application de la jurisprudence relative à l'art. 133 LIFD serait arbitraire et que cette disposition s'appliquerait exclusivement à la procédure de réclamation. En effet, il perd de vue que l'art. 133 LIFD s'applique par analogie à la procédure de recours devant la juridiction cantonale. Faute d'exception prévue par le droit fédéral, il en va ainsi aussi dans le cadre d'une procédure concernant les mesures de sûretés (cf. art. 140 al. 4 en lien avec l'art. 169 al. 3 LIFD). En conséquence, dans la mesure où la LIFD ne prévoit pas de féries judiciaires et que celles du droit cantonal ne sont pas applicables en matière d'IFD, le délai de recours de 30 jours n'était pas suspendu et est dès lors bien arrivé à échéance le 25 août”

“En ce qui concerne la procédure en matière de sûretés, le droit fédéral prévoit, à l'art. 169 al. 3 LIFD, que le contribuable peut s'opposer à la demande de sûretés en formant un recours devant la commission cantonale de recours dans un délai de 30 jours à compter de la notification. De manière générale, la procédure de recours concernant l'IFD devant l' (unique) autorité judiciaire cantonale est régie par les art. 140 à 144 LIFD. En ce qui concerne le délai de recours, l'art. 140 al. 4 LIFD renvoie pour le surplus à l'art. 133 LIFD qui régit de manière exhaustive le cours du délai. Selon l'art. 133 al. 3 LIFD, passé le délai prévu de 30 jours, le recours n'est recevable que si le contribuable établit une des causes d'empêchement énumérées par la loi. L'art. 133 LIFD ne prévoit pas de suspension de délais durant les féries judiciaires et les dispositions cantonales en matière de suspension de délais ne s'appliquent pas en matière d'IFD devant les instances cantonales (cf. arrêts 9C_236/2023 du 31 mai 2023 consid. 4; 2C_89/2015 du 23 octobre 2015 consid. 6.1; 2C_416/2013 du 5 novembre 2013 consid.”

“Art. 169 Abs. 1 DBG bestimmt: "Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Der Voraussetzungssatz von Art. 169 Abs. 1 DBG kennt damit zwei alternative Fallkonstellationen, den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (besonderer Sicherstellungsgrund) und die aus anderen Gründen gefährdete Bezahlung der geschuldeten Steuern (allgemeiner Sicherstellungsgrund; Urteile 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1).”

“Art. 169 Abs. 1 DBG bestimmt: "Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Der Voraussetzungssatz von Art. 169 Abs. 1 DBG kennt damit zwei alternative Fallkonstellationen, den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (besonderer Sicherstellungsgrund) und die aus anderen Gründen gefährdete Bezahlung der geschuldeten Steuern (allgemeiner Sicherstellungsgrund; Urteile 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1).”

“Il y a dès lors lieu de tenir compte de l'arrêt rendu par le Tribunal fédéral le 17 août 2021 dans une cause opposant les mêmes parties et reposant sur le même état de fait, lequel peut être considéré comme un fait notoire, connu à tout le moins des parties et de la Cour. 3. Le recourant fait grief au Tribunal d'avoir considéré que l'intimée était au bénéfice d'un titre de mainlevée définitive, alors que la procédure relative aux sûretés était toujours pendante devant le Tribunal fédéral. 3.1.1 Le créancier qui est au bénéfice d’un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l’opposition. Sont assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses (art. 80 al. 1 et 2 ch. 2 LP). 3.1.2 Si le contribuable n’a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l’administration cantonale de l’impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d’impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). Le recours contre une demande de sûretés n’a pas d’effet suspensif (art. 169 al. 4 LIFD). 3.1.3 Dans un arrêt 5A_41/2018 du 18 juillet 2018, le Tribunal fédéral a jugé que la mainlevée définitive de l'opposition formée à un commandement de payer en validation de la demande de sûretés émanant des autorités fiscales ne devait pas être prononcée, tant que celle-ci faisait l'objet d'un recours cantonal, puisqu'elle n'était alors pas entrée en force (rechtskräftig). Cette position est défendue par la doctrine qui est d'avis que pour le prononcé de la mainlevée dans le cadre d'une poursuite en prestation de sûretés en vue de l'exécution de la demande de sûretés, l'entrée en force (Rechtskraft) de celle-ci est nécessaire (Krüsi, in Kren Kostkiewicz, Kommentar zum SchKG, 4ème éd. 2017, n. 19 ad art. 38 SchKG; Curchod, CR-LIFD, art.169 N 64). Les tribunaux cantonaux des Grisons et de Bâle (KGer GR KSK 18 56 du 23 novembre 2018 consid. 4.1; KGer BS BEZ.2018.56 du 28 juin 2019 consid. 2.4) ont suivi la jurisprudence précitée en refusant de prononcer la mainlevée définitive de l'opposition formée au commandement de payer en validation d'une demande de sûretés faisant encore l'objet d'un recours cantonal.”

“275 SchKG). Letztere sind ganz grundsätzlich an die gerichtlichen Anordnungen gebunden und können den Vollzug - im Sinne einer Ausnahme - dann verweigern, wenn der zu vollziehende Akt offensichtlich nichtig ist, weil mit dem Vollzug die (offensichtliche) Nichtigkeit perpetuiert würde (BGE 136 III 379 E. 3.1; vgl. dazu auch Reiser, a.a.O., N 33 ff. zu Art. 275 SchKG). Dem Beschwerdeführer ist zuzustimmen, dass der Beschwerdegegner bisher nicht begründet hat, warum die Wahl des Leadamtes ausgerechnet auf das Betreibungs- amt Maloja gefallen ist, sondern sich darauf beruft, dass ihm die freie Wahl zustehe. Richtig ist auch, dass es bei Steuerarresten kein SchK-Einspracheverfahren gibt (vgl. Art. 170 Abs. 2 DBG; vgl. auch § 182 Abs. 2 StG/F. ). Wie es sich genau mit der Wiedererwägung verhält, von der der Beschwerdegegner geltend macht, dass diese durchaus möglich sei, ist hier nicht zu klären. Sicherstellungsanordnungen sind im Rahmen des steuerrechtlichen Instanzenzu- ges anfechtbar (Art. 169 Abs. 3 DBG; vgl. auch § 181 Abs. 3 StG/F. ). Richtig ist, dass die Sicherstellungsverfügung aus dem Jahr 2016 als solche nicht mehr anfechtbar ist. Bleibt allerdings eine solche Sicherstellungsverfügung während Jah- ren in Kraft, so ist für den Fall einer ergänzenden Neuanordnung, wozu die Bezeich- nung eines Leadamtes in einem später erlassenen Arrestbefehl gehören müsste, an die Neuauslösung einer auf die Neuanordnung beschränkten Beschwerdefrist zu denken (welche hier inzwischen allerdings auch abgelaufen sein dürfte). Ob eine solche Überprüfung auf dem steuerrechtlichen Weg erfolgen würde, ist offen, muss aber im Rahmen der SchK-Beschwerde nicht geprüft werden. Diesbezüglich ist die Situation mit jener vergleichbar, in der ein Gericht seine Zuständigkeit verneint, weil es sich für unzuständig und ein anderes Gericht für zuständig hält: Es tritt auf die Klage nicht ein, auch wenn es nicht weiss und auch nicht wissen kann, ob das an- dere Gericht, das in der Folge angerufen wird, die Klage an die Hand nimmt.”

“Der Arrest vom 16. September 2021 basiert auf der Sicherstellungsverfügung vom 27. Januar 2016 (act. B.8) sowie auf dem Arrestbefehl vom 1. Juni 2021 (act. B.9). Konkret ergibt sich dazu Folgendes: act. B.8 Direkte Bundessteuer Sicherstellungsverfügung gegen A. und H. Die Sicherstellungsverfügung ist unterzeichnet von "Verwal- tung für die direkte Bundessteuer des D. Gruppe Be- zugsdienste" 2005-2009 (Nachsteuern und Bussen inkl. Zins bis 29.02.2016) und 2010-2015 (ordentliche Steu- ern [ ... ] zuzüglich mutmassliche Kosten [ ... ] Total CHF 65'000'000.00 Grund: Steuergefährdung gemäss Art. 169 Abs. 1 DBG; Ausland- wohnsitz der Steuerschuldner act. B.9 Direkte Bundessteuer Arrest Nr. E. (Nr. von Hand ergänzt) Forderungssumme: CHF 63'260'000.00 zuzüglich mut- mass. Kosten CHF 1'740'000.00 Total 65'000'000.00 Arrestbefehl an das Betreibungs- und Konkursamt der Re- gion Maloja als LEAD-Betreibungsamt Schuldner A., vertreten durch [ ... ] Forderungsurkunde: Sicherstel- lungsverfügung vom”

“7 et 9a), la détermination de l'obligation fiscale et la fixation de l'impôt effectivement dû demeurant réservées dans le cadre de la procédure ordinaire concernant l'affaire fiscale elle-même (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 4). De même, le montant présumable de l'impôt, lorsque la créance n'est pas définitive, fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_468/2011 du 22 décembre 2011 consid. 2.2.3). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc - et éventuellement contestées par le contribuable - doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 4.12 La jurisprudence relative à l’art. 169 LIFD retient à ce sujet que l'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; vu sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qui peut régler une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou intervenir une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). En tant que mesures provisionnelles, les sûretés peuvent être modifiées ou révoquées à tout moment selon l'évolution des circonstances (arrêt du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2.2). Elles n'ont par ailleurs aucune influence sur l'existence ou sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 et les références, in RF 74/2019 p. 746, StE 2019 B 99.”

“L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 7.2 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). 7.3 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art.”

“La demande de sûretés se borne à exiger du débiteur qu'il fournisse des sûretés, en argent, en titre sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD; CURCHOD, op. cit., n° 34 et 49 s. ad art. 169 LIFD). Les poursuites en prestation de sûretés (art. 38 al. 1 LP), qui ont été engagées par l'Administration fiscale (art. 105 al. 2 LTF), ne sont pas destinées à satisfaire directement le poursuivant, mais à garantir l'exécution d'une obligation contractée à son profit. Les espèces obtenues par l'éventuelle réalisation des biens saisis devront être consignées, de telle façon qu'elles se trouvent à la disposition du créancier si celui-ci établit au fond son droit à la créance en garantie de laquelle les sûretés ont été fournies (cf. ATF 129 III 193 consid. 2.2; arrêt 5A.44/2018 du 31 août 2018 consid. 3.2.1). Les poursuites susmentionnées ne servent donc qu'à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du recourant. La présomption d'innocence n'est ainsi pas violée.”

“S’agissant de 2009, elle s’est engagée, dans le cadre de la procédure devant le TAPI, à déduire du montant les amendes ICC et IFD, cette année étant atteinte par la prescription. Quant à la poursuite pénale pour l'infraction de tentative de soustraction d'impôt reprochée à la recourante pour les périodes fiscales 2010 à 2014, le délai de prescription n'a pas encore commencé à courir, dès lors que les bordereaux relatifs à ces années ne sont pas encore entrés en force. 6.             Il convient ensuite d’examiner le bien-fondé des demandes de sûretés. 6.1 Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies par l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). 6.2 L'art. 78 LHID prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 6). Toutefois, tant l'art. 38 al. 1 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), en vigueur depuis le 1er janvier 2009 (et donc applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2015) que l'art. 371A de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 (LCP - D 3 05 ; applicable aux sûretés litigieuses pour la période fiscale 2008) reprennent les termes de l'art. 169 al. 1 LIFD. Les principes exposés en matière d'IFD ont ainsi également vocation à s'appliquer à l'ICC (ATF 145 III 30 consid.”

“Le recourant n’a d’ailleurs jamais offert lesdits biens immobiliers en garantie pour permettre de renoncer à tout ou partie des sûretés. Ces différents éléments rendent vraisemblable que les droits du fisc sont objectivement en danger. 10) Il convient dès lors d’examiner les autres conditions de validité d’une demande de sûretés, à savoir que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré. À cet égard, le recourant considère que l’autorité intimé n’a pas prouvé que les montants des revenus et fortune calculés par ses soins sont vraisemblables. Il estime en particulier que les amendes ne pourraient pas donner lieu à des sûretés avant d’avoir été prononcées et confirmées. Il considère également que la présomption d’innocence aurait été violée, tout comme la garantie de sa propriété. a. S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance. L'existence d'une créance fiscale se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 précité consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). b. L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art.”

“Concernant la perception des amendes, l'art. 185 al. 1 LIFD renvoie notamment à l'art. 169 LIFD. Les sûretés prévues par cette disposition peuvent donc aussi porter sur des créances d'amende (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.1; PIERRE CURCHOD, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). L'art. 169 al. 1 LIFD mentionne expressément que des sûretés peuvent être demandées "en tout temps" et donc également avant qu'une décision ne soit rendue. Une demande de sûreté peut donc également concerner une amende qui n'a pas encore été prononcée et porter sur le montant présumé de celle-ci (CURCHOD, op. cit., n° 5 s. ad art. 169 LIFD). D'ailleurs, le créancier qui a fait opérer un séquestre - lequel peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés - sans poursuite ou action préalable peut le valider notamment en ouvrant la procédure d'amende, qui est assimilée à une action en reconnaissance de dette au sens de l'art. 279 LP (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 s.). Cette particularité procédurale confirme que l'absence du prononcé d'une amende ne s'oppose pas à des demandes de sûretés pour garantir le paiement de celle-ci. En outre, le recourant perd de vue que les amendes en question portent sur des périodes fiscales déjà écoulées et non sur des périodes ultérieures, ce qui ne serait effectivement pas admissible (CURCHOD, op.”

“2 Der Beschwerdegegner hielt in seiner Beschwerdeantwort fest, dass die Pflichtige sowohl bei der (See-)Polizei als auch bei der Gemeindebehörde C notorisch bekannt dafür sei, dass sie ihren Mitwirkungspflichten im Steuerverfahren nicht nachkomme, indem sie keine Steuererklärungen einreiche oder die Steuern nicht bzw. erst nach erfolgter Betreibung bezahle. Sodann befinde sich der Eigentümer der Stammanteile der Pflichtigen immer wieder auf längeren Segeltouren im Ausland und sei für die Behörden nicht erreichbar. Es bestehe demnach keinerlei Bereitschaft zur Kooperation mit den Behörden. Die einzigen Aktiven würden aus Schiffen und Anhängern bestehen. Davon weise jedoch lediglich das durch den Beschwerdegegner verarrestierte Schiff mit der Nummer 01 einen Wert von ungefähr Fr. … auf. Die vielen anderen der Pflichtigen gehörenden Schiffe und Anhänger hätten mangels Werthaltigkeit nicht verarrestiert werden können. Die Pflichtige verschiebe ihre Schiffe und Anhänger immer wieder an andere Orte, um sie so den Behörden zu entziehen. Erst auf Hinweis der Kantonspolizei Zürich (Seepolizei) habe der genaue Aufenthaltsort der Schiffe in Erfahrung gebracht werden können. Die Steuergefährdung sei aufgrund der dargestellten Umstände im Sinne von Art. 169 Abs. 1 DBG ausgewiesen und es sei die Sicherstellung der mutmasslich geschuldeten direkten Bundessteuern 2017 und 2019 bis 2022 angezeigt und erforderlich. Betreffend die Steuerperiode 2020 sei in Korrektur der Sicherstellungsverfügung vom 18. Juli 2023 festzuhalten, dass hierfür keine Ermessenstaxation erlassen worden sei. Für die Steuerperiode 2021 sei noch kein Veranlagungsentscheid erlassen worden bzw. werde zu prüfen sein, ob ordentlich veranlagt oder eine Ermessenstaxation ergehen werde. Daran ändere aber nichts, dass betreffend die Steuerperiode 2016 bis 2019 jeweils Ermessenstaxationen erlassen worden seien und die Pflichtige damit ihre finanziellen Verhältnisse vor den Steuerbehörden verschleiert habe. Was die offenen Steuerforderungen anbelange, seien zum Zeitpunkt des Erlasses der Sicherstellungsverfügung vom 18. Juli 2023 direkte Bundessteuern von total Fr. … (zzgl. Zins von 4 % auf Fr. … ab 19. April 2023) offen gewesen. Per Stand heute seien noch direkte Bundessteuern und Kosten von total Fr.”

“Die umgekehrten Parteirollen ändern indes nichts an der im materiellen Recht begründeten Verteilung der Beweislast. Obwohl der Gläubiger die Beklagtenrolle hat, trägt er die volle Substanzierungs- und Beweis- last für den Bestand seiner Forderung (BSK SchKG I-B ANGERT, Art. 85a N 4 m.w.H.). Grundsätzlich ist zwischen einer Betreibung auf Geldzahlung und einer Betreibung auf Sicherheitsleistung zu unterscheiden (Art. 38 Abs. 1 SchKG). Die Sicherheitsleistung wird bei der kantonalen Depositenanstalt als Sicherheit für die sichergestellte Forderung hinterlegt, die betreffende Forderung bleibt bestehen (BSK SchKG I-A COCELLA, Art. 38 N 19). Die Sicherstellungsverfügung gibt den si- cherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungs- verfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung (Art. 169 Abs. 4 DBG). Wenn das Betreibungsamt angesichts eines Be- gehrens auf Betreibung auf Sicherheitsleistung irrtümlicherweise einen gewöhnli- chen Zahlungsbefehl erlässt, liegt keine Nichtigkeit vor, da es nicht um einen Fall der Bestimmungen der Betreibungsart nach Art. 38 Abs. 3 SchKG geht (BGer 5A_680/2016 vom 24. März 2017, E. 3.2). - 12 -”

“Die umgekehrten Parteirollen ändern indes nichts an der im materiellen Recht begründeten Verteilung der Beweislast. Obwohl der Gläubiger die Beklagtenrolle hat, trägt er die volle Substanzierungs- und Beweis- last für den Bestand seiner Forderung (BSK SchKG I-B ANGERT, Art. 85a N 4 m.w.H.). Grundsätzlich ist zwischen einer Betreibung auf Geldzahlung und einer Betreibung auf Sicherheitsleistung zu unterscheiden (Art. 38 Abs. 1 SchKG). Die Sicherheitsleistung wird bei der kantonalen Depositenanstalt als Sicherheit für die sichergestellte Forderung hinterlegt, die betreffende Forderung bleibt bestehen (BSK SchKG I-A COCELLA, Art. 38 N 19). Die Sicherstellungsverfügung gibt den si- cherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungs- verfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung (Art. 169 Abs. 4 DBG). Wenn das Betreibungsamt angesichts eines Be- gehrens auf Betreibung auf Sicherheitsleistung irrtümlicherweise einen gewöhnli- chen Zahlungsbefehl erlässt, liegt keine Nichtigkeit vor, da es nicht um einen Fall der Bestimmungen der Betreibungsart nach Art. 38 Abs. 3 SchKG geht (BGer 5A_680/2016 vom 24. März 2017, E. 3.2). - 12 -”

“13 DBG), und keine Bussen des Pflichtigen sichergestellt wurde, durften auch im Alleineigentum der Pflichtigen stehende Vermögenswerte herangezogen werden. 3.5.3 Soweit die Pflichtigen geltend machen, es seien zu viele Vermögenswerte verarrestiert worden, weshalb sie sich gezwungen gefühlt hätten, alternative Sicherheiten zu leisten, ist darauf nicht einzutreten. Welche und wie viele Vermögenswerte das Betreibungsamt verarrestiert, ist eine Frage des Arrestverfahrens und hätte entsprechend in diesem Verfahren geltend gemacht werden müssen. Streitgegenstand vor Verwaltungsgericht ist hingegen ausschliesslich die Sicherstellungsverfügung, weshalb sich das Verwaltungsgericht nicht mit dem gestützt auf die Sicherstellungsverfügung eingeleiteten Arrestverfahren auseinanderzusetzen hat (vgl. VGr, 13. November 2019, SR.2019.00011, E. 1.1). Dies führt zur Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten werden kann. 4.   4.1 Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten des Beschwerdeverfahrens den unterliegenden Beschwerdeführenden aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 169 Abs. 3 DBG). Grundsätzlich bemisst sich auch bei der Anfechtung von Sicherstellungsverfügungen die Gerichtsgebühr nach Massgabe des Streitwerts (vgl. § 3 Abs. 1 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 [GebV VGr]). Jedoch ist der Streitwert bei einer blossen Sicherstellung zu relativieren und nicht vorbehaltslos mit dem Sicherstellungsbetrag gleichzusetzen (vgl. VGr, 2. Dezember 2020, SR.2020.00019, E. 3.2; VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013 und SR.2018.00018, E. 4.1 [nicht auf www.vgrzh.ch veröffentlicht]). Überdies ist in Steuersicherungsverfahren durch das Verwaltungsgericht lediglich eine Prima-facie-Prüfung vorzunehmen, weshalb der Aufwand in Steuersicherungsverfahren in der Regel geringer ausfällt als in anderen steuerrechtlichen Gerichtsverfahren. Es rechtfertigt sich deshalb, zumindest bei hohen Sicherstellungsbeträgen die Gerichtskosten nicht allein aufgrund der Höhe des Sicherstellungsbetrags festzulegen und stattdessen auch den tatsächlich angefallenen Aufwand mitzuberücksichtigen.”

“Überdies ist in Steuersicherungsverfahren durch das Verwaltungsgericht lediglich eine Prima-Facie-Prüfung vorzunehmen, weshalb der Aufwand in Steuersicherungsverfahren in der Regel geringer ausfällt als in anderen steuerrechtlichen Gerichtsverfahren. Es rechtfertigt sich deshalb, zumindest bei hohen Sicherstellungsbeträgen die Gerichtskosten nicht allein aufgrund der Höhe des Sicherstellungsbetrags festzulegen und stattdessen auch den tatsächlich angefallenen Aufwand mitzuberücksichtigen (vgl. VGr, 29. Mai 2019, SR.2018.00025/26, E. 3.1; VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 4.1; VGr, 21. August 2018, SR.2018.00008, E. 3.5 [in Bezug auf die Parteientschädigung, nicht auf www.vgrzh.ch veröffentlicht]). Da das vorliegende Verfahren einen vergleichsweise geringen Aufwand generierte und durch die Verfahrensvereinigung gewisse Synergieeffekte zu berücksichtigen sind, rechtfertigt sich eine Unterschreitung des ordentlichen Gebührenrahmens. 4.2 Ausgangs- und aufwandgemäss sind die Gerichtskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 181 Abs. 3 Satz 2 StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 169 Abs. 3 DBG). Aufgrund seines Unterliegens und mangels massgeblicher Aufwände steht ihm keine Entschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 181 Abs. 3 Satz 2 StG bzw. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 169 Abs. 3 DBG). Eine solche ist auch dem Steueramt nicht zuzusprechen, zumal kein Aufwand ersichtlich ist, welcher über dessen übliche Amtstätigkeit hinausgeht und zu entschädigen wäre. Demgemäss erkennt die Kammer: 1.    Der Rekurs SR.2024.00020 betreffend Steuersicherung (Staats- und Gemeindesteuern 2021) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 2.    Die Beschwerde SR.2024.00021 betreffend Steuersicherung (direkte Bundessteuer 2021) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 3.    Die Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2024.00020 wird festgesetzt auf Fr.   2'000.--;   die übrigen Kosten betragen: Fr.        70.”

“Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrags jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 DBG). Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung (Art. 169 Abs. 4 DBG). Die Sicherstellungsverfügung gilt als Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG (Art. 170 Abs. 1 DBG). Auch die Kantone können Sicherstellungsverfügungen der zuständigen kantonalen Steuerbehörden den Arrestbefehlen nach Art. 274 SchKG gleichstellen (Art. 78 StHG).”

“371A de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 (LCP - D 3 05 ; applicable aux sûretés litigieuses pour la période fiscale 2008) qui prévoyait que si le contribuable n'avait pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissaient menacés, le département pouvait : a) arrêter en mains de toutes personnes et tous établissements les fonds et valeurs appartenant ou ayant appartenu au contribuable, tout paiement fait au mépris de ces retenues étant inopposable à l'administration fiscale et engageant la responsabilité de ceux qui l'avaient fait ; b) exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indiquait le montant à garantir, et elle était immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produisait les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. La demande de sûretés était assimilée à l'ordonnance de séquestre, au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre était opéré par l'office des poursuites compétent. d. Tant l'art. 38 al. 1 LPGIP que l'ancien art. 371A al. 1 LCP reprennent les termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, si bien que les principes exposés en matière d'IFD ont également vocation à s'appliquer à l'ICC (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 7.1 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 5) L'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; de par sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qu'elle règle une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou qu'elle intervienne une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid.”

