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Im Einspracheverfahren kann die Veranlagungsbehörde die in der Veranlagung festgesetzten Elemente insgesamt neu festsetzen und dies auch zuungunsten des Steuerpflichtigen (z. B. betreffend den Familienquotienten). Vor einer solchen Änderung zuungunsten des Steuerpflichtigen ist dieser über die beabsichtigte reformatio in peius zu informieren und anzuhören.
“La legge federale sull’imposta federale diretta contiene disposizioni analoghe (artt. 134 e 135 LIFD). La normativa in questione comporta che l’inchiesta avviata con il reclamo si estenda all’intera tassazione e non si limiti ai punti fatti valere dal reclamante. L’autorità di tassazione ha piuttosto il diritto e l’obbligo di verificare in modo completo la decisione di tassazione impugnata, dal punto di vista sia dei fatti sia del diritto (cfr. ad esempio sentenza del TF n. 2A.471/2005 del 10 novembre 2006, consid. 3.4.; Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015 n. 18 ad art. 132 LIFD; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 4 ad art. 135 DBG). 3. Come detto, il reclamante ha il diritto di essere avvertito della prospettata “reformatio in peius” e di essere sentito dall’autorità di tassazione prima della decisione sulla base dell’art. 29 cpv. 2 Cost. (Locher, op. cit., n. 9 ad art. 135 LIFD, con riferimento alla sentenza del TF n. 2C_104/2013 e 105/2013 del 27 settembre 2013, consid. 2.3). L’insorgente non ha tuttavia il diritto di essere sentito oralmente dall’autorità fiscale (cfr. quest’ultima sentenza, consid. 2.3. con riferimenti). 4. Nella fattispecie, con il reclamo del 6 settembre 2021, i contribuenti avevano contestato il mancato riconoscimento della deduzione delle “spese di viaggio (ciff. 22.1)”. Con scritti dell’8 e del 20 settembre 2021, l’autorità di tassazione formulava una richiesta di documentazione, senza tuttavia prospettare alcuna modifica della tassazione a sfavore dei coniugi __________. 5. 5.1. Non avendo l’autorità di tassazione concesso ai contribuenti la facoltà di prendere posizione prima della prospettata “reformatio in peius” e ciò sia in virtù del diritto di essere sentito sia in applicazione delle disposizioni legali sulla modifica di tassazione a svantaggio del contribuente, le decisioni impugnate devono essere annullate, senza che questa Camera possa entrare nel merito della contestazione relativa alla deduzione per “spese malattia e infortunio”.”
“Dans le cadre de la procédure de réclamation, l’autorité peut revoir l’ensemble des éléments fixés dans la décision de taxation en faveur ou en défaveur des contribuables, donc en l'espèce, également le quotient familial (art. 135 LIFD s’agissant de l’impôt fédéral direct ; art. 63 LPA-VD applicable par renvoi de l’art. 188 al. 2 LI s’agissant de l’impôt cantonal et communal ; arrêt FI.2019.0127 du 4 novembre 2020, consid. 4a). En l'occurrence, l’office d’impôt a adressé le 16 décembre 2020 aux recourants en application de l'art. 187 LI une nouvelle détermination des éléments imposables, qui retient notamment un quotient familial de”
Der Rückzug der Einsprache braucht im Einspracheverfahren nicht beachtet zu werden, wenn anzunehmen ist, dass die Veranlagung unrichtig war. Die Veranlagungsbehörde kann in diesem Rahmen alle Steuerfaktoren neu festsetzen und nach Anhörung des Steuerpflichtigen die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern (Art. 135 Abs. 1 DBG).
“Bei der direkten Bundessteuer wird im Einspracheverfahren dem Rückzug der Einsprache keine Folge gegeben, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass die Veranlagung unrichtig war (Art. 134 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Die Veranlagungsbehörde kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern (Art. 135 Abs. 1 DBG). Weil die Steuerrekurskommission im Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die Veranlagungsbehörde hat (Art. 142 Abs. 4 DBG) und namentlich die Veranlagung nach Anhören des Steuerpflichtigen auch zu dessen Nachteil abändern kann (Art. 143 Abs. 1 DBG), muss sie auch im Beschwerdeverfahren dem Rückzug der Beschwerde nicht zwingend Folge gegeben. Im Gegensatz zum Einspracheverfahren genügt es aber nicht, dass die Veranlagung bloss unrichtig ist; sie muss offensichtlich mit den anwendbaren Bestimmungen unvereinbar sein und die Korrektur muss von erheblicher Bedeutung sein bzw. sich geradezu aufdrängen (BGE 144 IV 136 E. 7.1; Urteil 2A.286/2004 vom 31. August 2004 E. 2.1). Betreffend die kantonalen Steuern schreibt das StHG keine reformatio in peius im Steuerjustizverfahren vor; es steht den Kantonen allerdings frei, eine entsprechende Regelung vorzusehen (BGE 144 IV 136 E. 5.9.2). Gemäss § 149 Abs. 2 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1) ist das Steuerrekursgericht nicht an die Anträge der Parteien gebunden.”
Das Einspracheverfahren ist grundsätzlich kostenfrei. Aus den Quellen ergibt sich jedoch, dass Gebühren erhoben werden können, wenn die Einsprache gegen eine Verfügung gerichtet ist, die wegen schuldhafter Verletzung von Verfahrenspflichten nach Ermessen erlassen worden ist (Art. 135 Abs. 3 DBG i.V.m. Art. 123 Abs. 2 DBG; entsprechende Hinweise in der zitierten Rechtspraxis).
“Auf kantonales Strafrecht ist der allgemeine Teil des Strafgesetzbuches nur anwendbar, wenn explizit darauf verwiesen wird (Marianne Johanna Hilf in: Basler Kommentar zu Strafrecht II, Art. 137-392 StGB, 4. Aufl., 2019, N. 6 zu Art. 335 StGB). Ein solcher Verweis findet sich in Art. 1 Abs. 1 des Gesetzes vom 9. April 2009 über das kantonale Strafrecht (KStrG; BSG 311.1), wobei auch hier der Vorbehalt betreffend abweichende Bestimmungen der besonderen Gesetzgebung gilt (Art. 1 Abs. 2 KStrG). Inhaltlich übereinstimmend mit dem DBG hält Art. 238 Abs. 1 StG fest, dass die Betreibung eingeleitet wird, wenn rechtskräftig festgesetzte Steuerbeträge, Gebühren oder Bussen auf Mahnung hin nicht bezahlt werden. Dementsprechend ist eine Umwandlung der dem Rekurrenten auferlegten Bussen in gemeinnützige Arbeit weder bei der direkten Bundessteuer noch bei den kantonalen Steuern möglich. Schliesslich wehrt sich der Rekurrent gegen die Gebühr von CHF 200.--, die ihm für das Einspracheverfahren auferlegt worden ist. Im Grundsatz ist das Einspracheverfahren kostenlos (Art. 194 Abs. 1; Art. 135 Abs. 3 DBG). Gebühren werden jedoch erhoben bei Einsprachen gegen Verfügungen, die wegen schuldhafter Verletzung von Verfahrenspflichten nach Ermessen haben vorgenommen werden müssen (Art. 194 Abs. 2 Bst. a StG; Art. 135 Abs. 3 i.V.m. Art. 123 Abs. 2 DBG). Dass der Rekurrent die Steuererklärung schuldhaft nicht rechtzeitig eingereicht hat, steht nach dem in E. 3.1 f. hiervor Ausgeführten fest. Nachdem die mit Mahnung vom 14. Dezember 2021 gewährte Nachfrist zur Einreichung der Steuererklärung am 14. Januar 2021 ungenutzt abgelaufen war, war die Steuerverwaltung berechtigt (und verpflichtet), die Veranlagung nach Ermessen vorzunehmen. Zu beachten ist indes, dass auch bei vorgängiger Verfahrenspflichtverletzung eine Veranlagung nach Ermessen unzulässig ist, wenn der Untersuchungsnotstand im Entscheidzeitpunkt nicht mehr besteht (VGE 100 2013 56/57 vom 28.4.2014, E. 3.1, mit Hinweisen auf Rechtsprechung und Lehre). Gemäss ihren Ausführungen hat die Steuerverwaltung die Veranlagung nach Ermessen am 10.”
