Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 20. Dez. 2006 über Änderungen des Nachsteuerverfahrens und des Strafverfahrens wegen Steuerhinterziehung auf dem Gebiet der direkten Steuern, in Kraft seit 1. Jan. 2008 (AS 2007 2973;BBl 2006 40214039). ↩
Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 20. Dez. 2006 über Änderungen des Nachsteuerverfahrens und des Strafverfahrens wegen Steuerhinterziehung auf dem Gebiet der direkten Steuern, in Kraft seit 1. Jan. 2008 (AS 2007 2973;BBl 2006 40214039). ↩
Zweiter Satz aufgehoben durch Anhang 1 Ziff. II 19 der Strafprozessordnung vom 5. Okt. 2007, mit Wirkung seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 1881;BBl 2006 1085). ↩
15 commentaries
Allein das Unterlassen von Hinweisen oder der Verzicht auf Auskunft macht Verwaltungsakten nicht automatisch unverwertbar. Nach Art. 183 Abs. 1bis DBG ist die Verwertung administrativer Beweismittel in einem Strafverfahren nur ausgeschlossen, wenn sie unter Androhung einer Veranlagung mit Umkehr der Beweislast oder unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden; liegen diese Voraussetzungen nicht vor, bleiben die Unterlagen verwertbar.
“Au demeurant, la plaignante a été dûment informée de son droit de ne pas s'auto-incriminer lorsqu'il lui a été notifié l'ouverture d'une procédure pénale à son encontre. Elle en a valablement fait usage en refusant que les documents que ses collaboratrices avaient fait parvenir à l'intimé soient utilisés contre elle et versés dans son dossier (act. 1.5, 1.8). 3.2.11 Au vu de ce qui précède, les pièces visées par la plaignante n'ont pas été obtenues en violation du principe de l'interdiction d'auto-incrimination, de sorte qu'elles ne sont pas inexploitables. Ce grief mal fondé est écarté. 3.3 3.3.1 La plaignante se réfère par ailleurs à un ouvrage de doctrine pour relever qu'il est interdit aux autorités de se servir de moyens de preuve obtenus dans le cadre de la procédure de rappel d'impôt lors d'une procédure pour soustraction d'impôt (Torrione, Les infractions fiscales in Les procédures en droit fiscal, Ordre Romand des Experts Fiscaux Diplômés [éd.; OREF], 4e éd., 2021, p. 1027). 3.3.2 Il est vrai que la phrase reprise par la plaignante est une citation textuelle de l'ouvrage précité. Cependant, celui-ci renvoie expressément à l'art. 183 al. 1bis LIFD évoqué supra (consid. 3.2.8). A la lecture de cette disposition, force est de constater que contrairement à ce que soutient la plaignante, il n'y a nullement une exclusion totale de l'utilisation dans la procédure pénale des documents recueillis dans le cadre de la procédure administrative, mais ce, uniquement à certaines conditions, lesquelles ne sont en l'occurrence pas remplies (supra consid. 3.2.10). Il y a donc lieu d'écarter cet argument. 3.4 3.4.1 La plaignante soutient également qu'en raison de l'omission d'aviser de la part de l'administration des douanes, elle pouvait partir du principe qu'aucune procédure en soustraction ne serait ouverte par la suite contre elle. 3.4.2 La plaignante ne peut être suivie. Comme le relève à juste titre l'autorité intimée, la personne assujettie au contrôle douanier (art. 26 LD) est tenue de prendre toutes les mesures prévues par la loi et les règlements pour assurer le contrôle et l'assujettissement aux droits de douane. Elle est notamment tenue de remettre une déclaration (art.”
“Au demeurant, la plaignante a été dûment informée de son droit de ne pas s'auto-incriminer lorsqu'il lui a été notifié l'ouverture d'une procédure pénale à son encontre. Elle en a valablement fait usage en refusant que les documents que ses collaboratrices avaient fait parvenir à l'intimé soient utilisés contre elle et versés dans son dossier (act. 1.5, 1.8). 3.2.11 Au vu de ce qui précède, les pièces visées par la plaignante n'ont pas été obtenues en violation du principe de l'interdiction d'auto-incrimination, de sorte qu'elles ne sont pas inexploitables. Ce grief mal fondé est écarté. 3.3 3.3.1 La plaignante se réfère par ailleurs à un ouvrage de doctrine pour relever qu'il est interdit aux autorités de se servir de moyens de preuve obtenus dans le cadre de la procédure de rappel d'impôt lors d'une procédure pour soustraction d'impôt (Torrione, Les infractions fiscales in Les procédures en droit fiscal, Ordre Romand des Experts Fiscaux Diplômés [éd.; OREF], 4e éd., 2021, p. 1027). 3.3.2 Il est vrai que la phrase reprise par la plaignante est une citation textuelle de l'ouvrage précité. Cependant, celui-ci renvoie expressément à l'art. 183 al. 1bis LIFD évoqué supra (consid. 3.2.8). A la lecture de cette disposition, force est de constater que contrairement à ce que soutient la plaignante, il n'y a nullement une exclusion totale de l'utilisation dans la procédure pénale des documents recueillis dans le cadre de la procédure administrative, mais ce, uniquement à certaines conditions, lesquelles ne sont en l'occurrence pas remplies (supra consid. 3.2.10). Il y a donc lieu d'écarter cet argument. 3.4 3.4.1 La plaignante soutient également qu'en raison de l'omission d'aviser de la part de l'administration des douanes, elle pouvait partir du principe qu'aucune procédure en soustraction ne serait ouverte par la suite contre elle. 3.4.2 La plaignante ne peut être suivie. Comme le relève à juste titre l'autorité intimée, la personne assujettie au contrôle douanier (art. 26 LD) est tenue de prendre toutes les mesures prévues par la loi et les règlements pour assurer le contrôle et l'assujettissement aux droits de douane. Elle est notamment tenue de remettre une déclaration (art.”