“Le garanzie possono anche essere giustificate nel caso in cui il contribuente dissimuli in maniera sistematica il suo reddito e il suo patrimonio nell’ambito della procedura di tassazione, induca in errore l’autorità fiscale in relazione ai suoi redditi (Curchod, in: Noël/ Aubry-Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2a ed., Basilea 2017, n. 15-19 ad art. 169 LIFD).                                            3.2.2.                                          L'esistenza di una minaccia oggettiva alla pretesa fiscale viene valutata in base a tutte le circostanze. Si tratterà, per esempio di analizzare l’agire del contribuente. Tra i motivi di minaccia si annoverano, come visto, ad esempio, i preparativi per la partenza all'estero, il rischio di fuga, la riduzione del patrimonio attraverso uno stile di vita sfarzoso o regali consistenti, nonché l'accantonamento o l'occultamento del patrimonio (sentenze del Tribunale amministrativo del Canton Zurigo, VGer del 25.5.2011, SR.2010.00019, consid. 2.2; del 10.5.2017 SR.2017.00006, consid. 2.2.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3a ed., Zurigo 2016, n. 11 ad art. 169 LIFD; Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 18 ad art. 169 LIFD; sentenza TF 2A.113/2004 del 3.12.2004, consid. 4).                                                                                3.3.                                          Secondo la giurisprudenza sviluppatasi attorno all’art. 118 del previgente decreto concernente l’imposta federale diretta, che conserva su questo punto tutta la sua validità, affinché una richiesta di garanzia risulti giustificata è necessario che sia resa verosimile l’esistenza di un credito d’imposta, che sussista uno dei motivi menzionati sopra e che la somma richiesta non appaia, a prima vista, manifestamente eccessiva (decisione TF n. 2A.326/1997 del 1° aprile 1998, in: RDAT II-1998 n. 20t). Nel contesto di tale procedura, la Camera di diritto tributario valuta semplicemente a titolo pregiudiziale ed in modo sommario i suddetti aspetti, limitandosi ad un esame della verosimiglianza (cfr. Allidi, La costituzione della garanzia e le altre forme di garanzia del diritto fiscale, la responsabilità solidale, in: Bernasconi/Pedroli [a cura di], Lezioni di diritto fiscale svizzero, Edizione speciale della RDAT, Agno 1999, p.”

“Eine objektive Gefährdung liegt etwa vor, wenn die Verhältnisse in einer Weise ausgestaltet sind, die es der steuerpflichtigen Person ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn die steuerpflichtige Person systematisch der Veranlagungsbehörde gegenüber ihre finanzielle Situation verschleiert bzw. wenn sie Aktiven mit beträchtlichem Wert in ihrer Steuererklärung nicht deklariert (Urteil 2A.234/2006 vom 23. Januar 2007 E. 2.1; Curchod, a.a.O., N. 18 ff. zu Art. 169 DBG; Frey, a.a.O., N. 18 ff. zu Art. 169 DBG; Locher, a.a.O., N. 18 zu Art. 169 DBG). Insofern klingen Art. 271 Abs. 1 Ziff. 2 bzw. Art. 190 Abs. 1 Ziff. 1 SchKG an. Die Steuer kann aber auch als gefährdet erscheinen, wenn die steuerpflichtige Person über lange Dauer keinerlei Mitwirkungspflichten wahrnimmt (Art. 124 ff. DBG) und insbesondere ihrer Zahlungspflicht nicht nachkommt (Art. 163 DBG). Diesfalls bestehen Parallelen zu Art. 190 Abs. 1 Ziff. 2 SchKG (Einstellung der Zahlungen).”

“In der Frage des Sicherstellungsvolumens gilt, dass die angeblich geschuldete Steuer glaubhaft zu machen ist und dass die geforderte Sicherstellung sich insgesamt nicht als offensichtlich übersetzt ("manifestement exagéré") erweisen darf (unter vielen: Urteile 2C_1057/2020 vom 17. August 2021 E. 3.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1; 2C_273/2019 vom 16. September 2019 E. 2.2; 2C_414/2008 vom 1. Oktober 2008 E. 5, nicht publ. in: BGE 134 II 349; 2A.446/2006 vom 9. März 2007 E. 4; 2A.237/2006 vom 9. Januar 2007 E. 3.4; 2A.508/1995 vom 15. April 1996 E. 3d und 5d; 2A.378/1994 vom 31. August 1995 E. 5c; Locher, a.a.O., N. 3 zu Art. 169 DBG).”

“In der Frage des Sicherstellungsvolumens gilt, dass die angeblich geschuldete Steuer glaubhaft zu machen ist und dass die geforderte Sicherstellung sich insgesamt nicht als offensichtlich übersetzt ("manifestement exagéré") erweisen darf (unter vielen: Urteile 2C_1057/2020 vom 17. August 2021 E. 3.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1; 2C_273/2019 vom 16. September 2019 E. 2.2; 2C_414/2008 vom 1. Oktober 2008 E. 5, nicht publ. in: BGE 134 II 349; 2A.446/2006 vom 9. März 2007 E. 4; 2A.237/2006 vom 9. Januar 2007 E. 3.4; 2A.508/1995 vom 15. April 1996 E. 3d und 5d; 2A.378/1994 vom 31. August 1995 E. 5c; Locher, a.a.O., N. 3 zu Art. 169 DBG).”

“Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrags jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 DBG). Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung (Art. 169 Abs. 4 DBG). Die Sicherstellungsverfügung gilt als Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG (Art. 170 Abs. 1 DBG). Auch die Kantone können Sicherstellungsverfügungen der zuständigen kantonalen Steuerbehörden den Arrestbefehlen nach Art. 274 SchKG gleichstellen (Art. 78 StHG).”

“Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrags jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 DBG). Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung (Art. 169 Abs. 4 DBG). Die Sicherstellungsverfügung gilt als Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG (Art. 170 Abs. 1 DBG). Auch die Kantone können Sicherstellungsverfügungen der zuständigen kantonalen Steuerbehörden den Arrestbefehlen nach Art. 274 SchKG gleichstellen (Art. 78 StHG).”

“170 al. 1 1ère phrase LIFD, dont la teneur est reprise par l'art. 39 LPGIP, la demande de sûretés prévue par l'art. 169 al. 1 LIFD (et par l'art. 38 al. 1 LPGIP) est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Comme toutefois la demande de sûretés ne comporte pas la liste des biens à séquestrer nécessaire en vertu de l'art. 274 al. 2 LP, elle est en pratique complétée, au moment où elle est adressée pour exécution à l'office des poursuites compétent, par une ordonnance de séquestre énumérant les éléments patrimoniaux à séquestrer, ces deux documents ne constituant en réalité qu'une seule décision (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Bien que la voie de l'opposition au séquestre de l'art. 278 LP ne soit pas ouverte lorsque le séquestre est ordonné en application des art. 169 et 170 LIFD ou d'une disposition cantonale équivalente (art.170 al. 2 LDIP; art. 39 al. 2 LPGIP), la demande de sûretés peut être contestée par les voies de droit ordinaire en matière administrative (art. 169 al. 3 LIFD; art. 38 al. 4 LPGIP). C'est dans le cadre d'un tel recours que seront contrôlées les conditions de fond de la demande de sûretés valant ordonnance de séquestre, en particulier l'existence de biens appartenant au débiteur (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Les compétences de l'office des poursuites saisi d'une ordonnance de séquestre rendue par une autorité fiscale sont - de la même manière que lorsqu'il est saisi d'une ordonnance prononcée par un juge civil - limitées aux mesures proprement dites d'exécution du séquestre (saisissabilité, ordre de la saisie, mesures de sûreté, conduite de la procédure de revendication; cf. ATF 129 III 203 consid. 2.3) ainsi qu'au contrôle de la régularité formelle de l'ordonnance de séquestre: ce pouvoir d'examen entre en effet par définition dans les attributions d'un organe d'exécution, qui ne peut donner suite à un ordre lacunaire ou imprécis, ni exécuter un séquestre entaché de nullité (ATF 143 III 573 consid. 4.1.2 et références citées). Une telle nullité résultera par exemple de l'incompétence manifeste de l'autorité ayant ordonné le séquestre, d'une description insuffisante des objets séquestrés ou encore de leur inexistence (ATF 143 III 573 consid.”

“170 al. 1 1ère phrase LIFD, dont la teneur est reprise par l'art. 39 LPGIP, la demande de sûretés prévue par l'art. 169 al. 1 LIFD (et par l'art. 38 al. 1 LPGIP) est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Comme toutefois la demande de sûretés ne comporte pas la liste des biens à séquestrer nécessaire en vertu de l'art. 274 al. 2 LP, elle est en pratique complétée, au moment où elle est adressée pour exécution à l'office des poursuites compétent, par une ordonnance de séquestre énumérant les éléments patrimoniaux à séquestrer, ces deux documents ne constituant en réalité qu'une seule décision (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Bien que la voie de l'opposition au séquestre de l'art. 278 LP ne soit pas ouverte lorsque le séquestre est ordonné en application des art. 169 et 170 LIFD ou d'une disposition cantonale équivalente (art.170 al. 2 LDIP; art. 39 al. 2 LPGIP), la demande de sûretés peut être contestée par les voies de droit ordinaire en matière administrative (art. 169 al. 3 LIFD; art. 38 al. 4 LPGIP). C'est dans le cadre d'un tel recours que seront contrôlées les conditions de fond de la demande de sûretés valant ordonnance de séquestre, en particulier l'existence de biens appartenant au débiteur (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Les compétences de l'office des poursuites saisi d'une ordonnance de séquestre rendue par une autorité fiscale sont - de la même manière que lorsqu'il est saisi d'une ordonnance prononcée par un juge civil - limitées aux mesures proprement dites d'exécution du séquestre (saisissabilité, ordre de la saisie, mesures de sûreté, conduite de la procédure de revendication; cf. ATF 129 III 203 consid. 2.3) ainsi qu'au contrôle de la régularité formelle de l'ordonnance de séquestre: ce pouvoir d'examen entre en effet par définition dans les attributions d'un organe d'exécution, qui ne peut donner suite à un ordre lacunaire ou imprécis, ni exécuter un séquestre entaché de nullité (ATF 143 III 573 consid. 4.1.2 et références citées). Une telle nullité résultera par exemple de l'incompétence manifeste de l'autorité ayant ordonné le séquestre, d'une description insuffisante des objets séquestrés ou encore de leur inexistence (ATF 143 III 573 consid.”

“170 al. 1 1ère phrase LIFD, dont la teneur est reprise par l'art. 39 LPGIP, la demande de sûretés prévue par l'art. 169 al. 1 LIFD (et par l'art. 38 al. 1 LPGIP) est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Comme toutefois la demande de sûretés ne comporte pas la liste des biens à séquestrer nécessaire en vertu de l'art. 274 al. 2 LP, elle est en pratique complétée, au moment où elle est adressée pour exécution à l'office des poursuites compétent, par une ordonnance de séquestre énumérant les éléments patrimoniaux à séquestrer, ces deux documents ne constituant en réalité qu'une seule décision (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Bien que la voie de l'opposition au séquestre de l'art. 278 LP ne soit pas ouverte lorsque le séquestre est ordonné en application des art. 169 et 170 LIFD ou d'une disposition cantonale équivalente (art.170 al. 2 LDIP; art. 39 al. 2 LPGIP), la demande de sûretés peut être contestée par les voies de droit ordinaire en matière administrative (art. 169 al. 3 LIFD; art. 38 al. 4 LPGIP). C'est dans le cadre d'un tel recours que seront contrôlées les conditions de fond de la demande de sûretés valant ordonnance de séquestre, en particulier l'existence de biens appartenant au débiteur (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Les compétences de l'office des poursuites saisi d'une ordonnance de séquestre rendue par une autorité fiscale sont - de la même manière que lorsqu'il est saisi d'une ordonnance prononcée par un juge civil - limitées aux mesures proprement dites d'exécution du séquestre (saisissabilité, ordre de la saisie, mesures de sûreté, conduite de la procédure de revendication; cf. ATF 129 III 203 consid. 2.3) ainsi qu'au contrôle de la régularité formelle de l'ordonnance de séquestre : ce pouvoir d'examen entre en effet par définition dans les attributions d'un organe d'exécution, qui ne peut donner suite à un ordre lacunaire ou imprécis, ni exécuter un séquestre entaché de nullité (ATF 143 III 573 consid. 4.1.2 et références citées). Une telle nullité résultera par exemple de l'incompétence manifeste de l'autorité ayant ordonné le séquestre, d'une description insuffisante des objets séquestrés ou encore de leur inexistence (ATF 143 III 573 consid.”

“170 al. 1 1ère phrase LIFD, dont la teneur est reprise par l'art. 39 LPGIP, la demande de sûretés prévue par l'art. 169 al. 1 LIFD (et par l'art. 38 al. 1 LPGIP) est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Comme toutefois la demande de sûretés ne comporte pas la liste des biens à séquestrer nécessaire en vertu de l'art. 274 al. 2 LP, elle est en pratique complétée, au moment où elle est adressée pour exécution à l'office des poursuites compétent, par une ordonnance de séquestre énumérant les éléments patrimoniaux à séquestrer, ces deux documents ne constituant en réalité qu'une seule décision (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Bien que la voie de l'opposition au séquestre de l'art. 278 LP ne soit pas ouverte lorsque le séquestre est ordonné en application des art. 169 et 170 LIFD ou d'une disposition cantonale équivalente (art.170 al. 2 LDIP; art. 39 al. 2 LPGIP), la demande de sûretés peut être contestée par les voies de droit ordinaire en matière administrative (art. 169 al. 3 LIFD; art. 38 al. 4 LPGIP). C'est dans le cadre d'un tel recours que seront contrôlées les conditions de fond de la demande de sûretés valant ordonnance de séquestre, en particulier l'existence de biens appartenant au débiteur (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Les compétences de l'office des poursuites saisi d'une ordonnance de séquestre rendue par une autorité fiscale sont - de la même manière que lorsqu'il est saisi d'une ordonnance prononcée par un juge civil - limitées aux mesures proprement dites d'exécution du séquestre (saisissabilité, ordre de la saisie, mesures de sûreté, conduite de la procédure de revendication; cf. ATF 129 III 203 consid. 2.3) ainsi qu'au contrôle de la régularité formelle de l'ordonnance de séquestre : ce pouvoir d'examen entre en effet par définition dans les attributions d'un organe d'exécution, qui ne peut donner suite à un ordre lacunaire ou imprécis, ni exécuter un séquestre entaché de nullité (ATF 143 III 573 consid. 4.1.2 et références citées). Une telle nullité résultera par exemple de l'incompétence manifeste de l'autorité ayant ordonné le séquestre, d'une description insuffisante des objets séquestrés ou encore de leur inexistence (ATF 143 III 573 consid.”

“Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder scheint der Bezug der Steuern gefährdet, so kann die zuständige Steuerbehörde eine Sicherstellung der direkten Bundessteuern anordnen (Art. 169 Abs. 1 DBG). Nach dieser Regelung richtet sich auch das kantonale Steuerrecht (§ 181 StG/ZH). Die Sicherstellungsverfügung ist dem Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG gleichgestellt (Art. 170 Abs. 1 DBG; § 182 StG/ZH), wobei letzter vom Richter zu bewilligen ist. Demgegenüber tritt die Steuerbehörde zugleich als Gläubigerin und Arrestbewilligungsinstanz auf. Während gegen deren Arrestbefehl keine Einsprache möglich ist (Art. 170 Abs. 1 DBG; § 182 Abs. 2 StG/ZH), kann die Sicherstellungsverfügung auf dem verwaltungsrechtlichen Weg angefochten werden (Art. 169 Abs. 3 DBG; § 182 Abs. 2 StG/ZH; BGE 145 III 30 E. 7.3.1 und 7.3.2; 143 III 573 E. 4.1.1 und 4.1.2).”

“1 LIFD), que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger en tout temps si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés (cf. art. 169 LIFD), est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP, si elle contient toutes les informations exigées pour cette ordonnance (art. 274 al. 2 LP). Les art. 38 et 39 de la Loi genevoise relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (LPGIP; RS/GE D 3 18) ont un contenu identique à celui des art. 169 et 170 LIFD (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2). L'administration fiscale cantonale charge l'office des poursuites d'exécuter le séquestre selon les règles de la LP et lui notifie l'ordonnance de séquestre (cf. art. 275 ss et 91 à 109 LP). L'opposition au séquestre (art. 278 LP) n'est pas recevable (cf. art. 170 al. 2 LIFD et 78 3ème phr. LHID). En revanche, le débiteur peut recourir contre la décision de sûretés selon les voies de recours ordinaires (art. 169 al. 3 LIFD); la plainte auprès de l'autorité de surveillance (art. 17 LP) reste ensuite ouverte contre l'exécution du séquestre (arrêt 5A_730/2016 du 20 décembre 2016 consid. 2, publié in SJ 2017 I p. 280 et BlSchK 2018 p. 21). Les compétences de l'office des poursuites et des autorités de surveillance sont limitées aux mesures proprement dites d'exécution du séquestre, dont fait partie la procédure de revendication (art. 106 ss LP), ainsi qu'au contrôle de la régularité formelle de l'ordonnance de séquestre (ATF 143 III 573 consid. 4.1.2). La question de savoir si le créancier a réussi à rendre vraisemblable que certaines valeurs appartenaient au débiteur malgré l'apparence formelle relève de la compétence du juge du séquestre, respectivement du juge de l'opposition (ATF 130 III 579 consid. 2.2.4 et les références). Lorsque la voie de l'opposition est exclue, comme c'est le cas en matière fiscale, la compétence revient à l'autorité de recours désignée par les lois fiscales applicables. Si le juge a admis le séquestre et qu'il le confirme sur opposition en se fondant sur le fait que les biens appartiennent vraisemblablement au débiteur, le tiers devra faire valoir ses droits dans la procédure de revendication (art.”

“11) Finalement, le recourant critique le fait que l’autorité fiscale puisse être en même temps le créancier et l’autorité prononçant la mesure de séquestre. Selon l'art. 170 al. 1 1ère phr. LIFD, la demande de sûretés, que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger en tout temps si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés (art. 169 LIFD), est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Pour cela, il faut toutefois que la première contienne toutes les informations exigées pour la seconde (art. 274 al. 2 LP ; ATF143 III 573 consid. 4.1.1). L'autorité compétente pour prononcer le séquestre fiscal n'est pas le juge mais l'autorité fiscale. Elle accorde le séquestre, indépendamment du lieu de situation des objets à séquestrer. L'opposition au séquestre (art. 278 LP) n'est pas recevable (art. 170 al. 2 LIFD et 78 LHID). En revanche, le débiteur peut recourir contre la décision de sûretés selon les voies de recours ordinaires (art. 169 al. 3 LIFD ; ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). La compétence de l’autorité fiscale ne saurait dès lors être remise en question, malgré sa qualité de créancière. Entièrement mal fondé, le recours doit donc être rejeté. 12) Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 3'000.- sera mis à la charge du recourant (art. 87 al. 1 LPA), et aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).   * * * * * PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE à la forme : déclare recevable le recours interjeté le 10 juillet 2020 par Monsieur M. A______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 8 juin 2020 ; au fond : le rejette ; met un émolument de CHF 3'000.- à la charge de Monsieur A______ ; dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art.”

“1 LT/TI), ohne dass die Steuerbehörden ein (Arrest-) Gericht anrufen müssen (BGE 143 III 573 E. 4.1.1; AMONN, Sicherung und Vollstreckung von Steuerforderungen, ASA 1979 S. 442). Die Arrestgründe sind in der Spezialgesetzgebung abschliessend geregelt. In Frage kommt ein fehlender Wohnsitz in der Schweiz oder die Gefährdung der Steuerzahlung (Art. 169 Abs. 1 DBG; Art. 248 Abs. 1 LT/TI). Die Sicherstellungsverfügung ist als Arrestbefehl gemäss Art. 274 Abs. 1 SchKG vom Betreibungsamt direkt zu vollziehen, wobei in der Praxis sehr oft ein zusätzlicher Arrestbefehl erlassen wird, welcher die zu verarrestierenden Vermögenswerte anführt (BGE 143 III 573 E. 4.1.1). Eine Arresteinsprache gemäss Art. 278 Abs. 1 SchKG ist gegen die Sicherstellungsverfügung nicht möglich (Art. 170 Abs. 3 DBG; Art. 78 StHG; Art. 249 Abs. 2 LT/TI). Werden die Voraussetzungen einer Sicherstellung bestritten, so kann der Betroffene dagegen Einsprache bei den Steuerbehörden erheben bzw. an die jeweilige Beschwerdeinstanz gelangen (Art. 169 Abs. 3 DBG; Art. 248 Abs. 3 LT/TI; vgl. BGE 143 III 573 E. 4.1.1).”

“Gleiches gilt für Sicherstellungsverfügungen. Der Erlass von Sicherstel- lungsverfügungen richtet sich nach der steuerrechtlichen Gesetzgebung in Bund und Kanton. Sicherstellungsverfügungen sind ausschliesslich im Rahmen des steuerrechtlichen Instanzenzuges anfechtbar (Art. 169 Abs. 3 DBG; Art. 158 Abs. 3 StG/GR). Soweit die Sicherstellungsverfügung vom 26. April 2023 (act. C.7), welche gemäss act. C.8 am 27. April 2023 an die Beschwerdeführerin sowie an E. zugestellt wurde, als Grundlage für den vorliegend angefochtenen Ar- restbefehl verwendet wird, ist diese nicht mehr anfechtbar. Diese kann ebenfalls von Vornherein nicht Gegenstand eines Aufsichtsbeschwerdeverfahrens sein, sondern wäre auf dem steuerrechtlichen Weg zu prüfen (gewesen).”

“Gestützt auf diese beiden Entscheide scheine er eine Vollstreckung formell nicht rechtskräftiger Verwaltungsverfügungen zu befürworten. Allerdings mahne er zur Vorsicht und zur Beachtung des Wortlauts von Art. 165 Abs. 3 DBG. Die Vorinstanz wies darauf hin, dass Art. 165 Abs. 3 DBG nur Steuerveranlagungen und -entscheide betreffe, während für Sicherstellungsverfügungen Art. 169 DBG gelte. Es sei sinnvoll, dass für die Vollstreckung von Steuerveranlagungen und -entscheiden Rechtskraft verlangt werde. Hingegen wirke das Abwarten auf die formelle Rechtskraft dem Sinn und Zweck der Sicherstellungsverfügung entgegen. Insofern habe es der Beschwerdeführer hinzunehmen, dass die Sicherstellung vollstreckt werde, auch wenn sie noch nicht gerichtlich überprüft worden sei.”

“Die Beschwerdegegnerin machte bereits im vorinstanzlichen Verfahren geltend, in einer Betreibung auf Sicherheitsleistung könne definitive Rechtsöffnung erteilt werden, auch wenn die Sicherstellungsverfügung nicht in formelle Rechtskraft erwachsen sei. Art. 165 Abs. 3 DBG stelle zwar rechtskräftige Veranlagungsverfügungen und -entscheide und rechtskräftige Gerichtsurteile gleich. Der Anwendungsbereich von Art. 165 Abs. 3 DBG sei allerdings auf Veranlagungsverfügungen und -entscheide beschränkt, während die Sicherstellung ausschliesslich in Art. 169 DBG geregelt werde. Entsprechend seien Sicherstellungsverfügungen sofort vollstreckbar, weil dagegen erhobene Beschwerden keine aufschiebende Wirkung hätten. Hier ziele die Vollstreckung auf die Erfüllung einer Sicherheitsleistung und nicht auf die Zahlung einer rechtskräftigen Forderung. Daher sei nicht ersichtlich, weshalb die Sicherstellungsverfügung rechtskräftig sein sollte, um die Bestätigung des Arrestbefehls zu erreichen. ABBET teile diese Auffassung und halte fest, dem zitierten Urteil 5A_41/2018 könne nicht gefolgt werden (STEPHANE ABBET, Entscheidbesprechung BGE 146 III 284, BlSchK 2020 S. 232 ff., 237; vgl. auch derselbe, a.a.O., N. 145 zu Art. 80 SchKG mit Hinweisen). Im späteren BGE 145 III 30 E. 7.3.3.2 und im Urteil 5A_252/2021 vom 8. November 2021 werde das zitierte Urteil 5A_41/2018 nur erwähnt, um auf das darin festgelegte Prinzip zu verweisen, wonach eine rechtskräftig gewordene Sicherstellungsverfügung als definitiver Rechtsöffnungstitel betrachtet werde. Keines dieser Urteile schliesse jedoch aus, dass auch eine Sicherstellungsverfügung, die noch nicht rechtskräftig geworden sei, als definitiver Rechtsöffnungstitel betrachtet werde.”