“Auf kantonales Strafrecht ist der allgemeine Teil des Strafgesetzbuches nur anwendbar, wenn explizit darauf verwiesen wird (Marianne Johanna Hilf in: Basler Kommentar zu Strafrecht II, Art. 137-392 StGB, 4. Aufl., 2019, N. 6 zu Art. 335 StGB). Ein solcher Verweis findet sich in Art. 1 Abs. 1 des Gesetzes vom 9. April 2009 über das kantonale Strafrecht (KStrG; BSG 311.1), wobei auch hier der Vorbehalt betreffend abweichende Bestimmungen der besonderen Gesetzgebung gilt (Art. 1 Abs. 2 KStrG). Inhaltlich übereinstimmend mit dem DBG hält Art. 238 Abs. 1 StG fest, dass die Betreibung eingeleitet wird, wenn rechtskräftig festgesetzte Steuerbeträge, Gebühren oder Bussen auf Mahnung hin nicht bezahlt werden. Dementsprechend ist eine Umwandlung der dem Rekurrenten auferlegten Bussen in gemeinnützige Arbeit weder bei der direkten Bundessteuer noch bei den kantonalen Steuern möglich. Schliesslich wehrt sich der Rekurrent gegen die Gebühr von CHF 200.--, die ihm für das Einspracheverfahren auferlegt worden ist. Im Grundsatz ist das Einspracheverfahren kostenlos (Art. 194 Abs. 1; Art. 135 Abs. 3 DBG). Gebühren werden jedoch erhoben bei Einsprachen gegen Verfügungen, die wegen schuldhafter Verletzung von Verfahrenspflichten nach Ermessen haben vorgenommen werden müssen (Art. 194 Abs. 2 Bst. a StG; Art. 135 Abs. 3 i.V.m. Art. 123 Abs. 2 DBG). Dass der Rekurrent die Steuererklärung schuldhaft nicht rechtzeitig eingereicht hat, steht nach dem in E. 3.1 f. hiervor Ausgeführten fest. Nachdem die mit Mahnung vom 14. Dezember 2021 gewährte Nachfrist zur Einreichung der Steuererklärung am 14. Januar 2021 ungenutzt abgelaufen war, war die Steuerverwaltung berechtigt (und verpflichtet), die Veranlagung nach Ermessen vorzunehmen. Zu beachten ist indes, dass auch bei vorgängiger Verfahrenspflichtverletzung eine Veranlagung nach Ermessen unzulässig ist, wenn der Untersuchungsnotstand im Entscheidzeitpunkt nicht mehr besteht (VGE 100 2013 56/57 vom 28.4.2014, E. 3.1, mit Hinweisen auf Rechtsprechung und Lehre). Gemäss ihren Ausführungen hat die Steuerverwaltung die Veranlagung nach Ermessen am 10.”
Erhebt ein Steuerpflichtiger gegen Teile einer Veranlagung Einsprache/Reklamation, wird die Veranlagung im Rekurs-/Reklamationsverfahren gesamthaft überprüft. Die Rekurs-/Reklamationsinstanz ist nicht an die Ergebnis der ersten Veranlagung gebunden und kann auch für nicht beanstandete Posten Änderungen vornehmen; eine reformatio in pejus ist damit möglich.
“En l’espèce, le bordereau du 22 octobre 2014 relatif à l’année 2009 a fait l’objet d’une réclamation du recourant, par l’intermédiaire de la société fiduciaire mandatée, en date du 21 novembre 2014 (pièce 7 rec.). Cette réclamation ayant été tranchée par l’AFC le 23 mai 2018 (pièce 6 rec.), la décision de taxation n’est pas entrée en force avant le 22 juin 2018 (au plus tôt), date marquant le début du délai de péremption de l’art. 16 al. 1, 2ème phrase LAVS. Le fait que la réclamation ne porte que sur certains éléments de la taxation et non sur son ensemble est sans incidence sur le départ du délai de péremption. En effet, en tant que voie de droit interne à l’administration, la réclamation appartient formellement à la procédure de taxation, les autorités compétentes pour le traitement de la réclamation jouissent des mêmes compétences dans la procédure de réclamation que dans celle de taxation (art. 134 al. 1 LIFD). Dans le cadre de la procédure de réclamation, la taxation contestée est revue globalement en termes factuels et juridiques, qu’il s’agisse de l’IFD (art. 135 al. 1 LIFD) ou des impôts cantonaux ou communaux (art. 48 al. 4 LHID). L’autorité de réclamation n’est ainsi pas liée par les résultats de la première taxation, même pour des éléments non contestés par le réclamant. Si l’instance de taxation arrive à la conclusion que la première taxation était insuffisante, une reformatio in pejus est même possible. Dans ces circonstances, indépendamment des griefs soulevés dans le cadre de la réclamation, il convient de retenir que son seul dépôt a retardé l’entrée en force de la taxation 2009 notifiée le 22 octobre 2014, ce jusqu’au 22 juin 2018 au plus tôt (fin du délai de recours contre la taxation du 23 mai 2018). Le délai de péremption de l’art. 16 al. 1, 2ème phrase LAVS n’ayant pas pu commencer à courir avant cette date, il est venu à échéance le 31 décembre 2019. Les décisions définitives de cotisations personnelles et d’intérêts du 27 juin 2018 ayant été notifiées avant cette date, elles ne sont donc pas tardives. 8.1.3 Le fait que l’intimée a prétendument violé les ch.”
“En l’espèce, le bordereau du 22 octobre 2014 relatif à l’année 2009 a fait l’objet d’une réclamation du recourant, par l’intermédiaire de la société fiduciaire mandatée, en date du 21 novembre 2014 (pièce 7 rec.). Cette réclamation ayant été tranchée par l’AFC le 23 mai 2018 (pièce 6 rec.), la décision de taxation n’est pas entrée en force avant le 22 juin 2018 (au plus tôt), date marquant le début du délai de péremption de l’art. 16 al. 1, 2ème phrase LAVS. Le fait que la réclamation ne porte que sur certains éléments de la taxation et non sur son ensemble est sans incidence sur le départ du délai de péremption. En effet, en tant que voie de droit interne à l’administration, la réclamation appartient formellement à la procédure de taxation, les autorités compétentes pour le traitement de la réclamation jouissent des mêmes compétences dans la procédure de réclamation que dans celle de taxation (art. 134 al. 1 LIFD). Dans le cadre de la procédure de réclamation, la taxation contestée est revue globalement en termes factuels et juridiques, qu’il s’agisse de l’IFD (art. 135 al. 1 LIFD) ou des impôts cantonaux ou communaux (art. 48 al. 4 LHID). L’autorité de réclamation n’est ainsi pas liée par les résultats de la première taxation, même pour des éléments non contestés par le réclamant. Si l’instance de taxation arrive à la conclusion que la première taxation était insuffisante, une reformatio in pejus est même possible. Dans ces circonstances, indépendamment des griefs soulevés dans le cadre de la réclamation, il convient de retenir que son seul dépôt a retardé l’entrée en force de la taxation 2009 notifiée le 22 octobre 2014, ce jusqu’au 22 juin 2018 au plus tôt (fin du délai de recours contre la taxation du 23 mai 2018). Le délai de péremption de l’art. 16 al. 1, 2ème phrase LAVS n’ayant pas pu commencer à courir avant cette date, il est venu à échéance le 31 décembre 2019. Les décisions définitives de cotisations personnelles et d’intérêts du 27 juin 2018 ayant été notifiées avant cette date, elles ne sont donc pas tardives. 8.1.3 Le fait que l’intimée a prétendument violé les ch.”
Die Einsprache wird von derselben Behörde entschieden, die die angefochtene Veranlagung erlassen hat. Die Entscheidung kann dabei entweder von denselben Personen oder von anderen Personen derselben Behörde getroffen werden.