Untersuchungsergebnisse aus einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung dürfen ins Nachsteuerverfahren verwendet werden. Umgekehrt dürfen Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren im Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden, wenn sie weder unter Androhung einer Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden.
“1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird laut § 160 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) und Art. 151 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (jeweils Abs. 1). Hat der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen und Reingewinn oder Eigenkapital in seiner Steuererklärung vollständig und genau angegeben und haben die Steuerbehörden die Bewertung anerkannt, so kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war (jeweils Abs. 2). 2.2 Gemäss § 248 Abs. 2 StG dürfen Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur dann verwendet werden, wenn sie weder unter Androhung einer Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 StG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Analoges gilt gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG im Steuerhinterziehungsverfahren betreffend direkte Bundessteuer. Umgekehrt dürfen jedoch entsprechende Untersuchungsergebnisse aus dem Steuerhinterziehungsverfahren im Nachsteuerverfahren verwendet werden, denn das Steuerübertretungsverfahren kennt keine Untersuchungsmittel, die bei der Nachsteuererhebung unzulässig wären (Roman J. Sieber/Jasmin Malla in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 4. A., Basel 2022 [Kommentar DBG], Art. 183 N. 6). Das zum Vorwurf der Steuerhinterziehung erstellte Protokoll der persönlichen Anhörung des Rekurrenten bzw. Beschwerdeführers vom 10. Januar 2024 darf daher auch Eingang ins Nachsteuerverfahren finden. 3. 3.1 Für verheiratete Personen gilt im Bereich der direkten Bundessteuer und der kantonalen Steuer grundsätzlich die Ehegattenbesteuerung (BGr, 30. Oktober 2019, 2C_533/2018, E. 2.3; BGr, 7. November 2012, 2C_452/2012 und 2C_453/2012, E. 3.1). Gemäss § 7 Abs. 1 StG werden Einkommen und Vermögen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet.”
“Au demeurant, la plaignante a été dûment informée de son droit de ne pas s'auto-incriminer lorsqu'il lui a été notifié l'ouverture d'une procédure pénale à son encontre. Elle en a valablement fait usage en refusant que les documents que ses collaboratrices avaient fait parvenir à l'intimé soient utilisés contre elle et versés dans son dossier (act. 1.5, 1.8). 3.2.11 Au vu de ce qui précède, les pièces visées par la plaignante n'ont pas été obtenues en violation du principe de l'interdiction d'auto-incrimination, de sorte qu'elles ne sont pas inexploitables. Ce grief mal fondé est écarté. 3.3 3.3.1 La plaignante se réfère par ailleurs à un ouvrage de doctrine pour relever qu'il est interdit aux autorités de se servir de moyens de preuve obtenus dans le cadre de la procédure de rappel d'impôt lors d'une procédure pour soustraction d'impôt (Torrione, Les infractions fiscales in Les procédures en droit fiscal, Ordre Romand des Experts Fiscaux Diplômés [éd.; OREF], 4e éd., 2021, p. 1027). 3.3.2 Il est vrai que la phrase reprise par la plaignante est une citation textuelle de l'ouvrage précité. Cependant, celui-ci renvoie expressément à l'art. 183 al. 1bis LIFD évoqué supra (consid. 3.2.8). A la lecture de cette disposition, force est de constater que contrairement à ce que soutient la plaignante, il n'y a nullement une exclusion totale de l'utilisation dans la procédure pénale des documents recueillis dans le cadre de la procédure administrative, mais ce, uniquement à certaines conditions, lesquelles ne sont en l'occurrence pas remplies (supra consid. 3.2.10). Il y a donc lieu d'écarter cet argument. 3.4 3.4.1 La plaignante soutient également qu'en raison de l'omission d'aviser de la part de l'administration des douanes, elle pouvait partir du principe qu'aucune procédure en soustraction ne serait ouverte par la suite contre elle. 3.4.2 La plaignante ne peut être suivie. Comme le relève à juste titre l'autorité intimée, la personne assujettie au contrôle douanier (art. 26 LD) est tenue de prendre toutes les mesures prévues par la loi et les règlements pour assurer le contrôle et l'assujettissement aux droits de douane. Elle est notamment tenue de remettre une déclaration (art.”
Die Mitteilung nach Art. 183 Abs. 1 DBG erfolgt schriftlich. Hat die betroffene Person einen Anwalt oder einen sonstigen, im Sinn von Art. 9 LPA qualifizierten Vertreter bezeichnet, kann dies in der Verwaltungsverfahrung zur Entstehung eines Empfangsdomizils für Mitteilungen an die Adresse dieses Vertreters führen.
“4) Le recourant soulève le grief d’un vice de forme à l’origine de la procédure qui serait nulle de plein droit. L’ouverture de la procédure en rappel et soustraction d’impôt ne lui aurait pas été annoncée valablement, de sorte qu’aucune procédure de cet ordre n’aurait été lancée à son encontre. a. Les art. 151 al. 1 LIFD et 59 al. 1 LPFisc prévoient que lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l’autorité fiscale lui permettent d’établir qu’une taxation n’a pas été effectuée, alors qu’elle aurait dû l’être, ou qu’une taxation entrée en force est incomplète ou qu’une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l’autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l’impôt qui n’a pas été perçu, y compris les intérêts. Le contribuable est avisé par écrit de l’ouverture d’une procédure en rappel d’impôt. Au surplus, les dispositions concernant les principes généraux de procédure et les procédures de taxation et de recours s’appliquent par analogie (art. 153 al. 1 et 3 LIFD et 60 al. 1 et 4 LPFisc). b. Selon les art. 183 al. 1 LIFD et 76 al. 1 LPFisc, l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt est communiquée par écrit à la personne concernée. Celle-ci est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer. c. Le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l’application de la LIFD, dans la mesure où sa collaboration personnelle n’est pas nécessaire (art. 117 al. 1 LIFD et 20 al. 1 LPFisc). d. À teneur de l’art. 9 al. 1 LPA, les parties, à moins qu’elles ne doivent agir personnellement ou que l’urgence ne le permette pas, peuvent se faire représenter par un conjoint, un partenaire enregistré, un ascendant ou un descendant majeur, respectivement par un avocat ou par un autre mandataire professionnellement qualifié pour la cause dont il s’agit. En procédure administrative, lorsqu'un administré a constitué un avocat ou désigné un autre mandataire qualifié au sens de l'art. 9 LPA, cela entraîne la création d'un domicile de notification à l'adresse de ceux-ci.”