“2 Le créancier qui est au bénéfice d’un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l’opposition. Sont assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses (art. 80 al. 1 et 2 ch. 2 LP). Dans la procédure de poursuite, les décisions et prononcés de taxation rendus par les autorités chargées de l’application de [la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11)], qui sont entrés en force (rechtskräftigen Veranlagungsverfügungen und -entscheide) produisent les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (vollstreckbares Gerichtsurteil) (art. 165 al. 3 LIFD). Le jugement doit être exécutoire au plus au moment du prononcé de la mainlevée. Il n'est pas nécessaire qu'il le soit lors de l'introduction de la poursuite (abbet/veuillet, La mainlevée de l'opposition, 2017, n. 72 ad 80 LP). 5.1.3 La demande de sûretés se borne à exiger du débiteur qu'il fournisse des sûretés, en argent, en titre sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD; CURCHOD, op. cit., n° 34 et 49 s. ad art. 169 LIFD). Les poursuites en prestation de sûretés (art. 38 al. 1 LP), qui ont été engagées par l'Administration fiscale, ne sont pas destinées à satisfaire directement le poursuivant, mais à garantir l'exécution d'une obligation contractée à son profit. Les espèces obtenues par l'éventuelle réalisation des biens saisis devront être consignées, de telle façon qu'elles se trouvent à la disposition du créancier si celui-ci établit au fond son droit à la créance en garantie de laquelle les sûretés ont été fournies (cf. ATF 129 III 193 consid. 2.2; arrêt 5A_44/2018 du 31 août 2018 consid. 3.2.1). 5.1.4 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al. 2) et respecter le principe de la proportionnalité (al.”

“1 LPGIP, qui prévoit que : si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l’art. 80 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite, du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). 6.             Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S’agissant des cas de séquestre, l'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2). Dans l'hypothèse générale, il suffit que le recouvrement de la créance fiscale paraisse objectivement « menacé » au regard de l'ensemble des circonstances pour que l'une des conditions posées à l'exigence de sûretés par le fisc soit réunie (arrêts du Tribunal fédéral 2C_115/2017 du 30 mai 2017 consid. 6.2). La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc.”

“En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; vu sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qui peut régler une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou intervenir une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). 6.4 Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). 6.5 L'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2 ; 2C_669/2016 précité consid. 2.1). Dans l'hypothèse générale, il suffit que le recouvrement de la créance fiscale paraisse objectivement « menacé » au regard de l'ensemble des circonstances pour que l'une des conditions posées à l'exigence de sûretés par le fisc soit réunie (arrêts du Tribunal fédéral 2C_115/2017 du 30 mai 2017 consid. 6.2 ; 2A.611/2006 du 18 avril 2007 consid. 4.1). 6.5.1 La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Selon l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance.”

“August 2020 aufgelistet (Urk. 2 und Urk. 10/1). Die Forderung ist somit ohne Weiteres aus dem Zahlungsbefehl bestimmbar. Der Beklagte hat den Be- stand der geforderten Sicherheitsleistung sodann mittels eingereichter Sicherstel- lungsverfügung sowie den dazugehörigen Rechtsmittelentscheiden belegt (vgl. Urk. 10/1). Die Behauptung der Klägerin, sie habe die Sicherstellungsverfü- gung nicht erhalten, wird durch die ihrerseits dagegen angestrengten Rechtsmit- telverfahren entkräftet. Im Übrigen hat die Klägerin weder vor Vorinstanz noch in ihrer Berufungsschrift dargetan, dass sie die Sicherheitsleistung vollständig er- bracht oder die gesamte Steuerschuld beglichen hätte. Es gibt somit derzeit kei- nen Grund anzuzweifeln, dass die geforderte Sicherheitsleistung im Umfang von Fr. 5'530.20 nach wie vor geschuldet ist. Die Sicherstellungsverfügung wurde so- dann trotz erhobenen Rechtsmitteln sofort vollstreckbar (vgl. Art. 169 DBG). In der Sicherstellungsverfügung ist ein Zins von 3% ab 28. August 2020 aufgeführt und die Zinsschuld wurde auch vom Verwaltungsgericht im vorgenannten Urteil vom 25. August 2021 bestätigt (vgl. Urk. 10/1). Die weiteren Rügen der Klägerin betref- fend die Rechtskraft beziehungsweise die Vollstreckbarkeit der Veranlagungsver- fügungen sowie allfällige unterbliebene Mahnungen sind damit unbeachtlich. Be- - 13 - züglich der Rüge, der Beklagte habe den Zustellnachweis beziehungsweise die Rechtskraftbescheinigung erst nach der Verhandlung und damit zu spät einge- reicht, bleibt anzumerken, dass die Vorinstanz diesen Umstand zugunsten der Klägerin berücksichtigt und entsprechend mangels nachgewiesener Zustellung lediglich den Forderungsbetrag in der Höhe von Fr. 5'530.20 zuzüglich Zins seit 27. November 2020 als nachgewiesen erachtet hat (Urk. 26 S. 6 f.).”

“August 2020 aufgelistet (Urk. 2 und Urk. 10/1). Die Forderung ist somit ohne Weiteres aus dem Zahlungsbefehl bestimmbar. Der Beklagte hat den Be- stand der geforderten Sicherheitsleistung sodann mittels eingereichter Sicherstel- lungsverfügung sowie den dazugehörigen Rechtsmittelentscheiden belegt (vgl. Urk. 10/1). Die Behauptung der Klägerin, sie habe die Sicherstellungsverfü- gung nicht erhalten, wird durch die ihrerseits dagegen angestrengten Rechtsmit- telverfahren entkräftet. Im Übrigen hat die Klägerin weder vor Vorinstanz noch in ihrer Berufungsschrift dargetan, dass sie die Sicherheitsleistung vollständig er- bracht oder die gesamte Steuerschuld beglichen hätte. Es gibt somit derzeit kei- nen Grund anzuzweifeln, dass die geforderte Sicherheitsleistung im Umfang von Fr. 5'530.20 nach wie vor geschuldet ist. Die Sicherstellungsverfügung wurde so- dann trotz erhobenen Rechtsmitteln sofort vollstreckbar (vgl. Art. 169 DBG). In der Sicherstellungsverfügung ist ein Zins von 3% ab 28. August 2020 aufgeführt und die Zinsschuld wurde auch vom Verwaltungsgericht im vorgenannten Urteil vom 25. August 2021 bestätigt (vgl. Urk. 10/1). Die weiteren Rügen der Klägerin betref- fend die Rechtskraft beziehungsweise die Vollstreckbarkeit der Veranlagungsver- fügungen sowie allfällige unterbliebene Mahnungen sind damit unbeachtlich. Be- - 13 - züglich der Rüge, der Beklagte habe den Zustellnachweis beziehungsweise die Rechtskraftbescheinigung erst nach der Verhandlung und damit zu spät einge- reicht, bleibt anzumerken, dass die Vorinstanz diesen Umstand zugunsten der Klägerin berücksichtigt und entsprechend mangels nachgewiesener Zustellung lediglich den Forderungsbetrag in der Höhe von Fr. 5'530.20 zuzüglich Zins seit 27. November 2020 als nachgewiesen erachtet hat (Urk. 26 S. 6 f.).”

“Art. 169 Abs. 1 DBG bestimmt: "Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Der Voraussetzungssatz von Art. 169 Abs. 1 DBG kennt damit zwei alternative Fallkonstellationen, den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (besonderer Sicherstellungsgrund) und die aus anderen Gründen gefährdete Bezahlung der geschuldeten Steuern (allgemeiner Sicherstellungsgrund). Der besondere Sicherstellungsgrund findet seine Rechtfertigung darin, dass eine öffentlich-rechtliche Forderung der Eidgenossenschaft, eines Kantons oder einer Gemeinde international grundsätzlich nicht vollstreckt werden kann (Urteil 2C_669/2016 / 2C_670/2016 vom 8. Dezember 2016 E. 2.1). Eine internationale steuerrechtliche Inkassoamtshilfe zugunsten der Schweiz ist zur Zeit lediglich gestützt auf das DBA CH-AT (SR 0.”

“Art. 169 Abs. 1 DBG bestimmt: "Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Der Voraussetzungssatz von Art. 169 Abs. 1 DBG kennt damit zwei alternative Fallkonstellationen, den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (besonderer Sicherstellungsgrund) und die aus anderen Gründen gefährdete Bezahlung der geschuldeten Steuern (allgemeiner Sicherstellungsgrund). Der besondere Sicherstellungsgrund findet seine Rechtfertigung darin, dass eine öffentlich-rechtliche Forderung der Eidgenossenschaft, eines Kantons oder einer Gemeinde international grundsätzlich nicht vollstreckt werden kann (Urteil 2C_669/2016 / 2C_670/2016 vom 8. Dezember 2016 E. 2.1). Eine internationale steuerrechtliche Inkassoamtshilfe zugunsten der Schweiz ist zur Zeit lediglich gestützt auf das DBA CH-AT (SR 0.672.916.31) möglich, und auch dies nur in beschränktem Umfang (Urteil 2C_705/2016 vom 10. November 2016 E. 3.1; zum Ganzen: Martin Kocher, in: Martin Zweifel/Michael Beusch/René Matteotti [Hrsg.], Komm. Internationales Steuerrecht, 2015, N. 76 ff. zu Art. 27 OECD-MA; ders., in: Martin Zweifel/Michael Beusch/Stefan Oesterhelt [Hrsg.], Amtshilfe, 2020, § 21 N 35 ff.”

“1 LIFD dispose que si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Le pendant cantonal de cette disposition est, depuis le 1er janvier 2009, l’art. 38 al. 1 LPGIP, qui prévoit que : si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l’art. 80 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite, du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). 6.             Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S’agissant des cas de séquestre, l'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid.”

“2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 7.1 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3 L'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; vu sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qui peut régler une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou intervenir une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). 6.4 Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). 6.5 L'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid.”

“Die Steuerbehörde darf den Maximalbetrag verlangen, der nach dem Stand der Untersuchung bei Erlass der Verfügung infrage kommen kann. Für eine blosse Glaubhaftmachung der Höhe des sicherzustellenden Betrags vermögen die Unterlagen und Angaben der Vorinstanz – im Sinne einer blossen Prima-facie-Prüfung – ohne Weiteres zu genügen. Insgesamt sind damit Bestand und reduzierte Höhe der (mutmasslichen) Steuerforderung hinreichend glaubhaft gemacht worden. 3.2 Die infrage stehende Sicherstellungsverfügung ist unter Würdigung aller Umstände zurecht erlassen worden und folglich zu bestätigen, wobei die sicherzustellende Steuerforderung zufolge Anpassungen seitens des Beschwerdegegners auf Fr. … herabzusetzen ist. Dies führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde. 4.   4.1 Die Beschwerdeführerin obsiegt lediglich in Form der Herabsetzung des sicherzustellenden Betrags. Hinsichtlich der hier zu entscheidenden Rechtsfrage obsiegt der Beschwerdegegner hingegen vollständig, weshalb die Gerichtskosten vollumfänglich der Beschwerdeführerin aufzuerlegen sind (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 169 Abs. 3 DBG) und ihr keine Parteientschädigung zuzusprechen ist (Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 153 Abs. 3 DBG). Grundsätzlich bemisst sich auch bei der Anfechtung von Sicherstellungsverfügungen die Gerichtsgebühr nach Massgabe des Streitwerts (vgl. § 3 Abs. 1 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 [GebV VGr]). Jedoch ist der Streitwert bei einer blossen Sicherstellung zu relativieren und nicht vorbehaltslos mit dem Sicherstellungsbetrag gleichzusetzen (vgl. VGr, 2. Dezember 2020, SR.2020.00019, E. 3.2; VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013 und SR.2018.00018, E. 4.1). Überdies ist in Steuersicherungsverfahren durch das Verwaltungsgericht lediglich eine Primafacie-Prüfung vorzunehmen, weshalb der Aufwand in Steuersicherungsverfahren in der Regel geringer ausfällt als in anderen steuerrechtlichen Gerichtsverfahren. Es rechtfertigt sich deshalb, zumindest bei hohen Sicherstellungsbeträgen die Gerichtskosten nicht allein aufgrund der Höhe des Sicherstellungsbetrags festzulegen und stattdessen auch den tatsächlich angefallenen Aufwand mitzuberücksichtigen.”

“Dass das kantonale Steueramt sodann noch vor Erlass der Veranlagungsvorschläge für die Steuerperioden 2012 bis 2019 eine Sicherstellungsverfügung erliess, ist auf das gegen den Pflichtigen geführte Strafverfahren wegen Verdachts auf Gehilfenschaft zu Pfändungsbetrug, Urkundenfälschung sowie ungetreue Geschäftsbesorgung zurückzuführen. So ist aus den Akten ersichtlich, dass der Staatsanwalt das kantonale Steueramt mit Schreiben vom 3. Juni 2021 darüber informierte, er beabsichtige, das von ihm beschlagnahmte Konto der Pflichtigen bei der Bank F mit einem Guthaben von rund Fr. … in zehn Tagen freizugeben. Dass das kantonale Steueramt umgehend eine Sicherstellungsverfügung erliess und unter anderem das besagte Konto verarrestieren liess, ist nachvollziehbar und stellt kein willkürliches Verhalten dar. Wie bereits aus dem Wortlaut von Art. 169 DBG hervorgeht, können mit der Sicherstellungsverfügung nicht nur rechtskräftig festgesetzte Steuern, sondern bereits mutmasslich geschuldete Steuern sichergestellt werden. Einzig zukünftige Steuerforderungen können nicht gestützt auf Art. 169 DBG sichergestellt werden (vgl. Frey, a.a.O., Art. 169 DBG N. 5 ff.). Somit durfte das kantonale Steueramt für die Steuerperioden 2012 bis 2019 noch vor Erlass der Veranlagungsvorschläge eine Sicherstellungsverfügung erlassen. 3.   3.1 Zu prüfen ist weiter, ob die materiellen Voraussetzungen für eine Sicherstellung gemäss Art. 169 DBG gegeben sind. Die Sicherstellung setzt kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen Gefährdungstatbestand voraus. Vorliegend ist einzig der Gefährdungstatbestand umstritten. 3.2   3.2.1 Eine besondere Handlungsweise, ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht. Es genügt, dass die Bezahlung der Steuerforderung objektiv aufgrund der gesamten Umstände gefährdet erscheint. Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9.”

“Le garanzie possono, come visto, essere richieste anche quando i diritti del fisco appaiono minacciati (in maniera simile a quanto previsto dall’art. 271 cpv 1 cifra 2 LEF). Secondo il diritto attuale, l’autorità fiscale non ha più bisogno di comprovare che il comportamento del contribuente metta in pericolo il pagamento dell’imposta, ma unicamente che il pagamento risulta minacciato, oppure deve rendere verosimile che una tale minaccia esista. L’insieme delle circostanze è determinante. Il pagamento del credito fiscale appare minacciato quando ad esempio il contribuente ha l’intenzione di lasciare la Svizzera oppure di preparare la sua partenza, oppure ancora se esiste un pericolo di fuga. Le garanzie possono anche essere giustificate nel caso in cui il contribuente dissimuli in maniera sistematica il suo reddito e il suo patrimonio nell’ambito della procedura di tassazione, induca in errore l’autorità fiscale in relazione ai suoi redditi (Curchod, in: Noël/ Aubry-Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2a ed., Basilea 2017, n. 15-19 ad art. 169 LIFD).                                            3.2.2.                                          L'esistenza di una minaccia oggettiva alla pretesa fiscale viene valutata in base a tutte le circostanze. Si tratterà, per esempio di analizzare l’agire del contribuente. Tra i motivi di minaccia si annoverano, come visto, ad esempio, i preparativi per la partenza all'estero, il rischio di fuga, la riduzione del patrimonio attraverso uno stile di vita sfarzoso o regali consistenti, nonché l'accantonamento o l'occultamento del patrimonio (sentenze del Tribunale amministrativo del Canton Zurigo, VGer del 25.5.2011, SR.2010.00019, consid. 2.2; del 10.5.2017 SR.2017.00006, consid. 2.2.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3a ed., Zurigo 2016, n. 11 ad art. 169 LIFD; Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 18 ad art. 169 LIFD; sentenza TF 2A.113/2004 del 3.12.2004, consid. 4).                                                                                3.3.                                          Secondo la giurisprudenza sviluppatasi attorno all’art.”

“Im Urteil 2C_815/2021 vom 23. Dezember 2021 setzte das Bundesgericht sich insbesondere mit der Höhe der Sicherstellung auseinander. Es erwog: Die abgaberechtliche Sicherstellung im Allgemeinen und deren betragliche Höhe im Besonderen müssten verhältnismässig sein. Die von der Veranlagungsbehörde angeordnete Sicherstellung dürfe sich insgesamt nicht als offensichtlich übersetzt ("manifestement exagéré") erweisen. In diesem Sinne verdeutliche Art. 169 Abs. 1 DBG im Bereich der Sicherstellung der direkten Bundessteuer das allgemeine Verhältnismässigkeitsprinzip (Art. 5 Abs. 2 BV). Die Veranlagungsbehörde habe die ihr übertragene Befugnis daher besonders sorgfältig auszuüben und darauf zu achten, dass keine Übersicherung eintritt. Das Recht zur Sicherstellung sei rein verwaltungsrechtlicher Natur und frei von strafrechtlichen Zügen. Soweit das Bundesgericht bisweilen davon gesprochen habe, die Schätzung müsse "nicht besonders vorsichtig" vorgenommen werden, sei dies missverständlich gewesen. Wie die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen habe auch die Sicherstellung den tatsächlichen Verhältnissen möglichst nahe zu kommen (E. 3.4).”

“Die Sicherstellung im Allgemeinen und deren betragliche Höhe im Besonderen müssen verhältnismässig sein. Das Verhältnismässigkeitsprinzip (Art. 5 Abs. 2 BV) verlangt, dass behördliche Massnahmen zum Erreichen des im öffentlichen Interesse liegenden Ziels geeignet und erforderlich sind und sie sich darüber hinaus für die in ihren Grundrechten eingeschränkte Person als zumutbar erweisen (BGE 147 II 72 E. 7.2; 143 II 297 E. 7.1; 140 I 2 E. 9.2.2; 138 II 346 E. 9.2). Insofern verdeutlicht Art. 169 Abs. 1 DBG im Bereich der Sicherstellung der direkten Bundessteuer das allgemeine Verhältnismässigkeitsprinzip. Die Veranlagungsbehörde hat die ihr übertragene Befugnis, die Sicherstellung anzuordnen, daher besonders sorgfältig auszuüben und darauf zu achten, dass keine Übersicherung eintritt. Das Recht zur Sicherstellung ist rein verwaltungsrechtlicher Natur und daher frei von strafrechtlichen Zügen. Soweit das Bundesgericht bisweilen davon gesprochen hat, die Schätzung müsse "nicht besonders vorsichtig" vorgenommen werden, hat dies sich offenkundig auf die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen bezogen, nicht auf das Mass der Sicherstellung (Frey, a.a.O., N. 47 zu Art. 169 DBG, unter Bezugnahme auf das Urteil 2A.239/1996 vom 23. April 1997 E. 4). Wie die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen hat auch die Sicherstellung den tatsächlichen Verhältnissen möglichst nahe zu kommen.”

“1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 7.2 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). 7.3 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al. 2) et respecter le principe de la proportionnalité (al.”

“4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). Lorsqu'ils doivent statuer sur un recours portant sur une demande de sûretés, le Tribunal fédéral, tout comme la chambre de céans, limitent leur examen à un contrôle prima facie de la situation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 5.2 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3.3 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). 6.4 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al. 2) et respecter le principe de la proportionnalité (al. 3). Ce principe exige qu'une mesure restrictive soit apte à produire les résultats escomptés (règle de l'aptitude), que ceux-ci ne puissent être atteints par une mesure moins contraignante (règle de la nécessité) et qu'il existe un rapport raisonnable entre le but visé et les intérêts publics ou privés compromis (règle de la proportionnalité au sens étroit) (ATF 141 I 20 consid.”

“Concernant la perception des amendes, l'art. 185 al. 1 LIFD renvoie notamment à l'art. 169 LIFD. Les sûretés prévues par cette disposition peuvent donc aussi porter sur des créances d'amende (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.1; PIERRE CURCHOD, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). L'art. 169 al. 1 LIFD mentionne expressément que des sûretés peuvent être demandées "en tout temps" et donc également avant qu'une décision ne soit rendue. Une demande de sûreté peut donc également concerner une amende qui n'a pas encore été prononcée et porter sur le montant présumé de celle-ci (CURCHOD, op. cit., n° 5 s. ad art. 169 LIFD). D'ailleurs, le créancier qui a fait opérer un séquestre - lequel peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés - sans poursuite ou action préalable peut le valider notamment en ouvrant la procédure d'amende, qui est assimilée à une action en reconnaissance de dette au sens de l'art. 279 LP (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 s.). Cette particularité procédurale confirme que l'absence du prononcé d'une amende ne s'oppose pas à des demandes de sûretés pour garantir le paiement de celle-ci.”

“Il est en revanche plus favorable si aucune décision n'a été rendue dans les dix ans à compter de la fin de la période fiscale (arrêts du Tribunal fédéral 2C_41/2020 du 24 juin 2020 consid. 4.3 ; 2C_444/2018 du 31 mai 2019 consid. 4.3 et les références citées). 5.10 En l'espèce, la poursuite pénale pour l'infraction de soustraction d'impôt reprochée au recourant pour les périodes fiscales antérieures à 2008 est prescrite, le délai de prescription absolue de quinze ans étant écoulé. Il n’en va pas de même pour les années 2008 à 2015. Ces années ont, avant l’échéance des dix ans, fait l’objet de décisions de taxation, respectivement de rappel d’impôt et d’amende et le délai de prescription absolue de quinze ans n’est pas échu. La demande de sûretés ne peut donc pas inclure les prétentions pour rappel d’impôts et amende relatives à l’année fiscale 2007, au même titre que celles relatives à l’année 2006, que le TAPI a à juste titre considérées comme prescrites. 6.             Il convient d’examiner le bien-fondé des demandes de sûretés. 6.1 Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies par l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). 6.2 L'art. 78 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid.”

“5 fois les montants soustraits, ramené à 2/3, à savoir 100 % du montant qui a tenté d’être soustrait, elles paraissent conformes aux dispositions légales y relatives qui prévoient que leur quotité est, en général, fixée au montant de l'impôt soustrait, mais peut, si la faute est grave, au plus être triplée (art. 175 al. 2 LIFD ; art. 56 al. 2 LHID ; art. 69 al. 2 LPFisc). L’AFC-GE a, à cet égard, tenu compte du fait qu’en homme d’affaires expérimenté, le recourant ne pouvait qu’avoir agi intentionnellement en ne déclarant pas des revenus et éléments de fortune importants. En outre, il s’était servi de faux documents lors de ses déclarations fiscales, son comportement s’était inscrit dans une certaine durée et les déclarations fiscales déposées après l’ouverture des enquêtes n’avaient pas présenté de changement significatif. Les amendes telles que fixées par l’AFC-GE, puis confirmées sur réclamation, n’apparaissent ainsi, prima facie, pas excessives. En outre, la restriction à la garantie de la propriété repose sur une base légale suffisante (art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP). Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d’éventuelles créances d’impôt et d'amendes pour soustraction et tentatives de soustraction fiscale et relèvent donc d’un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés ont un caractère provisoire. Le recourant reste propriétaire des montants séquestrés et biens séquestrés et peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Les mesures en cause étaient ainsi proportionnées et les conditions de l'art. 36 Cst. respectées. Compte tenu de la prescription des créances fiscales relatives à l’année fiscale 2007, d’au total en ICC de CHF 722'800.95 (CHF 571'630.25 rappel d’impôts + CHF 151'170.70 amende) et, en IFD, d’au total CHF 300'785.15 (CHF 223'476.- rappel d’impôts + CHF 77'309.15 amende), il convient de déduire ces montants des demandes de sûretés, comme l’AFC-GE s’est d’ailleurs proposé de le faire. Il lui en sera ainsi donné acte. Il est, enfin, relevé qu’au regard de l’estimation effectuée par l’OP de la valeur du bien immobilier que le recourant possède en Suisse et des cédules hypothécaires dont le bien-fonds est grevé, celui-ci ne saurait servir de garantie suffisante du paiement des dettes fiscales telles que rendues vraisemblables en l’espèce.”