“Nichts zu ihren Gunsten ableiten kann die Rekurrentin aus der Tatsache, dass die bisher involvierten Fachverantwortlichenden der Steuerverwaltung den Einspracheentscheid unterschrieben haben. Es liegt in der Natur der Einsprache, dass dieselbe Behörde entscheidet, die bereits die angefochtene Veranlagungsverfügung erlassen hat (vgl. Art. 132 Abs. 1 und Art. 135 DBG). Die Einsprache kann dabei von denselben oder von anderen Personen als die Veranlagung beurteilt werden (vgl. Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Auflage, Basel 2022, Art. 132 N 4 f.).”
Bei einer beabsichtigten Änderung der Veranlagung zulasten des Steuerpflichtigen (reformatio in peius) muss die Veranlagungsbehörde den Betroffenen ausdrücklich über die vorgesehene Verschlechterung informieren und ihm Gelegenheit zur Stellungnahme geben (Recht auf Anhörung nach Art. 29 BV). Eine blosse Anknüpfung an die Möglichkeit einer Verschlechterung genügt nicht; die Absicht der Behörde ist klar und unmissverständlich darzulegen. Eine persönliche Vorladung ist dafür nicht erforderlich.
“L’autorità di tassazione nell’esame del reclamo ha le medesime facoltà che le spettano in sede di tassazione (art. 207 cpv. 1 LT). Non è concesso di ritirare il reclamo quando emerge dalle circostanze che la tassazione impugnata era insufficiente (art. 207 cpv. 2 LT). L’autorità fiscale prende la sua decisione fondandosi sui risultati d’inchiesta. Può determinare nuovamente tutti gli elementi imponibili e, sentito il contribuente, modificare la tassazione anche a svantaggio del medesimo (art. 208 cpv. 1 LT). La legge federale sull’imposta federale diretta contiene disposizioni analoghe (artt. 134 e 135 LIFD). Sia la legge federale sia quella cantonale prevedono dunque che il reclamante abbia il diritto di essere avvertito della prospettata “reformatio in peius” e di essere sentito dall’autorità di tassazione prima della decisione, sulla base dell’art. 29 cpv. 2 Cost. (Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 9 ad art. 135 LIFD, con riferimento alla sentenza TF n. 2C_104/2013 e 105/2013 del 27 settembre 2013 consid. 2.3). 4.3.3. Nel caso in esame, invece,RS 1l’UT non ha prospettato al contribuente la reformatio in peius, nel rispetto del suo diritto di essere sentito, così come previsto dagli articoli 208 cpv. 1 seconda frase LT e 135 cpv. 1 seconda frase LIFD. Non era necessario convocare personalmente il reclamante. L’autorità di tassazione avrebbe dovuto prospettargli la nuova decisione di tassazione, spiegandogli chiaramente quali fossero le sue intenzioni. Non è sufficiente che il contribuente possa prevedere un peggioramento della decisione di tassazione che lo concerne (Locher, op. cit., n. 8 s. ad art. 135 LIFD, p. 614 s.). Deve potersi determinare. È vero che l’autorità fiscale ha invitato il reclamante a determinarsi sul calcolo del dispendio redatto sulla base della documentazione da lui presentata, perché si delineava un’insufficiente disponibilità finanziaria, ed ha altresì richiesto della documentazione supplementare per poter “risolvere il reclamo”.”
“La legge federale sull’imposta federale diretta contiene disposizioni analoghe (artt. 134 e 135 LIFD). La normativa in questione comporta che l’inchiesta avviata con il reclamo si estenda all’intera tassazione e non si limiti ai punti fatti valere dal reclamante. L’autorità di tassazione ha piuttosto il diritto e l’obbligo di verificare in modo completo la decisione di tassazione impugnata, dal punto di vista sia dei fatti sia del diritto (cfr. ad esempio sentenza del TF n. 2A.471/2005 del 10 novembre 2006, consid. 3.4.; Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015 n. 18 ad art. 132 LIFD; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 4 ad art. 135 DBG). 3. Come detto, il reclamante ha il diritto di essere avvertito della prospettata “reformatio in peius” e di essere sentito dall’autorità di tassazione prima della decisione sulla base dell’art. 29 cpv. 2 Cost. (Locher, op. cit., n. 9 ad art. 135 LIFD, con riferimento alla sentenza del TF n. 2C_104/2013 e 105/2013 del 27 settembre 2013, consid. 2.3). L’insorgente non ha tuttavia il diritto di essere sentito oralmente dall’autorità fiscale (cfr. quest’ultima sentenza, consid. 2.3. con riferimenti). 4. Nella fattispecie, con il reclamo del 6 settembre 2021, i contribuenti avevano contestato il mancato riconoscimento della deduzione delle “spese di viaggio (ciff. 22.1)”. Con scritti dell’8 e del 20 settembre 2021, l’autorità di tassazione formulava una richiesta di documentazione, senza tuttavia prospettare alcuna modifica della tassazione a sfavore dei coniugi __________. 5. 5.1. Non avendo l’autorità di tassazione concesso ai contribuenti la facoltà di prendere posizione prima della prospettata “reformatio in peius” e ciò sia in virtù del diritto di essere sentito sia in applicazione delle disposizioni legali sulla modifica di tassazione a svantaggio del contribuente, le decisioni impugnate devono essere annullate, senza che questa Camera possa entrare nel merito della contestazione relativa alla deduzione per “spese malattia e infortunio”.”
“Dalla richiesta di documentazione inviata ai contribuenti il 18 novembre 2020 si evince che ai reclamanti è stato chiesto di trasmettere “il contratto di lavoro stipulato dalla coniuge con la Facoltà di __________ e/o con l’Università della Svizzera Italiana, nonché [la] documentazione a comprova dei giorni e degli orari di lavoro per il 2018”, senza tuttavia specificare che la deduzione delle spese di trasporto avrebbe potuto essere modificata anche a loro svantaggio, in applicazione di quanto previsto dagli articoli 26 LIFD e 25 LT, se questi non avessero dimostrato “la necessità di utilizzo del veicolo privato” (v. motivazione decisione di tassazione IC/IFD 2018 dopo reclamo notificata il 30 marzo 2021). È altresì vero che il ricorrente ha ottemperato solo parzialmente alla menzionata richiesta, fornendo unicamente il “contratto per assistenti” firmato da sua moglie il 29 settembre 2012. 3.5. Come visto, è la legge stessa a subordinare la modifica della tassazione a svantaggio del contribuente alla condizione che quest’ultimo sia stato sentito. La pretesa del reclamante di essere avvertito della prospettata reformatio in peius e di essere sentito dall’autorità di tassazione prima della decisione è fondata sul diritto di essere sentito secondo l’art. 29 cpv. 2 Cost. (Locher, op. cit., n. 9 ad art. 135 LIFD, p. 615, con riferimento alla sentenza TF 2C_104/2013 e 2C_105/2013 del 27.09.2013 consid. 2.3). Il reclamante non ha comunque diritto di essere sentito oralmente dall’autorità fiscale (cfr. quest’ultima sentenza, consid. 2.3 con riferimenti). Il diritto di essere sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di regola l’annullamento della decisione impugnata a prescindere dalle possibilità di successo nel merito (DTF 132 V 287 consid. 5.1, 127 V 431 consid. 3d/aa). 3.6. Tutto ciò considerato, in relazione alla tassazione dell’imposta cantonale, l’Ufficio di tassazione ha violato il diritto di essere sentiti dei contribuenti. La decisione di tassazione IC 2018 dopo reclamo notificata il 30 marzo 2021 deve pertanto essere annullata e gli atti ritornati all’RS 1 perché, sentito il contribuente, abbia ad emettere una nuova decisione motivata.”
Ergeht die Einsprachebehörde in Art. 135 DBG mit einem Sachentscheid (Einspracheentscheid), tritt dieser an die Stelle der angefochtenen Veranlagungs‑ bzw. Nachsteuerverfügung und ersetzt sie in ihrer Gesamtheit; dies gilt auch, wenn der Einspracheentscheid die ursprüngliche Verfügung lediglich bestätigt.