“4) Le recourant soulève le grief d’un vice de forme à l’origine de la procédure qui serait nulle de plein droit. L’ouverture de la procédure en rappel et soustraction d’impôt ne lui aurait pas été annoncée valablement, de sorte qu’aucune procédure de cet ordre n’aurait été lancée à son encontre. a. Les art. 151 al. 1 LIFD et 59 al. 1 LPFisc prévoient que lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l’autorité fiscale lui permettent d’établir qu’une taxation n’a pas été effectuée, alors qu’elle aurait dû l’être, ou qu’une taxation entrée en force est incomplète ou qu’une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l’autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l’impôt qui n’a pas été perçu, y compris les intérêts. Le contribuable est avisé par écrit de l’ouverture d’une procédure en rappel d’impôt. Au surplus, les dispositions concernant les principes généraux de procédure et les procédures de taxation et de recours s’appliquent par analogie (art. 153 al. 1 et 3 LIFD et 60 al. 1 et 4 LPFisc). b. Selon les art. 183 al. 1 LIFD et 76 al. 1 LPFisc, l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt est communiquée par écrit à la personne concernée. Celle-ci est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer. c. Le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l’application de la LIFD, dans la mesure où sa collaboration personnelle n’est pas nécessaire (art. 117 al. 1 LIFD et 20 al. 1 LPFisc). d. À teneur de l’art. 9 al. 1 LPA, les parties, à moins qu’elles ne doivent agir personnellement ou que l’urgence ne le permette pas, peuvent se faire représenter par un conjoint, un partenaire enregistré, un ascendant ou un descendant majeur, respectivement par un avocat ou par un autre mandataire professionnellement qualifié pour la cause dont il s’agit. En procédure administrative, lorsqu'un administré a constitué un avocat ou désigné un autre mandataire qualifié au sens de l'art. 9 LPA, cela entraîne la création d'un domicile de notification à l'adresse de ceux-ci.”
Beweismittel aus dem Veranlagungsverfahren, die unter Androhung von Nachteilen (etwa Veranlagung mit Umkehr der Beweislast oder Bussendrohung) oder unter Druck zur Aussage gewonnen wurden, sind für das Steuerstrafverfahren nach Art. 183 Abs. 1bis DBG grundsätzlich unzulässig. Falls solche Beweismittel trotz allem in das Strafverfahren gelangten, obliegt es dem erkennenden Gericht, über ein etwaiges Verwertungsverbot zu entscheiden und unzulässige von zulässigen Beweismitteln zu trennen.
“Der Sachverhalt, gestützt auf welchen eine Busse wegen (versuchter) Steuerhinterziehung ausgefällt wird, muss unter Beachtung von im Veranlagungsverfahren nicht geltenden strafprozessualen Prinzipien festgestellt worden sein. Die beschuldigte Person ist nicht zu einer sie belastenden Aussage verpflichtet; namentlich darf sie nicht mit Druckmitteln zur Aussage gezwungen werden und ist es nicht statthaft, ihr Schweigen als Indiz für ihre Schuld zu werten (BGE 131 IV 36 E. 3.1; 130 I 126 E. 2.1; Urteil 2C_298/2020 vom 9. Oktober 2020 E. 7.3). Art. 183 Abs. 1bis DBG sieht denn auch explizit vor, dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur dann verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art 130 Abs. 2 DBG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Anzumerken ist indessen, dass es selbst unter der Hypothese, es hätten unzulässigerweise unter Androhung von Nachteilen erhobene Beweismittel aus dem Veranlagungsverfahren in das Steuerstrafverfahren Eingang gefunden, Sache des erkennenden Gerichts wäre, über ein allfälliges Verwertungsverbot zu entscheiden (Urteil 2C_298/2020 vom 9. Oktober 2020 E. 2.5 mit Hinweisen). Von in einer strafrechtlichen Angelegenheit tätigen Richterinnen und Richtern kann erwartet werden, dass sie unzulässige von zulässigen Beweismitteln zu unterscheiden und sich bei der Beweiswürdigung ausschliesslich auf Letztere zu stützen vermögen (BGE 141 IV 284 E.”
Auch wenn die betroffene Person nach Art. 183 Abs. 1 DBG auf ihr Recht hingewiesen wird, die Aussage zu verweigern, besteht im nachsteuerlichen Verfahren eine eigenständige Mitwirkungspflicht. Wahrheitswidrige oder widersprüchliche Angaben können diese Mitwirkungspflicht verletzen und begründen begründete Zweifel an der Glaubwürdigkeit der Sachverhaltsdarstellung.
“E. 9.3]). Auch wenn sich der Beschwerdeführer in den Hinterziehungsverfahren nicht selber belasten musste (Art. 226 Abs. 1 StG; Art. 183 Abs. 1 DBG), sind er und die Beschwerdeführerin in den vorliegenden Nachsteuerverfahren nunmehr gehalten, an der Feststellung des Sachverhalts mitzuwirken (zur Mitwirkungspflicht vorne E. 4.3). Mit ihren wahrheitswidrigen und widersprüchlichen Angaben (dazu einlässlich angefochtene Entscheide E. 9.2) haben sie nicht nur ihre Mitwirkungspflicht verletzt, sondern grundsätzliche Zweifel an der Glaubhaftigkeit ihrer Sachverhaltsdarstellung geweckt. Ihnen ist insoweit zudem entgegenzuhalten, dass der Umstand, dass sie das Segelboot nur unter Segel fahren durften, eine private Nutzung zwar einschränkte, aber nicht etwa ausschloss (vgl. auch angefochtene Entscheide E. 9.3). Ähnliches gilt, soweit sie vorbringen, sie hätten die Segelausweise erst nach Anschaffung des Bootes bzw. der Erweiterung der Geschäftstätigkeit der Gesellschaft erlangt, was gegen ein privates Interesse am Segeln spreche (Beschwerden Rz. 41). Es ist nicht ausgeschlossen, dass die Beschwerdeführenden das Segelboot schon vor Erwerb der Schiffsführerausweise – in Begleitung einer geeigneten Person, etwa zur Vorbereitung auf die praktische Segelprüfung (vgl.”