“Secondo la giurisprudenza sviluppatasi attorno all’art. 118 del previgente decreto concernente l’imposta federale diretta, che conserva su questo punto tutta la sua validità, affinché una richiesta di garanzia risulti giustificata è necessario che sia resa verosimile l’esistenza di un credito d’imposta, che sussista uno dei motivi menzionati sopra e che la somma richiesta non appaia, a prima vista, manifestamente eccessiva (decisione TF n. 2A.326/1997 del 1° aprile 1998, in: RDAT II-1998 n. 20t). Nel contesto di tale procedura, la Camera di diritto tributario valuta semplicemente a titolo pregiudiziale ed in modo sommario i suddetti aspetti, limitandosi ad un esame della verosimiglianza (cfr. Allidi, La costituzione della garanzia e le altre forme di garanzia del diritto fiscale, la responsabilità solidale, in: Bernasconi/Pedroli [a cura di], Lezioni di diritto fiscale svizzero, Edizione speciale della RDAT, Agno 1999, p. 304; StR 72/2017 p. 248; Curchod, op. cit., n. 29-32 ad art. 169 LIFD; sentenza TF 2C_77/2019 del 17.3.2021, consid. 5.2.2. e riferimenti ivi citati).                                          Proprio per la natura giuridica dell’istituto della richiesta di garanzia, l’eventuale esame degli ulteriori aspetti concernenti il credito fiscale, come quelli riferiti all’accertamento definitivo dell’obbligazione tributaria oppure alla determinazione dell’imposta realmente dovuta sono demandati alla procedura ordinaria di tassazione e a quella di reclamo e di ricorso. Neppure tutte le altre eccezioni concernenti la successiva esecuzione (attraverso il sequestro) della decisione di garanzia possono essere fatte valere nella procedura di ricorso contro la garanzia, ma semmai nelle procedure previste dalla Legge federale sulla esecuzione e sul fallimento (LEF; RS 281.1), come per esempio quando il contribuente contesta l’esistenza dei beni oggetto di un sequestro per garanzia (Allidi, loc. cit.).                                            3.4.                                          Nell’ambito delle procedure amministrative vige il principio del convincimento completo.”

“Secondo la giurisprudenza sviluppatasi attorno all’art. 118 del previgente decreto concernente l’imposta federale diretta, che conserva su questo punto tutta la sua validità, affinché una richiesta di garanzia risulti giustificata è necessario che sia resa verosimile l’esistenza di un credito d’imposta, che sussista uno dei motivi menzionati sopra e che la somma richiesta non appaia, a prima vista, manifestamente eccessiva (decisione TF n. 2A.326/1997 del 1° aprile 1998, in: RDAT II-1998 n. 20t). Nel contesto di tale procedura, la Camera di diritto tributario valuta semplicemente a titolo pregiudiziale ed in modo sommario i suddetti aspetti, limitandosi ad un esame della verosimiglianza (cfr. Allidi, La costituzione della garanzia e le altre forme di garanzia del diritto fiscale, la responsabilità solidale, in: Bernasconi/Pedroli [a cura di], Lezioni di diritto fiscale svizzero, Edizione speciale della RDAT, Agno 1999, p. 304; StR 72/2017 p. 248; Curchod P., op. cit., n. 29-32 ad art. 169 LIFD; sentenza TF 2C_77/2019 del 17.3.2021, consid. 5.2.2. e riferimenti ivi citati).                                          Proprio per la natura giuridica dell’istituto della richiesta di garanzia, l’eventuale esame degli ulteriori aspetti concernenti il credito fiscale, come quelli riferiti all’accertamento definitivo dell’obbligazione tributaria oppure alla determinazione dell’imposta realmente dovuta sono demandati alla procedura ordinaria di tassazione e a quella di reclamo e di ricorso. Neppure tutte le altre eccezioni concernenti la successiva esecuzione (attraverso il sequestro) della decisione di garanzia possono essere fatte valere nella procedura di ricorso contro la garanzia, ma semmai nelle procedure previste dalla Legge federale sulla esecuzione e sul fallimento (LEF; RS 281.1), come per esempio quando il contribuente contesta l’esistenza dei beni oggetto di un sequestro per garanzia (Allidi, loc. cit.).                                            3.4.                                          Nell’ambito delle procedure amministrative vige il principio del convincimento completo.”

“… (provisorisch)             ____________________________________________________             Zwischentotal:                                                           Fr. …             Mutmassliche Kosten des Arrestverfahrens              Fr. … Total:                                                                         Fr. … (zzgl. Zinsen von 4 % ab 19. April 2023) Das Verwaltungsgericht überprüft den sicherzustellenden Betrag nur provisorisch und vorfrageweise. Im Rahmen der hier vorzunehmenden "Primafacie-Prüfung" der tatsächlichen Verhältnisse ist die von der Veranlagungsbehörde vorgenommene Berechnung der mutmasslichen Steuerschuld hinreichend glaubhaft gemacht. Was die Pflichtige dagegen vorbringt, ist nicht geeignet, diese Berechnung als offensichtlich unzutreffend bzw. übertrieben erscheinen zu lassen: Wie bereits aus dem Wortlaut von Art. 169 DBG hervorgeht, können mit der Sicherstellungsverfügung nicht nur rechtskräftig festgesetzte Steuern, sondern bereits mutmasslich geschuldete Steuern sichergestellt werden. Einzig zukünftige Steuerforderungen können nicht gestützt auf Art. 169 DBG sichergestellt werden. Die Sicherstellung kann sowohl für rechtskräftig veranlagte als auch für noch nicht rechtskräftig veranlagte Steuern verlangt werden. Für die noch nicht rechtskräftig festgestellten Steuern setzt die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer den mutmasslich sicherzustellenden betrag fest (vgl. Hans Frey, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 169 DBG N. 5 ff.). Somit durfte das kantonale Steueramt für die Steuerperioden 2021 bis 2022 noch vor Erlass der Veranlagungsvorschläge eine Sicherstellungsverfügung erlassen. Was das beim Steuerrekursgericht hängige Veranlagungsverfahren der Steuerperiode 2020 betrifft, ist Folgendes festzuhalten: Nähere Abklärungen und die Festsetzung der Steuern sind dem Veranlagungsverfahren selbst und dem gegebenenfalls daran anschliessenden Rechtsmittelverfahren vorbehalten (vgl. BGr, 23. Januar 2007, 2A.234/2006, E.”

“Im Rahmen der hier vorzunehmenden "Primafacie-Prüfung" der tatsächlichen Verhältnisse ist die von der Veranlagungsbehörde vorgenommene Berechnung der mutmasslichen Steuerschuld hinreichend glaubhaft gemacht. Was die Pflichtige dagegen vorbringt, ist nicht geeignet, diese Berechnung als offensichtlich unzutreffend bzw. übertrieben erscheinen zu lassen: Wie bereits aus dem Wortlaut von Art. 169 DBG hervorgeht, können mit der Sicherstellungsverfügung nicht nur rechtskräftig festgesetzte Steuern, sondern bereits mutmasslich geschuldete Steuern sichergestellt werden. Einzig zukünftige Steuerforderungen können nicht gestützt auf Art. 169 DBG sichergestellt werden. Die Sicherstellung kann sowohl für rechtskräftig veranlagte als auch für noch nicht rechtskräftig veranlagte Steuern verlangt werden. Für die noch nicht rechtskräftig festgestellten Steuern setzt die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer den mutmasslich sicherzustellenden betrag fest (vgl. Hans Frey, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 169 DBG N. 5 ff.). Somit durfte das kantonale Steueramt für die Steuerperioden 2021 bis 2022 noch vor Erlass der Veranlagungsvorschläge eine Sicherstellungsverfügung erlassen. Was das beim Steuerrekursgericht hängige Veranlagungsverfahren der Steuerperiode 2020 betrifft, ist Folgendes festzuhalten: Nähere Abklärungen und die Festsetzung der Steuern sind dem Veranlagungsverfahren selbst und dem gegebenenfalls daran anschliessenden Rechtsmittelverfahren vorbehalten (vgl. BGr, 23. Januar 2007, 2A.234/2006, E. 2.3 mit weiteren Hinweisen). Die Steuerbehörde darf den Maximalbetrag verlangen, der nach dem Stand der Untersuchung bei Erlass der Verfügung infrage kommen kann. Für eine blosse Glaubhaftmachung der Höhe des sicherzustellenden Betrags vermögen die Unterlagen und Angaben der Vorinstanz – im Sinne einer blossen Prima-facie-Prüfung – ohne Weiteres zu genügen. Insgesamt sind damit Bestand und reduzierte Höhe der (mutmasslichen) Steuerforderung hinreichend glaubhaft gemacht worden. 3.2 Die infrage stehende Sicherstellungsverfügung ist unter Würdigung aller Umstände zurecht erlassen worden und folglich zu bestätigen, wobei die sicherzustellende Steuerforderung zufolge Anpassungen seitens des Beschwerdegegners auf Fr.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies par l'art. 169 LIFD. Aux termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire: 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés; 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_1059/2020 du 17 août 2021 consid. 5.1 et la référence). S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance.”

“L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 7.2 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). 7.3 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art.”

“Entgegen der Steuerpflichtigen ist die Vorinstanz bei Auslegung und Anwendung von Art. 169 DBG verfassungsrechtlich haltbar (vgl. vorne E. 1.3.2) vorgegangen. Wie die Vorinstanz festgestellt hat, hatte die Steuerpflichtige während langer Zeit ihre Mitwirkungspflichten grob vernachlässigt, indem sie während beinahe zehn Jahren keine Steuererklärung einreichte. Es verstösst gegen keine verfassungsmässigen Individualrechte der Steuerpflichtigen, wenn die Vorinstanz angenommen hat, der allgemeine Gefährdungstatbestand im Sinne von Art. 169 DBG sei gegeben.”

“Entgegen der Steuerpflichtigen ist die Vorinstanz bei Auslegung und Anwendung von Art. 169 DBG verfassungsrechtlich haltbar (vgl. vorne E. 1.3.2) vorgegangen. Wie die Vorinstanz festgestellt hat, hatte die Steuerpflichtige während langer Zeit ihre Mitwirkungspflichten grob vernachlässigt, indem sie während beinahe zehn Jahren keine Steuererklärung einreichte. Es verstösst gegen keine verfassungsmässigen Individualrechte der Steuerpflichtigen, wenn die Vorinstanz angenommen hat, der allgemeine Gefährdungstatbestand im Sinne von Art. 169 DBG sei gegeben.”

“2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 7.1 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3 L'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; vu sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qui peut régler une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou intervenir une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). 6.4 Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). 6.5 L'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid.”

“371A de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 (LCP - D 3 05 ; applicable aux sûretés litigieuses pour la période fiscale 2008) qui prévoyait que si le contribuable n'avait pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissaient menacés, le département pouvait : a) arrêter en mains de toutes personnes et tous établissements les fonds et valeurs appartenant ou ayant appartenu au contribuable, tout paiement fait au mépris de ces retenues étant inopposable à l'administration fiscale et engageant la responsabilité de ceux qui l'avaient fait ; b) exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indiquait le montant à garantir, et elle était immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produisait les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. La demande de sûretés était assimilée à l'ordonnance de séquestre, au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre était opéré par l'office des poursuites compétent. d. Tant l'art. 38 al. 1 LPGIP que l'ancien art. 371A al. 1 LCP reprennent les termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, si bien que les principes exposés en matière d'IFD ont également vocation à s'appliquer à l'ICC (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 7.1 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 5) L'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; de par sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qu'elle règle une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou qu'elle intervienne une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid.”

“En l'espèce, le droit de procéder à la taxation du recourant pour les exercices fiscaux 2008 à 2012 ainsi que 2015 et 2016 n'est pas prescrit, dès lors que la prescription absolue de quinze ans n'est pas encore intervenue et qu'à teneur du dossier, l'AFC-GE a régulièrement, à tout le moins depuis 2013, interrompu le délai de prescription par des courriers ou des courriels en lien avec la taxation desdites années fiscales. Par ailleurs, concernant la poursuite pénale pour l'infraction de tentative de soustraction d'impôt reprochée au recourant pour les périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016, le délai de prescription n'a pas encore commencé à courir, en l'absence de décisions de taxation définitives. 4) a. Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). b. L'art. 78 LHID prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 6). c. L'art. 38 al. 1 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), en vigueur depuis le 1er janvier 2009 (et donc applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016) prévoit que si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire ; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l'art.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies par l'art. 169 LIFD. Aux termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire: 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés; 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_1059/2020 du 17 août 2021 consid. 5.1 et la référence). S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Selon l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance.”

“Bei der Sicherstellung im Sinne von Art. 169 DBG handelt es sich um eine vorläufige Massnahme; sie hat keinen Einfluss auf Bestand und Höhe der Steuerforderung. Da begriffsnotwendig Gefahr im Verzug liegt, muss die Sicherstellung rasch angeordnet werden können, sie ist aber auch jederzeit abzuändern oder aufzuheben, wenn die Umstände eine andere Beurteilung nahelegen. Die gebotene Raschheit des abgaberechtlichen Sicherstellungsverfahrens hat Auswirkungen auf das Beweismass. Die Praxis verlangt nur, aber immerhin, dass die rechtserheblichen Sachumstände (steuerpflichtige Person, geschuldete Steuer, Sicherstellungsgrund glaubhaft gemacht werden (Urteile 2C_689/2019 vom 15. August 2019 E. 1.2; 2C_669/2016 / 2C_670/2016 vom 8. Dezember 2016 E. 2.3.2).”

“Plus subsidiairement, le principe de la proportionnalité avait été violé dans la mesure où les montants des sûretés étaient dix fois supérieurs à la levée du séquestre prononcée par l’AFC-CH le 3 décembre 2021, alors que l’AFC-GE n’avait jamais estimé nécessaire d’adresser des demandes de sûretés durant les six ans et demi précédents. Le maintien du séquestre sur ces avoirs pour une durée indéterminée, alors que la procédure, en cours depuis 2015, était restée au point mort pendant plus d’une année, apparaissait injustifié et disproportionné. b. L’AFC-GE a conclu au rejet des recours. Les montants des demandes de sûretés correspondaient aux montants de tous les bordereaux notifiés au contribuable pour les années 2007 à 2015. Les demandes de sûretés contenaient des motifs suffisamment détaillés pour lui permettre d’exercer ses droits en connaissance de cause, ce que l’intéressé avait d’ailleurs fait. Celui-ci n’ignorait ni ne contestait faire l’objet d’une enquête pénale selon les art. 190 ss LIFD en raison de soupçons fondés que des soustractions continues de montants importants d’impôt avaient été commises du fait que des éléments de son revenu n’avaient pas été déclarés. Les trois conditions découlant de la jurisprudence étaient réunies en l’occurrence, à savoir la réalisation d’un cas de séquestre de l’art. 169 LIFD, le caractère vraisemblable de la créance et le montant de la garantie qui ne devait pas être manifestement exagéré. S’agissant du cas de séquestre, le contribuable avait quitté officiellement le territoire suisse le 19 décembre 2021 à destination de Dubaï. L’existence de la créance fiscale ressortait du rapport d’enquête de la DAPE et était vraisemblable. Les montants de la garantie exigée découlaient du rapport d’enquête de la DAPE. Ils n’étaient pas disproportionnés et l’intéressé n’avait pas proposé de mesure de substitution, telle que la fourniture de cautions ou de garanties bancaires permettant la levée du séquestre. Les mesures de sûreté visaient à préserver les droits du fisc et étaient indépendantes de la procédure au fond, soit l’imposition proprement dite. Elles respectaient les exigences de motivation telles que définies par la jurisprudence. S’agissant de la violation du principe de la bonne foi et de l’interdiction des comportements contradictoires, la demande de sûretés pouvait être faite en tout temps.”

“2.2.2; 2C_689/2019 del 15 agosto 2019 consid. 3.4; 2C_669/2016 dell'8 dicembre 2016 consid. 2.3.4). 5.3. Per quanto riguarda anzitutto la prima condizione posta dall'art. 169 LIFD, ovvero l'esistenza di un motivo di garanzia, il ricorrente sostiene che tale condizione non sarebbe realizzata nella fattispecie, poiché i diritti del fisco non sarebbero in alcun modo minacciati. A mente dell'interessato, il Tribunale d'appello sarebbe quindi incorso in arbitrio ritenendo adempiuta la condizione in parola. Con tale argomentazione, l'insorgente non si avvede tuttavia che, ai sensi dell'art. 169 LIFD, un motivo di garanzia è dato, alternativamente, se il contribuente non ha il domicilio in Svizzera oppure se il pagamento dell'imposta da lui dovuta sembra compromesso. Nel caso di specie, è pacifico che il contribuente non è più domiciliato nel nostro paese dal 31 maggio 2017 (cfr. sentenza impugnata, pag. 9). Ciò costituisce un motivo sufficiente ad adempiere la prima condizione prevista dall'art. 169 LIFD, senza che sia necessario valutare se i diritti del fisco siano concretamente minacciati (per un caso analogo, cfr. già sentenza 2A.128/2002 del 21 gennaio 2003 consid. 4.2.1). La censura va dunque scartata. 5.4. In relazione alla seconda condizione posta dall'art. 169 LIFD, ossia la verosimiglianza dell'esistenza del credito d'imposta alla base delle richieste di garanzie qui in esame, il ricorrente sostiene di non aver mai conseguito, tramite le numerose società a lui riconducibili, i redditi supplementari (non dichiarati) imputatigli dal fisco ticinese. Tali redditi sarebbero da imporre unicamente presso le società che li hanno percepiti. Inoltre, imputarli al ricorrente sarebbe contrario al ruling stipulato con il fisco ticinese nel 2012 (cfr. supra lett. A). Non vi sarebbe dunque alcuna pretesa fiscale da garantire, contrariamente a quanto avrebbero ritenuto in modo insostenibile i Giudici cantonali (ricorso, pag. 7 segg.). 5.4.1. La Corte cantonale ha considerato che la pretesa fiscale fatta valere dalla Divisione delle contribuzioni era plausibile.”

“Wenngleich die direktsteuerliche Sicherstellung von Bundesrechts wegen nicht harmonisiert worden ist und der Kanton Zürich diesbezüglich über eine weitreichende Regelungsfreiheit verfügt, ist festzustellen, dass § 181 Abs. 1 StG/ZH mit Art. 169 Abs. 1 DBG dem Inhalt, Sinn und Zweck nach übereinstimmt. Es gilt mithin das bereits Gesagte, wobei zu berücksichtigen ist, dass es sich - mangels einer harmonisierungsrechtlichen Vorgabe - bei § 181 Abs. 1 StG/ZH nicht um Bundes-, sondern um kantonales Recht handelt. Dies ändert nichts daran, dass lediglich die Verletzung verfassungsmässiger Rechte vorgetragen werden kann (Art. 98 BGG; vorne E. 1.3.2) und das Bundesgericht nur unter Vorbehalt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit tätig wird (Art. 106 Abs. 2 BGG; vorne E. 1.3.3).”

“Wenngleich das Sicherstellungsrecht von Bundesrechts wegen nicht harmonisiert worden ist und der Kanton Graubünden diesbezüglich über eine weitreichende Regelungsfreiheit verfügt, ist festzustellen, dass Art. 158 Abs. 1 StG/GR mit Art. 169 Abs. 1 DBG dem Inhalt, Sinn und Zweck nach übereinstimmt. Es kann mithin auf die Darlegungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden. IV. Kosten und Entschädigung”

“1 de la loi cantonale genevoise du 26 juin 2008 relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (LPGIP; RS/GE D 3 18), applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2014, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir (...). Les sûretés requises en lien avec les créances des périodes fiscales 2004 à 2008 sont régies par l'ancien art. 371A de la loi générale du 9 novembre 1887 sur les contributions publiques (LCP; D 3 05). Cette disposition prévoyait que si le contribuable n'avait pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissaient menacés, le département pouvait exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision en force. La demande de sûretés indiquait le montant à garantir et elle était immédiatement exécutoire. Tant l'art. 38 al. 1 let. b LPGIP que l'ancien art. 371A al. 1 let. b LCP reprennent les termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, si bien que les principes exposés en matière d'IFD ont également vocation à s'appliquer à l'ICC (cf. arrêt 2C_414/2008 consid. 5 non publié in ATF 134 II 349, mais in RDAF 2008 II 489 et Pra 2009/65 p. 427; cf. également arrêt 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 4.2).”

“La possession de biens immobiliers en Suisse peut ainsi conduire à renoncer à des sûretés, pour autant que ceux-ci puissent garantir l'ensemble de la créance présumable (arrêt du Tribunal fédéral 2C_273/2019 du 16 septembre 2019 consid. 3.1.1). 6.6 Lorsqu'ils doivent statuer sur un recours portant sur une demande de sûretés, le Tribunal fédéral, tout comme la chambre de céans, limitent leur examen à un contrôle prima facie de la situation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 5.2 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1 ; ATA/1238/2021 du 16 novembre 2021 consid. 7). 7.             En l’espèce, le domicile à l’étranger du recourant n’est pas contesté. Le cas de séquestre est donc réalisé. Il convient dès lors d’examiner les autres conditions de validité de la demande de sûretés, à savoir la vraisemblance des créances fiscales en cause et l’adéquation du montant de la garantie exigée. 7.1 Le niveau de preuve exigé concernant l'existence de la créance fiscale est celui de la simple vraisemblance. L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 7.2 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art.”

“La possession de biens immobiliers en Suisse peut ainsi conduire à renoncer à des sûretés, pour autant que ceux-ci puissent garantir l'ensemble de la créance présumable (arrêt du Tribunal fédéral 2C_273/2019 du 16 septembre 2019 consid. 3.1.1). 6.6 Lorsqu'ils doivent statuer sur un recours portant sur une demande de sûretés, le Tribunal fédéral, tout comme la chambre de céans, limitent leur examen à un contrôle prima facie de la situation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 5.2 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1 ; ATA/1238/2021 du 16 novembre 2021 consid. 7). 7.             En l’espèce, le domicile à l’étranger du recourant n’est pas contesté. Le cas de séquestre est donc réalisé. Il convient dès lors d’examiner les autres conditions de validité de la demande de sûretés, à savoir la vraisemblance des créances fiscales en cause et l’adéquation du montant de la garantie exigée. 7.1 Le niveau de preuve exigé concernant l'existence de la créance fiscale est celui de la simple vraisemblance. L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 7.2 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art.”

“169 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). Die Sicherstellung setzt somit kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen Gefährdungstatbestand voraus. 1.2 Die Sicherstellungsverfügung bildet einen definitiven Rechtsöffnungstitel (Art. 169 DBG). Die Sicherstellung muss in Geld, durch Hinterlegung sicherer, marktgängiger Wertschriften oder durch Bürgschaft geleistet werden (Art. 169 Abs. 2 DBG). 1.3 Bei der Überprüfung einer Sicherstellungsverfügung beschränkt sich das Verwaltungs-gericht auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Diese provisorische und vorfrageweise Prüfung bezieht sich sowohl auf Bestand und Umfang der Steuerschuld als auch auf das Vorliegen eines Gefährdungstatbestands (RB 2001 Nr. 98 E. 2b; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 2.2). 1.4 Eine besondere Handlungsweise, ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht. Es genügt, dass die Bezahlung der Steuerforderung objektiv aufgrund der gesamten Umstände gefährdet erscheint. Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 2.2; BGr, 8. September 2003, 2A.560/2002, E. 4.1). In Lehre und Praxis können sowohl ein bedrohliches Verhältnis zwischen den Steuerausständen und den vorhandenen Mitteln der steuerpflichtigen Person als auch die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder die Nichtbezahlung fälliger Steuern bzw. die Nichteinhaltung von Ratenzahlungsvereinbarungen eine Sicherstellung rechtfertigen (vgl. VGr, 25. August 2021, SR.2020.00017, E. 5.2.2; VGr. 23. März 2004, SR.2004.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Selon l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S'agissant des droits du fisc menacés, il appartient à l'autorité fiscale de démontrer que le paiement de l'impôt est objectivement menacé ou au moins de rendre vraisemblable qu'une telle menace existe.”