“Beschwerde angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Auf die form- und fristgerecht eingereichten Eingaben ist deshalb grundsätzlich einzutreten. Gemäss Wortlaut ihrer Eingabe vom 28. September 2021 fechten die Rekurrenten sowohl die Veranlagungsverfügungen vom 8. April 2021 als auch die Einspracheentscheide vom 2. September 2021 an. Hierzu ist festzuhalten, dass die Veranlagungsverfügungen durch die Einspracheentscheide vollumfänglich ersetzt wurden und nur letztere mit Rekurs bzw. Beschwerde an die Steuerrekurskommission weitergezogen werden können (Art. 195 Abs. 1 StG; Art. 140 DBG; vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 4 zu Art. 135 DBG). Dementsprechend richten sich die erhobenen Rechtsmittel ausschliesslich gegen die Einspracheentscheide vom 2. September 2021. Damit die Steuerrekurskommission auf ein Rechtsmittel eintreten kann, müssen die Rekurrenten durch die angefochtenen Entscheide beschwert sein, d.h. sie müssen ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung geltend machen können (Art. 151 StG und Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 Abs. 1 und Art. 65 Abs. 1 Bst. c des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Der Einspracheentscheid betreffend die direkte Bundessteuer lautet zwar auf ein steuerbares Einkommen von CHF 21'275.--. Daraus resultiert jedoch kein Steuerbetrag (pag. 154), weil für Ehepaare die Besteuerung erst ab einem steuerbaren Einkommen von CHF 28'300.-- einsetzt (Art. 36 Abs. 2 DBG). Dementsprechend sind die Rekurrenten durch den Einspracheentscheid betreffend die direkte Bundessteuer pro 2019 nicht beschwert, weshalb auf die entsprechende Beschwerde nicht einzutreten ist.”
“54 N 17; ZK ZPO- Reetz/Hilber, Art. 318 N 19; BK ZPO II-Sterchi, Art. 318 N 2). Dasselbe gilt für die Einsprache, soweit eine solche gesetzlich vorgesehen ist und – wie im Steuerver- - 13 - fahren – Rechtsmittelfunktion hat. Als nicht devolutives Rechtsmittel wird sie zwar nicht von einer übergeordneten, sondern von der verfügenden Instanz selbst be- urteilt. Ungeachtet dessen tritt aber auch der Einsprache(sach)entscheid an die Stelle der angefochtenen Verfügung und ersetzt diese, selbst wenn sie inhaltlich nicht abgeändert, sondern bestätigt wird (Waldmann/Bickel, in: Waldmann/Weis- senberger [Hrsg.], Praxiskommentar VwVG, 2. Aufl. 2016, Art. 30 N 60; Tschan- nen/Zimmerli/Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 Rz 50). Diese allgemeinen prozessualen Grundsätze bestimmen auch das Verhält- nis zwischen der Veranlagungs- und Nachsteuerverfügung gemäss Art. 130 bzw. Art. 153 DBG und den hierzu ergangenen Rechtsmittelentscheiden. So ist der Einspracheentscheid (Art. 135 DBG), sofern er als Sachentscheid ergeht, ein re- formatorischer Rechtsmittelentscheid, der die Veranlagungs- bzw. Nachsteuerver- fügung in ihrer Gesamtheit ersetzt und diese untergehen lässt (vgl. Zweifel/Hun- ziker, a.a.O., Art. 135 DBG N 5; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 132 N 2; Reich, a.a.O., § 27 Rz 27). Ebenso treten die (auch abweisenden) reformato- rischen (Sach-)Entscheide des Steuerrekurs- und des Verwaltungsgerichts (nach Art. 143 und Art. 145 DBG) an die Stelle der beschwerdeweise überprüften Ent- scheide der jeweiligen Vorinstanzen (vgl. Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 143 DBG N 19 und Art. 145 DBG N 2b; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 143 N 7 [und Art. 140 N 1 a.E.]; Reich, a.a.O., § 27 Rz 42; s.a. Blumen- stein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 573 m.w.Hinw.). In gleicher Weise wird bei Gutheissung oder Abweisung der hierge- gen geführten Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 ff. BGG) der Entscheid des Verwaltungsgerichts durch das bundesgerichtliche Urteil ersetzt und stellt dieses den einzigen in Rechtskraft erwachsenden (Art.”
“O., Art. 54 N 17; ZK ZPO- Reetz/Hilber, Art. 318 N 19; BK ZPO II-Sterchi, Art. 318 N 2). Dasselbe gilt für die Einsprache, soweit eine solche gesetzlich vorgesehen ist und – wie im Steuerver- fahren – Rechtsmittelfunktion hat. Als nicht devolutives Rechtsmittel wird sie zwar nicht von einer übergeordneten, sondern von der verfügenden Instanz selbst be- urteilt. Ungeachtet dessen tritt aber auch der Einsprache(sach)entscheid an die Stelle der angefochtenen Verfügung und ersetzt diese, selbst wenn sie inhaltlich nicht abgeändert, sondern bestätigt wird (Waldmann/Bickel, in: Waldmann/Weis- senberger [Hrsg.], Praxiskommentar VwVG, 2. Aufl. 2016, Art. 30 N 60; Tschan- nen/Zimmerli/Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 Rz 50). Diese allgemeinen prozessualen Grundsätze bestimmen auch das Verhält- nis zwischen der Veranlagungs- und Nachsteuerverfügung gemäss Art. 130 bzw. Art. 153 DBG und den hierzu ergangenen Rechtsmittelentscheiden. So ist der Einspracheentscheid (Art. 135 DBG), sofern er als Sachentscheid ergeht, ein re- formatorischer Rechtsmittelentscheid, der die Veranlagungs- bzw. Nachsteuerver- fügung in ihrer Gesamtheit ersetzt und diese untergehen lässt (vgl. Zweifel/Hun- ziker, a.a.O., Art. 135 DBG N 5; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 132 N 2; Reich, a.a.O., § 27 Rz 27). Ebenso treten die (auch abweisenden) reformato- rischen (Sach-)Entscheide des Steuerrekurs- und des Verwaltungsgerichts (nach Art. 143 und Art. 145 DBG) an die Stelle der beschwerdeweise überprüften Ent- scheide der jeweiligen Vorinstanzen (vgl. Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 143 DBG N 19 und Art. 145 DBG N 2b; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 143 N 7 [und Art. 140 N 1 a.E.]; Reich, a.a.O., § 27 Rz 42; s.a. Blumen- stein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 573 m.w.Hinw.). In gleicher Weise wird bei Gutheissung oder Abweisung der hierge- gen geführten Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 ff. BGG) der Entscheid des Verwaltungsgerichts durch das bundesgerichtliche Urteil ersetzt und stellt dieses den einzigen in Rechtskraft erwachsenden (Art.”
“Als nicht devolutives Rechtsmittel wird sie zwar nicht von einer übergeordneten, sondern von der verfügenden Instanz selbst be- urteilt. Ungeachtet dessen tritt aber auch der Einsprache(sach)entscheid an die Stelle der angefochtenen Verfügung und ersetzt diese, selbst wenn sie inhaltlich nicht abgeändert, sondern bestätigt wird (Waldmann/Bickel, in: Waldmann/Weis- senberger [Hrsg.], Praxiskommentar VwVG, 2. Aufl. 2016, Art. 30 N 60; Tschan- nen/Zimmerli/Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 Rz 50). Diese allgemeinen prozessualen Grundsätze bestimmen auch das Verhält- nis zwischen der Veranlagungs- und Nachsteuerverfügung gemäss Art. 130 bzw. Art. 153 DBG und den hierzu ergangenen Rechtsmittelentscheiden. So ist der Einspracheentscheid (Art. 135 DBG), sofern er als Sachentscheid ergeht, ein re- formatorischer Rechtsmittelentscheid, der die Veranlagungs- bzw. Nachsteuerver- fügung in ihrer Gesamtheit ersetzt und diese untergehen lässt (vgl. Zweifel/Hun- ziker, a.a.O., Art. 135 DBG N 5; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 132 N 2; Reich, a.a.O., § 27 Rz 27). Ebenso treten die (auch abweisenden) reformato- rischen (Sach-)Entscheide des Steuerrekurs- und des Verwaltungsgerichts (nach Art. 143 und Art. 145 DBG) an die Stelle der beschwerdeweise überprüften Ent- scheide der jeweiligen Vorinstanzen (vgl. Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 143 DBG N 19 und Art. 145 DBG N 2b; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 143 N 7 [und Art. 140 N 1 a.E.]; Reich, a.a.O., § 27 Rz 42; s.a. Blumen- stein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 573 m.w.Hinw.). In gleicher Weise wird bei Gutheissung oder Abweisung der hierge- gen geführten Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 ff. BGG) der Entscheid des Verwaltungsgerichts durch das bundesgerichtliche Urteil ersetzt und stellt dieses den einzigen in Rechtskraft erwachsenden (Art. 61 BGG) Entscheid dar (vgl. BGer 8C_602/2011 vom 30. September 2011, E. 1.3; BGE 144 I 208 E.”