“E. 9.3]). Auch wenn sich der Beschwerdeführer in den Hinterziehungsverfahren nicht selber belasten musste (Art. 226 Abs. 1 StG; Art. 183 Abs. 1 DBG), sind er und die Beschwerdeführerin in den vorliegenden Nachsteuerverfahren nunmehr gehalten, an der Feststellung des Sachverhalts mitzuwirken (zur Mitwirkungspflicht vorne E. 4.3). Mit ihren wahrheitswidrigen und widersprüchlichen Angaben (dazu einlässlich angefochtene Entscheide E. 9.2) haben sie nicht nur ihre Mitwirkungspflicht verletzt, sondern grundsätzliche Zweifel an der Glaubhaftigkeit ihrer Sachverhaltsdarstellung geweckt. Ihnen ist insoweit zudem entgegenzuhalten, dass der Umstand, dass sie das Segelboot nur unter Segel fahren durften, eine private Nutzung zwar einschränkte, aber nicht etwa ausschloss (vgl. auch angefochtene Entscheide E. 9.3). Ähnliches gilt, soweit sie vorbringen, sie hätten die Segelausweise erst nach Anschaffung des Bootes bzw. der Erweiterung der Geschäftstätigkeit der Gesellschaft erlangt, was gegen ein privates Interesse am Segeln spreche (Beschwerden Rz. 41). Es ist nicht ausgeschlossen, dass die Beschwerdeführenden das Segelboot schon vor Erwerb der Schiffsführerausweise – in Begleitung einer geeigneten Person, etwa zur Vorbereitung auf die praktische Segelprüfung (vgl.”
Wird das Belehrungsgebot des Art. 183 Abs. 1 DBG verletzt, hat dies zur Folge, dass die in der Steuererklärungs‑ bzw. in Verfahren der Rückforderung bzw. der ordentlichen Taxation gemachten Aussagen in einem späteren Strafverfahren wegen Soustraction nicht verwertbar sind.
“Au vu de tout ce qui précède, en omettant d’informer les recourants de l’ouverture d’une procédure pénale, respectivement de la possibilité qu’une telle procédure soit ouverte ultérieurement, de même qu’en attendant que la taxation soit définitive avant d’ouvrir une procédure pénale, le SCC a violé les règles fondamentales de procédure applicables en droit pénal fiscal et a agi de manière contraire au principe de la bonne foi. Cela étant établi, il reste à déterminer les conséquences qui en découlent. 8. Règles relatives aux conséquences de la violation des règles de procédure 8.1. S’agissant de la violation par l’autorité fiscale de son devoir d’informer le contribuable de son droit de refuser de déposer et de collaborer, la LIFD ne prévoit pas expressément les conséquences. Sur ce point, le Tribunal fédéral a eu l’occasion de préciser que la violation du devoir de renseigner la personne sur son droit de ne faire aucune déclaration par laquelle elle s’incriminerait elle-même, résultant de l’art. 183 al. 1 LIFD, avait pour conséquence que les déclarations faites par le contribuable dans le cadre de la procédure de rappel d’impôt ne peuvent pas être exploitées dans le cadre de la procédure pour soustraction d’impôt (ATF 138 IV 47 consid. 2.8.2 et les références). Bien que le Tribunal fédéral mentionne les déclarations faites dans le cadre de la procédure de rappel d’impôt, la même solution doit prévaloir pour les déclarations faites dans le cadre de la procédure de taxation ordinaire (voir ci-avant: consid. 6.2). Cette solution va également dans le sens de l’art. 158 al. 2 CPP qui prévoit que les auditions effectuées sans que le prévenu n’ait été informé de son droit de refuser de déposer et de collaborer ne sont pas exploitables (ATF 148 IV 205 consid. 2.8.5). 8.2. Par ailleurs, s’agissant des conséquences lorsque l’autorité n’a pas rendu attentif le contribuable qu’une procédure en soustraction d’impôt pourra être ouverte contre lui ultérieurement (art. 158 al. 1bis LIFD), elles ne sont pas non plus expressément prévues dans la LIFD.”
“Au vu de tout ce qui précède, en omettant d’informer les recourants de l’ouverture d’une procédure pénale, respectivement de la possibilité qu’une telle procédure soit ouverte ultérieurement, de même qu’en attendant que la taxation soit définitive avant d’ouvrir une procédure pénale, le SCC a violé les règles fondamentales de procédure applicables en droit pénal fiscal et a agi de manière contraire au principe de la bonne foi. Cela étant établi, il reste à déterminer les conséquences qui en découlent. 8. Règles relatives aux conséquences de la violation des règles de procédure 8.1. S’agissant de la violation par l’autorité fiscale de son devoir d’informer le contribuable de son droit de refuser de déposer et de collaborer, la LIFD ne prévoit pas expressément les conséquences. Sur ce point, le Tribunal fédéral a eu l’occasion de préciser que la violation du devoir de renseigner la personne sur son droit de ne faire aucune déclaration par laquelle elle s’incriminerait elle-même, résultant de l’art. 183 al. 1 LIFD, avait pour conséquence que les déclarations faites par le contribuable dans le cadre de la procédure de rappel d’impôt ne peuvent pas être exploitées dans le cadre de la procédure pour soustraction d’impôt (ATF 138 IV 47 consid. 2.8.2 et les références). Bien que le Tribunal fédéral mentionne les déclarations faites dans le cadre de la procédure de rappel d’impôt, la même solution doit prévaloir pour les déclarations faites dans le cadre de la procédure de taxation ordinaire (voir ci-avant: consid. 6.2). Cette solution va également dans le sens de l’art. 158 al. 2 CPP qui prévoit que les auditions effectuées sans que le prévenu n’ait été informé de son droit de refuser de déposer et de collaborer ne sont pas exploitables (ATF 148 IV 205 consid. 2.8.5). 8.2. Par ailleurs, s’agissant des conséquences lorsque l’autorité n’a pas rendu attentif le contribuable qu’une procédure en soustraction d’impôt pourra être ouverte contre lui ultérieurement (art. 158 al. 1bis LIFD), elles ne sont pas non plus expressément prévues dans la LIFD.”