“Il y a dès lors lieu de tenir compte de l'arrêt rendu par le Tribunal fédéral le 17 août 2021 dans une cause opposant les mêmes parties et reposant sur le même état de fait, lequel peut être considéré comme un fait notoire, connu à tout le moins des parties et de la Cour. 3. Le recourant fait grief au Tribunal d'avoir considéré que l'intimée était au bénéfice d'un titre de mainlevée définitive, alors que la procédure relative aux sûretés était toujours pendante devant le Tribunal fédéral. 3.1.1 Le créancier qui est au bénéfice d’un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l’opposition. Sont assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses (art. 80 al. 1 et 2 ch. 2 LP). 3.1.2 Si le contribuable n’a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l’administration cantonale de l’impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d’impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). Le recours contre une demande de sûretés n’a pas d’effet suspensif (art. 169 al. 4 LIFD). 3.1.3 Dans un arrêt 5A_41/2018 du 18 juillet 2018, le Tribunal fédéral a jugé que la mainlevée définitive de l'opposition formée à un commandement de payer en validation de la demande de sûretés émanant des autorités fiscales ne devait pas être prononcée, tant que celle-ci faisait l'objet d'un recours cantonal, puisqu'elle n'était alors pas entrée en force (rechtskräftig). Cette position est défendue par la doctrine qui est d'avis que pour le prononcé de la mainlevée dans le cadre d'une poursuite en prestation de sûretés en vue de l'exécution de la demande de sûretés, l'entrée en force (Rechtskraft) de celle-ci est nécessaire (Krüsi, in Kren Kostkiewicz, Kommentar zum SchKG, 4ème éd. 2017, n. 19 ad art. 38 SchKG; Curchod, CR-LIFD, art.169 N 64). Les tribunaux cantonaux des Grisons et de Bâle (KGer GR KSK 18 56 du 23 novembre 2018 consid. 4.1; KGer BS BEZ.2018.56 du 28 juin 2019 consid. 2.4) ont suivi la jurisprudence précitée en refusant de prononcer la mainlevée définitive de l'opposition formée au commandement de payer en validation d'une demande de sûretés faisant encore l'objet d'un recours cantonal.”

“Le 4 septembre 2020, la CONFEDERATION SUISSE a requis la poursuite en prestation de sûretés en validation du séquestre n° 2______, pour le montant en capital de 789'875 fr. avec intérêts à 3%, augmenté du coût du procès-verbal de séquestre en 1'508 fr. 80. La demande de sûretés du 28 mai 2019 figurait sous la rubrique "titre et date de la créance ou cause de l'obligation". Le 15 septembre 2020, un commandement de payer, poursuite n° 1______, a été notifié à A______, portant sur les sommes précitées. Opposition totale y a été formée. f. Le 25 septembre 2020, la CONFEDERATION SUISSE a saisi le Tribunal de première instance d'une requête en mainlevée définitive de l'opposition formée au commandement de payer, poursuite nº 1______, à concurrence à concurrence de 789'875 fr. avec intérêts à 3% dès le 29 mai 2019 et de 1'508 fr. 50. Elle a fait valoir que la demande de sûretés était immédiatement exécutoire, et qu'elle était assimilée à un jugement exécutoire au sens de l'art. 80 LP. Le recours interjeté au Tribunal administratif de première instance n'avait pas d'effet suspensif (art. 169 al. 4 LIFD). g. Lors de l'audience du 14 décembre 2020 devant le Tribunal, la CONFEDERATION SUISSE a sollicité un bref délai pour adapter ses conclusions en mainlevée définitive aux considérants et au dispositif du jugement rendu le 8 juin 2020 par le Tribunal administratif de première instance, notamment concernant le taux d'intérêts, ce qui lui a été accordé par ordonnance du 12 janvier 2021. h. Dans ses déterminations du 26 janvier 2021, la CONFEDERATION SUISSE a conclu à ce que le Tribunal prononce la mainlevée définitive de l'opposition, à concurrence de 789'875 fr. avec intérêts à 3% sur 381'000 fr. dès le 29 mai 2019 et de 1'508 fr. 50. i. Dans sa réponse du 26 février 2021, A______ a conclu au rejet de la requête de mainlevée définitive du 25 septembre 2020 (commandement de payer poursuite n° 1______ - poursuite en prestation de sûretés en validation du séquestre n° 2______). Il a notamment fait valoir, en substance, que la CONFEDERATION SUISSE ne disposait d'aucun titre de mainlevée, la procédure relative aux sûretés étant toujours pendante devant le Tribunal fédéral.”

“Aufgrund der zum grössten Teil in Rechtskraft erwachsenen Veranlagungsverfü- gungen und der nicht eingereichten Steuererklärungen ergebe sich für die Steuer- verwaltung ein Inkassorisiko respektive eine Gefährdung des Steuereinzugs gemäss Art. 158 Abs. 1 StG. Aufgrund dieser Gefährdung sei am 26. April 2023 eine identische Sicherstellungsverfügung sowohl an die Beschwerdeführerin wie auch an E. gesendet worden. Beide Verfügungen seien zugestellt worden und würden genaue Angaben enthalten, wie eine allfällige Beschwerde an welche Stelle zu senden sei. In der Folge sei das Betreibungsamt Landquart mittels Ar- restbefehl beauftragt worden, den Arrest auf den der Steuerverwaltung zu diesem Zeitpunkt bekannten Vermögenswerten zu vollziehen. Soweit die Beschwerdefüh- rerin geltend mache, nichts von offenen respektive fälligen Steuerschulden zu wis- sen, habe sie gegen die eingeleitete Betreibung Rechtsvorschlag erhoben. Das Verfahren um Beseitigung des Rechtsvorschlages sei momentan pendent. Gemäss Art. 158 StG/GR und Art. 169 DBG könne die Steuerverwaltung auch vor rechtskräftiger Feststellung des Betrages jederzeit Sicherstellung verlangen, folg- lich sowohl für definitiv veranlagte wie auch für provisorisch in Rechnung gestellte Steuerforderungen. Die Gefährdung der Steuerforderung sei ebenfalls dargelegt worden und die in Rechnung gestellten Steuerforderungen seien bis heute nicht bezahlt worden. Der darauffolgende Arrestbefehl stelle die logische Konsequenz dieses Verhaltens dar. Nicht relevant sei der Hinweis auf die Geringfügigkeit der Steuerforderung. Einerseits sei die Steuerverwaltung nicht an einen Mindestbetrag gebunden, andererseits stelle der ausstehende Betrag von CHF 19'400.00 keine Kleinigkeit dar.”

“Il est en revanche plus favorable si aucune décision n'a été rendue dans les dix ans à compter de la fin de la période fiscale (arrêts du Tribunal fédéral 2C_41/2020 du 24 juin 2020 consid. 4.3 ; 2C_444/2018 du 31 mai 2019 consid. 4.3 et les références citées). d. En l'espèce, le droit de procéder à la taxation du recourant pour les exercices fiscaux 2008 à 2012 ainsi que 2015 et 2016 n'est pas prescrit, dès lors que la prescription absolue de quinze ans n'est pas encore intervenue et qu'à teneur du dossier, l'AFC-GE a régulièrement, à tout le moins depuis 2013, interrompu le délai de prescription par des courriers ou des courriels en lien avec la taxation desdites années fiscales. Par ailleurs, concernant la poursuite pénale pour l'infraction de tentative de soustraction d'impôt reprochée au recourant pour les périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016, le délai de prescription n'a pas encore commencé à courir, en l'absence de décisions de taxation définitives. 4) a. Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). b. L'art. 78 LHID prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 6). c. L'art. 38 al. 1 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), en vigueur depuis le 1er janvier 2009 (et donc applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016) prévoit que si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire ; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l'art.”

“3 Praxisgemäss vermögen sowohl das Vorliegen von Verlustscheinen als auch ein bedrohliches Verhältnis zwischen den unbeglichenen Verbindlichkeiten und den vorhandenen Mitteln eine Steuergefährdung hinreichend zu begründen (vgl. VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 3.4.3 und VGr, 23. August 2017, SR.2017.00018/21, E. 4.2 [bestätigt in BGr, 4. September 2018, 2C_834/2017]; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 4.3.3; VGr, 24. März 2004, ZStP 2004, 316; BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 3.1; Richner et al., § 181 StG N. 17 und 20; Richner et al., Art. 169 DBG N. 17 und 20; Frey, S. 123). Bereits ein unkooperatives, hinauszögerndes Verhalten des Steuerschuldners oder das Vorhandensein anderer Betreibungen lässt auf eine Steuergefährdung schliessen. Sodann kann auch eine systematische Verschleierung der Einkommens- und Vermögenssituation gegenüber der Steuerbehörde, die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder eine sonstige Verletzung von für die Steuerfestsetzung essenziellen Mitwirkungspflichten eine Steuergefährdung begründen und eine Sicherstellung rechtfertigen (Richner et al., § 181 StG N. 23 und 26; Richner et al., Art. 169 DBG N. 23 und 26; VGr, 24.März 2004, SR. 2004.00002 [publiziert in ZStP 2004 S. 316 ff.], E. 1.3). 3.   3.1 Das kantonale Steueramt begründet die Steuersicherung in den Sicherstellungsverfügungen vom 16. Mai 2024 und seiner Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 31. Juli 2024 zusammengefasst wie folgt: Der Pflichtige habe 2020 und 2021 keine Steuererklärung eingereicht und seine finanziellen Verhältnisse verschleiert, womit von einer Steuergefährdung auszugehen sei. Sodann sei es aufgrund der Nichtdeklaration substanzieller Rentenleistungen der Versicherung B zu einer nicht unerheblichen Unterbesteuerung gekommen. Weiter sei sein Erlassgesuch abgewiesen worden und die dagegen erhobenen Rechtsmittel erfolglos geblieben und sei der Pflichtige aufgrund seiner aktuellen Finanzsituation und unter Berücksichtigung der empfangenen Renten- und Kapitalleistungen zur Bezahlung der offenen (Nach-)Steuern ohne Weiteres in der Lage. Der Pflichtige behauptet wiederum, dass es sich bei den bei der Steuerfestsetzung berücksichtigten Policen um teilweise bereits abgelaufene Risikoversicherungen ohne kapitalbildenden Anteil handeln würde, und er aus der bezogenen vierteljährlichen Rente seine finanziellen Verpflichtungen erfüllen müsse.”

“169 DBG N. 5; VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 3.4.1; VGr, 12. September 2017, SR.2017.00027, E. 4.2 [nicht auf www.vgrzh.ch veröffentlicht]; Hans Frey, Sicherstellungsverfügung und Arrestbefehl im Gesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zürich etc. 2009, S. 89 ff.). Die Höhe der Sicherheitsleistung muss aber verhältnismässig bleiben und darf nicht offensichtlich übersetzt erscheinen (Frey, S. 187, mit weiteren Hinweisen). 2.3 Praxisgemäss vermögen sowohl das Vorliegen von Verlustscheinen als auch ein bedrohliches Verhältnis zwischen den unbeglichenen Verbindlichkeiten und den vorhandenen Mitteln eine Steuergefährdung hinreichend zu begründen (vgl. VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 3.4.3 und VGr, 23. August 2017, SR.2017.00018/21, E. 4.2 [bestätigt in BGr, 4. September 2018, 2C_834/2017]; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 4.3.3; VGr, 24. März 2004, ZStP 2004, 316; BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 3.1; Richner et al., § 181 StG N. 17 und 20; Richner et al., Art. 169 DBG N. 17 und 20; Frey, S. 123). Bereits ein unkooperatives, hinauszögerndes Verhalten des Steuerschuldners oder das Vorhandensein anderer Betreibungen lässt auf eine Steuergefährdung schliessen. Sodann kann auch eine systematische Verschleierung der Einkommens- und Vermögenssituation gegenüber der Steuerbehörde, die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder eine sonstige Verletzung von für die Steuerfestsetzung essenziellen Mitwirkungspflichten eine Steuergefährdung begründen und eine Sicherstellung rechtfertigen (Richner et al., § 181 StG N. 23 und 26; Richner et al., Art. 169 DBG N. 23 und 26; VGr, 24.März 2004, SR. 2004.00002 [publiziert in ZStP 2004 S. 316 ff.], E. 1.3). 3.   3.1 Das kantonale Steueramt begründet die Steuersicherung in den Sicherstellungsverfügungen vom 16. Mai 2024 und seiner Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 31. Juli 2024 zusammengefasst wie folgt: Der Pflichtige habe 2020 und 2021 keine Steuererklärung eingereicht und seine finanziellen Verhältnisse verschleiert, womit von einer Steuergefährdung auszugehen sei.”

“], Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 181 StG N. 6, mit Hinweisen; vgl. auch Felix Richner et al. [Hrsg.], Handkommentar zum DBG, 4. A., Zürich 2023, Art. 169 DBG N. 5; VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 3.4.1; VGr, 12. September 2017, SR.2017.00027, E. 4.2 [nicht auf www.vgrzh.ch veröffentlicht]; Hans Frey, Sicherstellungsverfügung und Arrestbefehl im Gesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zürich etc. 2009, S. 89 ff.). 2.4 Praxisgemäss vermögen sowohl das Vorliegen von Verlustscheinen als auch ein bedrohliches Verhältnis zwischen den unbeglichenen Verbindlichkeiten und den vorhandenen Mitteln eine Steuergefährdung hinreichend zu begründen (vgl. VGr, 13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 3.4.3 und VGr, 23. August 2017, SR.2017.00018/21, E. 4.2 [bestätigt in BGr, 4. September 2018, 2C_834/2017]; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 4.3.3; VGr, 24. März 2004, ZStP 2004, 316; BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 3.1; Richner et al., § 181 StG N. 17 und 20; vgl. auch Richner et al., Art. 169 DBG N. 17 und 20; Frey, S. 123). Bereits ein unkooperatives, hinauszögerndes Verhalten des Steuerschuldners im Zwangsvollstreckungsverfahren oder das Vorhandensein anderer Betreibungen lässt auf eine Steuergefährdung schliessen. Sodann kann auch eine systematische Verschleierung der Einkommens- und Vermögenssituation gegenüber der Steuerbehörde, die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder eine sonstige Verletzung von für die Steuerfestsetzung essenziellen Mitwirkungspflichten eine Steuergefährdung begründen und eine Sicherstellung rechtfertigen (Richner et al., § 181 StG N. 23 und 26; VGr, 24.März 2004, SR. 2004.00002 [publiziert in ZStP 2004 S. 316 ff.], E. 1.3) 2.5 In rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebende Ehegatten haften sodann unabhängig von ihrem Güterstand oder einer gerichtlich angeordneten Gütertrennung solidarisch und unbeschränkt für die während der Dauer der ehelichen Gemeinschaft entstandenen Steuerforderungen (§ 12 Abs. 1 StG), weshalb jeder Ehegatte auch zur Sicherstellung der Anteile des jeweils anderen Ehegatten an der Gesamtsteuer verpflichtet werden kann.”

“Eine objektive Gefährdung liegt etwa vor, wenn die Verhältnisse in einer Weise ausgestaltet sind, die es der steuerpflichtigen Person ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn die steuerpflichtige Person systematisch der Veranlagungsbehörde gegenüber ihre finanzielle Situation verschleiert bzw. wenn sie Aktiven mit beträchtlichem Wert in ihrer Steuererklärung nicht deklariert (Urteil 2A.234/2006 vom 23. Januar 2007 E. 2.1; Curchod, a.a.O., N. 18 ff. zu Art. 169 DBG; Frey, a.a.O., N. 18 ff. zu Art. 169 DBG; Locher, a.a.O., N. 18 zu Art. 169 DBG). Insofern klingen Art. 271 Abs. 1 Ziff. 2 bzw. Art. 190 Abs. 1 Ziff. 1 SchKG an. Die Steuer kann aber auch als gefährdet erscheinen, wenn die steuerpflichtige Person über lange Dauer keinerlei Mitwirkungspflichten wahrnimmt (Art. 124 ff. DBG) und insbesondere ihrer Zahlungspflicht nicht nachkommt (Art. 163 DBG). Diesfalls bestehen Parallelen zu Art. 190 Abs. 1 Ziff. 2 SchKG (Einstellung der Zahlungen).”

“Der Sicherstellungsgrund der Steuergefährdung ist dem Arrestgrund nach Art. 271 Abs. 1 Ziff. 2 SchKG nachgebildet, geht aber aufgrund des allgemein gehaltenen Gesetzestexts darüber hinaus. Das Gesetz verlangt seinem Wortlaut nach kein bestimmtes steuergefährdendes Verhalten des Steuerschuldners, weshalb es genügt, wenn die Bezahlung der Steuerschuld objektiv gefährdet erscheint. Dennoch vermag die Tatsache, dass die Steuerpflichtige aus finanziellen Gründen nicht in der Lage ist, die infrage stehenden Steuern zu bezahlen, für sich allein betrachtet keine Steuergefährdung im Sinn von § 181 StG zu bewirken. Die Gefährdung muss insofern eine besondere sein, als die Zwangsvollstreckung der Steuerschuld in Gefahr sein muss, was insbesondere dann erfüllt ist, wenn das vorhandene Vermögen leicht verwertbar und verschiebbar ist (vgl. RB 2001 Nr. 98 E. 2a, BGr, 8. September 2003, 2A.560/2002, E. 4.1; Richner et al., Art. 169 DBG N. 9; Richner et al., § 181 StG N. 9, je mit zahlreichen Hinweisen). Nach Lehre und Rechtsprechung genügt es zum Nachweis einer Steuergefährdung, wenn die Steuerbehörde Verlustscheine gegenüber der Steuerpflichtigen besitzt. Die Gefährdung ergibt sich daraus, dass die Behörde den Betreibungsweg bereits früher erfolglos beschritten hat und ihr deshalb der arrestmässige Zugriff auf neue Vermögenswerte der Schuldnerin zu gestatten ist, damit sie nicht Gefahr läuft, bei weiteren Betreibungen wiederum lediglich einen Verlustschein zu erwirken (vgl. VGr, 23. August 2017, SR.2017.00018/SR.2017.00021, E. 4.2; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 4.3.3; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Tobias F. Rohner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,”

“611/2006 du 18 avril 2007 consid. 4.1). La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc. En revanche, la dissimulation systématique par le contribuable de sa situation de revenu et de fortune, en particulier la mise de côté d'argent liquide pour un montant de plusieurs centaines de milliers de francs permet de conclure à une mise en danger objective des droits du fisc. Parle aussi en faveur d'une telle conclusion le fait que le patrimoine du contribuable soit facilement réalisable ou transférable à l'étranger. Si le fait de posséder une nationalité étrangère ne permet pas à lui seul de retenir une mise en danger des droits du fisc, il convient de considérer à cet égard le maintien par le contribuable de relations de famille et d'affaires avec son (autre) pays d'origine (arrêt du Tribunal fédéral 2A.746/2004 du 16 juin 2005 consid. 3.1 et les arrêts cités). L'art. 169 LIFD n'exige pas que le contribuable ait adopté un comportement ou une manière d'agir spéciale ; il suffit que le paiement de la créance fiscale apparaisse objectivement menacé, sur la base de l'ensemble des circonstances du cas d'espèce. C'est le cas notamment lorsque l'activité soumise à l'impôt permet au contribuable de se soustraire le cas échéant à l'exécution forcée de sa créance par le dessaisissement ou le transfert à l'étranger de valeurs patrimoniales, ou lorsque le contribuable travestit systématiquement sa situation patrimoniale aux autorités de taxation. Pour juger du danger que le contribuable se soustraie à ses obligations fiscales, la facilité de vente et la mobilité des actifs existant revêtent une grande importance. Le comportement passé du contribuable peut aussi constituer un indice de la mise en danger de la créance fiscale, en particulier le dépôt de requêtes dilatoires, la remise de comptes incomplets ou l'absence de transmission des documents requis (arrêt du Tribunal fédéral 2A.”

“Le créancier qui est au bénéfice d'un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l'opposition (art. 80 al. 1 LP). Sont notamment assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses ordonnant la constitution de sûretés (art. 80 al. 2 ch. 2 LP). En vertu de l'art. 169 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force (al. 1). Une demande de sûretés peut également viser à garantir des créances de rappel d'impôt ou d'amende, avant même que celles-ci aient été prononcées (art. 169 LIFD par renvoi de l'art. 185 LIFD; ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et les références; arrêt 2C_1059/2020 du 17 août 2021 consid. 6.2.1 et les références). Selon l'art. 170 al. 1, 1re phrase LIFD, la demande de sûretés est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés, celle-ci pouvant tout d'abord ne constituer qu'une simple invitation à prester les sûretés (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2.). Une fois opéré, le séquestre exécuté sur la base d'une demande de sûretés au sens des art. 169 s. LIFD doit être validé selon les règles de l'art. 279 LP (ATF 145 III 30 consid. 7.3.3; 143 III 573 consid. 4.1.1). Une demande de sûretés entrée en force vaut titre de mainlevée définitive dans la poursuite en prestation de sûretés (arrêt 5A_930/2017 du 17 octobre 2018 consid. 7.4 in fine, non publié in ATF 145 III 30; arrêt 5A_41/2018 du 18 juillet 2018 consid. 3.2.3).”

“2 Lorsqu'une partie est représentée, les actes sont notifiés à son représentant (art. 138 CPC). La recevabilité d'un recours est soumise à l'existence d'un intérêt digne de protection (art. 59 al. 2 let. a CPC). 2.1.3 L'art. 169 LIFD prévoit que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps lorsque le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent compromis, et cela même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés est exécutoire nonobstant recours et produit, dans la procédure de poursuite, les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Une telle décision est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de la LP (art. 170 LIFD). La demande de sûretés peut également viser à garantir des créances de rappel d'impôt et d'amende (art. 185 LIFD, qui renvoie notamment aux art. 169 ss LIFD (Locher, Kommentar zum DBG, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, n. 22 ad art. 169 LIFD; arrêt du Tribunal fédéral 2A.183/2001 du 27 mars 2002, consid. 6.5). Lorsque le montant de la créance en paiement d'une somme d'argent n'est pas encore définitivement réglé, le séquestre qui a pour fondement une telle demande de sûretés sert à garantir la créance exécutoire en prestation de sûretés, lesquelles sont destinées à garantir une créance non encore arrêtée définitivement, non exigible et qui ne peut dès lors pas faire l'objet d'une poursuite en paiement en argent (Rigot, Le recouvrement forcé des créances de droit public selon le droit des poursuites, 1991 nos 357 et 358 et réf. citées sous note marginale 109; Gilliéron, note in JdT 1987 II 108 et 111). Une fois opéré, le séquestre exécuté sur la base d'une demande de sûretés au sens des art. 169 s. LIFD (respectivement des art. 38 s. LPGIP) doit être validé selon les règles de l'art. 279 LP (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). A teneur de l'art. 279 LP, le créancier qui a fait opérer un séquestre sans poursuite ou action préalable doit requérir la poursuite ou intenter action dans les dix jours à compter de la réception du procès-verbal (al.”

“2 Le créancier qui est au bénéfice d’un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l’opposition. Sont assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses (art. 80 al. 1 et 2 ch. 2 LP). Dans la procédure de poursuite, les décisions et prononcés de taxation rendus par les autorités chargées de l’application de [la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11)], qui sont entrés en force (rechtskräftigen Veranlagungsverfügungen und -entscheide) produisent les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (vollstreckbares Gerichtsurteil) (art. 165 al. 3 LIFD). Le jugement doit être exécutoire au plus au moment du prononcé de la mainlevée. Il n'est pas nécessaire qu'il le soit lors de l'introduction de la poursuite (abbet/veuillet, La mainlevée de l'opposition, 2017, n. 72 ad 80 LP). 5.1.3 La demande de sûretés se borne à exiger du débiteur qu'il fournisse des sûretés, en argent, en titre sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD; CURCHOD, op. cit., n° 34 et 49 s. ad art. 169 LIFD). Les poursuites en prestation de sûretés (art. 38 al. 1 LP), qui ont été engagées par l'Administration fiscale, ne sont pas destinées à satisfaire directement le poursuivant, mais à garantir l'exécution d'une obligation contractée à son profit. Les espèces obtenues par l'éventuelle réalisation des biens saisis devront être consignées, de telle façon qu'elles se trouvent à la disposition du créancier si celui-ci établit au fond son droit à la créance en garantie de laquelle les sûretés ont été fournies (cf. ATF 129 III 193 consid. 2.2; arrêt 5A_44/2018 du 31 août 2018 consid. 3.2.1). 5.1.4 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al. 2) et respecter le principe de la proportionnalité (al. 3). Ce principe exige qu'une mesure restrictive soit apte à produire les résultats escomptés (règle de l'aptitude), que ceux-ci ne puissent être atteints par une mesure moins contraignante (règle de la nécessité) et qu'il existe un rapport raisonnable entre le but visé et les intérêts publics ou privés compromis (règle de la proportionnalité au sens étroit) (cf.”