Die ESTV erhält den Einspracheentscheid, wenn sie bei der Veranlagung mitgewirkt hat oder die Mitteilung des Entscheids verlangt hat.
“La procédure de réclamation est régie par les art. 132 ss LIFD. En particulier, l'art. 135 LIFD a la teneur suivante: 1 L’autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l’impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. 2 La décision est motivée et notifiée au contribuable ainsi qu’à l’administration cantonale de l’impôt fédéral direct. Elle est également communiquée à l’AFC lorsque celle-ci est intervenue dans la taxation ou a demandé que la décision sur réclamation lui soit communiquée (art. 103, al. 1). 3 La procédure de réclamation est gratuite. Toutefois, l’art. 123, al. 2, dernière phrase est applicable par analogie. L'art. 48 al. 4 LHID a une teneur similaire et dispose que l’autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut réévaluer tous les éléments de l’impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. Au niveau cantonal, la procédure de réclamation est régie par les art.”
“Pour que ce délai soit respecté, il faut que, avant son échéance, l'impôt soit fixé par une décision de taxation entrée en force (ATF 138 II 169 consid. 3.3; CR LIFD-Lydia Masmejean-Fey/Guillaume Vianin, art. 121 N 4). Quant au droit de percevoir l'impôt, il se prescrit par cinq ans à compter de l'entrée en force de la taxation (art. 121 al. 1 LIFD, 47 al. 2 LHID, 237 al. 1 LI). La prescription est acquise dans tous les cas dix ans à compter de la fin de l'année au cours de laquelle la taxation est entrée en force (art. 121 al. 3 LIFD, 47 al. 2 LHID, 238 al. 3 LI). La taxation entre en force, au sens de ces dispositions, quand la décision de première instance ou un prononcé ultérieur acquiert la force de chose décidée/jugée formelle, soit lorsqu'il ne peut plus être modifié dans le cadre de la procédure; tel est le cas lorsqu'aucun recours ordinaire n'a été interjeté contre lui dans le délai utile (ATF 139 II 404 consid. 8.1). b) La procédure de réclamation est régie par les art. 132 ss LIFD. En particulier, l'art. 135 LIFD a la teneur suivante: 1 L’autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l’impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. 2 La décision est motivée et notifiée au contribuable ainsi qu’à l’administration cantonale de l’impôt fédéral direct. Elle est également communiquée à l’AFC lorsque celle-ci est intervenue dans la taxation ou a demandé que la décision sur réclamation lui soit communiquée (art. 103, al. 1). 3 La procédure de réclamation est gratuite. Toutefois, l’art. 123, al. 2, dernière phrase est applicable par analogie. L'art. 48 al. 4 LHID a une teneur similaire et dispose que l’autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut réévaluer tous les éléments de l’impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. Au niveau cantonal, la procédure de réclamation est régie par les art.”
Eine Veranlagung gilt als «in Kraft», wenn die Entscheidung über die Einsprache nicht mehr im ordentlichen Verfahren angefochten oder geändert werden kann (z. B. weil keine ordentlichen Rechtsmittel fristgerecht eingelegt wurden). Ab diesem Zeitpunkt ist die Veranlagung im Verfahren grundsätzlich nicht mehr änderbar.
“Pour que ce délai soit respecté, il faut que, avant son échéance, l'impôt soit fixé par une décision de taxation entrée en force (ATF 138 II 169 consid. 3.3; CR LIFD-Lydia Masmejean-Fey/Guillaume Vianin, art. 121 N 4). Quant au droit de percevoir l'impôt, il se prescrit par cinq ans à compter de l'entrée en force de la taxation (art. 121 al. 1 LIFD, 47 al. 2 LHID, 237 al. 1 LI). La prescription est acquise dans tous les cas dix ans à compter de la fin de l'année au cours de laquelle la taxation est entrée en force (art. 121 al. 3 LIFD, 47 al. 2 LHID, 238 al. 3 LI). La taxation entre en force, au sens de ces dispositions, quand la décision de première instance ou un prononcé ultérieur acquiert la force de chose décidée/jugée formelle, soit lorsqu'il ne peut plus être modifié dans le cadre de la procédure; tel est le cas lorsqu'aucun recours ordinaire n'a été interjeté contre lui dans le délai utile (ATF 139 II 404 consid. 8.1). b) La procédure de réclamation est régie par les art. 132 ss LIFD. En particulier, l'art. 135 LIFD a la teneur suivante: 1 L’autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l’impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. 2 La décision est motivée et notifiée au contribuable ainsi qu’à l’administration cantonale de l’impôt fédéral direct. Elle est également communiquée à l’AFC lorsque celle-ci est intervenue dans la taxation ou a demandé que la décision sur réclamation lui soit communiquée (art. 103, al. 1). 3 La procédure de réclamation est gratuite. Toutefois, l’art. 123, al. 2, dernière phrase est applicable par analogie. L'art. 48 al. 4 LHID a une teneur similaire et dispose que l’autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut réévaluer tous les éléments de l’impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. Au niveau cantonal, la procédure de réclamation est régie par les art.”
Im Einspracheverfahren wird die angefochtene Veranlagung gesamthaft in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht überprüft; die Veranlagungsbehörde ist nicht an die erste Veranlagung gebunden und kann nach Anhören des Steuerpflichtigen auch zu dessen Nachteil abändern.
“En cas de réclamation, l’autorité de taxation, l’AFC et l’administration fédérale des contributions jouissent des mêmes compétences dans la procédure de réclamation que dans celle de taxation (art. 134 al. 1 LIFD ; art. 42 al. 1 LPFisc). Aucune suite n’est donnée au retrait de la réclamation s’il apparaît, au vu des circonstances, que la taxation est inexacte (art. 134 al. 2 LIFD ; art. 42 al. 2 LPFisc). L’autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l’impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier (art. 135 al. 1 LIFD ; art. 43 al. 1 LPFisc).”
“En l’espèce, le bordereau du 22 octobre 2014 relatif à l’année 2009 a fait l’objet d’une réclamation du recourant, par l’intermédiaire de la société fiduciaire mandatée, en date du 21 novembre 2014 (pièce 7 rec.). Cette réclamation ayant été tranchée par l’AFC le 23 mai 2018 (pièce 6 rec.), la décision de taxation n’est pas entrée en force avant le 22 juin 2018 (au plus tôt), date marquant le début du délai de péremption de l’art. 16 al. 1, 2ème phrase LAVS. Le fait que la réclamation ne porte que sur certains éléments de la taxation et non sur son ensemble est sans incidence sur le départ du délai de péremption. En effet, en tant que voie de droit interne à l’administration, la réclamation appartient formellement à la procédure de taxation, les autorités compétentes pour le traitement de la réclamation jouissent des mêmes compétences dans la procédure de réclamation que dans celle de taxation (art. 134 al. 1 LIFD). Dans le cadre de la procédure de réclamation, la taxation contestée est revue globalement en termes factuels et juridiques, qu’il s’agisse de l’IFD (art. 135 al. 1 LIFD) ou des impôts cantonaux ou communaux (art. 48 al. 4 LHID). L’autorité de réclamation n’est ainsi pas liée par les résultats de la première taxation, même pour des éléments non contestés par le réclamant. Si l’instance de taxation arrive à la conclusion que la première taxation était insuffisante, une reformatio in pejus est même possible. Dans ces circonstances, indépendamment des griefs soulevés dans le cadre de la réclamation, il convient de retenir que son seul dépôt a retardé l’entrée en force de la taxation 2009 notifiée le 22 octobre 2014, ce jusqu’au 22 juin 2018 au plus tôt (fin du délai de recours contre la taxation du 23 mai 2018). Le délai de péremption de l’art. 16 al. 1, 2ème phrase LAVS n’ayant pas pu commencer à courir avant cette date, il est venu à échéance le 31 décembre 2019. Les décisions définitives de cotisations personnelles et d’intérêts du 27 juin 2018 ayant été notifiées avant cette date, elles ne sont donc pas tardives. 8.1.3 Le fait que l’intimée a prétendument violé les ch.”