Ab dem ersten Ermittlungsakt, der darauf abzielt, die Sachlage gegenüber dem Betroffenen aufzuklären, ist das Verfahren als eröffnet zu betrachten; die betroffene Person ist zu informieren und auf ihr Recht, die Aussage zu verweigern bzw. die Zusammenarbeit zu verweigern, hinzuweisen. Ab diesem Zeitpunkt sind die verfahrensrechtlichen Garantien im Sinn von Art. 6 EMRK zu beachten.
“1 CEDH, le 1er janvier 2008 sont entrés en vigueur une version modifiée de l’art. 183 al. 1 LIFD, ainsi que les nouveaux art. 153 al. 1bis et 183 al. 1bis LIFD (FF 2006 3843, Initiative du canton du Jura – Suppression des normes fiscales fédérales contraires à l’art. 6 CEDH – Rapport de la Commission de l’économie et des redevances du Conseil des Etats du 13 février 2006, p. 3849). Désormais, à l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt, la personne concernée est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer (art. 183 al. 1 LIFD). Par ailleurs, les moyens de preuve rassemblés dans le cadre de la procédure en rappel d’impôt ne peuvent être utilisés dans la procédure pénale pour soustraction d’impôt que s’ils n’ont été rassemblés ni sous la menace d’une taxation d’office (art. 130 al. 2 LIFD) avec inversion du fardeau de la preuve au sens de l’art. 132 al. 3 LIFD, ni sous la menace d’une amende en cas de violation d’une obligation de procédure (art. 183 al. 1bis LIFD). Enfin, si, au moment de l’ouverture de la procédure en rappel d’impôt, aucune procédure pénale pour soustraction d’impôt n’est ouverte ni pendante ni ne peut être exclue d’emblée, le contribuable sera avisé qu’une procédure pénale pour soustraction d’impôt pourra ultérieurement être ouverte contre lui (art. 153 al. 1bis LIFD). Bien que l’art. 153 al. 1bis LIFD ne mentionne que la procédure de rappel d’impôt, cette obligation doit également valoir dans le cadre de la procédure ordinaire de taxation, ce afin de satisfaire aux garanties procédurales de l’art. 6 ch. 1 CEDH (voir notamment arrêt TC GR A 15 60 et A 15 61 du 4 avril 2017 consid. 7c). 6.3. Par ailleurs, s’agissant du devoir d’informer, l’autorité fiscale n’est pas libre de décider à partir de quel moment la procédure revêt un caractère pénal, respectivement à partir de quand elle est tenue de respecter les garanties de procédure qui en découlent. A partir du moment où le premier acte d’instruction destiné à clarifier une situation a été entrepris à l’égard du contribuable, la procédure de soustraction doit être considérée comme ouverte et les droits de l’accusé doivent être protégés.”
Nach der Rechtsprechung sind die in Art. 183 Abs. 1bis DBG niedergelegten Grundsätze, die der Art. 6 EMRK entspringen, nicht auf das Steuerhinterziehungsverfahren beschränkt. Entsprechend dürfen demnach Informationen aus einem Nachsteuerverfahren im Verfahren wegen Steuerbetrugs nicht verwertet werden, wenn sie nach Art. 183 Abs. 1bis DBG im Steuerhinterziehungsverfahren unzulässig wären.
“2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 130 Abs. 2 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung würden die genannten Bestimmungen zwar ausdrücklich nur das Steuerhinterziehungsverfahren betreffen. Die dort verankerten Grundsätze seien jedoch Ausfluss von Art. 6 EMRK. Das Verwertungsverbot gelte daher auch im Verfahren wegen Steuerbetrugs. Um ein solches ging es denn auch im vom Bundesgericht konkret zu beurteilenden Fall. Das Bundesgericht kam entsprechend zum Schluss, Informationen aus dem Nachsteuerverfahren dürften nicht Eingang in das Steuerbetrugsverfahren finden, wenn sie gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 i.V.m. Art. 72g aStHG (heute Art. 72 Abs. 1 und Abs. 2 StHG) im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar seien (zum Ganzen: BGE 138 IV 47 E. 2.6.2, vgl. auch BGer-Urteile 6B_1208/2020 vom”
“2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 130 Abs. 2 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung würden die genannten Bestimmungen zwar ausdrücklich nur das Steuerhinterziehungsverfahren betreffen. Die dort verankerten Grundsätze seien jedoch Ausfluss von Art. 6 EMRK. Das Verwertungsverbot gelte daher auch im Verfahren wegen Steuerbetrugs. Um ein solches ging es denn auch im vom Bundesgericht konkret zu beurteilenden Fall. Das Bundesgericht kam entsprechend zum Schluss, Informationen aus dem Nachsteuerverfahren dürften nicht Eingang in das Steuerbetrugsverfahren finden, wenn sie gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 i.V.m. Art. 72g aStHG (heute Art. 72 Abs. 1 und Abs. 2 StHG) im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar seien (zum Ganzen: BGE 138 IV 47 E. 2.6.2, vgl. auch BGer-Urteile 6B_1208/2020 vom”
“2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 130 Abs. 2 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung würden die genannten Bestimmungen zwar ausdrücklich nur das Steuerhinterziehungsverfahren betreffen. Die dort verankerten Grundsätze seien jedoch Ausfluss von Art. 6 EMRK. Das Verwertungsverbot gelte daher auch im Verfahren wegen Steuerbetrugs. Um ein solches ging es denn auch im vom Bundesgericht konkret zu beurteilenden Fall. Das Bundesgericht kam entsprechend zum Schluss, Informationen aus dem Nachsteuerverfahren dürften nicht Eingang in das Steuerbetrugsverfahren finden, wenn sie gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 i.V.m. Art. 72g aStHG (heute Art. 72 Abs. 1 und Abs. 2 StHG) im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar seien (zum Ganzen: BGE 138 IV 47 E. 2.6.2, vgl. auch BGer-Urteile 6B_1208/2020 vom”
Bei Ermessensveranlagungen bzw. Schätzungen kehrt Art. 183 Abs. 1bis DBG die Beweislast um: Der Steuerpflichtige muss die behauptete Unrichtigkeit der Veranlagung substantiiert und umfassend nachweisen. Nur bei schwerwiegenden Rechtsfehlern kommt die Nichtigkeit der Veranlagung in Betracht; sind die Fehler nur minder erheblich, bleibt die Veranlagung anfechtbar, wobei die Umkehr der Beweislast Anwendung findet.