“Dem Beschwerdegegner ist angesichts dessen, dass nicht ersichtlich ist, dass ihm notwendige und verhältnismässig hohe Kosten erwachsen sind, nicht von Amtes wegen eine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 169 Abs. 3 DBG). Demgemäss erkennt die Kammer:”

“Dem Beschwerdegegner ist angesichts dessen, dass nicht ersichtlich ist, dass ihm notwendige und verhältnismässig hohe Kosten erwachsen sind, nicht von Amtes wegen eine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 169 Abs. 3 DBG). Demgemäss erkennt die Kammer:”

“Dem Beschwerdegegner ist angesichts dessen, dass nicht ersichtlich ist, dass ihm notwendige und verhältnismässig hohe Kosten erwachsen sind, nicht von Amtes wegen eine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 169 Abs. 3 DBG). Demgemäss erkennt die Kammer:”

“2 Le créancier qui est au bénéfice d’un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l’opposition. Sont assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses (art. 80 al. 1 et 2 ch. 2 LP). Dans la procédure de poursuite, les décisions et prononcés de taxation rendus par les autorités chargées de l’application de [la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11)], qui sont entrés en force (rechtskräftigen Veranlagungsverfügungen und -entscheide) produisent les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (vollstreckbares Gerichtsurteil) (art. 165 al. 3 LIFD). Le jugement doit être exécutoire au plus au moment du prononcé de la mainlevée. Il n'est pas nécessaire qu'il le soit lors de l'introduction de la poursuite (abbet/veuillet, La mainlevée de l'opposition, 2017, n. 72 ad 80 LP). 5.1.3 La demande de sûretés se borne à exiger du débiteur qu'il fournisse des sûretés, en argent, en titre sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD; CURCHOD, op. cit., n° 34 et 49 s. ad art. 169 LIFD). Les poursuites en prestation de sûretés (art. 38 al. 1 LP), qui ont été engagées par l'Administration fiscale, ne sont pas destinées à satisfaire directement le poursuivant, mais à garantir l'exécution d'une obligation contractée à son profit. Les espèces obtenues par l'éventuelle réalisation des biens saisis devront être consignées, de telle façon qu'elles se trouvent à la disposition du créancier si celui-ci établit au fond son droit à la créance en garantie de laquelle les sûretés ont été fournies (cf. ATF 129 III 193 consid. 2.2; arrêt 5A_44/2018 du 31 août 2018 consid. 3.2.1). 5.1.4 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al. 2) et respecter le principe de la proportionnalité (al.”

“Die Vorinstanz hat es abgelehnt, die verarrestierten Vermögenswerte des Beschwerdeführers freizugeben (vgl. angefochtene Urteile E. 6). Der Beschwerdeführer verlangt vor Bundesgericht wiederum die Aufhebung des Arrests. Wäre der Beschwerdeführer mit seinem Hauptantrag durchgedrungen und wären die angefochtenen Nachsteuerveranlagungen und Steuerbussen aufgehoben worden, wäre der Arrest von Gesetzes wegen dahingefallen (vgl. Art. 280 Ziff. 3 SchKG; PIERRE CURCHOD, in: Commentaire Romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 114 zu Art. 170 DBG; HANS FREY, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3. Aufl. 2017, N. 47 zu Art. 170 DBG). Da der Beschwerdeführer aber mit seinen Hauptanträgen unterliegt, bleibt auch der Arrest bestehen. Von Vornherein ausgeschlossen ist eine inhaltliche Prüfung der Sicherstellungsverfügung bzw. des Arrestbefehls. Dafür hätte der Beschwerdeführer die Sicherstellungsverfügung anfechten (vgl. BGE 143 III 573 E. 4.1.1) bzw. die Steuerverwaltung um Wiedererwägung ersuchen müssen (vgl. Urteil 2A.442/2003 vom 12. Mai 2004 E. 4; FREY, a.a.O., N. 68 zu Art. 169 DBG). V. Ausgang und Kosten”

“Selon l'art. 170 al. 1 1ère phr. de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD, RS 642.11), la demande de sûretés, que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger en tout temps si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés (cf. art. 169 LIFD), est assimilée à l'ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés, celle-ci pouvant tout d'abord ne constituer qu'une simple invitation à prester les sûretés. Pour mettre en exergue la fonction double de la décision (demande de sûretés et ordonnance de séquestre), deux documents sont rédigés en pratique: l'un d'eux seulement porte la dénomination d'ordonnance de séquestre, renvoie à la demande de sûretés et décrit les biens à séquestrer; ce second document n'a pas de portée propre et est exécutable seulement avec la demande de sûretés. L'autorité compétente pour prononcer le séquestre fiscal n'est pas le juge mais l'autorité fiscale. Elle accorde le séquestre, indépendamment du lieu de situation des objets à séquestrer. Contrairement à la demande de sûretés, pour lui permettre d'assurer sa fonction, l'ordonnance de séquestre n'est pas notifiée au contribuable mais directement adressée à l'office des poursuites compétent ratione loci pour exécution selon les règles de la LP, avec une copie de la demande de sûretés.”

“La demande de sûretés (art. 170 al. 1 LIFD), que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger en tout temps si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés (cf. art. 169 LIFD), est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP, si elle contient toutes les informations exigées pour cette ordonnance (art. 274 al. 2 LP). Les art. 38 et 39 de la Loi genevoise relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (LPGIP; RS/GE D 3 18) ont un contenu identique à celui des art. 169 et 170 LIFD (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2). L'administration fiscale cantonale charge l'office des poursuites d'exécuter le séquestre selon les règles de la LP et lui notifie l'ordonnance de séquestre (cf. art. 275 ss et 91 à 109 LP). L'opposition au séquestre (art. 278 LP) n'est pas recevable (cf. art. 170 al. 2 LIFD et 78 3ème phr. LHID). En revanche, le débiteur peut recourir contre la décision de sûretés selon les voies de recours ordinaires (art. 169 al. 3 LIFD); la plainte auprès de l'autorité de surveillance (art. 17 LP) reste ensuite ouverte contre l'exécution du séquestre (arrêt 5A_730/2016 du 20 décembre 2016 consid.”

“En outre, la restriction à la garantie de la propriété repose sur une base légale suffisante (art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP). Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d’éventuelles créances d’impôt et d'amendes pour tentatives de soustraction fiscale et relèvent donc d’un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés ont un caractère provisoire. Le recourant reste propriétaire des montants séquestrés et peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Les mesures en cause restent ainsi proportionnées. Les conditions de l'art. 36 Cst. sont partant respectées. 11) Finalement, le recourant critique le fait que l’autorité fiscale puisse être en même temps le créancier et l’autorité prononçant la mesure de séquestre. Selon l'art. 170 al. 1 1ère phr. LIFD, la demande de sûretés, que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger en tout temps si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés (art. 169 LIFD), est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Pour cela, il faut toutefois que la première contienne toutes les informations exigées pour la seconde (art. 274 al. 2 LP ; ATF143 III 573 consid. 4.1.1). L'autorité compétente pour prononcer le séquestre fiscal n'est pas le juge mais l'autorité fiscale. Elle accorde le séquestre, indépendamment du lieu de situation des objets à séquestrer. L'opposition au séquestre (art. 278 LP) n'est pas recevable (art. 170 al. 2 LIFD et 78 LHID). En revanche, le débiteur peut recourir contre la décision de sûretés selon les voies de recours ordinaires (art. 169 al. 3 LIFD ; ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). La compétence de l’autorité fiscale ne saurait dès lors être remise en question, malgré sa qualité de créancière. Entièrement mal fondé, le recours doit donc être rejeté. 12) Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 3'000.- sera mis à la charge du recourant (art. 87 al. 1 LPA), et aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art.”

“Erwägungen: 1. 1.1. Am 27. August 2020 verfügte das kantonale Steueramt Zürich, vertreten durch die Gruppe Bezugsdienste, dass A._____ (nachfolgend Beschwerdeführe- rin) zur Deckung der direkten Bundessteuern für die Jahre 2012 sowie 2016 bis 2019 plus Zinsen und weitere mutmassliche Kosten einen Betrag von Fr. 50'000.– nebst Zins zu 3 % auf Fr. 42'674.15 ab dem 28. August 2020 sicherzustellen hat. Als Grund wurde eine Steuergefährdung gemäss Art. 169 Abs. 1 DBG angege- ben. Eine solche Sicherstellungsverfügung gilt als Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG. Der Arrest wird durch das zuständige Betreibungsamt vollzogen (Art. 170 Abs. 1 DBG). Die Gruppe Bezugsdienste erstellte am 27. August 2020 einen se- paraten Arrestbefehl für die Fr. 50'000.– plus Zinsen (Arrest Nr. 1) und sandte diesen Befehl zusammen mit der Sicherstellungsverfügung an das Betreibungs- amt Zürich .... Am 28. August 2020 vollzog das Betreibungsamt den Arrestbefehl und verarrestierte die gesamte Rente der 2. Säule der Beschwerdeführerin bei der Pensionskasse Rückversicherungs-Gesellschaft, das Guthaben der Be- schwerdeführerin auf dem Konto 2 bei der UBS Switzerland AG sowie den Stockwerkeigentumsanteil der Beschwerdeführerin an der B._____-strasse ... samt Anteil an der Tiefgarage. Der Wert der Rente und des Bankguthabens wur- de je auf Fr. 1.– geschätzt, der Wert des Stockwerkeigentums auf Fr. 447'000.– plus Fr. 17'200.– für den Anteil an der Tiefagarage (vgl. act. 2/1).”

“En l'espèce, le droit de procéder à la taxation du recourant pour les exercices fiscaux 2008 à 2012 ainsi que 2015 et 2016 n'est pas prescrit, dès lors que la prescription absolue de quinze ans n'est pas encore intervenue et qu'à teneur du dossier, l'AFC-GE a régulièrement, à tout le moins depuis 2013, interrompu le délai de prescription par des courriers ou des courriels en lien avec la taxation desdites années fiscales. Par ailleurs, concernant la poursuite pénale pour l'infraction de tentative de soustraction d'impôt reprochée au recourant pour les périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016, le délai de prescription n'a pas encore commencé à courir, en l'absence de décisions de taxation définitives. 4) a. Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD). b. L'art. 78 LHID prévoit que les cantons peuvent disposer que les décisions de sûretés des autorités fiscales cantonales compétentes sont assimilées à des ordonnances de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). La LHID ne prévoit donc pas de règle d'harmonisation contraignante pour les cantons en matière de sûretés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 6). c. L'art. 38 al. 1 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), en vigueur depuis le 1er janvier 2009 (et donc applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2012 et 2015 à 2016) prévoit que si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir ; elle est immédiatement exécutoire ; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l'art.”

“La chambre de céans considère qu’à teneur des pièces figurant au dossier, le montant des créances fiscales tel que fixé par l’AFC-GE apparaît comme étant plausible dans le cadre de l'examen prima facie qui prévaut à ce stade. Il convient en particulier de relever qu’à teneur de la jurisprudence susmentionnée, l'absence du prononcé d'une amende ne s'oppose pas à des demandes de sûretés pour garantir le paiement de celle-ci. De même, une demande de sûretés pour des amendes envisagées ne préjuge en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée. Par ailleurs, l’estimation du montant des amendes à une fois le montant de l’impôt soustrait est conforme aux dispositions légales y relatives qui prévoient que la quotité de l'amende est, en général, fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant ; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée (art. 175 al. 2 LIFD ; art. 56 al. 2 LHID ; art. 69 al. 2 LPFisc). Cette estimation des amendes n’est ainsi pas excessive. En outre, la restriction à la garantie de la propriété repose sur une base légale suffisante (art. 169 LIFD, en lien avec les art. 38 al. 1, 67, 69 et 88 ss LP). Les mesures de sûretés en cause visent à garantir le paiement d’éventuelles créances d’impôt et d'amendes pour tentatives de soustraction fiscale et relèvent donc d’un intérêt public. Enfin, les demandes de sûretés ont un caractère provisoire. Le recourant reste propriétaire des montants séquestrés et peut éviter la réalisation des biens saisis en fournissant d'autres sûretés. Les mesures en cause restent ainsi proportionnées. Les conditions de l'art. 36 Cst. sont partant respectées. 11) Finalement, le recourant critique le fait que l’autorité fiscale puisse être en même temps le créancier et l’autorité prononçant la mesure de séquestre. Selon l'art. 170 al. 1 1ère phr. LIFD, la demande de sûretés, que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger en tout temps si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés (art. 169 LIFD), est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art.”

“La demande de sûretés se borne à exiger du débiteur qu'il fournisse des sûretés, en argent, en titre sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD; CURCHOD, op. cit., n° 34 et 49 s. ad art. 169 LIFD). Les poursuites en prestation de sûretés (art. 38 al. 1 LP), qui ont été engagées par l'Administration fiscale (art. 105 al. 2 LTF), ne sont pas destinées à satisfaire directement le poursuivant, mais à garantir l'exécution d'une obligation contractée à son profit. Les espèces obtenues par l'éventuelle réalisation des biens saisis devront être consignées, de telle façon qu'elles se trouvent à la disposition du créancier si celui-ci établit au fond son droit à la créance en garantie de laquelle les sûretés ont été fournies (cf. ATF 129 III 193 consid. 2.2; arrêt 5A.44/2018 du 31 août 2018 consid. 3.2.1). Les poursuites susmentionnées ne servent donc qu'à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du recourant. La présomption d'innocence n'est ainsi pas violée.”

“Oktober 2023 ging eine Replik auf die Beschwerdeantwort ein und am 1. November 2023 eine Duplik auf die Replik. Die Kammer erwägt: 1.   1.1 Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrags jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). Die Sicherstellung setzt somit kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen Gefährdungstatbestand voraus. 1.2 Die Sicherstellungsverfügung bildet einen definitiven Rechtsöffnungstitel (Art. 169 DBG). Die Sicherstellung muss in Geld, durch Hinterlegung sicherer, marktgängiger Wertschriften oder durch Bürgschaft geleistet werden (Art. 169 Abs. 2 DBG). 1.3 Bei der Überprüfung einer Sicherstellungsverfügung beschränkt sich das Verwaltungs-gericht auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Diese provisorische und vorfrageweise Prüfung bezieht sich sowohl auf Bestand und Umfang der Steuerschuld als auch auf das Vorliegen eines Gefährdungstatbestands (RB 2001 Nr. 98 E. 2b; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 2.2). 1.4 Eine besondere Handlungsweise, ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht. Es genügt, dass die Bezahlung der Steuerforderung objektiv aufgrund der gesamten Umstände gefährdet erscheint. Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9.”

“2 Le créancier qui est au bénéfice d’un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l’opposition. Sont assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses (art. 80 al. 1 et 2 ch. 2 LP). Dans la procédure de poursuite, les décisions et prononcés de taxation rendus par les autorités chargées de l’application de [la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11)], qui sont entrés en force (rechtskräftigen Veranlagungsverfügungen und -entscheide) produisent les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (vollstreckbares Gerichtsurteil) (art. 165 al. 3 LIFD). Le jugement doit être exécutoire au plus au moment du prononcé de la mainlevée. Il n'est pas nécessaire qu'il le soit lors de l'introduction de la poursuite (abbet/veuillet, La mainlevée de l'opposition, 2017, n. 72 ad 80 LP). 5.1.3 La demande de sûretés se borne à exiger du débiteur qu'il fournisse des sûretés, en argent, en titre sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD; CURCHOD, op. cit., n° 34 et 49 s. ad art. 169 LIFD). Les poursuites en prestation de sûretés (art. 38 al. 1 LP), qui ont été engagées par l'Administration fiscale, ne sont pas destinées à satisfaire directement le poursuivant, mais à garantir l'exécution d'une obligation contractée à son profit. Les espèces obtenues par l'éventuelle réalisation des biens saisis devront être consignées, de telle façon qu'elles se trouvent à la disposition du créancier si celui-ci établit au fond son droit à la créance en garantie de laquelle les sûretés ont été fournies (cf. ATF 129 III 193 consid. 2.2; arrêt 5A_44/2018 du 31 août 2018 consid. 3.2.1). 5.1.4 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al. 2) et respecter le principe de la proportionnalité (al.”

“1 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), en vigueur depuis le 1er janvier 2009 (et donc applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2015) que l'art. 371A de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 (LCP - D 3 05 ; applicable aux sûretés litigieuses pour la période fiscale 2008) reprennent les termes de l'art. 169 al. 1 LIFD. Les principes exposés en matière d'IFD ont ainsi également vocation à s'appliquer à l'ICC (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 du 17 août 2021 consid. 7.1 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3 L'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; vu sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qui peut régler une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou intervenir une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). 6.3.1 L'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid.”

“La demande de sûretés était assimilée à l'ordonnance de séquestre, au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre était opéré par l'office des poursuites compétent. d. Tant l'art. 38 al. 1 LPGIP que l'ancien art. 371A al. 1 LCP reprennent les termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, si bien que les principes exposés en matière d'IFD ont également vocation à s'appliquer à l'ICC (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 7.1 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 5) L'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; de par sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qu'elle règle une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou qu'elle intervienne une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). 6) a. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). b. L'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid.”

“371A de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05), qui prévoyait que si le contribuable n'avait pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissaient menacés, le département pouvait : a) arrêter en mains de toutes personnes et tous établissements les fonds et valeurs appartenant ou ayant appartenu au contribuable, tout paiement fait au mépris de ces retenues étant inopposable à l'administration fiscale et engageant la responsabilité de ceux qui l'avaient fait ; b) exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indiquait le montant à garantir, et elle était immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produisait les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. La demande de sûretés était assimilée à l'ordonnance de séquestre, au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre était opéré par l'office des poursuites compétent. 4) a. Selon la jurisprudence, l'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; de par sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qu'elle règle une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou qu'elle intervienne une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale, et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). b. L'art. 169 al. 1 phr. 1 LIFD prévoit trois conditions. L'on doit tout d'abord avoir affaire à un contribuable, c'est-à-dire que la personne physique ou morale en cause doit être assujettie à l'impôt de manière limitée ou illimitée, pour la période concernée et la collectivité publique considérée (art. 5-7 et 50-51 LIFD) ; deuxièmement, la créance fiscale due doit exister et son montant être connu, même si l'autorité fiscale jouit encore d'une certaine marge d'appréciation à cet égard ; et un motif de constitution de sûreté doit être donné (arrêt du Tribunal fédéral 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.2). À ce dernier égard, l'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés.”

“Selon l'art. 170 al. 1 1ère phrase LIFD, dont la teneur est reprise par l'art. 39 LPGIP, la demande de sûretés prévue par l'art. 169 al. 1 LIFD (et par l'art. 38 al. 1 LPGIP) est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Comme toutefois la demande de sûretés ne comporte pas la liste des biens à séquestrer nécessaire en vertu de l'art. 274 al. 2 LP, elle est en pratique complétée, au moment où elle est adressée pour exécution à l'office des poursuites compétent, par une ordonnance de séquestre énumérant les éléments patrimoniaux à séquestrer, ces deux documents ne constituant en réalité qu'une seule décision (ATF 143 III 573 consid. 4.1.1). Bien que la voie de l'opposition au séquestre de l'art. 278 LP ne soit pas ouverte lorsque le séquestre est ordonné en application des art. 169 et 170 LIFD ou d'une disposition cantonale équivalente (art.170 al. 2 LDIP; art. 39 al. 2 LPGIP), la demande de sûretés peut être contestée par les voies de droit ordinaire en matière administrative (art. 169 al. 3 LIFD; art. 38 al. 4 LPGIP). C'est dans le cadre d'un tel recours que seront contrôlées les conditions de fond de la demande de sûretés valant ordonnance de séquestre, en particulier l'existence de biens appartenant au débiteur (ATF 143 III 573 consid.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Selon l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêts TF 2C_1057/2020 du 17 août 2021 consid. 3.1; 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S'agissant des droits du fisc menacés, il appartient à l'autorité fiscale de démontrer que le paiement de l'impôt est objectivement menacé ou au moins de rendre vraisemblable qu'une telle menace existe.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Selon l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêts TF 2C_1057/2020 du 17 août 2021 consid. 3.1; 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S'agissant des droits du fisc menacés, il appartient à l'autorité fiscale de démontrer que le paiement de l'impôt est objectivement menacé ou au moins de rendre vraisemblable qu'une telle menace existe. C'est l'ensemble des circonstances qui est déterminant. La possibilité de réaliser plus ou moins facilement les éléments du patrimoine ou de les déplacer plus ou moins facilement à l'étranger prend une grande importance en la matière, conformément au sens et au but des sûretés. Le comportement du contribuable peut également jouer un rôle (arrêt TF 2C_1057/2020 du 17 août 2021 consid.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Selon l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S'agissant des droits du fisc menacés, il appartient à l'autorité fiscale de démontrer que le paiement de l'impôt est objectivement menacé ou au moins de rendre vraisemblable qu'une telle menace existe.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Selon l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S'agissant des droits du fisc menacés, il appartient à l'autorité fiscale de démontrer que le paiement de l'impôt est objectivement menacé ou au moins de rendre vraisemblable qu'une telle menace existe. C'est l'ensemble des circonstances qui est déterminant. La possibilité de réaliser plus ou moins facilement les éléments du patrimoine ou de les déplacer plus ou moins facilement à l'étranger prend une grande importance en la matière, conformément au sens et au but des sûretés. Le comportement du contribuable peut également jouer un rôle (PIERRE CURCHOD, in Commentaire romand de la LIFD, 2e éd.”

“1 LIFD dispose que si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Le pendant cantonal de cette disposition est, depuis le 1er janvier 2009, l’art. 38 al. 1 LPGIP, qui prévoit que : si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force ; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle est assimilée à un jugement exécutoire au sens de l’art. 80 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite, du 11 avril 1889 (LP - RS 281.1). 6.             Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S’agissant des cas de séquestre, l'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid.”

“2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 7.1 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 6.3 L'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; vu sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qui peut régler une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou intervenir une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). 6.4 Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). 6.5 L'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid.”

“En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; vu sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qui peut régler une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou intervenir une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). 6.3.1 L'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2 ; 2C_669/2016 précité consid. 2.1). Dans l'hypothèse générale, il suffit que le recouvrement de la créance fiscale paraisse objectivement « menacé » au regard de l'ensemble des circonstances pour que l'une des conditions posées à l'exigence de sûretés par le fisc soit réunie (arrêts du Tribunal fédéral 2C_115/2017 du 30 mai 2017 consid. 6.2 ; 2A.611/2006 du 18 avril 2007 consid. 4.1). La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc.”

“2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid. 7.1 ; 2C_85/2020 précité consid. 6.1). 5) L'autorité fiscale est chargée d'encaisser les impôts dus. En cas de besoin, elle peut exiger des garanties de la part du contribuable, sous la forme notamment d'une demande de sûretés, assimilable à une ordonnance de séquestre ; de par sa nature, la demande de sûretés en matière d'impôt constitue une mesure provisionnelle de droit public, qu'elle règle une situation de façon temporaire en attente d'une décision principale ultérieure ou qu'elle intervienne une fois la décision de taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1). Les sûretés au sens de l'art. 169 LIFD ne constituant qu'une mesure provisionnelle, elles n'ont pas d'influence sur l'existence ni sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts du Tribunal fédéral 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 ; 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.2). 6) a. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire : 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). b. L'art. 169 al. 1 LIFD prévoit deux hypothèses pouvant donner lieu à des sûretés. L'hypothèse générale est celle dans laquelle le paiement de la créance fiscale apparaît menacé. Dans le cadre de l'hypothèse spéciale, la loi admet également la constitution de sûretés dans les cas où le contribuable n'a pas de domicile en Suisse, ce qui se justifie dans la mesure où une créance de droit public de la Confédération, d'un canton ou d'une commune ne peut donner lieu à une exécution forcée hors de Suisse (arrêts du Tribunal fédéral 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid.”

“L'art. 38 al. 1 de la loi cantonale du 26 juin 2008 relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (LPGIP; RS/GE D 3 18) de même que l'ancien art. 371A de la loi générale du 9 novembre 1887 sur les contributions publiques (LCP; D 3 05), applicable à la période fiscale 2008, reprenant les termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, les principes exposés en matière d'IFD ont également vocation à s'appliquer à l'ICC (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.2; arrêt 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 6.1 et références).”