“Bei der direkten Bundessteuer wird im Einspracheverfahren dem Rückzug der Einsprache keine Folge gegeben, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass die Veranlagung unrichtig war (Art. 134 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Die Veranlagungsbehörde kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern (Art. 135 Abs. 1 DBG). Weil die Steuerrekurskommission im Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die Veranlagungsbehörde hat (Art. 142 Abs. 4 DBG) und namentlich die Veranlagung nach Anhören des Steuerpflichtigen auch zu dessen Nachteil abändern kann (Art. 143 Abs. 1 DBG), muss sie auch im Beschwerdeverfahren dem Rückzug der Beschwerde nicht zwingend Folge gegeben. Im Gegensatz zum Einspracheverfahren genügt es aber nicht, dass die Veranlagung bloss unrichtig ist; sie muss offensichtlich mit den anwendbaren Bestimmungen unvereinbar sein und die Korrektur muss von erheblicher Bedeutung sein bzw. sich geradezu aufdrängen (BGE 144 IV 136 E. 7.1; Urteil 2A.286/2004 vom 31. August 2004 E. 2.1). Betreffend die kantonalen Steuern schreibt das StHG keine reformatio in peius im Steuerjustizverfahren vor; es steht den Kantonen allerdings frei, eine entsprechende Regelung vorzusehen (BGE 144 IV 136 E. 5.9.2). Gemäss § 149 Abs. 2 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1) ist das Steuerrekursgericht nicht an die Anträge der Parteien gebunden.”
Die Entscheidung nach Art. 135 Abs. 2 DBG muss mindestens kurz die tragenden Erwägungen angeben, sodass der Betroffene die Entscheidungsgründe erkennen und allenfalls anfechten kann. Bei der direkten Bundessteuer gilt nach der Rechtsprechung eine Veranlagungs- oder Einspracheentscheidung als ausreichend begründet, wenn die Abweichungen gegenüber der eingereichten Steuererklärung angezeigt werden; eine weitergehende Begründung ist grundsätzlich nicht erforderlich.
“Une autorité viole en outre le droit d’être entendu lorsqu'elle ne respecte pas son obligation de motiver ses décisions, afin que le justiciable puisse les comprendre et exercer son droit de recours à bon escient. Pour satisfaire à cette exigence, il suffit que l'autorité mentionne au moins brièvement les motifs qui l'ont guidée et sur lesquels elle a fondé sa décision. Elle n'a pas l'obligation d'exposer et de discuter tous les faits, moyens de preuve et griefs invoqués par les parties, mais peut au contraire se limiter à ceux qui, sans arbitraire, peuvent être tenus pour pertinents. L'essentiel est que la décision indique clairement les faits qui sont établis et les déductions juridiques qui sont tirées de l'état de fait déterminant (ATF 142 II 154 consid. 4.2 p. 157; 138 I 232 consid. 5.1 p. 237; 137 II 266 consid. 3.2 p. 270; 135 II 145 consid. 8.2 p. 153). En matière d’impôt fédéral direct, il a cependant été jugé que les décisions de taxation et les décisions sur réclamation sont considérées comme étant motivées si les écarts par rapport à la déclaration y sont annoncés (cf. art. 131 al. 2 LIFD, qui s'applique également par analogie à l'art. 135 al. 2 LIFD; arrêt TF 2C_596/2012 du 19 mars 2013 consid. 4.1). La LIFD ne prévoit aucune autre obligation de motiver la décision de taxation, si la décision sur réclamation (arrêt TF 2A.62/2001 du 9 août 2001 E. 1b in: ASA 71 p. 623, RDAF 2003 II 285, StE 2002 B”
“Le 26 avril 2021, une copie de cette détermination a été transmise pour information au Service cantonal des contributions. en droit Procédure 1. Recevabilité Le recours, interjeté le 19 janvier 2021 contre une décision sur réclamation du 18 décembre 2020, a été déposé dans le délai et les formes prévus aux art. 140 ss de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), 50 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), 180 de la loi fribourgeoise du 6 juin 2000 sur les impôts cantonaux directs (LICD; RSF 631.1) ainsi que 79 ss du code fribourgeois du 23 mai 1991 de procédure et de juridiction administrative (CPJA; RSF 150.1). Par ailleurs, l'avance des frais de procédure a été versée en temps utile. Partant, le recours est recevable tant pour l'impôt fédéral direct que pour l'impôt cantonal. Impôt fédéral direct (604 2021 9) 2. Examen d’une éventuelle violation du droit d’être entendu 2.1. Il ressort de l’art. 135 al. 2 LIFD que la décision sur réclamation doit être motivée, à tout le moins brièvement. La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu (art. 29 al. 2 Cst.) l'obligation pour le juge de motiver ses décisions, afin que le justiciable puisse les comprendre et exercer ses droits de recours à bon escient. Le juge doit ainsi mentionner, au moins brièvement, les motifs qui l'ont guidé et sur lesquels il a fondé sa décision, de manière à ce que l'intéressé puisse se rendre compte de la portée de celle-ci et l'attaquer en connaissance de cause. Il n'a toutefois pas l'obligation d'exposer et de discuter tous les faits, moyens de preuve et griefs invoqués par les parties, mais peut au contraire se limiter à l'examen des questions décisives pour l'issue du litige (arrêt TF 2C_123/2014 du 30 septembre 2015 consid. 5.2 et les références). 2.2. En l’espèce, la décision sur réclamation du 18 décembre 2020 retient que « par ses courriers du 27 janvier, 24 février, 29 mai, 24 juin, 16 juillet 2020 et du 2 novembre 2020, le Service cantonal des contributions a demandé au réclamant de bien vouloir lui faire parvenir une copie de ses taxations 2018 et 2019 ainsi que toutes les preuves de paiements d’impôts en Espagne ou document attestant que l’intéressé en est dûment dispensé.”
“In den Akten liegt indes nur ein Beleg über eine Banküberweisung des Pflichtigen von Fr.- an die W AG. In der Beschwerde wird nicht erwähnt, welchen Betrag der Pflichtige tatsächlich bezahlt hat, es ist lediglich die Rede davon, dass er seinen Verkaufsgewinn wieder habe hergeben müssen. 3.5.6 Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass der Gewinn den Pflichtigen in vollem Umfang in der Steuerperiode 2011 zugeflossen ist, dass kein korrelierender bzw. neutralisierender Abfluss ersichtlich ist sowie keine Grundlage für eine gewinnmindernd zu berücksichtigende Rückstellung besteht. 4. 4.1 Die Pflichtigen bemängeln, die Höhe des Gewinns aus dem E-AG-Aktienverkauf werde in der Veranlagungsverfügung bzw. im Einschätzungsentscheid und in den Einspracheentscheiden nicht hinreichend begründet. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb der Gewinn Fr.- sein soll und wie sich das geschäftliche Vermögen zusammensetze. 4.2 Als Ausfluss des in Art. 29 Abs. 2 BV verfassungsmässig garantierten Anspruchs auf rechtliches Gehör sind Einspracheentscheide zu begründen (Art. 135 Abs. 2 DBG; § 142 StG und Art. 18 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Zürich vom 27. Februar 2005 [KV]). Als "begründet" gilt eine Veranlagungsverfügung oder ein Einspracheentscheid von Steuerrechts wegen, wenn die Abweichungen von der Steuererklärung bekannt gegeben werden (Art. 131 Abs. 2 DBG, was analog auch für Art. 135 Abs.2 DBG gilt; vgl. BGr, 18.6.2020, 2C_152/2020, E. 4.1.3). Eine weitergehende Begründungspflicht sieht das DBG weder für die Veranlagungsverfügung noch für die Einsprache vor (BGr, 19.3.2013, 2C_596/2012, E. 4.1 m.w.H.). 4.3 In der Veranlagungsverfügung bzw. im Einschätzungsentscheid nahm das Steueramt die Berechnung des Gewinns genauso wie die Pflichtigen vor: Fr.- (Verkaufserlös) abzgl. Fr.- (Kaufpreis) = Fr.- abzgl. Fr.- (AHV-Rückstellung) = Fr.-. Im Einspracheentscheid wurde der Gewinn neu auf Fr.- berechnet. Das Steuerrekursgericht bestätigte diesen Betrag ohne weitere Begründung. Der Einspracheentscheid ist zwar ausführlich begründet, erläutert indes die konkrete Berechnung des Gewinns nicht.”