“D'après l'art. 132, al. 3, 1ère phrase, LIFD, le contribuable qui a été taxé d'office, entièrement (taxation d'office au sens strict) ou partiellement (supplément d'impôt par estimation), peut déposer une réclamation contre cette taxation uniquement pour le motif qu'elle est manifestement inexacte. D'un point de vue procédural, cela signifie que la charge de la preuve est renversée (cf. expressément à l'art. 183 al. 1bis LIFD). La preuve de l'inexactitude doit être apportée de manière exhaustive. A cet effet, le contribuable peut soit fournir d'autres moyens de preuve, ce qui fait renaître l'obligation d'instruction des autorités fiscales, soit démontrer que la décision de taxation contestée est manifestement inexacte (TF 2C_462/2020 du 17 juillet 2020 consid. 2.2.1 et les références citées). La jurisprudence du TF précise bien que la procédure de taxation d’office peut être suivie par le fisc non seulement lorsque le contribuable a failli à son obligation de le renseigner, mais aussi chaque fois que les indications qu'il fournit sont insuffisantes, sans égard au fait que le défaut de renseignements sur sa situation lui serait ou non imputable (TF 2C 74/2021 du 26 juillet 2021, consid. 6.1, rappelant l'arrêt plus ancien 2A.387/1997 du 16 mars 1999 consid. 2b p. 43, in: RDAF 2000 II 41). Pour emprunter ce chemin, l'autorité doit cependant procéder à la sommation du contribuable avant d'établir une taxation (art.”
“In allen diesen Fällen darf als gemeinsame Basis angenommen werden, dass eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (nur) nichtig ist, wenn die Veranlagungsbehörde das steuerbare Einkommen oder den steuerbaren Gewinn bzw. den Ermessenszuschlag bewusst und willkürlich zum Nachteil der steuerpflichtigen Person bemisst (Urteile 2C_720/2018 vom 11. September 2018 E. 3.2.3; 2C_679/2016, 2C_680/2016 vom 11. Juli 2017 E. 5.3.3 f.). Ist der Rechtsfehler minder erheblich, bleibt es bei der blossen Anfechtbarkeit der Ermessensveranlagung, wobei es diesfalls zur Umkehr der Beweislast kommt (so ausdrücklich Art. 183 Abs. 1bis DBG; Urteile 2C_435/2017 vom 18. Februar 2019 E. 2.1; 2C_720/2018 vom 11. September 2018 E. 3.2.3). Im Revisionsfall ist überdies Art. 147 Abs. 2 DBG bzw. Art. 51 Abs. 2 StHG zu beachten, wonach die Revision ausgeschlossen ist, wenn die antragstellende Person als Revisionsgrund (einzig) vorbringt, was sie bei der ihr zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können (Urteile 2C_720/2018 vom 11. September 2018 E. 3.2.3; 2C_212/2016 vom 6. September 2016 E. 5.2). Die Anrufung der Nichtigkeit kann schliesslich nicht dazu dienen, die Rechtskraft ausserhalb von Revisionsverfahren zusätzlich und selbst nach Jahr und Tag erneut in Frage zu stellen und ein - aus welchen Gründen auch immer nicht erfolgtes - materielles Verfahren nachzuholen (vgl. MARCO GRETER/MARC DIETSCHI, Analyse der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur Gewinnbesteuerung juristischer Personen aus dem zweiten Halbjahr 2018, ASA 87 2018/19 S. 726).”
Ab dem ersten Ermittlungsakt, der darauf gerichtet ist, die Situation gegenüber dem Steuerpflichtigen zu klären, gilt das Verfahren wegen Steuerhinterziehung als eröffnet und sind die Verfahrensrechte der betroffenen Person zu wahren; damit sind Beweiserhebungen zu diesem Zeitpunkt durch Art. 183 Abs. 1bis DBG geschützt.