“1 de la loi cantonale genevoise du 26 juin 2008 relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (LPGIP; RS/GE D 3 18), applicable aux sûretés litigieuses des périodes fiscales 2009 à 2014, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, le département peut exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force; la demande de sûretés, sommairement motivée, indique le montant à garantir (...). Les sûretés requises en lien avec les créances des périodes fiscales 2004 à 2008 sont régies par l'ancien art. 371A de la loi générale du 9 novembre 1887 sur les contributions publiques (LCP; D 3 05). Cette disposition prévoyait que si le contribuable n'avait pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissaient menacés, le département pouvait exiger des sûretés en tout temps et même avant que le montant de l'impôt ne soit fixé par une décision en force. La demande de sûretés indiquait le montant à garantir et elle était immédiatement exécutoire. Tant l'art. 38 al. 1 let. b LPGIP que l'ancien art. 371A al. 1 let. b LCP reprennent les termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, si bien que les principes exposés en matière d'IFD ont également vocation à s'appliquer à l'ICC (cf. arrêt 2C_414/2008 consid. 5 non publié in ATF 134 II 349, mais in RDAF 2008 II 489 et Pra 2009/65 p. 427; cf. également arrêt 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 4.2).”

“7 et 9a), la détermination de l'obligation fiscale et la fixation de l'impôt effectivement dû demeurant réservées dans le cadre de la procédure ordinaire concernant l'affaire fiscale elle-même (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 4). De même, le montant présumable de l'impôt, lorsque la créance n'est pas définitive, fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_468/2011 du 22 décembre 2011 consid. 2.2.3). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc - et éventuellement contestées par le contribuable - doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 5) En l'espèce, le recourant est un contribuable au sens des art. 169 LIFD et 38 LPGIP. Le motif de la constitution des sûretés est constitué par la mise en danger objective des droits du fisc. En effet, il ressort notamment des éléments mis au jour par le Ministère public genevois puis par la DAPE que le recourant a un train de vie ne correspondant pas aux revenus et fortune déclarés. En conséquence, l'AFC-GE a déterminé le revenu découlant des activités du recourant pour le groupe H______ équivalent au montant des reprises. Ce faisant, il a considéré que 50 % du train de vie était financé par des dons de son père. En outre, le recourant est administrateur unique avec signature individuelle des deux sociétés, dont il allègue n'être ni actionnaire ni ayant droit économique sans toutefois fournir d'explications à ce sujet. Finalement, le fait que U______ soit un trust irrévocable discrétionnaire n'exclut pas qu'il ait pu bénéficier de distributions, même si celles-ci relèvent du pouvoir d'appréciation du trustee. Le recourant s'oppose à ces conclusions tout en admettant avoir acquiescé à une proposition de reprises faite par l'AFC-GE à titre transactionnel.”

“La demande de sûretés se borne à exiger du débiteur qu'il fournisse des sûretés, en argent, en titre sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD; CURCHOD, op. cit., n° 34 et 49 s. ad art. 169 LIFD). Les poursuites en prestation de sûretés (art. 38 al. 1 LP), qui ont été engagées par l'Administration fiscale (art. 105 al. 2 LTF), ne sont pas destinées à satisfaire directement le poursuivant, mais à garantir l'exécution d'une obligation contractée à son profit. Les espèces obtenues par l'éventuelle réalisation des biens saisis devront être consignées, de telle façon qu'elles se trouvent à la disposition du créancier si celui-ci établit au fond son droit à la créance en garantie de laquelle les sûretés ont été fournies (cf. ATF 129 III 193 consid. 2.2; arrêt 5A.44/2018 du 31 août 2018 consid. 3.2.1). Les poursuites susmentionnées ne servent donc qu'à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du recourant. La présomption d'innocence n'est ainsi pas violée.”

“La demande de sûretés se borne à exiger du débiteur qu'il fournisse des sûretés, en argent, en titre sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD; CURCHOD, op. cit., n° 34 et 49 s. ad art. 169 LIFD). Les poursuites en prestation de sûretés (art. 38 al. 1 LP), qui ont été engagées par l'Administration fiscale (art. 105 al. 2 LTF), ne sont pas destinées à satisfaire directement le poursuivant, mais à garantir l'exécution d'une obligation contractée à son profit. Les espèces obtenues par l'éventuelle réalisation des biens saisis devront être consignées, de telle façon qu'elles se trouvent à la disposition du créancier si celui-ci établit au fond son droit à la créance en garantie de laquelle les sûretés ont été fournies (cf. ATF 129 III 193 consid. 2.2; arrêt 5A.44/2018 du 31 août 2018 consid. 3.2.1). Les poursuites susmentionnées ne servent donc qu'à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du recourant. La présomption d'innocence n'est ainsi pas violée.”

“Im Rahmen der hier vorzunehmenden "Primafacie-Prüfung" der tatsächlichen Verhältnisse ist die von der Veranlagungsbehörde vorgenommene Berechnung der mutmasslichen Steuerschuld hinreichend glaubhaft gemacht. Was die Pflichtige dagegen vorbringt, ist nicht geeignet, diese Berechnung als offensichtlich unzutreffend bzw. übertrieben erscheinen zu lassen: Wie bereits aus dem Wortlaut von Art. 169 DBG hervorgeht, können mit der Sicherstellungsverfügung nicht nur rechtskräftig festgesetzte Steuern, sondern bereits mutmasslich geschuldete Steuern sichergestellt werden. Einzig zukünftige Steuerforderungen können nicht gestützt auf Art. 169 DBG sichergestellt werden. Die Sicherstellung kann sowohl für rechtskräftig veranlagte als auch für noch nicht rechtskräftig veranlagte Steuern verlangt werden. Für die noch nicht rechtskräftig festgestellten Steuern setzt die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer den mutmasslich sicherzustellenden betrag fest (vgl. Hans Frey, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 169 DBG N. 5 ff.). Somit durfte das kantonale Steueramt für die Steuerperioden 2021 bis 2022 noch vor Erlass der Veranlagungsvorschläge eine Sicherstellungsverfügung erlassen. Was das beim Steuerrekursgericht hängige Veranlagungsverfahren der Steuerperiode 2020 betrifft, ist Folgendes festzuhalten: Nähere Abklärungen und die Festsetzung der Steuern sind dem Veranlagungsverfahren selbst und dem gegebenenfalls daran anschliessenden Rechtsmittelverfahren vorbehalten (vgl. BGr, 23. Januar 2007, 2A.234/2006, E. 2.3 mit weiteren Hinweisen). Die Steuerbehörde darf den Maximalbetrag verlangen, der nach dem Stand der Untersuchung bei Erlass der Verfügung infrage kommen kann. Für eine blosse Glaubhaftmachung der Höhe des sicherzustellenden Betrags vermögen die Unterlagen und Angaben der Vorinstanz – im Sinne einer blossen Prima-facie-Prüfung – ohne Weiteres zu genügen. Insgesamt sind damit Bestand und reduzierte Höhe der (mutmasslichen) Steuerforderung hinreichend glaubhaft gemacht worden. 3.2 Die infrage stehende Sicherstellungsverfügung ist unter Würdigung aller Umstände zurecht erlassen worden und folglich zu bestätigen, wobei die sicherzustellende Steuerforderung zufolge Anpassungen seitens des Beschwerdegegners auf Fr.”

“…             (definitiv, nicht rechtskräftig) 2021 ordentlich                                                          Fr. … (provisorisch) 2022 ordentlich                                                          Fr. … (provisorisch)             ____________________________________________________             Zwischentotal:                                                           Fr. …             Mutmassliche Kosten des Arrestverfahrens              Fr. … Total:                                                                         Fr. … (zzgl. Zinsen von 4 % ab 19. April 2023) Das Verwaltungsgericht überprüft den sicherzustellenden Betrag nur provisorisch und vorfrageweise. Im Rahmen der hier vorzunehmenden "Primafacie-Prüfung" der tatsächlichen Verhältnisse ist die von der Veranlagungsbehörde vorgenommene Berechnung der mutmasslichen Steuerschuld hinreichend glaubhaft gemacht. Was die Pflichtige dagegen vorbringt, ist nicht geeignet, diese Berechnung als offensichtlich unzutreffend bzw. übertrieben erscheinen zu lassen: Wie bereits aus dem Wortlaut von Art. 169 DBG hervorgeht, können mit der Sicherstellungsverfügung nicht nur rechtskräftig festgesetzte Steuern, sondern bereits mutmasslich geschuldete Steuern sichergestellt werden. Einzig zukünftige Steuerforderungen können nicht gestützt auf Art. 169 DBG sichergestellt werden. Die Sicherstellung kann sowohl für rechtskräftig veranlagte als auch für noch nicht rechtskräftig veranlagte Steuern verlangt werden. Für die noch nicht rechtskräftig festgestellten Steuern setzt die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer den mutmasslich sicherzustellenden betrag fest (vgl. Hans Frey, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 169 DBG N. 5 ff.). Somit durfte das kantonale Steueramt für die Steuerperioden 2021 bis 2022 noch vor Erlass der Veranlagungsvorschläge eine Sicherstellungsverfügung erlassen. Was das beim Steuerrekursgericht hängige Veranlagungsverfahren der Steuerperiode 2020 betrifft, ist Folgendes festzuhalten: Nähere Abklärungen und die Festsetzung der Steuern sind dem Veranlagungsverfahren selbst und dem gegebenenfalls daran anschliessenden Rechtsmittelverfahren vorbehalten (vgl.”

“Dass das kantonale Steueramt umgehend eine Sicherstellungsverfügung erliess und unter anderem das besagte Konto verarrestieren liess, ist nachvollziehbar und stellt kein willkürliches Verhalten dar. Wie bereits aus dem Wortlaut von Art. 169 DBG hervorgeht, können mit der Sicherstellungsverfügung nicht nur rechtskräftig festgesetzte Steuern, sondern bereits mutmasslich geschuldete Steuern sichergestellt werden. Einzig zukünftige Steuerforderungen können nicht gestützt auf Art. 169 DBG sichergestellt werden (vgl. Frey, a.a.O., Art. 169 DBG N. 5 ff.). Somit durfte das kantonale Steueramt für die Steuerperioden 2012 bis 2019 noch vor Erlass der Veranlagungsvorschläge eine Sicherstellungsverfügung erlassen. 3.   3.1 Zu prüfen ist weiter, ob die materiellen Voraussetzungen für eine Sicherstellung gemäss Art. 169 DBG gegeben sind. Die Sicherstellung setzt kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen Gefährdungstatbestand voraus. Vorliegend ist einzig der Gefährdungstatbestand umstritten. 3.2   3.2.1 Eine besondere Handlungsweise, ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht. Es genügt, dass die Bezahlung der Steuerforderung objektiv aufgrund der gesamten Umstände gefährdet erscheint. Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 2.2; BGr, 8. September 2003, 2A.560/2002, E. 4.1). In Lehre und Praxis können sowohl ein bedrohliches Verhältnis zwischen den Steuerausständen und den vorhandenen Mitteln der steuerpflichtigen Person als auch die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder die Nichtbezahlung fälliger Steuern bzw. die Nichteinhaltung von Ratenzahlungsvereinbarungen eine Sicherstellung rechtfertigen (vgl. VGr, 25. August 2021, SR.2020.00017, E. 5.2.2; VGr. 23. März 2004, SR.2004.”

“So ist aus den Akten ersichtlich, dass der Staatsanwalt das kantonale Steueramt mit Schreiben vom 3. Juni 2021 darüber informierte, er beabsichtige, das von ihm beschlagnahmte Konto der Pflichtigen bei der Bank F mit einem Guthaben von rund Fr. … in zehn Tagen freizugeben. Dass das kantonale Steueramt umgehend eine Sicherstellungsverfügung erliess und unter anderem das besagte Konto verarrestieren liess, ist nachvollziehbar und stellt kein willkürliches Verhalten dar. Wie bereits aus dem Wortlaut von Art. 169 DBG hervorgeht, können mit der Sicherstellungsverfügung nicht nur rechtskräftig festgesetzte Steuern, sondern bereits mutmasslich geschuldete Steuern sichergestellt werden. Einzig zukünftige Steuerforderungen können nicht gestützt auf Art. 169 DBG sichergestellt werden (vgl. Frey, a.a.O., Art. 169 DBG N. 5 ff.). Somit durfte das kantonale Steueramt für die Steuerperioden 2012 bis 2019 noch vor Erlass der Veranlagungsvorschläge eine Sicherstellungsverfügung erlassen. 3.   3.1 Zu prüfen ist weiter, ob die materiellen Voraussetzungen für eine Sicherstellung gemäss Art. 169 DBG gegeben sind. Die Sicherstellung setzt kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen Gefährdungstatbestand voraus. Vorliegend ist einzig der Gefährdungstatbestand umstritten. 3.2   3.2.1 Eine besondere Handlungsweise, ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht. Es genügt, dass die Bezahlung der Steuerforderung objektiv aufgrund der gesamten Umstände gefährdet erscheint. Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006, E. 2.2; BGr, 8. September 2003, 2A.560/2002, E. 4.1). In Lehre und Praxis können sowohl ein bedrohliches Verhältnis zwischen den Steuerausständen und den vorhandenen Mitteln der steuerpflichtigen Person als auch die wiederholte Nichteinreichung einer Steuererklärung oder die Nichtbezahlung fälliger Steuern bzw.”

“Gestützt auf diese beiden Entscheide scheine er eine Vollstreckung formell nicht rechtskräftiger Verwaltungsverfügungen zu befürworten. Allerdings mahne er zur Vorsicht und zur Beachtung des Wortlauts von Art. 165 Abs. 3 DBG. Die Vorinstanz wies darauf hin, dass Art. 165 Abs. 3 DBG nur Steuerveranlagungen und -entscheide betreffe, während für Sicherstellungsverfügungen Art. 169 DBG gelte. Es sei sinnvoll, dass für die Vollstreckung von Steuerveranlagungen und -entscheiden Rechtskraft verlangt werde. Hingegen wirke das Abwarten auf die formelle Rechtskraft dem Sinn und Zweck der Sicherstellungsverfügung entgegen. Insofern habe es der Beschwerdeführer hinzunehmen, dass die Sicherstellung vollstreckt werde, auch wenn sie noch nicht gerichtlich überprüft worden sei.”

“Die Vorinstanz hat es abgelehnt, die verarrestierten Vermögenswerte des Beschwerdeführers freizugeben (vgl. angefochtene Urteile E. 6). Der Beschwerdeführer verlangt vor Bundesgericht wiederum die Aufhebung des Arrests. Wäre der Beschwerdeführer mit seinem Hauptantrag durchgedrungen und wären die angefochtenen Nachsteuerveranlagungen und Steuerbussen aufgehoben worden, wäre der Arrest von Gesetzes wegen dahingefallen (vgl. Art. 280 Ziff. 3 SchKG; PIERRE CURCHOD, in: Commentaire Romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 114 zu Art. 170 DBG; HANS FREY, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3. Aufl. 2017, N. 47 zu Art. 170 DBG). Da der Beschwerdeführer aber mit seinen Hauptanträgen unterliegt, bleibt auch der Arrest bestehen. Von Vornherein ausgeschlossen ist eine inhaltliche Prüfung der Sicherstellungsverfügung bzw. des Arrestbefehls. Dafür hätte der Beschwerdeführer die Sicherstellungsverfügung anfechten (vgl. BGE 143 III 573 E. 4.1.1) bzw. die Steuerverwaltung um Wiedererwägung ersuchen müssen (vgl. Urteil 2A.442/2003 vom 12. Mai 2004 E. 4; FREY, a.a.O., N. 68 zu Art. 169 DBG). V. Ausgang und Kosten”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies par l'art. 169 LIFD. Aux termes de l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire: 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés; 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_1059/2020 du 17 août 2021 consid. 5.1 et la référence). S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance.”

“Les sûretés destinées à garantir l'impôt fédéral direct sont régies à l'art. 169 LIFD. Selon l'art. 169 al. 1 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration fiscale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire. Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés au sens de l'art. 169 al. 1 LIFD soit valable, il est nécessaire 1) que l'un des cas de séquestre mentionnés dans cette disposition soit réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, 2) que l'existence de la créance fiscale paraisse vraisemblable et 3) que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (arrêt 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et références). S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance.”

“C'est le cas notamment lorsque l'activité soumise à l'impôt permet au contribuable de se soustraire le cas échéant à l'exécution forcée de sa créance par le dessaisissement ou le transfert à l'étranger de valeurs patrimoniales, ou lorsque le contribuable travestit systématiquement sa situation patrimoniale aux autorités de taxation. Pour juger du danger que le contribuable se soustraie à ses obligations fiscales, la facilité de vente et la mobilité des actifs existant revêtent une grande importance. Le comportement passé du contribuable peut aussi constituer un indice de la mise en danger de la créance fiscale, en particulier le dépôt de requêtes dilatoires, la remise de comptes incomplets ou l'absence de transmission des documents requis (arrêt du Tribunal fédéral 2A.237/2006 du 9 janvier 2007 consid. 2.2 et les arrêts cités). 6.3.2 Le niveau de preuve exigé concernant l'existence de la créance fiscale est celui de la simple vraisemblance. L'existence de celle-ci se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation. L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). Lorsqu'ils doivent statuer sur un recours portant sur une demande de sûretés, le Tribunal fédéral, tout comme la chambre de céans, limitent leur examen à un contrôle prima facie de la situation (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1057/2020 précité consid.”

“S'agissant de l'existence de la créance fiscale, le niveau de preuve exigé est celui de la simple vraisemblance. L'existence d'une créance fiscale se détermine sur la base d'un examen préjudiciel et prima facie de la situation (arrêt TF 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1 et les références citées). L'art. 169 al. 1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement ("même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force "). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêts TF 2C_669/2016 du 8 décembre 2016 consid. 2.3.3; 2C_468/2011 du 22 décembre 2011 consid. 2.2.3). En tant que mesures provisionnelles, les sûretés peuvent être modifiées ou révoquées à tout moment selon l'évolution des circonstances (arrêt TF 2C_543/2018 du 30 octobre 2018 consid. 2.2). Elles n'ont par ailleurs aucune influence sur l'existence ou sur le montant de la créance fiscale et ne préjugent en rien de celle-ci (arrêts TF 2C_85/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5.1; 2C_689/2019 du 15 août 2019 consid. 2.2.7 et les références, in RF 74/2019 p. 746, StE 2019 B”

“Zinsen) und schloss im Übrigen auf Abweisung der Beschwerde, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Am 18. Oktober 2023 ging eine Replik auf die Beschwerdeantwort ein und am 1. November 2023 eine Duplik auf die Replik. Die Kammer erwägt: 1.   1.1 Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrags jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). Die Sicherstellung setzt somit kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen Gefährdungstatbestand voraus. 1.2 Die Sicherstellungsverfügung bildet einen definitiven Rechtsöffnungstitel (Art. 169 DBG). Die Sicherstellung muss in Geld, durch Hinterlegung sicherer, marktgängiger Wertschriften oder durch Bürgschaft geleistet werden (Art. 169 Abs. 2 DBG). 1.3 Bei der Überprüfung einer Sicherstellungsverfügung beschränkt sich das Verwaltungs-gericht auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Diese provisorische und vorfrageweise Prüfung bezieht sich sowohl auf Bestand und Umfang der Steuerschuld als auch auf das Vorliegen eines Gefährdungstatbestands (RB 2001 Nr. 98 E. 2b; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 2.2). 1.4 Eine besondere Handlungsweise, ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht. Es genügt, dass die Bezahlung der Steuerforderung objektiv aufgrund der gesamten Umstände gefährdet erscheint. Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9.”

“Eine objektive Gefährdung liegt etwa vor, wenn die Verhältnisse in einer Weise ausgestaltet sind, die es der steuerpflichtigen Person ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn die steuerpflichtige Person systematisch der Veranlagungsbehörde gegenüber ihre finanzielle Situation verschleiert bzw. wenn sie Aktiven mit beträchtlichem Wert in ihrer Steuererklärung nicht deklariert (Urteil 2A.234/2006 vom 23. Januar 2007 E. 2.1; Curchod, a.a.O., N. 18 ff. zu Art. 169 DBG; Frey, a.a.O., N. 18 ff. zu Art. 169 DBG; Locher, a.a.O., N. 18 zu Art. 169 DBG). Insofern klingen Art. 271 Abs. 1 Ziff. 2 bzw. Art. 190 Abs. 1 Ziff. 1 SchKG an. Die Steuer kann aber auch als gefährdet erscheinen, wenn die steuerpflichtige Person über lange Dauer keinerlei Mitwirkungspflichten wahrnimmt (Art. 124 ff. DBG) und insbesondere ihrer Zahlungspflicht nicht nachkommt (Art. 163 DBG). Diesfalls bestehen Parallelen zu Art. 190 Abs. 1 Ziff. 2 SchKG (Einstellung der Zahlungen).”

“Dans l'hypothèse générale, il suffit que le recouvrement de la créance fiscale paraisse objectivement « menacé » au regard de l'ensemble des circonstances pour que l'une des conditions posées à l'exigence de sûretés par le fisc soit réunie (arrêts du Tribunal fédéral 2C_115/2017 du 30 mai 2017 consid. 6.2). La seule déclaration incomplète du revenu ou de la fortune imposable, de même que la seule soustraction fiscale ne suffisent pas, en tant que telles, à retenir la mise en danger des droits du fisc. En revanche, la dissimulation systématique par le contribuable de sa situation de revenu et de fortune, en particulier la mise de côté d'argent liquide pour un montant de plusieurs centaines de milliers de francs permet de conclure à une mise en danger objective des droits du fisc. Parle aussi en faveur d'une telle conclusion le fait que le patrimoine du contribuable soit facilement réalisable ou transférable à l'étranger. Si le fait de posséder une nationalité étrangère ne permet pas à lui seul de retenir une mise en danger des droits du fisc, il convient de considérer à cet égard le maintien par le contribuable de relations de famille et d'affaires avec son (autre) pays d'origine (arrêt du Tribunal fédéral 2A.746/2004 du 16 juin 2005 consid. 3.1 et les arrêts cités). L'art. 169 LIFD n'exige pas que le contribuable ait adopté un comportement ou une manière d'agir spéciale ; il suffit que le paiement de la créance fiscale apparaisse objectivement menacé, sur la base de l'ensemble des circonstances du cas d'espèce. C'est le cas notamment lorsque l'activité soumise à l'impôt permet au contribuable de se soustraire le cas échéant à l'exécution forcée de sa créance par le dessaisissement ou le transfert à l'étranger de valeurs patrimoniales, ou lorsque le contribuable travestit systématiquement sa situation patrimoniale aux autorités de taxation. Pour juger du danger que le contribuable se soustraie à ses obligations fiscales, la facilité de vente et la mobilité des actifs existant revêtent une grande importance. Le comportement passé du contribuable peut aussi constituer un indice de la mise en danger de la créance fiscale, en particulier le dépôt de requêtes dilatoires, la remise de comptes incomplets ou l'absence de transmission des documents requis (arrêt du Tribunal fédéral 2A.”

“446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 précité consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). b. L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent donc aussi porter sur des créances d'amende (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2ème éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Une demande de sûreté peut également concerner une amende qui n'a pas encore été prononcée et porter sur le montant présumé de celle-ci (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, op. cit., n° 5 ad art. 169 LIFD). D'ailleurs, le créancier qui a fait opérer un séquestre - lequel peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés - sans poursuite ou action préalable peut le valider notamment en ouvrant la procédure d'amende, qui est assimilée à une action en reconnaissance de dette au sens de l'art. 279 LP (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1). Le Tribunal fédéral a déjà relevé que les demandes de sûretés peuvent servir à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). c. La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al.”

“1 LIFD n'exige pas que les montants réclamés soient fixés définitivement (« même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force »). Lorsque la créance n'est pas définitive, le montant présumé de l'impôt fait l'objet d'un examen sommaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_85/2020 précité consid. 5.1 et références). La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 précité consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). b. L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent donc aussi porter sur des créances d'amende (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2ème éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Une demande de sûreté peut également concerner une amende qui n'a pas encore été prononcée et porter sur le montant présumé de celle-ci (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, op. cit., n° 5 ad art. 169 LIFD). D'ailleurs, le créancier qui a fait opérer un séquestre - lequel peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés - sans poursuite ou action préalable peut le valider notamment en ouvrant la procédure d'amende, qui est assimilée à une action en reconnaissance de dette au sens de l'art. 279 LP (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1). Le Tribunal fédéral a déjà relevé que les demandes de sûretés peuvent servir à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid.”