Im Einspracheverfahren muss der Rückzug der Einsprache nicht berücksichtigt werden, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass die Veranlagung unrichtig ist. Die Veranlagungsbehörde kann in diesem Fall alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern.
“Bei der direkten Bundessteuer wird im Einspracheverfahren dem Rückzug der Einsprache keine Folge gegeben, wenn nach den Umständen anzunehmen ist, dass die Veranlagung unrichtig war (Art. 134 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Die Veranlagungsbehörde kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern (Art. 135 Abs. 1 DBG). Weil die Steuerrekurskommission im Beschwerdeverfahren die gleichen Befugnisse wie die Veranlagungsbehörde hat (Art. 142 Abs. 4 DBG) und namentlich die Veranlagung nach Anhören des Steuerpflichtigen auch zu dessen Nachteil abändern kann (Art. 143 Abs. 1 DBG), muss sie auch im Beschwerdeverfahren dem Rückzug der Beschwerde nicht zwingend Folge gegeben. Im Gegensatz zum Einspracheverfahren genügt es aber nicht, dass die Veranlagung bloss unrichtig ist; sie muss offensichtlich mit den anwendbaren Bestimmungen unvereinbar sein und die Korrektur muss von erheblicher Bedeutung sein bzw. sich geradezu aufdrängen (BGE 144 IV 136 E. 7.1; Urteil 2A.286/2004 vom 31. August 2004 E. 2.1). Betreffend die kantonalen Steuern schreibt das StHG keine reformatio in peius im Steuerjustizverfahren vor; es steht den Kantonen allerdings frei, eine entsprechende Regelung vorzusehen (BGE 144 IV 136 E. 5.9.2). Gemäss § 149 Abs. 2 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1) ist das Steuerrekursgericht nicht an die Anträge der Parteien gebunden.”
Für das Einspracheverfahren vor der Steuerverwaltung besteht mangels gesetzlicher Grundlage kein Anspruch auf Parteientschädigung.
“Mit ihrem Rekurs und ihrer Beschwerde vom 22. Juli 2021 beantragt die Rekurrentin auch für die Verfahren vor der Steuerverwaltung und der Steuerrekurskommission Parteientschädigungen. Für das Einspracheverfahren vor der Steuerverwaltung besteht mangels gesetzlicher Grundlage kein Anspruch auf Parteientschädigung (vgl. Weihrauch, in: Tarolli Schmidt et al. [Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 163 N 2; Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 135 DBG N 28). Für das Rekurs- und Beschwerdeverfahren vor der Steuerrekurskommission kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren für die notwendigen und verhältnismässigen Kosten der Vertretung zu Lasten der Steuerverwaltung eine Parteientschädigung zugesprochen werden (vgl. § 170 Abs. 3 StG; Art. 144 Abs. 4 DBG in Verbindung mit Art. 64 Abs. 1 VwVG; Sarasin, in: Tarolli Schmidt et al. [Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 170 N 6). Die Kosten der Vertretung umfassen das Anwaltshonorar oder die Entschädigung für eine nichtanwaltliche berufsmässige Vertretung (vgl. Beusch, in: Auer et al. [Hrsg.], VwVG Kommentar, 2. Auflage, Zürich 2019, Art. 64 N 13; Maillard, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz, 2. Auflage, Zürich 2016, Art. 64 N 35; Sarasin, a.a.O., § 170 N 7). Wenn die entsprechenden gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind, besteht ein Anspruch auf Parteientschädigung (BGer 2C_846/2013 vom 28.”
“Mit ihrem Rekurs und ihrer Beschwerde vom 22. Juli 2021 beantragt die Rekurrentin auch für die Verfahren vor der Steuerverwaltung und der Steuerrekurskommission Parteientschädigungen. Für das Einspracheverfahren vor der Steuerverwaltung besteht mangels gesetzlicher Grundlage kein Anspruch auf Parteientschädigung (vgl. Weihrauch, in: Tarolli Schmidt et al. [Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 163 N 2; Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 135 DBG N 28). Für das Rekurs- und Beschwerdeverfahren vor der Steuerrekurskommission kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren für die notwendigen und verhältnismässigen Kosten der Vertretung zu Lasten der Steuerverwaltung eine Parteientschädigung zugesprochen werden (vgl. § 170 Abs. 3 StG; Art. 144 Abs. 4 DBG in Verbindung mit Art. 64 Abs. 1 VwVG; Sarasin, in: Tarolli Schmidt et al. [Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 170 N 6). Die Kosten der Vertretung umfassen das Anwaltshonorar oder die Entschädigung für eine nichtanwaltliche berufsmässige Vertretung (vgl. Beusch, in: Auer et al. [Hrsg.], VwVG Kommentar, 2. Auflage, Zürich 2019, Art. 64 N 13; Maillard, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz, 2. Auflage, Zürich 2016, Art. 64 N 35; Sarasin, a.a.O., § 170 N 7). Wenn die entsprechenden gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind, besteht ein Anspruch auf Parteientschädigung (BGer 2C_846/2013 vom 28.”
Die Entscheidung über die Einsprache ersetzt die frühere Veranlagungsentscheidung in ihrer Gesamtheit; eine formelle Bestätigung der ersten Veranlagung ist damit ausgeschlossen.
“Il est ici rappelé que la décision sur réclamation précitée a remplacé entièrement et en tout point la décision de taxation antérieure du 6 avril 2021 (cf. art. 135 al. 1 LIFD et art. 48 al. 3 et 4 LHID; aussi arrêt 2C_832/2008 du 4 mai 2009 consid. 2), qui ne peut dès lors plus être formellement confirmée, contrairement à ce que semble souhaiter le Service des contributions dans les conclusions de son recours. Cette précision revêt d'ailleurs une certaine portée pratique, dès lors que la décision sur réclamation du 25 juin 2021 aboutit à une taxation de la recourante inférieure à celle prévue par la décision du 6 avril 2021 en ce qui concerne l'année fiscale 2018, non litigieuse en l'espèce.”
Die Einsprache kann durch dieselbe Behörde entschieden werden; sie kann dabei von denselben oder von anderen Personen beurteilt werden. Aus der Tatsache, dass zuvor involvierte fachverantwortliche Personen den Einspracheentscheid unterzeichnet haben, lässt sich zu ihren Gunsten nichts ableiten.
“Nichts zu ihren Gunsten ableiten kann die Rekurrentin aus der Tatsache, dass die bisher involvierten Fachverantwortlichenden der Steuerverwaltung den Einspracheentscheid unterschrieben haben. Es liegt in der Natur der Einsprache, dass dieselbe Behörde entscheidet, die bereits die angefochtene Veranlagungsverfügung erlassen hat (vgl. Art. 132 Abs. 1 und Art. 135 DBG). Die Einsprache kann dabei von denselben oder von anderen Personen als die Veranlagung beurteilt werden (vgl. Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Auflage, Basel 2022, Art. 132 N 4 f.).”