“1 CEDH, le 1er janvier 2008 sont entrés en vigueur une version modifiée de l’art. 183 al. 1 LIFD, ainsi que les nouveaux art. 153 al. 1bis et 183 al. 1bis LIFD (FF 2006 3843, Initiative du canton du Jura – Suppression des normes fiscales fédérales contraires à l’art. 6 CEDH – Rapport de la Commission de l’économie et des redevances du Conseil des Etats du 13 février 2006, p. 3849). Désormais, à l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt, la personne concernée est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer (art. 183 al. 1 LIFD). Par ailleurs, les moyens de preuve rassemblés dans le cadre de la procédure en rappel d’impôt ne peuvent être utilisés dans la procédure pénale pour soustraction d’impôt que s’ils n’ont été rassemblés ni sous la menace d’une taxation d’office (art. 130 al. 2 LIFD) avec inversion du fardeau de la preuve au sens de l’art. 132 al. 3 LIFD, ni sous la menace d’une amende en cas de violation d’une obligation de procédure (art. 183 al. 1bis LIFD). Enfin, si, au moment de l’ouverture de la procédure en rappel d’impôt, aucune procédure pénale pour soustraction d’impôt n’est ouverte ni pendante ni ne peut être exclue d’emblée, le contribuable sera avisé qu’une procédure pénale pour soustraction d’impôt pourra ultérieurement être ouverte contre lui (art. 153 al. 1bis LIFD). Bien que l’art. 153 al. 1bis LIFD ne mentionne que la procédure de rappel d’impôt, cette obligation doit également valoir dans le cadre de la procédure ordinaire de taxation, ce afin de satisfaire aux garanties procédurales de l’art. 6 ch. 1 CEDH (voir notamment arrêt TC GR A 15 60 et A 15 61 du 4 avril 2017 consid. 7c). 6.3. Par ailleurs, s’agissant du devoir d’informer, l’autorité fiscale n’est pas libre de décider à partir de quel moment la procédure revêt un caractère pénal, respectivement à partir de quand elle est tenue de respecter les garanties de procédure qui en découlent. A partir du moment où le premier acte d’instruction destiné à clarifier une situation a été entrepris à l’égard du contribuable, la procédure de soustraction doit être considérée comme ouverte et les droits de l’accusé doivent être protégés.”
Nach der Praxis ist der Schutz gegen Selbstbelastung (Art. 6 EMRK) auf das steuerstrafrechtliche Verfahren beschränkt. Daraus lässt sich nicht ableiten, dass Auskünfte in rein verwaltungs- bzw. nachsteuerlichen Verfahren generell unzulässig wären oder dass Art. 183 Abs. 1 DBG einen «vorläufigen» Schutz für solche nicht-strafrechtlichen Verfahren begründet.
“6 § 1 et 2 CEDH par la Cour européenne des droits de l'Homme (ci-après : CourEDH), selon lequel personne ne doit être contraint de s'incriminer lui-même, s'applique à la procédure pénale fiscale, y compris la procédure en soustraction d'impôt. Il ne s'applique qu'à ladite procédure pénale fiscale et il n'est donc pas possible d'en tirer des conclusions pour l'organisation de la procédure de rappel d'impôt, que celle-ci soit menée avant, parallèlement ou après la procédure pénale. Il n'est donc pas possible de déduire de l'interdiction de l'obligation de s'auto-incriminer un « effet préalable » sur les procédures non pénales. Il serait manifestement excessif d'étendre la protection des droits fondamentaux de l'art. 6 § CEDH à cette procédure et de permettre ainsi au contribuable de se soustraire au moins partiellement (en raison de l'inadmissibilité des obligations ou d'une éventuelle taxation discrétionnaire consécutive à leur non‑exécution) à son obligation fiscale (arrêt du Tribunal fédéral 2C_288/2018 du 1er février 2019 consid. 2.2 et 2.4). 5.2 Selon l'art. 183 al. 1 LIFD, l'ouverture d'une procédure pénale pour soustraction d'impôt est communiquée par écrit à la personne concernée. Celle-ci est invitée à s'exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer. L'art. 76 al. 1 LPFisc a la même teneur. 5.3 En l'espèce, les recourants soutiennent que le droit de refuser de s'incriminer conduirait à retenir que c'était à l'AFC-GE de prouver qu'il était bien le titulaire des avoirs litigieux. Outre que le grief ne concerne en définitive pas la seule question encore litigieuse, à savoir les amendes, et qu'il est donc a priori irrecevable, les recourants ne peuvent être suivis. Comme déjà exposé, selon le Tribunal fédéral, la procédure de rappel d'impôt en tant que tel est purement fiscale et n'est pas soumise à l'art. 6 CEDH. La CourEDH, dans un arrêt cité par les recourants, fait du reste une différence nette entre le requérant, qui s'était toujours opposé à la remise de documents susceptibles de l'incriminer, et « un contribuable qui avoue spontanément avoir fraudé le fisc dans l’espoir d’être moins sévèrement puni » (ACEDH Chambaz c.”
Gelangten unzulässig unter Androhung erlangte Beweismittel aus dem Veranlagungsverfahren in das Steuerstrafverfahren, obliegt dem erkennenden Gericht die Entscheidung über ein allfälliges Verwertungsverbot; von den richterlichen Organen wird erwartet, unzulässige von zulässigen Beweismitteln zu unterscheiden und sich bei der Beweiswürdigung auf die zulässigen Beweismittel zu stützen.
“Der Sachverhalt, gestützt auf welchen eine Busse wegen (versuchter) Steuerhinterziehung ausgefällt wird, muss unter Beachtung von im Veranlagungsverfahren nicht geltenden strafprozessualen Prinzipien festgestellt worden sein. Die beschuldigte Person ist nicht zu einer sie belastenden Aussage verpflichtet; namentlich darf sie nicht mit Druckmitteln zur Aussage gezwungen werden und ist es nicht statthaft, ihr Schweigen als Indiz für ihre Schuld zu werten (BGE 131 IV 36 E. 3.1; 130 I 126 E. 2.1; Urteil 2C_298/2020 vom 9. Oktober 2020 E. 7.3). Art. 183 Abs. 1bis DBG sieht denn auch explizit vor, dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur dann verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art 130 Abs. 2 DBG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Anzumerken ist indessen, dass es selbst unter der Hypothese, es hätten unzulässigerweise unter Androhung von Nachteilen erhobene Beweismittel aus dem Veranlagungsverfahren in das Steuerstrafverfahren Eingang gefunden, Sache des erkennenden Gerichts wäre, über ein allfälliges Verwertungsverbot zu entscheiden (Urteil 2C_298/2020 vom 9. Oktober 2020 E. 2.5 mit Hinweisen). Von in einer strafrechtlichen Angelegenheit tätigen Richterinnen und Richtern kann erwartet werden, dass sie unzulässige von zulässigen Beweismitteln zu unterscheiden und sich bei der Beweiswürdigung ausschliesslich auf Letztere zu stützen vermögen (BGE 141 IV 284 E.”