“Le recourant a reçu en temps utile la requête de mainlevée définitive à son domicile élu, conformément à l'art. 137 CPC. Il n'a dès lors subi aucun préjudice du fait de l'indication prétendument erronée de son domicile, de sorte qu'il n'a pas d'intérêt digne de protection à faire valoir ce grief, qui est dès lors irrecevable, en application de l'art. 59 al. 2 let. a CPC. Aucun élément du dossier ne permet de retenir que la signataire de la requête de mainlevée, à savoir H______, titulaire du brevet d'avocat et rattachée à la direction des affaires juridiques, laquelle fait partie de la direction générale de l'Administration fiscale cantonale, n'aurait pas été autorisée par ladite direction à signer cette requête. La représentation du Département des finances par une fonctionnaire de la direction des affaires juridiques est conforme à l'art. 3 al. 2 let. c du Règlement sur l'organisation de l'administration cantonale. La demande de sûretés, dont il n'est pas contesté qu'elle est exécutoire, constitue bien un titre de mainlevée de l'opposition, conformément à ce que prévoit l'art. 169 LIFD. Cette disposition précise expressément que le fait que le montant de la créance fiscale n'ait pas encore été fixé n'est pas déterminant à cet égard. L'on ne discerne par ailleurs aucune violation de la présomption d'innocence in casu puisque le Tribunal fédéral a expressément admis qu'une demande de sûretés pouvait viser à garantir une amende qui n'était pas encore fixée par une décision exécutoire. C'est à tort que le recourant soutient que l'intimée n'était pas autorisée à réduire le montant réclamé en limitant les intérêts dus à 3% sur 1'517'000 fr., pour se conformer à la décision rendue par le TAPI le 8 juin 2020. En effet, la modification à la baisse du montant des intérêts réclamé est possible en tout temps. Le recourant a déjà fait valoir devant le TAPI et la Chambre administrative que la décision de demande de sûretés et le séquestre contrevenaient à la garantie de la propriété et à la liberté économique. Ces griefs ont été rejetés par ces autorités et le juge de la mainlevée n'est pas autorisé à revoir cette appréciation, comme l'a retenu à juste titre le Tribunal.”

“Sachverhalt A. Am 27. Januar 2016 wurde gegen A. für die direkten Bundessteuern für die Steuerjahre 2005 bis 2009 sowie für die Jahre 2010 bis 2015 eine Sicher- stellungsverfügung wegen Steuergefährdung gemäss Art. 169 Abs. 1 DBG sowie wegen Wohnsitzes des Steuerpflichtigen im Ausland im Betrag von total CHF 65'000'000 für Forderungen samt Zinsen erlassen. Die gestützt auf diese Sicher- stellungsverfügung erlassenen Arrestbefehle wurden von den verschiedenen örtlich zuständigen Betreibungsämtern vollzogen. Gestützt auf eben diese gleiche Sicherstellungsverfügung erging rund drei Jahre später - am 17. Juni 2019 - ein weiterer Arrestbefehl über total CHF 65'000'000.00, diesmal wurde darin das Betreibungs- und Konkursamt der Region Maloja (nachfol- gend Betreibungsamt Maloja) als Lead-Betreibungsamt mit dem rechtshilfeweisen Arrestvollzug betraut. Dagegen hatte A. seinerzeit Beschwerde gemäss Art. 17 SchKG beim Kantonsgericht Graubünden geführt (KSK 19 49), welches die Be- schwerde abwies. Die dagegen eingereichte Beschwerde beim Bundesgericht (BGer 5A_999/2020 vom 19. Juli 2021) wurde abgeschrieben, nachdem der Arrest zurückgezogen worden war. B. Am 1. Juni 2021 erging - wiederum gestützt auf die Sicherstellungsverfügung vom 27.”

“Concernant la perception des amendes, l'art. 185 al. 1 LIFD renvoie notamment à l'art. 169 LIFD. Les sûretés prévues par cette disposition peuvent donc aussi porter sur des créances d'amende (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.1; PIERRE CURCHOD, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). L'art. 169 al. 1 LIFD mentionne expressément que des sûretés peuvent être demandées "en tout temps" et donc également avant qu'une décision ne soit rendue. Une demande de sûreté peut donc également concerner une amende qui n'a pas encore été prononcée et porter sur le montant présumé de celle-ci (CURCHOD, op. cit., n° 5 s. ad art. 169 LIFD). D'ailleurs, le créancier qui a fait opérer un séquestre - lequel peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés - sans poursuite ou action préalable peut le valider notamment en ouvrant la procédure d'amende, qui est assimilée à une action en reconnaissance de dette au sens de l'art. 279 LP (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 s.). Cette particularité procédurale confirme que l'absence du prononcé d'une amende ne s'oppose pas à des demandes de sûretés pour garantir le paiement de celle-ci. En outre, le recourant perd de vue que les amendes en question portent sur des périodes fiscales déjà écoulées et non sur des périodes ultérieures, ce qui ne serait effectivement pas admissible (CURCHOD, op. cit. n° 4 ad art. 169 LIFD).”

“La loi prévoit expressément qu'il n'y a pas lieu d'attendre une décision entrée en force pour exiger des sûretés ; dès lors, en cas de rappel d'impôt, il convient d'examiner si les reprises effectuées par le fisc et éventuellement contestées par le contribuable doivent être tenues pour plausibles (arrêt du Tribunal fédéral 2A.446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). 7.2 L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent aussi porter sur des créances d'amende, y compris celles qui n'ont pas encore été prononcées dont le montant est alors estimé (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Les demandes de sûretés servent à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). 7.3 La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al. 2) et respecter le principe de la proportionnalité (al. 3). Ce principe exige qu'une mesure restrictive soit apte à produire les résultats escomptés (règle de l'aptitude), que ceux-ci ne puissent être atteints par une mesure moins contraignante (règle de la nécessité) et qu'il existe un rapport raisonnable entre le but visé et les intérêts publics ou privés compromis (règle de la proportionnalité au sens étroit) (ATF 141 I 20 consid.”

“446/2006 précité consid. 5.1 ; ATA/1851/2019 précité consid. 4c), étant précisé qu'elles ne doivent pas être manifestement exagérées (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, 2015, n. 37 ad art. 169 LIFD). b. L’art. 185 al. 1 LIFD prévoit que les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172 LIFD. Dès lors que cette disposition renvoie notamment à l'art. 169 LIFD, les sûretés prévues par cette disposition peuvent donc aussi porter sur des créances d'amende (ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], commentaire romand, IFD, 2ème éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). Une demande de sûreté peut également concerner une amende qui n'a pas encore été prononcée et porter sur le montant présumé de celle-ci (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1 ; Pierre CURCHOD, op. cit., n° 5 ad art. 169 LIFD). D'ailleurs, le créancier qui a fait opérer un séquestre - lequel peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés - sans poursuite ou action préalable peut le valider notamment en ouvrant la procédure d'amende, qui est assimilée à une action en reconnaissance de dette au sens de l'art. 279 LP (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.1). Le Tribunal fédéral a déjà relevé que les demandes de sûretés peuvent servir à garantir le paiement des amendes envisagées, mais ne préjugent en rien de la culpabilité du contribuable, de sorte que la présomption d'innocence n'est ainsi pas violée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1059/2020 précité consid. 6.2.2). c. La garantie de la propriété est ancrée à l'art. 26 al. 1 Cst. Elle n'est toutefois pas absolue. Comme tout droit fondamental, elle peut être restreinte aux conditions fixées à l'art. 36 Cst. La restriction doit ainsi reposer sur une base légale (al. 1), être justifiée par un intérêt public (al.”

“Concernant la perception des amendes, l'art. 185 al. 1 LIFD renvoie notamment à l'art. 169 LIFD. Les sûretés prévues par cette disposition peuvent donc aussi porter sur des créances d'amende (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.1; PIERRE CURCHOD, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n. 3 ad art. 169 LIFD). L'art. 169 al. 1 LIFD mentionne expressément que des sûretés peuvent être demandées "en tout temps" et donc également avant qu'une décision ne soit rendue. Une demande de sûreté peut donc également concerner une amende qui n'a pas encore été prononcée et porter sur le montant présumé de celle-ci (CURCHOD, op. cit., n° 5 s. ad art. 169 LIFD). D'ailleurs, le créancier qui a fait opérer un séquestre - lequel peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés - sans poursuite ou action préalable peut le valider notamment en ouvrant la procédure d'amende, qui est assimilée à une action en reconnaissance de dette au sens de l'art. 279 LP (cf. ATF 145 III 30 consid. 7.3.2 s.). Cette particularité procédurale confirme que l'absence du prononcé d'une amende ne s'oppose pas à des demandes de sûretés pour garantir le paiement de celle-ci. En outre, le recourant perd de vue que les amendes en question portent sur des périodes fiscales déjà écoulées et non sur des périodes ultérieures, ce qui ne serait effectivement pas admissible (CURCHOD, op.”

“Oktober 2023 ging eine Replik auf die Beschwerdeantwort ein und am 1. November 2023 eine Duplik auf die Replik. Die Kammer erwägt: 1.   1.1 Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrags jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). Die Sicherstellung setzt somit kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen Gefährdungstatbestand voraus. 1.2 Die Sicherstellungsverfügung bildet einen definitiven Rechtsöffnungstitel (Art. 169 DBG). Die Sicherstellung muss in Geld, durch Hinterlegung sicherer, marktgängiger Wertschriften oder durch Bürgschaft geleistet werden (Art. 169 Abs. 2 DBG). 1.3 Bei der Überprüfung einer Sicherstellungsverfügung beschränkt sich das Verwaltungs-gericht auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Diese provisorische und vorfrageweise Prüfung bezieht sich sowohl auf Bestand und Umfang der Steuerschuld als auch auf das Vorliegen eines Gefährdungstatbestands (RB 2001 Nr. 98 E. 2b; VGr, 21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 2.2). 1.4 Eine besondere Handlungsweise, ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht. Es genügt, dass die Bezahlung der Steuerforderung objektiv aufgrund der gesamten Umstände gefährdet erscheint. Das ist etwa der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit in einer Weise ausgestaltet ist, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung zu entziehen, oder wenn der Steuerpflichtige den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (BGr, 9.”

“En droit fédéral comme en droit cantonal, si le contribuable n’a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l’administration fiscale peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d’impôt ne soit fixé par une décision entrée en force; la demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD et 233 al. 1 LI). Les sûretés doivent être fournies en argent, en titres sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque (art. 169 al. 2 LIFD et 233 al. 3 LI). Des sûretés peuvent être exigées notamment pour le recouvrement des impôts directs ainsi que des amendes procédurales (TF 2A.462/2006 du 17 août 2006 consid. 2.3; Pierre Curchod, in Yersin/Noël [éd.], Commentaire romand de la loi sur l'impôt fédéral direct [CR LIFD], Bâle 2017, ad art. 169 LIFD N 2 et 3). Selon la jurisprudence, pour qu'une demande de sûretés soit valable, il est nécessaire que l'un des cas de séquestre mentionnés aux art. 169 al. 1 in initio LIFD et 233 al. 1 in initio LI est réalisé, à savoir l'absence de domicile en Suisse ou le fait que les droits du fisc paraissent menacés, que l'existence de la créance fiscale apparaisse vraisemblable et que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré (TF 2C_414/2008 du 1er octobre 2008 consid. 5, non publié à l'ATF 134 II 349; TF 2A.611/2006 et 2A.612/2006 du 18 avril 2007 consid. 4.1; arrêt FI.2009.0006/0010 du 7 novembre 2016 consid. 3a). S'agissant du cas des droits du fisc menacés, des actes du débiteur ayant pour effet de le soustraire à une éventuelle exécution forcée ne sont pas indispensables; il suffit que le recouvrement soit compromis au regard de l’ensemble des circonstances considérées objectivement (TF 2A.”

“Juni 2020 entschied das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden über die Beschwerde des Steuerpflichtigen vom 16. August 2019. Hinsichtlich der Steuerperiode 2019 entschied es, die Beschwerde sei gegenstandslos (erstes Halbjahr) bzw. gutzuheissen (zweites Halbjahr). Zu den hier interessierenden Steuerperioden 2005, 2006, 2007 und 2008 gelangte es zur Abweisung der Beschwerde. D.b. Das Verwaltungsgericht ging davon aus, dass der Bestand der sicherzustellenden Steuerforderungen ebenso unbestritten sei wie der Wegzug ins Ausland (E. 5, Ingress). Sicherzustellen bleibe, unter Ausklammerung der erledigten Steuerperiode 2019, ein Betrag von noch Fr. 50'110'000.--. Der durch den Wegzug hervorgerufene Wegfall der subjektiven Steuerpflicht begründe einen Sicherstellungsgrund, ohne dass darüber hinaus eine konkrete Gefährdung der Steuerforderung dargetan werden müsste (E. 5.2, Ingress). Die Bezahlung der Steuerschuld erscheine als gefährdet, da es sich bei den Aktien an der C.________ AG aufgrund der fehlenden Börsenkotierung um keine marktgängigen Wertschriften im Sinne von Art. 169 Abs. 2 DBG bzw. Art. 158 Abs. 1 StG/GR handle (E. 5.3). D.c. Es frage sich indes, so das Verwaltungsgericht weiter, ob die Sicherstellung vor dem Hintergrund der Hinterlegungsvertrags als verhältnismässig erscheine. Entgegen den Ausführung des Steuerpflichtigen und mit der Veranlagungsbehörde lasse sich nicht sagen, dass das hinterlegte Aktienpaket die mutmasslichen Steuerforderungen von rund Fr. 50'000'000.-- ohne Weiteres zu decken vermöge. Aus dem vorliegenden Abschluss der C.________ AG zum Geschäftsjahr 2012 gehe eine Überschuldung hervor. Einen neueren Abschluss habe der Steuerpflichtige nicht vorgelegt. In seiner Steuererklärung zur Steuerperiode 2017 habe er selber den Aktien an der C.________ AG einen Verkehrswert von Fr. 3'000'000.-- beigemessen. Nichts an der mutmasslich zu niedrigen Deckung durch das Faustpfand ändere, dass in den provisorischen Steuerrechnungen zu den Steuerperioden seit 2012 von einem Vermögen des Steuerpflichtigen in Höhe von Fr. 200'000'000.-- ausgegangen worden sei.”

“Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrags jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares Gerichtsurteil (Art. 169 Abs. 1 DBG). Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung (Art. 169 Abs. 4 DBG). Die Sicherstellungsverfügung gilt als Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG (Art. 170 Abs. 1 DBG). Auch die Kantone können Sicherstellungsverfügungen der zuständigen kantonalen Steuerbehörden den Arrestbefehlen nach Art. 274 SchKG gleichstellen (Art. 78 StHG).”

“Wurde hingegen das Einschätzungsverfahren vorhereröffnet, so muss innert zehn Tagen ab Eröffnung des Entscheides eine Betreibung auf Zahlung erfolgen, um den Arrest aufrecht zu erhalten (Art. 279 Abs. 4 SchKG; BGE 145 III 30 E. 7.3.3.1). Als Klageerhebung im Sinne von Art. 279 Abs. 1 SchKG gilt nicht nur die Einleitung eines Veranlagungs-, Nachsteuer- oder Bussenverfahrens, sondern auch der Erlass der Sicherstellungsverfügung, welche ebenfalls zum Rechtsöffnungstitel führt (Art. 169 Abs. 1 DBG; § 181 Abs. 1 StG/ZH; FREY, Sicherstellungsverfügung und Arrestbefehl, 2009, S. 267-270; u.a. CRESTANI, Rolle und Aufgaben des Betreibungsamts im Arrestverfahren, ZZZ 2017 S. 173).”

“Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder scheint der Bezug der Steuern gefährdet, so kann die zuständige Steuerbehörde eine Sicherstellung der direkten Bundessteuern anordnen (Art. 169 Abs. 1 DBG). Nach dieser Regelung richtet sich auch das kantonale Steuerrecht (§ 181 StG/ZH). Die Sicherstellungsverfügung ist dem Arrestbefehl nach Art. 274 SchKG gleichgestellt (Art. 170 Abs. 1 DBG; § 182 StG/ZH), wobei letzter vom Richter zu bewilligen ist. Demgegenüber tritt die Steuerbehörde zugleich als Gläubigerin und Arrestbewilligungsinstanz auf. Während gegen deren Arrestbefehl keine Einsprache möglich ist (Art. 170 Abs. 1 DBG; § 182 Abs. 2 StG/ZH), kann die Sicherstellungsverfügung auf dem verwaltungsrechtlichen Weg angefochten werden (Art. 169 Abs. 3 DBG; § 182 Abs. 2 StG/ZH; BGE 145 III 30 E. 7.3.1 und 7.3.2; 143 III 573 E. 4.1.1 und 4.1.2).”

“Sie begründete dies damit, dass der Steuerbezug gefährdet sei, da die Steuerpflichtige die Zahlung der Steuerforderungen wiederholt unterlassen habe. Die Forderungssumme belief sich auf Fr. 35'023.20 (Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Luzern) bzw. Fr. 52'881.20 (direkte Bundessteuer), insgesamt Fr. 87'904.40 (Sachverhalt, lit. B). Am 29. Mai 2019 erklärte die Belegenheitsgemeinde in den Arrestverfahren den Rückzug und beantragte sie beim Betreibungsamt, die Arreste seien im Betreibungsregister zu löschen, da die verarrestierten Steuerforderungen beglichen worden seien (Sachverhalt, lit. D). Nähere Einzelheiten sind dem angefochtenen Entscheid nicht zu entnehmen. Aus der Chronologie kann immerhin abgeleitet werden, dass die Steuerpflichtige der Zahlungspflicht nachkam und diese damit sinngemäss anerkannte (was nicht ausschliesst, dass sie einen Vorbehalt anbrachte). Ob zu diesem Zeitpunkt hinsichtlich der streitbetroffenen Steuerperioden 2009 bis 2015 bereits rechtskräftige Veranlagungsverfügungen vorlagen, ist nicht bekannt, aber auch nicht entscheidend, da die Sicherstellung "jederzeit" (so Art. 169 Abs. 1 DBG und § 203 Abs. 1 StG/LU) verlangt werden kann.”

“Der Steuerpflichtigen ist entgegenzuhalten, dass sie um Revision eines Urteils ersucht, das einzig die Sicherstellung zum Inhalt hatte. Gemäss Art. 169 Abs. 1 DBG gilt, dass die Veranlagungsbehörde die Sicherstellung gefährdeter direkter Bundessteuern "auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrags" jederzeit verlangen kann (revisionsbetroffenes Urteil 2C_815/2021 vom 23. Dezember 2021 E. 3.1,”

“Art. 169 Abs. 1 DBG bestimmt: "Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, so kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetrages jederzeit Sicherstellung verlangen. Der Voraussetzungssatz von Art. 169 Abs. 1 DBG kennt damit zwei alternative Fallkonstellationen, den fehlenden Wohnsitz in der Schweiz (besonderer Sicherstellungsgrund) und die aus anderen Gründen gefährdete Bezahlung der geschuldeten Steuern (allgemeiner Sicherstellungsgrund; Urteile 2C_523/2020 vom 4. November 2020 E. 2.1; 2C_85/2020 vom 6. Oktober 2020 E. 5.1).”

“Le créancier qui est au bénéfice d'un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l'opposition (art. 80 al. 1 LP). Sont notamment assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses ordonnant la constitution de sûretés (art. 80 al. 2 ch. 2 LP). En vertu de l'art. 169 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force (al. 1). Une demande de sûretés peut également viser à garantir des créances de rappel d'impôt ou d'amende, avant même que celles-ci aient été prononcées (art. 169 LIFD par renvoi de l'art. 185 LIFD; ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et les références; arrêt 2C_1059/2020 du 17 août 2021 consid. 6.2.1 et les références). Selon l'art. 170 al. 1, 1re phrase LIFD, la demande de sûretés est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés, celle-ci pouvant tout d'abord ne constituer qu'une simple invitation à prester les sûretés (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2.). Une fois opéré, le séquestre exécuté sur la base d'une demande de sûretés au sens des art.”

“Le créancier qui est au bénéfice d'un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l'opposition (art. 80 al. 1 LP). Sont notamment assimilées à des jugements les décisions des autorités administratives suisses ordonnant la constitution de sûretés (art. 80 al. 2 ch. 2 LP). Les art. 38 et 39 de la loi genevoise du 26 juin 2008 relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (LPGIP; RS/GE D 3 18) ont un contenu identique à celui des art. 169 et 170 LIFD (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2). En vertu de l'art. 169 LIFD, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force (al. 1). Une demande de sûretés peut également viser à garantir des créances de rappel d'impôt ou d'amende, avant même que celles-ci aient été prononcées (art. 169 LIFD par renvoi de l'art. 185LIFD; ATF 145 III 30 consid. 7.3.1 et les références; arrêt 2C_1059/2020 du 17 août 2021 consid. 6.2.1 et les références). Selon l'art. 170 al. 1, 1re phrase LIFD, la demande de sûretés est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP. Le séquestre peut être demandé en tout temps sur la base de la demande de sûretés, celle-ci pouvant tout d'abord ne constituer qu'une simple invitation à prester les sûretés (ATF 145 III 30 consid. 7.3.2.). Une fois opéré, le séquestre exécuté sur la base d'une demande de sûretés au sens des art. 169 s. LIFD doit être validé selon les règles de l'art. 279 LP (ATF 145 III 30 consid. 7.3.3; 143 III 573 consid. 4.1.1). Une demande de sûretés entrée en force vaut titre de mainlevée définitive dans la poursuite en prestation de sûretés (arrêt 5A_930/2017 du 17 octobre 2018 consid. 7.4 in fine, non publié in ATF 145 III 30; arrêt 5A_41/2018 du 18 juillet 2018 consid. 3.2.3).”

“Nach Art. 169 Abs. 1 DBG muss die Steuer, wenn die steuerpflichtige Person im Inland ansässig ist, objektiv - aufgrund der gesamten Umstände - als gefährdet erscheinen, ehe überhaupt eine Sicherstellungsverfügung ergehen kann (vorne E. 2.1). Eine besondere Handlungsweise, ein bestimmtes "Verhalten" der steuerpflichtigen Person, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, ist entbehrlich (Urteile 2C_468/2011 vom 22. Dezember 2011 E. 2.2.4; 2A.611/2006 / 2A.612/2006 vom 18. April 2007 E. 4.1; 2A.388/2005 vom 2. März 2006 E. 2.2). Zu betrachten ist die Gesamtheit der Umstände (2C_115/2017 vom 30. Mai 2017 E. 4.2; 2C_468/2011 vom 22. Dezember 2011 E. 2.2.4; 2A.388/2005 vom 2. März 2006 E. 2.2; Pierre Curchod, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 17 zu Art. 169 DBG; Peter Locher, Kommentar DBG, III. Teil, 2015, N. 16 zu Art. 169 DBG; ähnlich Hans Frey, in: Martin Zweifel/Michael Beusch, Kommentar DBG, 3. Aufl. 2017, N. 16 zu Art. 169 DBG).”

“Le fait que Q______ soit un trust irrévocable discrétionnaire n'excluait pas qu'il ait pu bénéficier de distributions, même si celles-ci relevaient du pouvoir d'appréciation du trustee. Enfin, l'intéressé avait acquiescé à une proposition de reprises faite par l'AFC-GE et n'apportait aucun élément susceptible de renverser les conclusions retenues par le fisc au sujet de ses revenus. C'était donc à juste titre que le TAPI avait retenu que les conditions prévues par la loi pour l'exigence de sûretés ainsi que pour leur fixation étaient remplies. Par ailleurs, le Tribunal fédéral avait déjà eu l'occasion de dire qu'il semblait à première vue également justifié de tenir compte d'une éventuelle amende dans le montant des sûretés réclamées. 36) Par arrêt du 17 août 2021, le Tribunal fédéral a admis le recours de M. A______, annulé l'arrêt précité et a renvoyé la cause à la chambre administrative pour qu'elle expose un état de fait et motive sa décision. Dès lors que M. A______ et son épouse étaient domiciliés en Suisse, le premier motif de sûretés mentionné par les art. 169 al. 1 LIFD et 38 al. 1 LGIP n'était pas donné. Seul le second motif prévu par ces dispositions entrait en considération et il fallait examiner si les droits du fisc à l'encontre des intéressés paraissaient effectivement menacés. Or, la chambre administrative s'était contentée d'indiquer que l'intéressé avait un train de vie ne correspondant pas aux revenus et à la fortune déclarés et qu'il n'avait pas contesté efficacement la vraisemblance des montants calculés par le fisc. Ces éléments ne fournissaient pas d'indication sur la mise en danger des créances en cause. Ils ne renseignaient pas sur le potentiel risque de voir l'intéressé se soustraire à ses obligations ni ne permettaient, en particulier, de se prononcer sur les arguments de celui-ci lorsqu'il écartait en tel risque en invoquant sa bonne collaboration avec les autorités et la présence en Suisse d'immeubles lui appartenant. L'arrêt était partant insuffisamment motivé. 37) Dans ses observations du 8 octobre 2021, le recourant a conclu à l'annulation des demandes de sûretés.”