Ändert die Veranlagungsbehörde die Veranlagung zuungunsten des Steuerpflichtigen (reformatio in peius), muss sie den Steuerpflichtigen von der beabsichtigten Verschlechterung hinreichend konkret in Kenntnis setzen und ihm vor Erlass der Entscheidung Gelegenheit zur Stellungnahme geben. Ein Anspruch auf mündliche Anhörung besteht nicht. Die Anhörungspflicht setzt eine tatsächliche Erhöhung der Gesamtsteuerlast voraus; liegen Erhöhungen und Verminderungen im selben Berechnungszusammenhang ausgleichend nebeneinander, ist eine Anhörung nicht erforderlich. Eine Verletzung des Anspruchs auf Anhörung führt regelmässig zur Aufhebung der angefochtenen Entscheidung.
“L’autorità di tassazione nell’esame del reclamo ha le medesime facoltà che le spettano in sede di tassazione (art. 207 cpv. 1 LT). Non è concesso di ritirare il reclamo quando emerge dalle circostanze che la tassazione impugnata era insufficiente (art. 207 cpv. 2 LT). L’autorità fiscale prende la sua decisione fondandosi sui risultati d’inchiesta. Può determinare nuovamente tutti gli elementi imponibili e, sentito il contribuente, modificare la tassazione anche a svantaggio del medesimo (art. 208 cpv. 1 LT). La legge federale sull’imposta federale diretta contiene disposizioni analoghe (artt. 134 e 135 LIFD). Sia la legge federale sia quella cantonale prevedono dunque che il reclamante abbia il diritto di essere avvertito della prospettata “reformatio in peius” e di essere sentito dall’autorità di tassazione prima della decisione, sulla base dell’art. 29 cpv. 2 Cost. (Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 9 ad art. 135 LIFD, con riferimento alla sentenza TF n. 2C_104/2013 e 105/2013 del 27 settembre 2013 consid. 2.3). 4.3.3. Nel caso in esame, invece,RS 1l’UT non ha prospettato al contribuente la reformatio in peius, nel rispetto del suo diritto di essere sentito, così come previsto dagli articoli 208 cpv. 1 seconda frase LT e 135 cpv. 1 seconda frase LIFD. Non era necessario convocare personalmente il reclamante. L’autorità di tassazione avrebbe dovuto prospettargli la nuova decisione di tassazione, spiegandogli chiaramente quali fossero le sue intenzioni. Non è sufficiente che il contribuente possa prevedere un peggioramento della decisione di tassazione che lo concerne (Locher, op. cit., n. 8 s. ad art. 135 LIFD, p. 614 s.). Deve potersi determinare. È vero che l’autorità fiscale ha invitato il reclamante a determinarsi sul calcolo del dispendio redatto sulla base della documentazione da lui presentata, perché si delineava un’insufficiente disponibilità finanziaria, ed ha altresì richiesto della documentazione supplementare per poter “risolvere il reclamo”.”
“In sede di reclamo, l’autorità di tassazione prende la sua decisione fondandosi sui risultati dell’inchiesta. Può determinare nuovamente tutti gli elementi imponibili e, sentito il contribuente, modificare la tassazione anche a suo svantaggio (artt. 208 cpv. 1 LT e 135 cpv. 1 LIFD). È la legge stessa a subordinare la modifica della tassazione a svantaggio del contribuente alla condizione che quest’ultimo sia sentito. La sua pretesa di essere avvertito della prospettata reformatio in peius e di essere sentito dall’autorità di tassazione prima della decisione è fondata sull’art. 29 cpv. 2 Cost. (Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, Basilea 2015, n. 9 ad art. 135 LIFD con riferimento alle sentenze del TF n. 2C_104/2013 e 2C_105/2013 del 27 settembre 2013, consid. 2.3.). Il reclamante non ha comunque diritto di essere sentito oralmente dall’autorità fiscale (cfr. quest’ultima sentenza, consid. 2.3. con riferimenti). Il diritto di essere sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di regola l’annullamento della decisione impugnata a prescindere dalle possibilità di successo nel merito (cfr. DTF 132 V 287 consid. 5.1. e 127 V 431 consid. 3d/aa).”
“La legge federale sull’imposta federale diretta contiene disposizioni analoghe (artt. 134 e 135 LIFD). La normativa in questione comporta che l’inchiesta avviata con il reclamo si estenda all’intera tassazione e non si limiti ai punti fatti valere dal reclamante. L’autorità di tassazione ha piuttosto il diritto e l’obbligo di verificare in modo completo la decisione di tassazione impugnata, dal punto di vista sia dei fatti sia del diritto (cfr. ad esempio sentenza del TF n. 2A.471/2005 del 10 novembre 2006, consid. 3.4.; Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015 n. 18 ad art. 132 LIFD; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 4 ad art. 135 DBG). 3. Come detto, il reclamante ha il diritto di essere avvertito della prospettata “reformatio in peius” e di essere sentito dall’autorità di tassazione prima della decisione sulla base dell’art. 29 cpv. 2 Cost. (Locher, op. cit., n. 9 ad art. 135 LIFD, con riferimento alla sentenza del TF n. 2C_104/2013 e 105/2013 del 27 settembre 2013, consid. 2.3). L’insorgente non ha tuttavia il diritto di essere sentito oralmente dall’autorità fiscale (cfr. quest’ultima sentenza, consid. 2.3. con riferimenti). 4. Nella fattispecie, con il reclamo del 6 settembre 2021, i contribuenti avevano contestato il mancato riconoscimento della deduzione delle “spese di viaggio (ciff. 22.1)”. Con scritti dell’8 e del 20 settembre 2021, l’autorità di tassazione formulava una richiesta di documentazione, senza tuttavia prospettare alcuna modifica della tassazione a sfavore dei coniugi __________. 5. 5.1. Non avendo l’autorità di tassazione concesso ai contribuenti la facoltà di prendere posizione prima della prospettata “reformatio in peius” e ciò sia in virtù del diritto di essere sentito sia in applicazione delle disposizioni legali sulla modifica di tassazione a svantaggio del contribuente, le decisioni impugnate devono essere annullate, senza che questa Camera possa entrare nel merito della contestazione relativa alla deduzione per “spese malattia e infortunio”.”
“In sede di reclamo, l’autorità di tassazione prende la sua decisione fondandosi sui risultati dell’inchiesta. Può determinare nuovamente tutti gli elementi imponibili e, sentito il contribuente, modificare la sua tassazione anche a svantaggio del medesimo (art. 135 cpv. 1 LIFD; art. 208 cpv. 1 LT). Il contribuente deve essere sentito qualora gli elementi imponibili considerati nel loro insieme siano aumentati, ciò che comporta un debito d’imposta più elevato rispetto alla decisione impugnata. È quindi possibile che alcuni elementi del calcolo dell’imponibile possano essere aumentati senza tuttavia dover dapprima sentire il contribuente: ciò avviene quando contemporaneamente altri fattori del medesimo calcolo (e almeno nella medesima misura) sono diminuiti, cosicché il debito d’imposta totale non risulta aumentato e, a saldo, la decisione impugnata non è modificata a svantaggio del contribuente (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 6 ad art. 135 LIFD, p. 1470 e relativo rimando a n. 21 ad art. 143 LIFD, p. 1508). 3.3. Per quanto concerne l’imposta federale diretta, il debito d’imposta sul reddito era stato fissato in fr. 499.‑ con la decisione di tassazione. La decisione di tassazione IFD 2018 dopo reclamo fissava il debito d’imposta a fr. 338.‑. In relazione all’imposta cantonale, la decisione di tassazione 2018 dopo reclamo commisurava il debito d’imposta sul reddito in fr. 934.05 ed eccedeva in tal modo, seppur di poco, il debito risultante dalla decisione di tassazione, che ammontava a fr. 895.15. Diversamente dall’imposta federale diretta, per l’imposta cantonale vi è stata pertanto una modifica della tassazione a svantaggio del contribuente (reformatio in peius). In queste circostanze, l’autorità preposta all’evasione del reclamo avrebbe dovuto informare i contribuenti della diminuzione di tale deduzione prima di adottare la sua decisione (art.”