“Es ist nicht ersichtlich, dass die erwähnten Erkenntnisse aus dem Veranlagungsverfahren im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar wären, etwa weil die sie stützenden Beweismittel unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen mit Umkehr der Beweislast oder unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft worden wären (vgl. Art. 183 Abs. 1bis DBG [zur Verwendung von im Nachsteuerverfahren erlangten Beweismitteln im Strafverfahren] sowie BGE 138 IV 47 E. 2.6.2 S. 52; Urteil 2C_288/2018 vom 1. Februar 2019 E. 2.2.2). Soweit ersichtlich wurden die hier interessierenden Erkenntnisse im Veranlagungsverfahren (insbesondere) dadurch gewonnen, dass die Beschwerdeführerin seinerzeit ohne entsprechende Androhung ihr obliegende Angaben nicht gemacht hat (vgl. Urteil 2C_385/2017 / 2C_386/2017 vom 7. September 2017 E. 4.2).”
Die Regelung von Art. 183 Abs. 1 wurde mit Wirkung vom 1. Januar 2008 geändert, um die Vorschrift mit den Anforderungen von Art. 6 EMRK in Einklang zu bringen; dabei wird die betroffene Person bei Eröffnung des Strafverfahrens zur Äusserung eingeladen und darüber informiert, dass sie das Recht hat, die Aussage und die Mitwirkung zu verweigern.
“La question s'est notamment posée au regard de la connexité existant entre la procédure de rappel d'impôt - procédure ne revêtant pas un caractère pénal, dans laquelle le contribuable est soumis à l'obligation de collaborer - et la procédure de soustraction d'impôt laquelle, en raison de sa nature pénale, est soumise aux exigences de l'art. 6 CEDH, en particulier sous l'angle du droit de se taire (Macaluso/Hulliger, Le droit fiscal face aux principes du droit pénal et de la procédure pénale in Droit pénal fiscal, 2013, p. 13 s.). 6.2. Afin d’adapter la LIFD aux exigences de l’art. 6 ch. 1 CEDH, le 1er janvier 2008 sont entrés en vigueur une version modifiée de l’art. 183 al. 1 LIFD, ainsi que les nouveaux art. 153 al. 1bis et 183 al. 1bis LIFD (FF 2006 3843, Initiative du canton du Jura – Suppression des normes fiscales fédérales contraires à l’art. 6 CEDH – Rapport de la Commission de l’économie et des redevances du Conseil des Etats du 13 février 2006, p. 3849). Désormais, à l’ouverture d’une procédure pénale pour soustraction d’impôt, la personne concernée est invitée à s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer (art. 183 al. 1 LIFD). Par ailleurs, les moyens de preuve rassemblés dans le cadre de la procédure en rappel d’impôt ne peuvent être utilisés dans la procédure pénale pour soustraction d’impôt que s’ils n’ont été rassemblés ni sous la menace d’une taxation d’office (art. 130 al. 2 LIFD) avec inversion du fardeau de la preuve au sens de l’art. 132 al. 3 LIFD, ni sous la menace d’une amende en cas de violation d’une obligation de procédure (art. 183 al. 1bis LIFD). Enfin, si, au moment de l’ouverture de la procédure en rappel d’impôt, aucune procédure pénale pour soustraction d’impôt n’est ouverte ni pendante ni ne peut être exclue d’emblée, le contribuable sera avisé qu’une procédure pénale pour soustraction d’impôt pourra ultérieurement être ouverte contre lui (art. 153 al. 1bis LIFD). Bien que l’art. 153 al. 1bis LIFD ne mentionne que la procédure de rappel d’impôt, cette obligation doit également valoir dans le cadre de la procédure ordinaire de taxation, ce afin de satisfaire aux garanties procédurales de l’art.”
Es sind keine Anhaltspunkte ersichtlich, dass im Veranlagungsverfahren Beweiserhebungen unter Androhung zur Mitwirkung i.S. von Art. 183 Abs. 1bis DBG erfolgt wären; dies wurde auch nicht geltend gemacht.
“Nr. 22, 2C_1052/2020 E. 2.2.3). Ein Anhaltspunkt dafür, dass der Betroffene im Veranlagungsverfahren (betreffend D.________ und E.________) unter Androhung von Strafe zur Mitwirkung bei der Sachverhaltsermittlung angehalten worden wäre (vgl. dazu Urteil 2C_257/2018, 2C_308/2018 vom 11. November 2019 E. 2.3.2; Art. 183 Abs. 1bis DBG), ist nicht ersichtlich und wird auch nicht geltend gemacht. Selbst wenn die Urteile 2C_753/2020 vom 23. Dezember 2021 E. 3.2 und 3.3; 2C_516/2020 vom 2. Februar 2021 E. 5 und 6.3; 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 3.4 und”
In konkreten Fällen stellen die Gerichte wiederholt fest, dass keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass im Veranlagungsverfahren Beweiserhebungen unter Androhung von Strafe erfolgt wären. Fehlen solche Anhaltspunkte, spricht dies für die Zulässigkeit der Verwertung dieser Beweismittel im Strafverfahren (vgl. Art. 183 Abs. 1bis DBG).
“Nr. 22, 2C_1052/2020 E. 2.2.3). Ein Anhaltspunkt dafür, dass der Betroffene im Veranlagungsverfahren (betreffend D.________ und E.________) unter Androhung von Strafe zur Mitwirkung bei der Sachverhaltsermittlung angehalten worden wäre (vgl. dazu Urteil 2C_257/2018, 2C_308/2018 vom 11. November 2019 E. 2.3.2; Art. 183 Abs. 1bis DBG), ist nicht ersichtlich und wird auch nicht geltend gemacht. Selbst wenn die Urteile 2C_753/2020 vom 23. Dezember 2021 E. 3.2 und 3.3; 2C_516/2020 vom 2. Februar 2021 E. 5 und 6.3; 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 3.4 und”